Administracinė byla Nr. eA-650-815/2025
Teisminio proceso Nr. 3-61-3-01934-2022-6
Procesinio sprendimo kategorija 12.5.1
(S)
LIETUVOS VYRIAUSIASIS ADMINISTRACINIS TEISMAS
NUTARTIS
LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU
2025 m. gruodžio 3 d.
Vilnius
Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Audriaus Bakavecko, Ryčio Krasausko ir Ernesto Spruogio (kolegijos pirmininkas ir pranešėjas),
teismo posėdyje apeliacine rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „Scaent Baltic“ apeliacinį skundą dėl Regionų administracinio teismo Vilniaus rūmų 2024 m. balandžio 23 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „Scaent Baltic“ skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos dėl sprendimo panaikinimo.
Teisėjų kolegija
nustatė:
I.
1. Pareiškėjas uždaroji akcinė bendrovė (toliau – ir UAB) ,,Scaent Baltic“ (toliau – ir pareiškėjas) su skundu ir patikslintu skundais kreipėsi į teismą, prašydamas: 1) panaikinti Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir Komisija) 2022 m. balandžio 21 d. sprendimą Nr. 5-266 (7-25/2022) (toliau – ir Komisijos Sprendimas), kuriuo pakeistas Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir VMI, Inspekcija) 2022 m. sausio 21 d. sprendimas Nr. (21.222 MR) FR0682-13, ir priimti naują sprendimą – panaikinti Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos 2022 m. sausio 21 d. sprendimą Nr. (21.222 MR) FR0682-13 (toliau – ir VMI Sprendimas); tuo atveju, jeigu kuri nors VMI Sprendimo dalis teismo būtų palikta galioti (nebūtų panaikinta), atleisti pareiškėją nuo apskaičiuotų 560 326,95 Eur delspinigių ir paskirtos 278 035 Eur baudos mokėjimo arba juos sumažinti vadovaujantis Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 100 straipsnio 1 dalies 3 punkto ir 2 dalies, 141 straipsnio 1 dalies 1 ir 2 punktų bei 3 dalies nuostatomis. Pareiškėjas taip pat prašė priteisti patirtas bylinėjimosi išlaidas.
2. Pareiškėjas skunde nurodė šiuos pagrindinius argumentus:
2.1. Pareiškėjas nesutinka su VMI Sprendimo išvadomis – tiek su tuo, kaip Inspekcija ir Komisija interpretuoja atitinkamas MAĮ normas, Europos Sąjungos Teisingumo Teismo (toliau – ir ESTT) praktiką, tiek tuo, kaip tos normos ir ESTT praktika taikoma nustatytoms faktinėms aplinkybėms.
2.2. Tam, kad būtų pagrindas atsisakyti leisti pareiškėjui pasinaudoti atleidimu nuo pelno mokesčio (toliau – ir PM) pagal Lietuvos Respublikos pelno mokesčio įstatymo (toliau – ir PMĮ) 34 straipsnio 2 dalį prie pajamų šaltinio, turi būti nustatytas piktnaudžiavimo, siekiant gauti mokestinę naudą, tikslas (subjektyvioji mokesčių mokėtojo veiksmų pusė). Be to, būtina nustatyti, kad tokia nepagrįsta mokestinė nauda apskritai atsirado, t. y.: (i) kad kaip atitinkamų veiksmų pasekmė atsirado mokestinė nauda, kurios be šių veiksmų nebūtų atsiradę; ir (ii) kad tokia gauta nauda neteisėta ir nepagrįsta, neatitinka ją nustatančio teisinio reguliavimo tikslų bei principų. Tačiau nei VMI, nei Komisija Sprendime nenustatė (nepaaiškino), nei kokie nustatyti faktai ir aplinkybės pagrindžia mokestinės naudos siekį, nei kuo tariamai siekiama mokestinė nauda ginčo atveju pasireiškia (PM ar gyventojų pajamų mokesčio (toliau – ir GPM) vengimu), nei kodėl ji neteisėta ir nepagrįsta, nei kas šios mokestinės naudos siekė ir kas ją apskritai gavo.
2.3. Jokie įrodymai, kurie galėtų paneigti Inspekcijos ir patvirtinti pareiškėjo poziciją iki šiol nei patikrinimo metu, nei mokestinio ginčo procese nebuvo vertinami. Nebuvo atliekami kritiški Inspekcijos išvadų ir surinktų duomenų patikrinimai, buvo ieškoma pasiteisinimų nevertinti pareiškėjo paaiškinimų ir argumentų, taip pat pateiktų įrodymų, arba jie atmetami kaip nepagrįsti, inter alia (be kita ko) dėl pareiškėjo įstatinio kapitalo didinimo ir naujų lėšų pritraukimo tikslų; INTER RAO IPO proceso (kurį Inspekcija nurodo kaip bene esminę mokesčių vengimo tikslą įrodančią aplinkybę) ir šiame procese susidariusio neapibrėžtumo; taip pat ,,Destanto OÜ“ (toliau – ir Destanto) veiklos tikslų, planų ir elgesio dėl pasikeitusių aplinkybių.
2.4. Komisija nevertino aplinkybės, kad Estijos mokesčių administratorius yra išdavęs dvi pažymas, kurių viena patvirtina Destanto rezidavimo Estijoje faktą, o kita – faktiškojo dividendų savininko statusą. Nei Inspekcija, nei Komisija nenurodo, kokiu pagrindu pareiškėjas galėtų nesivadovauti (o jos pačios – faktiškai nesivadovauja) tokiu oficialiu Estijos mokesčių administratoriaus išduotu dokumentu, neigdamos jį ne kokiomis nors nustatytomis faktinėmis aplinkybėmis, o referuodamos tik į išdavimo procedūrinius aspektus (ir net ne to dokumento). Tokia situacija, pareiškėjo nuomone, galimai prieštarauja Lietuvos Respublikos ir Estijos Respublikos sutarties dėl pajamų bei kapitalo dvigubo apmokestinimo išvengimo ir mokesčių slėpimo prevencijos nuostatoms (toliau – ir DAIS), 2011 m. lapkričio 30 d. Tarybos direktyvai 2011/96/ES Dėl bendrosios mokesčių sistemos, taikomos įvairių valstybių narių patronuojančioms ir dukterinėms bendrovėms, kuri pakeitė Tarybos direktyvą 90/435/EEB (toliau – ir ES Direktyva), ir Europos Sąjungos (toliau – ir ES) teisei. Pareiškėjas neturi jokios pareigos aiškintis, kokiu pagrindu Estijos mokesčių administratorius patvirtina bendrovės, kaip faktiškosios pajamų gavėjos, statusą, todėl vien šio statuso suteikimas turėtų būti pakankamas pagrindas taikyti ES teisėje įtvirtintas nuostatas dėl išmokamų dividendų apmokestinimo.
2.5. Nors patikrinimo metu Inspekcija nustatė ir žinojo, kad Destanto gautas lėšas iš pareiškėjo pervedė Nyderlandų fondas Energy Investment Fund (toliau – ir EIF), t. y. EIF gavo paskolos lėšas iš Destanto, kurių didžiąją dalį panaudojo dividendų fiziniams asmenims ir trumpalaikės paskolos suteikimui, taip pat, kad visos minimų fizinių asmenų gautos pajamos buvo nustatyta tvarka apmokestintos GPM, Komisija nepagrįstai leidžia Inspekcijai ignoruoti žinomus faktus vien todėl, kad ji neva neturi prievolės jų pati nustatinėti. Dėl to klaidingai interpretuojami ESTT išaiškinimai, pavyzdžiui, sujungtose bylose C-116/16 ir C-117/16, kiek tai susiję su mokesčių administratoriui tenkančia piktnaudžiavimo įrodinėjimo našta, pareiga identifikuoti tikrąjį naudos gavėją dividendų išmokėjimo patronuojančiajai užsienio bendrovei atveju.
2. Pareiškėjas patikslintame skunde nurodė šiuos pagrindinius argumentus:
3.1. Atsakovas 2024 m. sausio 25 d.
informavo teismą, jog abipusio susitarimo procedūros metu susitarta, kad nėra pagrindo tenkinti skunde pateiktų reikalavimų dėl DAIS 10 straipsnio nuostatų taikymo, t. y. kompetentingi asmenys sutarė, kad: Destanto nelaikytinas tikruoju dividendų, kuriuos išmokėjo pareiškėjas, gavėju, todėl šiems dividendų mokėjimams netaikytinas DAIS 10 straipsnio 2 dalies (a) punkte numatytas lengvatinis 5 proc. PM tarifas; nėra nei faktinio, nei teisinio pagrindo išspręsti ginčą dėl DAIS 10 straipsnio 2 dalies nuostatų aiškinimo ir taikymo, taikant abipusio susitarimo procedūrą (angliškai – Mutual Agreement Procedure, (toliau – MAP)), nurodytu būdu, t. y. perskaičiuojant Inspekcijos sprendimų pagrindu papildomai apskaičiuotą PM, taikant DAIS 10 straipsnio 2 dalies (a) punkte numatytą tarifą. Atsižvelgdamas į tai, pareiškėjas teikia teismui patikslintą skundą. Šiame patikslintame skunde pareiškėjas prašo teismo jį tenkinti ir panaikinti Komisijos Sprendimą. Patikslintas skundas teikiamas dėl to, kad būtina išgryninti pareiškėjo poziciją, atsižvelgiant į MAP metu pasiektus susitarimus (t. y. pareiškėjas MAP metu pasiektus susitarimus priima, tačiau ir toliau laikosi pozicijos, kad ginčo dividendų išmokėjimo metu pagal galiojusius teisės aktus ir administracinę praktiką neturėjo pagrindo manyti, kad Destanto nėra faktiškasis dividendų savininkas, o patikslintame skunde pareiškėjas nebeakcentuoja argumentų dėl Destanto, kaip faktiškojo dividendų gavėjo, veiklos turinio ir teikia argumentus, kuriuose atsižvelgiama į MAP išvadas, tuo pačiu pateikdamas jų įtaką šios bylos išvadoms). Taip pat pareiškėjas, atsižvelgdamas į MAP rezultatą, teikia patikslintą prašymą kreiptis į ESTT (pirminis prašymas pateiktas teismui 2022 m. rugsėjo 19 d.). 3.2. Pareiškėjas šioje administracinėje byloje įrodinėja, kad jo 2013 metais Destanto, valdžiusiai 33,33 proc. pareiškėjo akcijų, išmokėtiems dividendams turi būti taikoma PMĮ 34 straipsnio 2 dalyje įtvirtinta „dalyvavimo išimties“ taisyklė, pagal kurią Lietuvos vieneto, kuriame dividendus gaunantis užsienio vienetas ne trumpiau kaip 12 mėnesių be pertraukų, įskaitant dividendų paskirstymo momentą, valdo ne mažiau kaip 10 procentų balsus suteikiančių akcijų, tam užsienio vienetui išmokami dividendai neapmokestinami, išskyrus atvejus, kai dividendus gaunantis užsienio vienetas įregistruotas ar kitaip organizuotas tikslinėse teritorijose.
3.3. Atsižvelgdama į MAP metu Inspekcijos ir Estijos mokesčių administratoriaus pasiektus susitarimus, susijusius su Destanto vertinimu nesant tikruoju dividendų gavėju ir DAIS nuostatų (sumažinto 5 proc. PM tarifo) netaikymu Destanto išmokėtiems dividendams, pareiškėjas šioje administracinėje byloje laikosi pozicijos ir įrodinėja, kad:
3.3.1. Destanto akcininkas yra EIF, kurio vardu veiklą vykdo valdymo įmonė Stichting European Energy project (toliau – ir Stichting EEP). Iš pareiškėjo gauti dividendai (o taip pat ir įstatinio kapitalo mažinimo lėšos) Destanto buvo pervesti į Stiching EEP banko sąskaitą, taigi, tikrasis lėšų gavėjas – EIF (veikiantis per valdymo įmonę Stichting EEP), kurio atžvilgiu būtų taikoma „dalyvavimo išimties“ taisyklė. Todėl, atsižvelgiant į tai, apmokestinimo PM prie šaltinio tikslais turi būti laikoma, kad pareiškėjo dividendus gavo EIF, kuriam išmokant dividendus tiesiogiai papildomo PM apskaičiuota negali ir neturi būti;
3.3.2. Siekiant paneigti „dalyvavimo išimties“ taisyklės taikymą pareiškėjo išmokėtiems dividendams, turi būti įrodytos aplinkybės MAĮ 69 straipsnio 1 dalies taikymui, t. y. kad Destanto, kaip pareiškėjo akcininko, egzistavimo atsirado kažkokia mokestinė nauda (objektyvus elementas), ir kad jo buvo siekta (subjektyvus elementas). Tokių įrodymų, atsižvelgiant į tai, kad dividendų išmokėjimo tikrajam jų gavėjui (EIF) atveju „dalyvavimo išimties“ taisyklė būtų taip pat taikoma, nepateikta, todėl neįrodytas MAĮ 69 straipsnio 1 dalies taikymo teisėtumas ir pagrįstumas, taigi, Komisijos Sprendimas turi būti panaikintas;
3.3.3. Tiek atsakovo, tiek Komisijos pozicija, leidžianti ignoruoti pareiškėjo patikrinimo ir po jo kilusio mokestinio ginčo nustatytas faktines aplinkybes, atsakovo žinojimą, kas yra tikrasis dividendų gavėjas ir atsisakymą taikyti mokesčių teisės aktus faktinei situacijai, kuri būtų susiklosčiusi nesant Destanto, kaip pareiškėjo akcininko (arba neatsižvelgiant į jo egzistavimą), paremta klaidinga ESTT išaiškinimų sujungtose bylose C-116/16 ir C-117/16 interpretacija ir neatitinka Inspekcijai tenkančios įrodinėjimo naštos apimties.
3.4. Pareiškėjas ir toliau laikosi pozicijos, kad vertinant byloje surinktą informaciją ir ginčo aplinkybes, akivaizdu, kad pareiškėjas nekaltas dėl Inspekcijos įrodinėjamo pažeidimo. Iš esmės Komisijos Sprendime net nėra įrodinėjamas būtent pareiškėjo mokesčių vengimas ar piktnaudžiavimas (subjektyvusis elementas). Inspekcija, įrodinėdama tariamą pažeidimą, nesirėmė nė vienu pareiškėjo dokumentu. Be to, pareiškėjui, veikiant kaip mokestį išskaičiuojančiam asmeniui, dėl dividendų apmokestinimo ar neapmokestinimo jo išlaidos (išmokėta suma) niekaip nepasikeičia. Akivaizdu, kad 2013 metais nei Inspekcija, nei teismai nebuvo pateikę jokių išaiškinimų dėl faktiškojo dividendų gavėjo apibrėžimo, požymių ir pasekmių dividendus išmokančiam vienetui. Tą patvirtina Inspekcijos pozicija, grindžiama 2019 metais ESTT sprendime pateiktais išaiškinimais. Taigi, pareiškėjas, išmokėdamas ginčo objektu esančius dividendus, neturėjo jokio formalaus teisinio pagrindo išskaičiuoti mokestį iš savo šių mažumos akcininkui Destanto išmokamų dividendų: pareiškėjas neturi įgaliojimų pats aiškinti ir taikyti MAĮ 69 straipsnio nuostatų, negali vienašališkai nuspręsti netaikyti PMĮ 34 straipsnio 2 dalyje nustatyto imperatyvo, reikalauti iš Destanto dokumentų ar įrodymų, kai teisės aktuose tokio pagrindo nėra.
3.5. Byloje nustatyta, kad pareiškėjas nuolat mokėjo dividendus ir, esant įstatyme įtvirtintiems pagrindams, išskaičiuodavo iš jų mokesčius (tiek GPM, tiek ir PM). Iš to akivaizdu, kad pareiškėjo veiksmai, susiję su jo įsitikinimu dėl to, ko iš jo reikalauja ir kaip atitinkamus santykius reglamentuoja teisės aktai, o ne kokia nors kryptinga ir sisteminga veikla (iš kurios pats pareiškėjas net ir jokios naudos nebūtų gavęs). Ginčo dividendų Destanto mokėjimai buvo du, o tai neįrodo nei pakartotinumo, nei nuolatinio kokių nors pažeidimų darymo. Akivaizdu, kad Destanto neturint pareiškėjo kontrolės, Destanto negalėjo susitarti su pareiškėju kartu siekti mokestinės naudos, todėl pareiškėjo kaltės dėl mokestinės naudos, jeigu tokia ir būtų gauta, nėra.
3. Inspekcija atsiliepime į skundą ir atsiliepime į patikslintą skundą prašė pareiškėjo skundą ir patikslintą skundą atmesti.
4. Inspekcija atsiliepime į skundą nurodė šiuos pagrindinius argumentus:
5.1. Patikrinimo metu neginčijamai nustatyta, jog Destanto nebuvo tikrasis dividendų savininkas, o į sandorių struktūrą buvo įterptas kaip tarpininkas, kuriam padedant buvo piktnaudžiaujama teise siekiant gauti mokestinę naudą. Todėl patikrinimo metu, vadovaujantis MAĮ 69 straipsnio 1 dalies nuostatomis, pareiškėjo Destanto išmokėtiems dividendams nebuvo taikyta PMĮ 34 straipsnio 2 dalyje įtvirtinta „dalyvavimo išimties“ taisyklė ir dividendai apmokestinti 15 proc. PM tarifu. Patikrinimo metu nustačius, kad pareiškėjui išmokant dividendus Estijos įmonei Destanto buvo piktnaudžiaujama teise – neteisėtai pasinaudota PMĮ 34 straipsnio 2 dalyje įtvirtinta lengvata, nes dividendai buvo išmokėti jokios realios ekonominės, ūkinės veiklos nevykdančiai patronuojančiai bendrovei, kuri buvo įsteigta tik neapmokestinamų dividendų iš pareiškėjo gavimui, pareiškėjas buvo pagrįstai apmokestintas taikant bendrąją prieš mokesčių vengimą nukreiptą teisės normą – MAĮ 69 straipsnio 1 dalį.
5.2. Patikrinimo metu nustatytos aplinkybės patvirtina, kad Destanto jokios realios veiklos nevykdė. Komisija įvertino pareiškėjo pateiktas pažymas ir nurodė, jog, vadovaujantis Inspekcijos viršininko 2001 m. birželio 27 d. įsakymu Nr. 159 patvirtintų Su tarptautinių dvigubo apmokestinimo išvengimo sutarčių taikymu susijusių FR0021 (DAS-1), FR0022 (DAS-2), FR0023 (DAS-3) ir FR0254 (DAS-4) formų pildymo taisyklių nuostatomis, bei ginčo byloje nustatytų faktinių aplinkybių visetu, Estijos MA patvirtino tik faktą, kad Destanto yra Estijos mokesčių rezidentas, tačiau ne tai, kad Destanto yra faktiškasis ginčo dividendų gavėjas. Mokesčių mokėtojų rezidavimo pažymos išduodamos bei FR0021 formos (DAS-1) patvirtinamos mokesčių mokėtojui atitinkant formalius reikalavimus, būtinus tokioms formoms išduoti ar patvirtinti, mokesčių administratoriui nevertinant mokesčių mokėtojų veiklos, vykdytų ūkinių (finansinių) operacijų turinio, jų realumo ir pan. Juolab, kad ginčo atveju tas pats Estijos MA dar 2017 m. patvirtino nerandantis Destanto jo turimais registracijos adresais bei neturintis jokios informacijos apie piniginių lėšų iš pareiškėjo gavimą. Šios išvados dėl pareiškėjo akcentuojamų įrodymų kaip formalaus pobūdžio dokumentų vertinimo, Komisijos nuomone, nekeičia ir pareiškėjo su skundu Komisijai pateiktas, kaip nurodo pareiškėjas, Destanto atstovo (duomenų, jog susirašinėjimą su Estijos MA atstovu vykdė Destanto atstovas, nėra) susirašinėjimas su Estijos MA atstovu, iš kurio turinio matyti, jog užpildžius FR0021 formą (DAS-1) ir Estijos MA atstovo paprašius patvirtinti užsienio valstybėje (Lietuvoje) užpildytą formą, jis tai ir padarė.
5.3. Vadovaujantis DAIS 10 straipsnio 1 dalies a punktu, imamas mokestis negali būti didesnis kaip 5 procentai bendros dividendų sumos, jeigu faktiškasis savininkas yra kompanija, kuri tiesiogiai turi ne mažiau kaip 20 procentų dividendus mokančios kompanijos kapitalo. Analizuojamu atveju nustatyta, kad Destanto nebuvo faktiškasis dividendų savininkas, o tik dirbtinai įterptas išmokėti neapmokestinamiems dividendams, todėl pareiškėjui a punktas netaikytinas. Pareiškėjui pagrįstai buvo taikytas b punktas, kuris numato 15 procentų tarifą visais kitais atvejais. Be to, kaip nurodyta VMI 2021 m. lapkričio 25 d. patikrinimo akto Nr. (21.222) FR0680-365 (toliau – ir Patikrinimo aktas) 24 puslapyje, Su tarptautinių dvigubo apmokestinimo išvengimo sutarčių taikymu susijusių FR0021 (DAS-1), FR0022 (DAS-2), FR0023 (DAS-3) IR FR0254 (DAS-4) formų pildymo taisyklių, patvirtintų Inspekcijos viršininko 2001 m. birželio 17 d. įsakymu Nr. 159 (toliau – ir Taisyklės) 9.2. papunktyje numatyta, kad DAS-1 formos IV dalį „Pajamų gavėjo patvirtinimas“ pildo iš Lietuvos ūkio subjekto pajamas gaunantis užsienio valstybės rezidentas, patvirtindamas, kad jis yra šios formos III dalyje nurodytų pajamų faktiškasis savininkas ir kad tos pajamos nėra gaunamos per Lietuvos Respublikoje esančią jo nuolatinę buveinę ar nuolatinę bazę – jeigu pajamų gavėjas yra ūkio subjektas, šią dalį pasirašo jo atsakingas asmuo, nurodydamas savo vardą, pavardę, pareigas, datą, ir ji tvirtinama tokio ūkio subjekto antspaudu. Analizuojamu atveju pareiškėjo pateiktos DAS-1 formos IV dalyje Destanto atsakingas asmuo savo vardo, pavardės, pareigų, datos nenurodė ir nepatvirtino antspaudu, todėl taip pat nebuvo pagrindo taikyti DAIS 10 straipsnio 1 dalies a punkto. Akcentuotina, kad vieninteliu žinomu Destanto vadovu nustatyta S. H., kuri, be kita ko, buvo nurodyta valdybos nariu dar 63-ose Estijoje registruotų įmonių.
5.4. Destanto savo akcininkei skolintas pinigines lėšas sieti su Nyderlandų fondo EIF gautomis lėšomis, tvirtinant, kad nurodytasis fondas buvo galutinis pareiškėjo išmokėtų dividendų naudos gavėjas, nėra jokio pagrindo.
5.5. Vadovaujantis ESTT praktika neturėjo prievolės, nustatęs piktnaudžiavimo teise pareiškėjui išmokant ginče aptariamus dividendus aplinkybę, nustatinėti ir tikruosius šių dividendų gavėjus. Apibendrinus tiek surinktą, tiek pareiškėjo pateiktą informaciją dėl Destanto veiklos, vykdytų finansinių sandorių aplinkybes, atsižvelgiant į ESTT praktiką bei nustatytas reikšmingas aplinkybes, susijusias su Destanto valdymu, balansu, išlaidų struktūra, įdarbintais darbuotojais, taip pat į tai, kad registracijos adresais Estijos įmonė nerasta, Estijos įmonės Destanto teisinio atstovo (vardas, pavardė nenurodyti) teiktas minėtas paaiškinimas prieštaringas Destanto finansinės atskaitomybės dokumentams, Destanto tik gautų dividendų iš karto pervedimą Nyderlanduose registruotai Stichting European Energy Projects į Barbadose atidarytą atsiskaitomąją sąskaitą taip pat įrodo, kad Destanto nebuvo tikrasis dividendų iš pareiškėjo savininkas, o į struktūrą įterpta piktnaudžiaujant siekiant dalyvavimo išimties taisykle pagal PMĮ 34 straipsnio 2 dalį pasinaudoti jų neapmokestinant.
5.6. Pareiškėjo prašymas dar daugiau mažinti baudos dydį ir delspinigius yra nepagrįstas. Baudos dydis jau buvo sumažintas, atsižvelgiant į pareiškėjo padaryto pažeidimo mąstą, į tai, jog pažeidimas nebuvo susijęs su atsitiktinėmis klaidomis ar neatsargumu, patikrinimo metu pareiškėjas nesutiko su nustatytais PMĮ pažeidimais, nepadėjo nustatyti tikrojo pareiškėjo išmokėtų dividendų (naudos) gavėjo. VMI vertinimu, 20 proc. baudos dydis yra minimaliai adekvatus sustatytam pažeidimui, dar labiau sumažinus baudą, baudų skyrimo tikslai nebūtų pasiekti. Pareiškėjui buvo apskaičiuoti 1 273 470,34 Eur delspinigiai, o nuo 56 proc. apskaičiuotų PM delspinigių mokėjimo pareiškėjas buvo atleistas VMI Sprendimo priėmimo metu. Dar labiau mažinti delspinigių dydį nėra jokio pagrindo. Ginčo atveju nustatyti veiksmai, kuriais perskirstytos akcijos, ko pasėkoje į pareiškėjo valdymą, dividendų išmokėjimui įterpta Destanto. Be to, nagrinėjamu atveju būtent PMĮ 34 straipsnio 2 dalies taikymas eliminavo pareiškėjo pareigą iš išmokamų dividendų išskaičiuoti ir į biudžetą sumokėti pelno mokestį (PMĮ 34 str. 1 d.). Net jei ginčo darinį sukūrė ne pats pareiškėjas, o jį kontroliavę asmenys, konstatavus, jog šia mokesčio lengvata pasinaudota siekiant su 2011 m. lapkričio 30 d. Tarybos direktyva 2011/96/ES Dėl bendrosios mokesčių sistemos, taikomos įvairių valstybių narių patronuojančioms ir dukterinėms bendrovėms, kuri pakeitė Tarybos direktyvą 90/435/EEB (toliau – ir Direktyva 2011/96) nesuderinamų tikslų (piktnaudžiaujant teise), savaime nėra paneigta pareiškėjo, kaip mokestį išskaičiuojančio asmens, pareiga įvykdyti minėtą mokestinę prievolę.
5. Atsakovas VMI atsiliepime į patikslintą skundą papildomai nurodė šiuos argumentus:
6.1. Atsakovas 2024 m. sausio 25 d. informavo teismą apie abipusio susitarimo procedūros (toliau – ir Procedūra) vykdymo metu pasiektą susitarimą. Procedūros metu susitarta, kad nėra pagrindo tenkinti pareiškėjo ir Destanto skunde pateiktų reikalavimų dėl DAIS 10 straipsnio nuostatų taikymo, t. y. nėra teisinio pagrindo išspręsti ginčą dėl DAIS 10 straipsnio 2 dalies nuostatų aiškinimo ir taikymo skunde nurodytu būdu, t. y. perskaičiuojant VMI Sprendimo pagrindu pareiškėjui papildomai apskaičiuotą pelno mokestį, taikant DAIS 10 straipsnio 2 dalies a) punkte numatytą 5 proc. pelno mokesčio tarifą. Atsižvelgdama į Lietuvos Respublikos dvigubo apmokestinimo ginčų sprendimo įstatymo (toliau – ir DAGSĮ) 7 straipsnio 3 dalies reikalavimus, VMI informavo pareiškėją apie pasiektą susitarimą 2023 m. lapkričio 29 d. raštu Nr. (21.135 Mr) R-4608 ,,Dėl abipusio susitarimo procedūros vykdymo metu pasiekto susitarimo“ ir paprašė pateikti atsakymą dėl pritarimo / nepritarimo dėl pasiekto susitarimo Procedūros vykdymo metu. Pareiškėjas 2024 m. sausio 22 d. raštu pritarė Procedūros vykdymo metu pasiektam susitarimui. Vadovaujantis DAGSĮ 7 straipsnio 3 dalimi, Procedūros vykdymo metu pasiekus susitarimą, su kuriuo suinteresuotas asmuo sutinka, tampa neskundžiamas.
6.2. Kaip matyti iš 2024 m. vasario 7 d. pareiškėjo teismui pateikto patikslinto skundo, pareiškėjas, sulaukęs neigiamo sprendimo dėl jo prašymo taikyti dvigubo apmokestinimo išvengimo procedūrą, laikant, jog būtent Destanto yra tikrasis ginčo dividendų gavėjas ir kuriam vadovaujantis DAIS nuostatais pareiškėjo išmokėtiems dividendams Destanto turėjo būti taikomas 5 proc. PM tarifas, iš esmės pakeitė savo gynybinę poziciją ir daugiau nebeįrodinėja, kad Destanto yra faktiškasis dividendų, kuriuos išmokėjo pareiškėjas gavėjas. Pagal naują pareiškėjo iškeltą versiją faktiškuoju pareiškėjo išmokėtų dividendų gavėju turi būti laikomas EIF, kuris yra Destanto akcininkas. Atsakovo vertinimu, toks pareiškėjo pozicijos pasikeitimas tik dar labiau kelia abejonių jo argumentų pagrįstumu. Be to, šis pareiškėjo pozicijos pasikeitimas neturi reikšmės ginčo situacijos vertinimui, kadangi mokestinio patikrinimo metu buvo nustatyta, jog Estijos įmonė Destanto nebuvo tikrasis pareiškėjo išmokėtų dividendų savininkas, o į sandorių struktūrą įterptas kaip tarpininkas, sukurta dėl ekonominės realybės neatspindinčių motyvų, bei į sandorių grandinę įterptas tik dividendų iš pareiškėjo gavimui, t. y. jai padedant buvo piktnaudžiaujama teise.
6.3. Pirminė pareiškėjo pozicija, kad tikrasis dividendų gavėjas buvo Destanto, ar bylą nagrinėjant teisme (po neigiamos abipusio susitarimo procedūros baigties) iškelta nauja versija, kad tikrasis pareiškėjo dividendų gavėjas visgi yra EIF – nekeičia patikrinimo metu nustatytų aplinkybių vertinimo, jog Destanto (atitinkamai ir jo akcininkas EIF) nėra tikrasis dividendų savininkas, bei į sandorių struktūrą įterptas kaip tarpininkas, kuriam padedant buvo piktnaudžiaujama teise.
II.
6. Regionų administracinio teismo Vilniaus rūmai 2024 m. balandžio 23 d. sprendimu pareiškėjo skundą atmetė kaip nepagrįstą.
7. Teismas nustatė, kad nagrinėjamoje byloje ginčas kilo dėl Komisijos ir VMI Sprendimų teisėtumo ir pagrįstumo.
8. Remiantis byloje pateiktais duomenimis teismas nustatė, kad:
9.1. VMI atliko pareiškėjo PM apskaičiavimo, deklaravimo ir sumokėjimo teisingumo patikrinimą už laikotarpį nuo 2011 m. sausio 1 d. iki 2015 m. gruodžio 31 d. ir surašė Patikinimo aktą. Patikrinimo metu, vadovaujantis ESTT praktika (2019 m. vasario 26 d. priimto sprendimo sujungtose bylose C-116/16 ir C-117/16) ir MAĮ 69 straipsnio 1 dalies nuostatomis, atsisakyta pareiškėjui leisti pasinaudoti atleidimu nuo pelno mokesčio pagal PMĮ 34 straipsnio 2 dalį prie pajamų šaltinio už pelną, pareiškėjo paskirtą Estijoje registruotai 33 proc. pareiškėjo akcijų valdančiai įmonei Destanto. Patikrinimo metu konstatuota, kad pastarasis nėra tikrasis dividendų savininkas, o į sandorių struktūrą įterptas kaip tarpininkas, kuriam padedant buvo piktnaudžiaujama teise, todėl jam 2013 m. išmokėti 9 267 840,59 Eur dividendai apmokestinti 15 proc. PM tarifu papildomai apskaičiuojant 1 390 176 Eur PM.
9.2. VMI Sprendimu, įvertinusi pareiškėjo pastabas, patvirtino Patikrinimo aktą ir jame papildomai apskaičiuotą 1 390 176 Eur PM, apskaičiavo 1 273 470,34 Eur PM delspinigių, atleido nuo 713 143,39 Eur PM delspinigių ir skyrė 556 070 Eur PM baudą. Pareiškėjas, nesutikdamas su VMI Sprendimu, pateikė skundą Komisijai.
9.3. Komisija Sprendimu patvirtino VMI Sprendimo dalį, kuria pareiškėjui nurodyta sumokėti 1 390 176 Eur PM ir 560 326,95 Eur PM delspinigius, tačiau sumažino paskirtą baudą iki 278 035 Eur.
9. Teismas pažymėjo, kad Destanto nebuvo tikrasis dividendų savininkas, o į sandorių struktūrą buvo įterptas kaip tarpininkas, kuriam padedant buvo piktnaudžiaujama teise siekiant gauti mokestinę naudą. Todėl patikrinimo metu, vadovaujantis MAĮ 69 straipsnio 1 dalies nuostatomis, pareiškėjo Destanto išmokėtiems dividendams nebuvo taikyta PMĮ 34 straipsnio 2 dalyje įtvirtinta „dalyvavimo išimties“ taisyklė ir dividendai apmokestinti 15 proc. PM tarifu. Patikrinimo metu nustačius, kad pareiškėjui išmokant dividendus Estijos įmonei Destanto buvo piktnaudžiaujama teise – neteisėtai pasinaudota PMĮ 34 straipsnio 2 dalyje įtvirtinta lengvata, nes dividendai buvo išmokėti jokios realios ekonominės, ūkinės veiklos nevykdančiai patronuojančiai bendrovei, kuri buvo įsteigta tik neapmokestinamų dividendų iš pareiškėjo gavimui, pareiškėjas buvo pagrįstai apmokestintas taikant bendrąją prieš mokesčių vengimą nukreiptą teisės normą – MAĮ 69 straipsnio 1 dalį.
10. Teismas nurodė, kad konstatuojant darinio buvimą, jog Destanto nėra tikrasis dividendų iš pareiškėjo savininkas, o į struktūrą įterptas piktnaudžiaujant siekiant dalyvavimo išimties taisykle pagal PMĮ 34 straipsnio 2 dalį pasinaudojant jų neapmokestinant, reikšmingos pakartotinio patikrinimo metu nustatytos aplinkybės. Toliau teismas išvardijo patikrinimo metu nustatytas aplinkybes.
11. Teismas nesutiko su pareiškėjo argumentais dėl Destanto veiklos, remdamasis patikrinimo metu nustatytomis aplinkybėmis. Remiantis byloje nustatytomis aplinkybėmis, teismas priėjo prie išvados, kad pareiškėjo akcijų lėšų šaltinis yra būtent Stichting EEP EIF į UAB FMĮ „Orion Securities“ sąskaitą pervestos lėšos. Taigi, kad galutiniame etape pareiškėjo Destanto išmokėti neapmokestinti dividendai buvo išmokėti ir apmokestinti kaip atitinkamų fizinių asmenų gautos apmokestinamosios pajamos. Teismas atkreipė dėmesį ir į tai, kad naudojantis „dalyvavimo išimties“ taisykle pagal PMĮ 34 straipsnio 2 dalies nuostatas yra reikšmingos ir vertintinos aplinkybės, susiklosčiusios PM neapmokestintų dividendų išmokėjimo momentu, tačiau ne tolesnio šių dividendų panaudojimo ar jų iškeliavimo (neiškeliavimo) už ES ribų aplinkybės.
12. Teismas nurodė, kad ESTT 2019 m. vasario 26 d. sprendime sujungtose bylose C-504/16 ir C-613/16 nustatė, kad fiktyviu dariniu gali būti laikoma bendrovių grupė, kuri buvo sukurta dėl ekonominės realybės neatspindinčių motyvų ir kurios struktūra yra tik formali, o jos pagrindinis tikslas ar vienas iš pagrindinių tikslų yra gauti mokestinės naudos, prieštaraujančios taikytinos mokesčių teisės tikslui ar paskirčiai. Nurodė, kad įrodymas apie darinį, kuriuo siekiama nepagrįstai pasinaudoti atleidimu nuo mokesčio, yra tai, kad dividendus gavusi bendrovė per labai trumpą laiką nuo jų gavimo perveda subjektams, kurie nėra įsteigti jokioje valstybėje narėje, o išanalizavus visas reikšmingas aplinkybes, susijusias, be kita ko, su bendrovės valdymu, balansu, išlaidų struktūra ir faktiškai patirtomis išlaidomis, įdarbintais darbuotojais, taip pat su turimomis patalpomis ir įranga, įrodyti piktnaudžiavimo veiksmai. Pažymėjo, kad atsižvelgiant į tam tikrų finansinių darinių sudėtingumą ir į tai, kad dirbtinių darinių veikloje dalyvaujančios bendrovės tarpininkės gali būti įsteigtos ne Sąjungoje, nacionalinė mokesčių institucija neturi nustatyti bendrovės (-ių), kurią (-ias) ji laiko tikrąja dividendų savininke.
13. Teismas, įvertinęs išdėstytas aplinkybes ir padarytas išvadas, konstatavo, kad Komisija Sprendimu pagrįstai patvirtino VMI Sprendimo dalį, kuria pareiškėjui nurodyta sumokėti 1 390 176 Eur PM ir 560 326,95 Eur PM delspinigius ir sumažino paskirtą baudą iki 278 035 Eur. Komisija tinkamai vertino bylos aplinkybes ir tinkamai nustatė pareiškėjo atsakomybę sunkinančias bei lengvinančias aplinkybes, teisingai pritaikė MAĮ teisės normas ir baudų dydžio nustatymo principus.
14. Teismas, nurodė, kad išklausęs pareiškėjo įgaliotą atstovą, išanalizavęs bylos medžiagą, aktualų teisinį reglamentavimą ir teismų praktiką, prieina prie išvados, jog Komisijos Sprendimas ir VMI Sprendimas yra teisėti ir pagrįsti. Nustačius, kad Komisijos ir VMI Sprendimai yra teisėti ir pagrįsti, teismas pareiškėjo skundą atmetė kaip nepagrįstą.
15. Pareiškėjas prašė kreiptis į ESTT dėl prejudicinio sprendimo aiškinant ir taikant Direktyvos Nr. 2011/96 1 straipsnio 2 dalies nuostatą. Teismui nekilo abejonių dėl ESTT išaiškinimų ir taisyklių, taikant Direktyvą Nr. 2011/96, ir dėl surinktų įrodymų, pagrindžiančių pareiškėjo nesąžiningumą, todėl kreiptis į ESTT dėl prejudicinio sprendimo nagrinėjamu atveju neturėjo pagrindo.
III.
16. Pareiškėjas pateikė į bylą apeliacinį skundą ir patikslintą apeliacinio skundo patikslinimą, kuriame prašo: sustabdyti administracinės bylos nagrinėjimą ir kreiptis į ESTT su prašymu priimti prejudicinį sprendimą prašyme nurodytais klausimais; panaikinti Regionų administracinio teismo Vilniaus rūmų 2024 m. balandžio 23 d. sprendimą administracinėje byloje Nr. eI-3-659-764/2024 ir priimti naują sprendimą – patenkinti pareiškėjo skundą ir panaikinti Komisijos Sprendimą; tuo atveju, jeigu aukščiau nurodytas prašymas nebus tenkinamas, pakeisti Regionų administracinio teismo Vilniaus rūmų 2024 m. balandžio 23 d. sprendimą administracinėje byloje Nr. eI-3-659-764/2024 ir atleisti pareiškėją nuo apskaičiuotų 560 326,95 Eur PM delspinigių ir paskirtos 278 035 Eur PM baudos mokėjimo arba juos sumažinti. Priteisti visas patirtas bylinėjimosi išlaidas (įskaitant bylinėjimosi pirmoje instancijoje išlaidas), kurių konkreti suma bei pagrindžiantys dokumentai bus patikslinti vėliau.
17. Pareiškėjas, vadovaudamasis Sutarties dėl Europos Sąjungos steigimo (toliau – ir SESV) 267 straipsnio b punktu, Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo (toliau – ir ABTĮ) 4 straipsnio 3 dalimi bei šio įstatymo 100 straipsnio 1 dalies 9 punktu, prašo sustabdyti administracinės bylos nagrinėjimą ir kreiptis į ESTT su prašymu priimti prejudicinį sprendimą šiais klausimais:
18.1. Ar tokiomis aplinkybėmis, kokios susiklostė nagrinėjamoje byloje, Direktyvos 2011/96 1 straipsnio 2 dalies nuostatos ir bendrasis ES teisės principas, numatantis draudimą piktnaudžiauti teise, turi būti aiškinami taip, kad Direktyvos 2011/96 5 straipsnio nuostatas nacionalinėje teisėje įgyvendinančios „dalyvavimo išimties“ taisyklės taikymas piktnaudžiavimo teise pagrindu gali būti paneigiamas vien todėl, kad grupės įmonė, kuriai išmokami dividendai, mokesčių administratoriaus nėra laikoma faktiškąja dividendų gavėja, nevertinant ir nepaisant to, kad nesant šių aplinkybių (t. y. nuosavybės grandinėje nesant subjekto, kuri mokesčių administratorius laiko apsimestiniu) Direktyvos 2011/96 5 straipsnio nuostatas nacionalinėje teisėje įgyvendinanti „dalyvavimo išimties“ taisyklė vis tiek būtų taikoma.
18.2. Ar tokiomis aplinkybėmis, kokios susiklostė nagrinėjamoje byloje, Direktyvos 2011/96 1 straipsnio 2 dalies nuostatos ir bendrasis ES teisės principas, numatantis draudimą piktnaudžiauti teise, turi būti aiškinami taip, kad Direktyvos 2011/96 5 straipsnio nuostatas nacionalinėje teisėje įgyvendinančios „dalyvavimo išimties“ taisyklės taikymas gali būti paneigiamas piktnaudžiavimo teise pagrindu, prieš tai neįvertinus turimos ir (ar) įprastai prieinamos informacijos, iš kurios galima nustatyti tikruosius dividendų gavėjus, jei jie yra ES subjektai.
18. Pareiškėjas apeliaciniame skunde laikosi pozicijos ir įrodinėja, kad:
19.1. Destanto akcininkas yra Nyderlandų fondas EIF, kurio vardu veiklą vykdo (EIF valdo) valdymo įmonė Stichting EEP. Iš pareiškėjo gauti dividendai (o taip pat ir įstatinio kapitalo mažinimo lėšos) Destanto buvo pervesti į Stiching EEP banko sąskaitą, taigi, tikrasis lėšų gavėjas – EIF (veikiantis per valdymo įmonę Stichting EEP), kurio atžvilgiu būtų taikoma „dalyvavimo išimties“ taisyklė. Todėl, atsižvelgiant į tai, apmokestinimo PM prie šaltinio tikslais turi būti laikoma, kad pareiškėjo dividendus gavo EIF, kuriam išmokant dividendus tiesiogiai papildomo PM apskaičiuota negali ir neturi būti.
19.2. Siekiant paneigti „dalyvavimo išimties“ taisyklės taikymą pareiškėjo išmokėtiems dividendams, turi būti įrodytos aplinkybės MAĮ 69 straipsnio 1 dalies taikymui, t. y. kad Destanto, kaip pareiškėjo akcininko, egzistavimo atsirado kažkokia mokestinė nauda (objektyvus elementas), ir kad jos buvo siekta (subjektyvus elementas). Tokių įrodymų, atsižvelgiant į tai, kad dividendų išmokėjimo tikrajam jų gavėjui (EIF) atveju „dalyvavimo išimties“ taisyklė būtų taip pat taikoma, nepateikta, todėl neįrodytas MAĮ 69 straipsnio 1 dalies taikymo teisėtumas ir pagrįstumas, taigi pirmosios instancijos teismo sprendimas turi būti panaikintas.
19.3. Tiek atsakovo, tiek Komisijos bei pirmosios instancijos teismo pozicija, leidžianti ignoruoti pareiškėjo patikrinimo ir po jo kilusio mokestinio ginčo nustatytas faktines aplinkybes, atsakovo žinojimą, kas yra tikrasis dividendų gavėjas ir atsisakymą taikyti mokesčių teisės aktus faktinei situacijai, kuri būtų susiklosčiusi nesant Destanto, kaip pareiškėjo akcininko (arba neatsižvelgiant į jo egzistavimą), kurią be savarankiškos analizės perrašė pirmosios instancijos teismas skundžiamame sprendime, paremta klaidinga ESTT išaiškinimų sujungtose bylose C-116/16 ir C-117/16 interpretacija ir neatitinka Inspekcijai tenkančios įrodinėjimo naštos apimties.
19.4. Pareiškėjas taip pat nurodo, kad pirmosios instancijos teismas:
19.4.1. atmetė kaip nepagrįstus pareiškėjo skundo argumentus, kad nei Inspekcija, nei Komisija neįrodė, jog buvo apskritai gauta kokia nors mokestinė nauda. Teismas rėmėsi Inspekcijos ir Komisijos sprendimų išvada, kad Destanto nebuvo tikrasis pareiškėjo dividendų savininkas, o į struktūrą įterptas kaip tarpininkas, kuriam padedant buvo piktnaudžiaujama teise siekiant gauti mokestinę naudą, papildomai savo pozicijos nemotyvavo;
19.4.2. pasiremdamas VMI Sprendime išvardintomis faktinėmis su Destanto veikla susijusiomis aplinkybėmis, nesutiko su pareiškėjo pozicija dėl Destanto veiklos turinio (nors pareiškėjas patikslintame skunde šių argumentų nebeakcentavo);
19.4.3. pažodžiui pacitavęs Inspekcijos atsiliepimuose ir Komisijos Sprendime pateiktą tik Komisijai pateiktų naujų įrodymų dėl piniginių lėšų judėjimo vertinimą, iš esmės jį perrašė kaip savo poziciją (nors pirmosios instancijos teismui pateikti papildomi įrodymai dėl lėšų judėjimo, apie kurių egzistavimą byloje skundžiamame sprendime neužsimenama ir kurie nebuvo niekaip įvertinti);
19.4.4. pritarė Komisijos Sprendime ir atsakovo atsiliepime nurodytam teiginiui, kad taikant PMĮ 34 straipsnio 2 dalies nuostatas reikšmingos ir vertintinos tik dividendų išmokėjimo momentu susiklosčiusios aplinkybės, o ne tolesnio jų panaudojimo aplinkybės;
19.4.5. Palaikė atsakovo poziciją, pagal kurią ESTT sprendimo bylose C-504/16 ir C-613/16 aiškinimas leidžia nenustatinėti tikrųjų dividendų savininkų, apsiribojant konstatavimu, kad dividendų gavėjas yra tik tarpininkas, įterptas siekiant piktnaudžiauti teise, nepaisant to, kad atsakovas tokią informaciją turi ar gali surinkti;
19.4.6. nurodė, kad išklausė pareiškėjo atstovą (nors skundo nagrinėjimas 2024 m. balandžio 23 d. vyko rašytinio proceso tvarka) ir išanalizavo bylos medžiagą (nors nevertino jokių pareiškėjo, o taip pat ir atsakovo byloje pateiktų papildomų procesinių dokumentų), taip pat ir aktualų teisinį reguliavimą (nenurodant kokį), teismų praktiką ir nustatė, kad Komisijos ir Inspekcijos Sprendimai yra pagrįsti ir teisėti (nors jie skiriasi);
19.4.7. dėl kreipimosi į ESTT teismas pažymėjo, kad jam nekyla abejonių dėl ESTT išaiškinimų ir taisyklių taikant Direktyvą Nr. 2011/96 ir dėl surinktų įrodymų, pagrindžiančių pareiškėjo nesąžiningumą, todėl kreiptis į ESTT nemato pagrindo;
19.4.8. nurodė, kad proceso dalyviai savo procesiniuose dokumentuose išdėstė daugiau argumentų, kurie nėra esminiai ir niekaip nekeičia sprendimo išvadų, todėl teismas jų nevertina ir dėl jų nepasisako.
19.5. Patikslintame apeliaciniame skunde pareiškėjas paaiškina, kad 2025 m. balandžio 3 d. priimtas ESTT sprendimas prejudicinėje byloje Nr. C-228/24 Nordcurrent Group (toliau – ir ESTT Sprendimas), todėl atsisako apeliacinio skundo reikalavimo, kad jeigu nebus tenkinamas prašymas sustabdyti administracinės bylos nagrinėjimą ir kreiptis į ESTT su prašymu priimti prejudicinį sprendimą, tuomet sustabdyti administracinės bylos nagrinėjimą kol bus priimtas ESTT sprendimas prejudicinėje byloje Nr. C-228/24 Nordcurrent Group.
19. Atsakovas VMI atsiliepime į apeliacinį skundą prašo pirmosios instancijos teismo sprendimą palikti nepakeistą, o apeliacinį skundą atmesti kaip nepagrįstą.
20. Atsakovas atsiliepime į apeliacinį skundą iš esmės nurodo tuos pačius argumentus kaip ir atsiliepimuose į skundą ir patikslintą skundą, papildomai nurodydamas:
21.1. vertinant Komisijos keliamus klausimus kreipiantis į ESTT, VMI vertinimu, jie nesudaro pagrindo stabdyti pareiškėjo bylos nagrinėjimą, nes: 1) faktinės situacijos iš esmės skiriasi. Pareiškėjo patikrinimo metu buvo nustatyta, kad Estijos įmonė nėra tikrasis dividendų savininkas, o į sandorių struktūrą įterptas kaip tarpininkas (Nordcurrent Group nebuvo tarpininkas dividendų pervedimui į Lietuvą). Bendrovės patikrinimo metu, skirtingai nei Nordcurrent Group atveju, buvo nagrinėjamas ne vien tik Estijos įmonės darinio klausimas, papildomai jau yra nustatytos aplinkybės, įrodančios, kad šiuo atveju nebuvo ir nėra galimybės nustatyti tikrojo dividendų gavėjo (ir ar jis yra įsikūręs ES): dividendai iš darinio (Estijos įmonės) buvo pervesti Stichting EEP fondui į jo trečioje valstybėje (Barbadose) esančią banko sąskaitą; Nyderlandų administratorius Stichting EEP nerado; Bendrovės pateikti fondo banko išrašai neįrodė, kad šie dividendai buvo pervesti, kaip teigia Bendrovė, Lietuvos fiziniams asmenims ir apmokestinti; 2) pareiškėjo situacijos apmokestinimo klausimus analogiškose bylose sprendė ESTT ir Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas; 3) abipusio susitarimo procedūros metu Lietuvos mokesčių ir Estijos mokesčių kompetentingi asmenys sutarė, kad Estijos įmonė nėra faktiškoji dividendų gavėja.
21.2. VMI nesutinka su pareiškėjo argumentais, kad teismo sprendimas neatitinka teismo sprendimams keliamų reikalavimų, o procesas pirmosios instancijos teisme – jam keliamų uždavinių (buvo formalus). Teismas priimdamas sprendimą įvertino byloje esančius įrodymus, išsamiai aprašė visas faktines aplinkybes, atskleidė ginčo esmę, taip pat buvo aktyvus nagrinėdamas bylą. Pavyzdžiui, VMI nesutiko su pareiškėjo prašymu stabdyti bylos nagrinėjimą ir kreiptis į Estijos mokesčių administratorių dėl abipusio susitarimo procedūros, tačiau teismas pareiškėjo prašymą tenkino ir 2023 m. balandžio 25 d. nutartimi sustabdė bylos nagrinėjimą iki kol bus priimtas ir įsiteisės galutinis sprendimas dėl ginčo, vykdant dvigubo apmokestinimo ginčų sprendimo procedūrą, numatytą Lietuvos Respublikos dvigubo apmokestinimo ginčų sprendimo įstatyme ir 2017 m. spalio 10 d. Tarybos direktyvoje (ES) 2017/1852 dėl mokestinių ginčų sprendimo mechanizmų Europos Sąjungoje. Atnaujinus bylos nagrinėjimą, teismas 2024 m. balandžio 23 d. 9.30 val. paskyrė posėdį žodinio proceso tvarka, tačiau pareiškėjas prieš pat posėdį atsisakė bylos nagrinėjimo žodinio proceso tvarka. Pareiškėjas 2024 m. balandžio 22 d. pateikė teismui prašymą nagrinėti bylą rašytinio proceso tvarka, kurį teismas tenkino. Pareiškėjas prašymą argumentavo tuo, jog pareiškėjas visus savo argumentus yra išdėstęs raštu, o atsakovas yra pasisakęs dėl jų. Šie pareiškėjo veiksmai parodo, kad pareiškėjo pozicija, vykusio teisminio proceso metu buvo tinkamai išklausyta. VMI atkreipia dėmesį ir į tai, kad byla pirmos instancijos teisme buvo nagrinėjama nuo 2022 m. gegužės 11 d., o pareiškėjo atžvilgiu atlikti du mokestiniai patikrinimai (antras po 2021 m. kovo 15 d. Komisijos sprendimo Nr. S-35 (7-10/2021)). Atsakovas nesutinka su pareiškėjo argumentais, kad procesas pirmosios instancijos teisme buvo formalus, o teismo sprendimas nemotyvuotas. Aplinkybė, kad teismas pasisakė ne dėl visų pirmosios instancijos proceso metu pareiškėjo nurodytų argumentų ar iškeltų versijų, kurios viso proceso metu keitėsi, o tik dėl reikšmingų bylos baigčiai, neleidžia abejoti teismo sprendimo teisėtumu ir pagrįstumu.
Teisėjų kolegija
konstatuoja:
IV.
21. Administracinėje byloje ginčas kilo dėl Komisijos ir VMI Sprendimų teisėtumo ir pagrįstumo.
22. Teisėjų kolegija, tikrindama pirmosios instancijos teismo sprendimo pagrįstumą ir teisėtumą, visų pirma pažymi, kad ABTĮ 140 straipsnio 1 dalis nustato, kad teismas, apeliacine tvarka nagrinėdamas bylą, patikrina pirmosios instancijos teismo sprendimo pagrįstumą ir teisėtumą neperžengdamas apeliacinio skundo ribų. Šio straipsnio 2 dalyje numatyta, kad teismas peržengia apeliacinio skundo ribas, kai to reikalauja viešasis interesas arba kai neperžengus apeliacinio skundo ribų būtų reikšmingai pažeistos valstybės, savivaldybės ir asmenų teisės bei įstatymų saugomi interesai. Teismas taip pat patikrina, ar nėra šio įstatymo 146 straipsnio 2 dalyje nurodytų sprendimo negaliojimo pagrindų.
23. ABTĮ 86 straipsnis nustato, kad teismo sprendimas turi būti teisėtas ir pagrįstas (1 d.); priimdamas sprendimą administracinis teismas įvertina teismo posėdyje ištirtus įrodymus, konstatuoja, kurios aplinkybės, turinčios bylai esminės reikšmės, yra nustatytos ir kurios nenustatytos, kuris įstatymas turi būti taikomas šioje byloje ir ar skundas (prašymas, pareiškimas) yra tenkintinas (2 d.); teismo sprendime turi būti atsakyta į visus pareiškėjo pareikštus pagrindinius reikalavimus (3 d.).
24. Lietuvos Respublikos Konstitucinis Teismas yra pažymėjęs, jog konstituciniai imperatyvai, kad teisingumą vykdo tik teismai, kad teisė negali būti nevieša, taip pat iš Lietuvos Respublikos Konstitucijos (toliau – ir Konstitucija) kylantis reikalavimas teisingai išnagrinėti bylą suponuoja ir tai, kad kiekvienas teismo nuosprendis (kitas baigiamasis teismo aktas) turi būti grindžiamas teisiniais argumentais (motyvais). Argumentavimas turi būti racionalus – teismo nuosprendyje (kitame baigiamajame teismo akte) turi būti tiek argumentų, kad jų pakaktų šiam nuosprendžiui (kitam baigiamajam teismo aktui) pagrįsti. Iš konstitucinio teisinės valstybės principo kylantis teisinio aiškumo reikalavimas inter alia (be kita ko) reiškia, kad teismo nuosprendyje (kitame baigiamajame teismo akte) negali būti ir nutylėtų argumentų, nenurodytų aplinkybių, turinčių reikšmės teisingo nuosprendžio (kito baigiamojo teismo akto) priėmimui. Teismo nuosprendžiai (kiti baigiamieji teismo aktai) turi būti aiškūs byloje dalyvaujantiems ir kitiems asmenims. Jeigu šio reikalavimo nepaisoma, tai nėra teisingumo vykdymas, kurį įtvirtina Konstitucija (Lietuvos Respublikos Konstitucinio Teismo 2006 m. sausio 16 d. nutarimas).
25. Betarpiškumo principas reikalauja, kad teismas, nagrinėdamas bylą, ištirtų byloje esančius įrodymus: išklausytų proceso šalių paaiškinimų, liudytojų parodymų, specialistų paaiškinimų ir ekspertų išvadų, susipažintų su rašytiniais įrodymais, apžiūrėtų daiktinius įrodymus. Tai reiškia, jog pirmosios instancijos teismas, konstatuodamas bylai reikšmingų faktinių aplinkybių buvimą, gali savo išvadas pagrįsti tik betarpiškai teismo posėdžio metu ištirtais ir pagal procesiniame įstatyme nustatytas taisykles įvertintais įrodymais (ABTĮ 10, 78 str.).
26. ABTĮ 80 straipsnio 1 dalyje įtvirtinta, kad teisėjai, nagrinėdami administracines bylas, privalo aktyviai dalyvauti tiriant įrodymus, nustatant visas bylai svarbias aplinkybes ir visapusiškai, objektyviai jas ištirti.
27. ABTĮ 87 straipsnio 4 dalis nustato, kad motyvuojamojoje sprendimo dalyje nurodoma: 1) teismo nustatytos bylos aplinkybės; 2) įrodymai, kuriais grindžiamos teismo išvados; 3) argumentai, dėl kurių teismas atmeta kuriuos nors įrodymus; 4) įstatymai, kuriais teismas vadovavosi, nuorodos į konkrečias normas, kurios buvo taikomos.
28. Būtinųjų motyvuojamosios dalies elementų, nurodytų ABTĮ 87 straipsnio 4 dalyje, neatskleidimas pirmosios instancijos teismo sprendime (apsiribojimas teisės aktų išvardijimu, faktinių aplinkybių aprašymu, viešojo administravimo subjektų priimtų administracinių aktų pacitavimu ir pan.) apeliacinės instancijos teismui suteikia pagrindą konstatuoti, kad teismo sprendimas yra be motyvų ir jį panaikinti ABTĮ 146 straipsnio 2 dalies 5 punkte numatytu pagrindu (žr. pvz. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2006 m. gruodžio 4 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A4-2174/2006; 2008 m. rugsėjo 1 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A756-1480/2008; 2010 m. lapkričio 25 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A442-1482/2010; 2017 m. spalio 25 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-1273-438/2017).
29. Teisėjų kolegija pažymi, kad skundžiamo pirmosios instancijos teismo sprendimo motyvuojamoji dalis iš esmės grindžiama ginčo faktinėmis aplinkybėmis ir atsakovo atsiliepime į skundą išdėstytais argumentais. Nagrinėjamu atveju pirmosios instancijos teismas nepasisakė dėl pareiškėjo patikslintame skunde išdėstytų argumentų, nesuformulavo savarankiškų motyvų, pagrįstų teisminio nagrinėjimo metu ištirtų įrodymų vertinimu ir ginčui aktualių teisės normų ir teismų praktikos taikymu ir aiškinimu. Pažymėtina, kad pareiškėjas patikslintame skunde, be kita ko, nurodė, jog patikslintas skundas teikiamas dėl to, kad būtina išgryninti pareiškėjo poziciją, atsižvelgiant į MAP metu pasiektus susitarimus (t. y. pareiškėjas MAP metu pasiektus susitarimus priima, tačiau ir toliau laikosi pozicijos, kad ginčo dividendų išmokėjimo metu pagal galiojusius teisės aktus ir administracinę praktiką neturėjo pagrindo manyti, kad Destanto nėra faktiškasis dividendų savininkas, o patikslintame skunde pareiškėjas nebeakcentuoja argumentų dėl Destanto, kaip faktiškojo dividendų gavėjo, veiklos turinio ir teikia argumentus, kuriuose atsižvelgiama į MAP išvadas, tuo pačiu pateikdamas jų įtaką šios bylos išvadoms).
30. Taigi, nagrinėjamu atveju skundžiamame pirmosios instancijos teismo sprendime neatskleisti ABTĮ 87 straipsnio 4 dalyje nurodyti būtinieji motyvuojamosios dalies elementai, t. y. jame nenurodytos paties teismo nustatytos bylos aplinkybės, įrodymai, nepateiktos teisminio nagrinėjimo metu ištirtais įrodymais pagrįstos teismo išvados, argumentai, dėl kurių teismas atmeta kuriuos nors įrodymus. Paminėti pirmosios instancijos teismo sprendimo turinio trūkumai yra esminiai. Bylos išsprendimas, kai teismas teisiškai ir motyvuotai neįvertina skundžiamų administracinių aktų teisėtumo ir pagrįstumo, nepasisako dėl esminių skundo argumentų, negali būti vertinamas, kaip bylos išnagrinėjimas iš esmės. Toks, t. y. nemotyvuotas, teismo sprendimas negali būti laikomas pagrįstu ir teisėtu sprendimu ABTĮ 86 straipsnio 1 dalies prasme. Konstatavimas, kad teismo sprendimas yra nemotyvuotas yra besąlyginis pagrindas jo naikinimui. Šis sprendimo negaliojimo pagrindas taip pat yra pagrindas bylą perduoti pirmosios instancijos teismui nagrinėti iš naujo (ABTĮ 145 str. 1 d. 1 p.).
31. Šiuo atveju vien tik apeliacinės instancijos teismui įvertinus pareiškėjo argumentus, kurių, kaip nustatyta, tinkamai neįvertino ir jų pagrindų bylos iš esmės neišnagrinėjo pirmosios instancijos teismas, reikštų, kad bus pažeista proceso šalių teisė į apeliaciją, neužtikrinus galimybės bent kartą apskųsti nepalankų teismo sprendimą. Todėl aptartas apeliacinio skundo reikalavimas netenkinamas.
32. Apibendrindama tai, kas išdėstyta, teisėjų kolegija konstatuoja, kad skundžiamas pirmosios instancijos teismo sprendimas yra be motyvų, todėl negali būti pripažįstamas teisėtu ir pagrįstu. Dėl šių priežasčių pareiškėjo apeliacinis skundas tenkinamas iš dalies, t. y. Regionų administracinio teismo Vilniaus rūmų 2024 m. balandžio 23 d. sprendimas panaikinamas ir byla perduodama pirmosios instancijos teismui nagrinėti iš naujo.
33. Dėl pareiškėjo prašymo priteisti patirtas bylinėjimosi išlaidas pažymėtina, jog administracinė byla yra grąžintina pirmosios instancijos teismui nagrinėti iš naujo, todėl nėra pagrindo spręsti pareiškėjo pateikto prašymo priteisti bylinėjimosi išlaidas, nes šioje ginčo nagrinėjimo stadijoje nėra žinoma, ar galutinis teismo sprendimas bus priimtas pareiškėjo naudai.
34. Grąžinus bylą pirmosios instancijos teismui nagrinėti iš naujo, teisėjų kolegija šioje proceso stadijoje taip pat nesprendžia pareiškėjo prašymo sustabdyti administracinės bylos nagrinėjimą ir kreiptis į ESTT su prašymu priimti prejudicinį sprendimą prašyme nurodytais klausimais.
Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 144 straipsnio 1 dalies 4 punktu, teisėjų kolegija
nutaria:
Pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „Scaent Baltic“ apeliacinį skundą tenkinti iš dalies.
Regionų administracinio teismo Vilniaus rūmų 2024 m. balandžio 23 d. sprendimą panaikinti ir perduoti bylą pirmosios instancijos teismui nagrinėti iš naujo.
Nutartis neskundžiama.
Teisėjai Audrius Bakaveckas
Rytis Krasauskas
Ernestas Spruogis