Baudžiamoji byla Nr. 2K-71-976/2017
Teisminio proceso Nr. 1-06-1-01061-2013-2
Procesinio sprendimo kategorijos:
1.2.18.10;
2.1.7.4 (S)
LIETUVOS AUKŠČIAUSIASIS TEISMAS
N U T A R T I S
LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU
2017 m. gegužės 3 d.
Vilnius
Lietuvos Aukščiausiojo Teismo Baudžiamųjų bylų skyriaus teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Olego Fedosiuko (kolegijos pirmininkas), Eligijaus Gladučio ir Rimos Ažubalytės (pranešėja),
sekretoriaujant Gražinai Pavlenko,
dalyvaujant prokurorui Dainiui Baraniūnui,
nuteistajam M. R.,
teismo posėdyje kasacine tvarka išnagrinėjo baudžiamąją bylą pagal nuteistojo M. R. kasacinį skundą dėl Kauno apygardos teismo Baudžiamųjų bylų skyriaus teisėjų kolegijos 2016 m. spalio 6 d. nuosprendžio.
Alytaus rajono apylinkės teismo 2015 m. lapkričio 10 d. nuosprendžiu M. R. pagal Lietuvos Respublikos baudžiamojo kodekso (toliau – BK) 182 straipsnio 2 dalį ir 222 straipsnio 1 dalį išteisintas, nes nepadaryta veika, turinti nusikaltimo ar baudžiamojo nusižengimo požymių.
Kauno apygardos teismo Baudžiamųjų bylų skyriaus teisėjų kolegijos 2016 m. spalio 6 d. nuosprendžiu panaikintas Alytaus rajono apylinkės teismo 2015 m. lapkričio 10 d. nuosprendis, kuriuo M. R. pagal BK 222 straipsnio 1 dalį išteisintas, ir priimtas naujas nuosprendis –M. R. nuteistas pagal BK 222 straipsnio 1 dalį 50 MGL dydžio bauda.
Vadovaujantis BK 63 straipsnio 1, 3 ir 9 dalimis, šiuo nuosprendžiu paskirta 50 MGL dydžio bauda sudėta visiško bausmių sudėjimo būdu su Alytaus rajono apylinkės teismo 2011 m. birželio 30 d. baudžiamuoju įsakymu paskirta 15 MGL dydžio bauda bei Alytaus rajono apylinkės teismo 2012 m. balandžio 5 d. nuosprendžiu paskirta 10 mėnesių laisvės apribojimo bausme ir galutinė bausmė paskirta 50 MGL dydžio bauda. Į bausmės laiką įskaitytos atliktos bausmės.
Kita Alytaus rajono apylinkės teismo 2015 m. lapkričio 10 d. nuosprendžio dalis palikta nepakeista.
Teisėjų kolegija, išklausiusi teisėjos Rimos Ažubalytės pranešimą, nuteistojo, prašiusio kasacinį skundą patenkinti, prokuroro, prašiusio kasacinį skundą atmesti, paaiškinimų,
n u s t a t ė :
1. Apeliacinės instancijos teismo nuosprendžiu M. R. nuteistas pagal BK 222 straipsnio 1 dalį už tai, kad nuo 2009 m. vasario 9 d. iki gruodžio 31 d., būdamas UAB „A.“ (į. k. (duomenys neskelbtini), reg. (duomenys neskelbtini)) direktorius ir pagal Buhalterinės apskaitos įstatymo 21 straipsnio 1 dalies nuostatą „už apskaitos organizavimą ir apskaitos dokumentų išsaugojimą pagal šio įstatymo reikalavimus atsako ūkio subjekto vadovas“ atsakingas už įmonės buhalterinės apskaitos organizavimą bei apskaitos dokumentų išsaugojimą, pažeisdamas Buhalterinės apskaitos įstatymo 4 straipsnį „ūkio subjektai apskaitą tvarko taip, kad apskaitos informacija būtų: 1) tinkama, objektyvi ir palyginama; 2) pateikiama laiku; 3) išsami ir naudinga vidaus ir išorės informacijos vartotojams“; 6 straipsnio 2 dalį „į apskaitą privaloma įtraukti visas ūkines operacijas ir ūkinius įvykius, susijusius su turto, nuosavo kapitalo, įsipareigojimų dydžio arba struktūros pasikeitimu“; 12 straipsnio 1 dalį „visos ūkinės operacijos ir ūkiniai įvykiai turi būti pagrįsti apskaitos dokumentais, kurie surašomi ūkinės operacijos ir ūkinio įvykio metu arba jiems pasibaigus ar įvykus“; 13 straipsnį „privalomi šie apskaitos dokumentų rekvizitai: 1) apskaitos dokumento pavadinimas; 2) ūkio subjekto, surašiusio apskaitos dokumentą, pavadinimas, kodas; 3) apskaitos dokumento data; 4) ūkinės operacijos arba ūkinio įvykio turinys; 5) ūkinės operacijos arba ūkinio įvykio rezultatas pinigine ir (arba) kiekybine išraiška; 6) asmens (ų), kuris (-ie) turi teisę surašyti ir pasirašyti arba tik pasirašyti apskaitos dokumentus vardas (ai), pavardė (ės), parašas (ai) ir pareigos... Įrašai apskaitos dokumentuose daromi tik pagal apskaitos dokumentus, turinčius šio straipsnio nurodytus rekvizitus...“, pateikė įmonės buhalterinę apskaitą tvarkiusiam darbuotojui, nežinančiam apie daromą nusikalstamą veiką, į įmonės apskaitą įtraukti neįvykusias ūkines komercines operacijas:
sandorius su UAB „C.“ – 2009-08-17 PVM sąskaitą faktūrą serija BLD Nr. 63, iš viso 16 904,23 Lt, iš jų 2933,79 Lt PVM, 2009-09-16 PVM sąskaitą faktūrą serija BLD Nr. 68, iš viso 20 277,88 Lt, iš jų 3519,30 Lt PVM;
sandorius su UAB „S.“ – 2009-09-07 PVM sąskaitą faktūrą serija ST Nr. 18, iš viso 34 537,64 Lt, iš jų 5994,14 Lt PVM, 2009-10-13 PVM sąskaitą faktūrą serija ST Nr. 20, iš viso 41 790,54 Lt, iš jų 7253 Lt PVM;
sandorius su UAB „A.“ – 2009-09-15 PVM sąskaitą faktūrą serija AST Nr. 13, iš viso 22 617,78 Lt, iš jų 3925,40 Lt PVM, 2009-10-15 PVM sąskaitą faktūrą serija AST Nr. 15, iš viso 19 560,57 Lt, iš jų 3394,81 Lt PVM, 2009-11-05 PVM sąskaitą faktūrą serija AST Nr. 19, iš viso 18 404,10 Lt, iš jų 3194,10 Lt PVM;
sandorius su UAB „G.“ – 2009-10-15 PVM sąskaitą faktūrą serija GB Nr. 15, iš viso 31 242,20 Lt, iš jų 5422,20 Lt PVM, 2009-11-12 PVM sąskaitą faktūrą serija GB Nr. 22, iš viso 41 527,20 Lt, iš jų 7207,20 Lt PVM, dėl to buvo suformuotos neteisėtos PVM atskaitos už rugsėjo, spalio ir lapkričio mėn.
M. R. nurodė apskaitą tvarkiusiam darbuotojui į gaunamų PVM sąskaitų faktūrų registrą įrašyti neteisingus duomenis apie sandorius su IĮ „B.“ pagal 2009-09-15 PVM sąskaitą faktūrą serija B Nr. 0415, iš viso 7673,70 Lt, iš jų 1331,80 Lt PVM, ir UAB „M.“ pagal 2009-12-01 PVM sąskaitą faktūrą Nr. 3194, iš viso 13 769,80 Lt, iš jų 2389,80 Lt PVM, kurios neišsaugotos, dėl to buvo suformuotos neteisėtos PVM atskaitos;
neapskaitė ir nedeklaravo už 2009 m. 180 301 Lt pardavimo pajamų už atliktus statybos darbus A. kolegijai ir nuo jų apskaičiuoto 37 863 Lt pardavimo PVM.
M. R. nurodė bendrovės buhalterinę apskaitą tvarkiusiam asmeniui išrašyti kasos išlaidų orderius apie realiai neįvykusias finansines operacijas apie grynųjų pinigų išmokėjimą: 2009-09-16 kasos išlaidos orderį Nr. 313 apie 16 904,23 Lt išmokėjimą UAB „C.“; 2009-09-30 kasos išlaidos orderį Nr. 326 apie 20 277,88 Lt išmokėjimą UAB „C.“; 2009-10-01 kasos išlaidos orderį Nr. 328 apie 34 537,64 Lt išmokėjimą UAB „S.“; 2009-10-15 kasos išlaidos orderį Nr. 331 apie 41 790,54 Lt išmokėjimą UAB „S.“; 2009-11-06 kasos išlaidos orderį Nr. 340 apie 31 242,20 Lt išmokėjimą UAB „G.“; 2009-12-18 kasos išlaidos orderį Nr. 355 apie 41 527,20 Lt išmokėjimą UAB „G.“; 2009-12-04 kasos išlaidos orderį Nr. 350 apie 50 722,32 Lt išmokėjimą UAB „A.“, šiuos realiai neįvykusius sandorius, pinigų neišmokant nurodytoms bendrovėms, įtraukti į bendrovės buhalterinę apskaitą ir taip sumažinti grynųjų pinigų likutį kasoje. Taip M. R. apgaulingai tvarkė teisės aktų reikalaujamą UAB „A.“ buhalterinę apskaitą, dėl to nebuvo galima iš dalies nustatyti nuo 2009 m. vasario 9 d. iki 2009 m. gruodžio 31 d. bendrovės veiklos, turto, įsipareigojimų dydžio ir struktūros.
2. Nuteistasis M. R. kasaciniu skundu prašo panaikinti Kauno apygardos teismo Baudžiamųjų bylų skyriaus teisėjų kolegijos 2016 m. spalio 6 d. nuosprendį ir palikti galioti Alytaus rajono apylinkės teismo 2015 m. lapkričio 10 d. nuosprendį.
2.1. Kasatorius nurodo, kad apeliacinės instancijos teismas netinkamai pritaikė baudžiamąjį įstatymą ir padarė esminių Lietuvos Respublikos baudžiamojo proceso kodekso (toliau – BPK) 20 straipsnio 5 dalies pažeidimų, tai turėjo įtakos neteisingo nuosprendžio priėmimui.
2.2. Pasak kasatoriaus, neatitinka faktinių duomenų apeliacinės instancijos teismo išvada, kad jo tyčiniai veiksmai realizuojant nusikalstamos veikos, numatytos BK 222 straipsnio l dalyje, objektyviuosius požymius reiškėsi tikrovės neatitinkančių PVM sąskaitų faktūrų ir jų pagrindu išrašytų kasos išlaidų orderių įtraukimu į UAB „A.“ buhalterinę apskaitą, dėl to buvo suformuotos neteisėtos PVM atskaitos už rugsėjo, spalio ir lapkričio mėn. Priešingai, Kauno apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos (toliau – VMI) specialistė A. P., atlikusi UAB „A.“ pridėtinės vertės mokesčio ir pelno mokesčio patikrinimą, nurodė, kad tikrovės neatitinkančios PVM sąskaitos faktūros nebuvo įtrauktos į PVM deklaracijas, kurios buvo teikiamos VMI (t. 3, b. 1. 8-12). Taigi neteisėtos PVM atskaitos už rugsėjo, spalio ir lapkričio mėn. nebuvo suformuotos, o mokesčių administratorius galėjo įvertinti įmonės veiklą ir įsipareigojimus. Tokio pobūdžio duomenų ignoravimas pripažintinas esminiu įrodinėjimo tvarkos (BPK 20 straipsnis) pažeidimu. Be to, liudytojų V. D., V. K., M. J., D. B. parodymai nepatvirtino nuteistojo kaltės realizuojant minėtos nusikalstamos veikos objektyviuosius požymius.
2.3. Kasatorius nurodo ir tai, jog apeliacinės instancijos teismas išvadą, kad jis, kaip įmonės vadovas, sąmoningai pateikė įmonės buhalterei, nežinančiai apie daromą nusikalstamą veiką, įtraukti į apskaitą suklastotus buhalterinės apskaitos dokumentus, pagrindė liudytojos M. B. parodymais, jog ji tvarkė apskaitą, teikė PVM deklaracijas pagal direktoriaus pateiktus dokumentus ir su juo suderinusi. Tačiau, pasak kasatoriaus, teismas nevertino M. B. parodymų dalies, kad jai dirbant įmonės „A.“ buhaltere įmonės buhalterija buvo tvarkoma vadovaujantis įstatymais, visi buhalteriniai dokumentai buvo tvarkingi, nes juos tikrindavo įvairios institucijos (t. 3, b. l. 197-200).
2.4. Kasatorius teigia, kad bylos duomenims prieštarauja apeliacinės instancijos teismo išvada, jog jo kaltę dėl kasos išlaidų orderių išrašymo apie realiai neįvykusias finansines operacijas, pinigų grynaisiais išmokėjimą ir šių duomenų įtraukimą į bendrovės buhalterinę apskaitą įrodo pinigų priėmimo ir kasos pajamų orderių kvitai, patvirtinantys, kad pinigai buvo išmokėti tariamiems pardavėjams ir kad pinigus sumokėjo pats M. R.. Byloje nenustatyta, kad ant pinigų priėmimo kvitų yra būtent kasatoriaus parašai. Jo prašymas atlikti rašysenos ekspertizę buvo atmestas. Be to, aiškiai matomi esminiai buhalterinės apskaitos dokumentų turinio ir rekvizitų trūkumai leidžia abejoti šių dokumentų objektyvumu ir ūkinių operacijų realumu. Pasak kasatoriaus, apeliacinės instancijos teismo išvada, kad jis nurodė apskaitą tvarkiusiam darbuotojui į gaunamų PVM sąskaitų faktūrų registrą įrašyti neteisingus duomenis apie sandorius su IĮ „B.“ bei UAB „M.“ pagal sąskaitas faktūras, kurios neišsaugotos, ir dėl to buvo suformuotos neteisėtos PVM atskaitos, nėra pagrįsta visapusišku ir išsamiu visų įrodymų įvertinimu, t. y. neįvertinus liudytojos A. P. parodymų, jog neteisėtos PVM atskaitos nebuvo suformuotos.
2.5. BK 222 straipsnio 1 dalyje numatyti padariniai nustatomi kompetentingų įstaigų patikrinimo, revizijos aktais, audito ataskaita arba specialisto išvada, ekspertizės aktu (kasacinės nutartys baudžiamosiose bylose Nr. 2K-233/2014, 2K-334-677/2015, 2K-7-124-648/2015). Pasak kasatoriaus, byloje nėra nė vieno iš minėtų dokumentų. Apeliacinės instancijos teismas rėmėsi Kauno aps. VMI 2013 m. rugpjūčio 16 d. pridėtinės vertės mokesčio ir pelno mokesčio patikrinimo aktu Nr. AU16-17 ir 2013 m. spalio 2 d. sprendimu dėl patikrinimo akto tvirtinimo, kurių pagrindinė išvada – UAB „A.“ galimai siekė suformuoti neteisėtas PVM atskaitas. Tačiau liudytoja A. P. paneigė, kad buvo suformuotos neteisėtos PVM atskaitos, o teismas nesiėmė priemonių šiems prieštaravimams pašalinti. Kita vertus, nėra duomenų, kad UAB „A.“ mokesčių administratoriui būtų teikusi neteisėtas balanso, pelno (nuostolių), pinigų srautų ir nuosavo kapitalo pokyčių ataskaitas. Vien vidinėje įmonės apskaitoje buvę netikslumai, kurie neatsispindėjo ataskaitose, pateiktose mokesčio administratoriui, negali būti laikomi įrodymais, patvirtinančiais, kad įmonėje buvo vedama apgaulinga buhalterinė apskaita. Nekaltumo prezumpcija, ginama Žmogaus teisių ir pagrindinių laisvių apsaugos konvencijos 6 straipsnio 2 dalyje, reiškia, kad baudžiamojoje byloje kaltinamojo kaltė turi būti įrodyta nesant abejonių (kasacinė nutartis baudžiamojoje byloje Nr. 2K-7-544/2005).
2.6. Kasatorius nurodo ir tai, kad byloje nėra neginčijamų įrodymų, patvirtinančių jo tyčinius veiksmus padarius BK 222 straipsnio 1 dalyje numatytą veiką, kad teismas neįrodė, jog tarp jo veiksmų ir atsiradusių padarinių yra priežastinis ryšys. Analogiškų padarinių atsiradimą numato ir BK 223 straipsnio 1 dalis. Kasatorius neneigė, kad dėl buhalterinių žinių stokos galėjo netinkamai organizuoti buhalterinės apskaitos tvarkymą, tačiau apeliacinės instancijos teismas nesvarstė veikos perkvalifikavimo galimybės. Kita vertus, nesant neginčijamų įrodymų dėl padarinių, negali būti taikomos BK 222 straipsnio l dalies ar 223 straipsnio l dalies nuostatos. Be to, apeliacinės instancijos teismas nepagrįstai konstatavo, kad kasatorius neapskaitė ir nedeklaravo už 2009 metus 180 301 Lt pardavimo pajamų už atliktus statybos darbus A. kolegijai ir nuo jų apskaičiuoto 37 863 Lt pardavimo PVM. Tokie veiksmai yra tik mokestinis pažeidimas, jie nesukėlė padarinių, būtinų kvalifikuojant veiką pagal BK 222 straipsnio l dalį.
3. Nuteistojo M. R. kasacinis skundas atmestinas.
Dėl BPK 20 straipsnio 5 dalies taikymo
4. Kasatorius nurodo, kad apeliacinės instancijos teismas netinkamai vertino bylos įrodymus (liudytojų A. P., M. B., V. D., V. K., M. J., D. B. parodymus) ir taip pažeidė BPK 20 straipsnio 5 dalies reikalavimus. Kasatorius taip pat teigia, kad dėl nusikalstamos veikos atsiradę padariniai nenustatyti kompetentingų įstaigų patikrinimo, revizijos aktais, audito ataskaita, specialisto išvada ar ekspertizės aktu, be to, nepagrįstai atmestas jo prašymas atlikti rašysenos ekspertizę, siekiant nustatyti, ar ant pinigų priėmimo kvitų yra būtent jo (kasatoriaus) parašai.
4.1. Pagal BPK 376 straipsnio 1 dalį kasacinės instancijos teismas, nagrinėdamas baudžiamąją bylą, priimtus nuosprendžius ir nutartis, dėl kurių paduotas kasacinis skundas, tikrina tik teisės taikymo aspektu. Tai reiškia, kad skundžiamų teismų sprendimų teisėtumas kasacine tvarka tikrinamas remiantis šiuose sprendimuose nustatytomis bylos aplinkybėmis, iš naujo įrodymų nevertinant ir naujų faktinių bylos aplinkybių nenustatinėjant (kasacinė nutartis baudžiamojoje byloje 2K-P-9/2012). Bylą nagrinėjant kasacine tvarka tikrinama, ar, vertinant byloje surinktus įrodymus, nustatant bylos aplinkybes, nebuvo padaryta esminių baudžiamojo proceso įstatymo pažeidimų, ar pagal byloje nustatytas aplinkybes teismai tinkamai pritaikė baudžiamąjį įstatymą.
4.2. Pagal BPK 20 straipsnio 5 dalį teisėjai įrodymus vertina pagal savo vidinį įsitikinimą, pagrįstą išsamiu ir nešališku visų bylos aplinkybių išnagrinėjimu, vadovaudamiesi įstatymu. Pagal minėtas nuostatas esminiu pažeidimu gali būti pripažįstami atvejai, kai kasacine tvarka apskųstame nuosprendyje ar nutartyje: teismo išvados padarytos nesiėmus įmanomų priemonių nustatyti visas teisingam bylos išsprendimui reikšmingas aplinkybes; nebuvo įvertinti visi proceso metu surinkti bylos išsprendimui reikšmingi įrodymai; vertinant įrodymus padaryta klaidų dėl jų turinio, remtasi duomenimis, kurie dėl neatitikties BPK 20 straipsnio 1–4 dalyse nustatytiems reikalavimams negalėjo būti pripažinti įrodymais; nepagrįstai nepripažinti įrodymais duomenys, kurie atitinka BPK 20 straipsnio 1–4 dalyse reikalavimus; neišdėstyti teisiniai argumentai dėl ištirtų įrodymų vertinimo ir pan. (kasacinės nutartys baudžiamosiose bylose Nr. 2K-587/2014, 2K-253-303/2015).
4.3. Pagal BPK 331 straipsnio 2 dalį apeliacinės instancijos teismas, panaikindamas pirmosios instancijos teismo nuosprendį ir priimdamas naują nuosprendį, nurodo apeliacinės instancijos teismo nustatytas bylos aplinkybes ir įrodymus, kurie yra pagrindas nuteistąjį pripažinti nekaltu ir jį išteisinti arba išteisintąjį pripažinti kaltu ir jį nuteisti, taip pat motyvus, kuriais vadovaudamasis atmeta arba kitaip įvertina apskųsto nuosprendžio įrodymus.
4.4. Apeliacinės instancijos teismas, išnagrinėjęs bylą pagal Kauno apygardos prokuratūros prokuroro apeliacinį skundą, pripažino, kad pirmosios instancijos teismas padarė išvadą, jog M. R. nepadarė BK 222 straipsnio 1 dalyje numatytos nusikalstamos veikos, neištyręs visų teisingam bylos išsprendimui reikšmingų aplinkybių (neapklausęs visų asmenų), remdamasis iš esmės vien M. R. parodymais, o ne įrodymų visuma, ir toks įrodymų vertinimas pažeidžia esminius BPK 20 straipsnio 5 dalies reikalavimus. Ištaisydamas pirmosios instancijos teismo padarytą įrodymų tyrimo ir vertinimo trūkumą, apeliacinės instancijos teismas atliko įrodymų tyrimą: apklausė naujus liudytojus M. B. ir S. R., pakartotinai apklausė vyr. specialistę A. P., prie bylos pridėjo prokuroro pateiktus naujus dokumentus (dokumentų poėmio aktus, PVM sąskaitų faktūrų registrą, pirkimus, PVM, priešpriešinės informacijos surinkimo pažymas ir kt.) (t. 3, b. l. 148–179, 181). Apeliacinės instancijos teismas, iš naujo įvertinęs teisiamajame posėdyje ištirtus ir nagrinėjant bylą apeliacine tvarka surinktus įrodymus, pateikė dėl jų motyvus, kuriais vadovaudamasis kitaip įvertino ar atmetė bylos įrodymus, kuriais buvo grindžiamas išteisinamasis nuosprendis (BPK 305 straipsnio 1 dalis, 331 straipsnio 2 dalis).
4.5. Atmestinas kasacinio skundo argumentas, kad apeliacinės instancijos teismas nepagrįstai neatsižvelgė į liudytojos M. B. parodymų dalį, jog institucijos, tikrinusios bendrovės „A.“ buhalterinę apskaitą, nustatė, kad visi buhalteriniai dokumentai yra tvarkingi. Kaip matyti iš bylos medžiagos ir apeliacinės instancijos teismo nuosprendžio, šie buhalterės parodymai nepaneigia įrodymų visumos pagrindu, o ne atskirais įrodymais, padarytų šio teismo išvadų dėl faktinių veikos aplinkybių. Pažymėtina, kad ir pirmosios instancijos teismas nustatė, jog „byloje surinkti įrodymai sudaro pakankamą pagrindą daryti išvadą, kad 2009 metais į UAB „A.“ buhalterinę apskaitą buvo įtrauktos fiktyvios PVM sąskaitos faktūros, išrašytos UAB „S.“, UAB „C.“, UAB „G.“, UAB „A.“ vardu“ (nuosprendžio 8 l.).
4.6. Kasatorius skunde nurodo, kad apeliacinės instancijos teismas netinkamai vertino liudytojų V. D., V. K., M. J., D. B. parodymus, nes, pasak jo, šių liudytojų duoti parodymai nepatvirtino jo kaltės, kad jis atliko kokius nors veiksmus klastojant buhalterinės apskaitos dokumentus.
4.7. Pažymėtina, kad šie liudytojai, dirbę bendrovių „C.“, „S.“, „A.“, „G.“ direktoriais, patvirtino, jog jie M. R. inkriminuotų PVM sąskaitų faktūrų neišrašė, juose nepasirašė, jokių paslaugų pagal jų įmonių vardu išrašytas PVM sąskaitas faktūras bendrovei „A.“ neatliko ir iš jos pinigų negavo. Taigi, apeliacinės instancijos teismas pagrįstai šiais įrodymais rėmėsi, nes jie buvo vertinami kaip visetas su kitais įrodymais – liudytojos M. B. parodymais, specialistės A. P. paaiškinimais, Kauno apskrities VMI 2013 m. rugpjūčio 16 d. patikrinimo aktu, UAB „A.“ pirkimų PVM sąskaitų faktūrų registru ir kitais įrodymais. Antai M. B., kuri buvo apklausta tik apeliacinės instancijos teisme, kategoriškai patvirtino, kad ji tvarkė bendrovės buhalterinę apskaitą pagal dokumentus, kuriuos jai perduodavo bendrovės direktorius M. R., kad duomenis ji suvesdavo į kompiuterinę programą, kasos išlaidų orderius išrašydavo pagal avanso apyskaitas arba pateiktus dokumentus, kam ir kiek sumokėti iš kasos nurodydavo direktorius; mėnesio pabaigoje ji atspausdindavo suvestinių registrus. Apeliacinės instancijos teisme apklausta liudytoja S. R. patvirtino, kad ji 2009 m. dirbo administratore– vadybininke UAB „A.“ ir sudarydavo sutartis su klientais, dokumentus nešdavo į buhalteriją, ir jei klientas sumokėdavo grynaisiais, buhalterė išrašydavo kasos pajamų orderį, taip pat kad pagal direktoriaus (M. R.) nurodymą ji grynuosius pinigus paimdavo iš banko ir parveždavo buhalterei, kuri išrašydavo kasos pajamų orderį.
4.8. Kasatorius taip pat teigia, kad apeliacinės instancijos teismas, nustatydamas faktines nusikalstamos veikos aplinkybes, neatsižvelgė į jam palankius VMI specialistės A. P. (surašiusios Kauno apskrities VMI 2013 m. rugpjūčio 16 d. patikrinimo aktą Nr. AU16-17) paaiškinimus, kad pagal į bendrovės „A.“ buhalterinę apskaitą įtrauktas tikrovės neatitinkančias PVM sąskaitas faktūras neteisėtos PVM atskaitos už rugsėjo, spalio ir lapkričio mėn. nebuvo suformuotos.
4.9. Iš apeliacinės instancijos teismo nuosprendžio matyti, kad nustatyta, jog M. R. pateikė įmonės buhalterinę apskaitą tvarkiusiam darbuotojui, nežinančiam apie daromą nusikalstamą veiką (M. B.), į įmonės apskaitą įtraukti neįvykusias ūkines komercines operacijas: sandorius su UAB „C.“, UAB „S.“, UAB „A.“, UAB „G.“ pagal konkrečiai nurodytas PVM sąskaitas faktūras, dėl to buvo suformuotos neteisėtos PVM atskaitos už rugsėjo, spalio ir lapkričio mėn. 2013 m. rugpjūčio 16 d. patikrinimo akte nustatyta, kad UAB „S.“, UAB „C.“, UAB „G.“ ir UAB „A.“ vardu išrašytais dokumentais galimai siekta neteisėtai suformuoti bendrovėje 42 843 Lt PVM atskaitą. Abiejų instancijų teismuose kaip liudytoja apklausta A. P. nurodė, kad nors UAB „A.“ ir apskaitė 42 843 Lt pirkimo PVM pagal tikrovės neatitinkančias PVM sąskaitas faktūras, tačiau šis apskaitytas pirkimo PVM nebuvo deklaruotas, t. y. nebuvo įrašytas į PVM deklaracijas, teikiamas VMI. Taigi yra pagrindas pripažinti, kad apkaltinamajame nuosprendyje nepagrįstai konstatuota, jog „buvo suformuotos neteisėtos PVM atskaitos už rugsėjo, spalio ir lapkričio mėn.“, todėl ši aplinkybė iš nuosprendžio šalintina. Kita vertus, aplinkybė, buvo suformuotos ar ne PVM atskaitos, neturi reikšmės M. R. veiksmų, kaip neteisėtų, vertinimui, nes ji negali paneigti nustatytų aplinkybių dėl fiktyvių PVM sąskaitų faktūrų įtraukimo į bendrovės „A.“ buhalterinę apskaitą.
4.10. Kasaciniame skunde nurodyta, kad dėl nusikalstamos veikos, numatytos BK 222 straipsnio 1 dalyje, atsiradę padariniai buvo nustatyti netinkamai, t. y. 2013 m. rugpjūčio 16 d. patikrinimo aktu.
4.11. Apgaulingo buhalterinės apskaitos tvarkymo padariniai nustatomi kompetentingų įstaigų patikrinimo, revizijos aktais, audito ataskaita arba specialisto išvada, ekspertizės aktu (kasacinė nutartis baudžiamojoje byloje Nr. 2K-233/2014). Išvadai dėl padarinių buvimo pagrįsti ar paneigti paprastai būtini specialiomis žiniomis pagrįstų tyrimų metu gauti duomenys (specialisto išvada, ekspertizės aktas), tačiau galutinę išvadą apie nusikalstamų padarinių buvimą ar nebuvimą daro tik teismas, įvertinęs visas bylos aplinkybes, tarp jų ir padarytų buhalterinės apskaitos pažeidimų pobūdį, mastą, priežastis, dėl kurių jie padaryti, ir kt. (kasacinės nutartys baudžiamosiose bylose Nr. 2K-601/2012, 2K-26-788/2017). Pagal teismų praktiką bylose dėl BK 222 straipsnio (ir 223 straipsnio) taikymo realią asmens veiklą, jo ūkinę, komercinę, finansinę būklę, nuosavą kapitalą, įsipareigojimų dydį ir struktūrą turi būti įmanoma nustatyti analizuojant tik to asmens (ūkio subjekto) buhalterinės apskaitos dokumentus. Jei to padaryti tokiu būdu (o ne atliekant priešpriešinius patikrinimus, ikiteisminį tyrimą ir pan.) negalima, atsiranda šiame straipsnyje numatyti padariniai ir kaltininkui kyla baudžiamoji atsakomybė (kasacinės nutartys baudžiamosiose bylose Nr. 2K-11/2008, 2K-426/2013, 2K-16/2014, 2K-233/2014).
4.12. Vadovaujantis Mokesčių administravimo įstatymo nuostatomis atlikus UAB „A.“ mokestinį patikrinimą, kurio metu buvo atlikti ir operatyvūs patikrinimai, surenkant priešpriešinę informaciją, nustatyta, kad dėl bendrovės „A.“ buhalterinės apskaitos tvarkyme nustatytų įvairių pažeidimų iš dalies nebuvo galima nustatyti bendrovės komercinės–ūkinės veiklos rezultatų nuo 2009 m. sausio 1 d. iki 2009 m. gruodžio 31 d., įvertinti jos turto, įsipareigojimų dydžio ir struktūros. Nagrinėjamu atveju dėl nuteistojo veikos kilę padariniai apkaltinamuoju nuosprendžiu konstatuoti tinkamai, remiantis byloje surinktų įrodymų visumos vertinimu, minėto patikrinimo akto duomenis sugretinus ir su kitais ištirtais bylos duomenimis. Pažymėtina, kad vyr. specialistė A. P. buvo apklausta nagrinėjant bylą abiejų instancijų teismuose ir iš esmės patvirtino duotas išvadas surašant patikrinimo aktą, proceso dalyviai pasinaudojo teise užduoti jai klausimų aiškinantis jiems svarbias aplinkybes (t. 3, b. l. 8–12, 133–135). Dėl to nėra pagrindo sutikti su kasatoriaus teiginiais, kad apgaulingos buhalterinės apskaitos padariniai nustatyti remiantis netinkamu įrodymu. Kita vertus, nei pirmosios instancijos teisiamajame posėdyje, nei bylą nagrinėjant apeliacine tvarka kaltinamasis ar jo gynėja neprašė skirti buhalterinės finansinės ekspertizės ar kitokio bendrovės ūkinės finansinės veiklos patikrinimo. Pagal BPK 208 straipsnį ekspertizė skiriama tais atvejais, kai ikiteisminio tyrimo teisėjas ar teismas nusprendžia, kad nusikalstamos veikos aplinkybėms nustatyti būtina atlikti specialų tyrimą, kuriam reikalingos mokslo, technikos, meno ar kitos specialios žinios. Nagrinėjamu atveju abiejų instancijų teismai nenustatė, kad ekspertizė ar kitoks, nei buvo atliktas byloje, bendrovės „A.“ finansinės veiklos tyrimas buvo būtinas siekiant tinkamai nustatyti veikos padarymo aplinkybes.
4.13. Kasatorius taip pat teigia, kad nepagrįstai atmestas jo prašymas atlikti rašysenos ekspertizę, siekiant nustatyti, ar ant pinigų priėmimo kvitų yra būtent jo parašai.
4.14. Pažymėtina, kad M. R. paskelbus apie ikiteisminio tyrimo pabaigimą jis pateikė prašymą paskirti rašysenos ekspertizę, turint tikslą nustatyti, kas pasirašė ant jam inkriminuotų PVM sąskaitų faktūrų, pinigų priėmimo kvitų ir kasos pajamų ir išlaidų orderių. Motyvuotu Kauno apygardos prokuratūros prokuroro 2014 m. lapkričio 12 d. nutarimu šis prašymas buvo atmestas, nurodant, kad ikiteisminio tyrimo metu nėra gauti dokumentų originalai, parašai juose neinformatyvūs, todėl nėra galimybės nustatyti parašų autorių ir patvirtinti ar paneigti, kad juose pasirašė M. R. ar jo nurodyti kiti asmenys ar kitas asmuo; be to, M. R. atsakomybėn traukiamas dėl netinkamo bendrovės buhalterinės apskaitos organizavimo ir tai, kas pasirašė šiuose dokumentuose, jo atsakomybei neturi reikšmės (t. 2, b. l. 53). Nagrinėjant bylą abiejų instancijų teismuose prašymų dėl rašysenos ekspertizės paskyrimo nebuvo pareikšta. Pažymėtina, kad Baudžiamojo proceso normos nereikalauja, kad kiekvienoje byloje paneigiant ar patvirtinant keliamas įvykio versijas turi būti išnaudojamos visos įmanomos įrodinėjimo priemonės, paskiriami visi įmanomi specialieji tyrimai ir kad to nepadarius pažeidžiamos kaltinamojo procesinės teisės ir įrodinėjimo tvarka (kasacinės nutartys baudžiamosiose bylose Nr. 2K-509/2010, 2K-463/2011, 2K-339/2011, 2K-157/2012, 2K-P-178/2012, 2K-483-976/2015).
4.15. Patikrinus nagrinėjamą bylą teisės taikymo aspektu, konstatuotina, kad apeliacinės instancijos teismo atliktas įrodymų tyrimas ir vertinimas iš esmės atitinka BPK 20 straipsnio 5 dalies nuostatas, apkaltinamasis nuosprendis surašytas, tinkamai laikantis BPK 331 straipsnio 2 dalies reikalavimų: teismo padarytos išvados dėl faktinių bylos aplinkybių, nuteistojo kaltės pagrįstos teisėtais būdais gautais, teisiamajame posėdyje išnagrinėtais (BPK 301 straipsnio 1 dalis) ir atlikus įrodymų tyrimą apeliacinės instancijos teisme gautais įrodymais, palyginus juos tarpusavyje, įvertinus jų visetą, nurodant motyvus, kuriais vadovaujantis atmesti ar kitaip įvertinti apskųstos pirmosios instancijos teismo išteisinamojo nuosprendžio dalies įrodymai.
Dėl BK 222 straipsnio 1 dalies taikymo
5. Kasatorius nurodo, kad jis nėra BK 222 straipsnio 1 dalyje numatytos nusikalstamos veikos subjektas, kad neįrodyta jo kaltė padarius BK 222 straipsnio 1 dalyje numatytą nusikalstamą veiką ir priežastinis ryšys tarp jo veiksmų bei padarinių, taip pat nurodo, kad netikslumai vidinėje įmonės apskaitoje negali būti pripažinti apgaulinga buhalterine apskaita. Šie kasatoriaus argumentai atmestini kaip nepagrįsti.
5.1. Pagal BK 222 straipsnio 1 dalį atsako tas, kas, be kita ko, apgaulingai tvarkė teisės aktų reikalaujamą buhalterinę apskaitą, jeigu dėl to nebuvo galima visiškai ar iš dalies nustatyti asmens veiklos, jo turto, nuosavo kapitalo ar įsipareigojimų dydžio ar struktūros. Buhalterinė apskaita BK 222 straipsnio prasme – tai ūkinių operacijų ir ūkinių įvykių, išreikštų pinigais, registravimo, grupavimo ir apibendrinimo sistema, skirta gauti informaciją ekonominiams sprendimams priimti ir (arba) finansinei atskaitomybei sudaryti (Buhalterinės apskaitos įstatymo 2 straipsnio 5 punktas). Apgaulingas teisės aktų reikalaujamos buhalterinės apskaitos tvarkymas – tai buhalterinės apskaitos tvarkymas sąmoningai pažeidžiant teisės aktų, reglamentuojančių buhalterinės apskaitos tvarkymą, reikalavimus (pvz., dvigubos buhalterinės apskaitos vedimas, dalies ar visų ūkinių operacijų ir ūkinių įvykių nefiksavimas apskaitos dokumentuose ir pan.).
5.2. Pagal Buhalterinės apskaitos įstatymo 21 straipsnio 1 dalį įmonės vadovas yra atsakingas už tinkamą buhalterinės apskaitos organizavimą, t. y. už tai, kad įmonėje būtų vedama buhalterinė apskaita, taip pat už dokumentų ir apskaitos išsaugojimą. Pagal Buhalterinės apskaitos įstatymą apgaulingo apskaitos tvarkymo subjektas yra specialusis (vyriausiasis buhalteris, buhalteris, apskaitos paslaugas teikiančios įmonės specialistai), tačiau pagal teismų praktiką, esant tam tikroms sąlygoms, atsako ir įmonės vadovas, nes buhalterinę apskaitą tvarkantis subjektas nėra atsakingas už pateikiamų pirminių buhalterinės apskaitos dokumentų turinį ar už tokių dokumentų nepateikimą jam. Todėl, jei įmonės vadovas sąmoningai nepateikia apskaitą tvarkančiam asmeniui visų buhalterinės apskaitos dokumentų, tada jis laikomas šio nusikaltimo vykdytoju (kasacinės nutartys baudžiamosiose bylose Nr. 2K-454/2012, 2K-41/2012, 2K-569/2012, 2K-430/2013, 2K-7-304-976/2016, 2K-7-41-511/2017). Kaip nusikaltimo vykdytojo vertinami ir įmonės vadovo veiksmai, kai jis sąmoningai teikia apskaitą tvarkančiam asmeniui (apie tai jam nežinant) dokumentus, kurie neparodo realiai įvykusių operacijų (t. y. žinomai suklastotus tikrus buhalterinės apskaitos dokumentus) tam, kad apskaitą tvarkantis asmuo juos įtrauktų į apskaitą.
5.3. Pirmosios instancijos teismas M. R. dėl nusikalstamos veikos, numatytos BK 222 straipsnio 1 dalyje, išteisino, konstatavęs, kad nesurinkta patikimų ir neginčytinų duomenų, jog M. R. davė nurodymus UAB „A.“ buhalterinę apskaitą tvarkiusiam darbuotojui į buhalterinę apskaitą įtraukti neįvykusius sandorius su UAB „C.“, UAB „S.“, UAB „A.“ ir UAB „G.“ pagal jų vardu išrašytas PVM sąskaitas faktūras ir išrašyti kasos išlaidų orderius apie realiai neįvykusias finansines operacijas – grynųjų pinigų išmokėjimą minėtoms bendrovėms, įrašyti į gaunamų PVM sąskaitų faktūrų registrą neteisingus duomenis apie sandorius su IĮ „B.“ ir UAB „M.“ pagal pirkimo dokumentus, kurie neišsaugoti; kad pardavimo pajamos už A. kolegijai atliktus darbus bendrovė „A.“ apskaitė ne 2009 m., o 2010 m.. Teismas taip pat nurodė, jog UAB „A.“ buhalterinę apskaitą kaltinime nurodytu laikotarpiu tvarkė buhalterė M. B., kuri ir buvo atsakinga, kad įmonės buhalterinė apskaita būtų tvarkoma pagal teisės aktų reikalavimus (Buhalterinės apskaitos įstatymo 11 straipsnio 1 dalis).
5.4. Apeliacinės instancijos teismas nustatė, kad bendrovės „A.“ vyr. buhalterė M. B. apskaitą tvarkė pagal direktoriaus M. R. pateiktus dokumentus ir visus buhalterinius veiksmus atliko su direktoriaus žinia. M. R., pateikdamas vyr. buhalterei duomenis apie jo realiai nevykdomus sandorius, tai pagrįsdamas fiktyviais ūkinių operacijų apskaitos dokumentais, taip pat nurodydamas jai išrašyti kasos išlaidų orderius apie realiai neįvykusias finansines operacijas – grynųjų pinigų išmokėjimą, sąmoningai siekė, kad įmonės buhalterinė apskaita būtų tvarkoma apgaulingai, nesilaikant įstatymų reikalavimų, todėl jis yra BK 222 straipsnio 1 dalyje numatytos nusikalstamos veikos subjektu.
5.5. Nagrinėjamoje byloje apeliacinės instancijos teismas, remdamasis įrodymų visetu: liudytojų M. B., V. D., V. K., M. J., D. B. parodymais, Kauno apskrities VMI 2013 m. rugpjūčio 16 d. patikrinimo aktu ir jį surašiusios vyr. specialistės A. P. paaiškinimais, UAB „A.“ pirkimų PVM sąskaitų faktūrų registru ir kt., nustatė, kad UAB „A.“ buhalterinę apskaitą tvarkė vyr. buhalterė M. B., kuriai pirminius apskaitos dokumentus (PVM sąskaitas faktūras) teikė bendrovės direktorius M. R..
5.6. Apeliacinės instancijos teismas nustatė, kad M. R. bendrovės vyr. buhalterei M. B.: 1) pateikė į įmonės apskaitą įtraukti neįvykusias ūkines komercines operacijas – sandorius su: UAB „C.“ (pagal dvi PVM sąskaitas faktūras), UAB „S.“ (pagal dvi PVM sąskaitas faktūras), UAB „A.“ (pagal tris PVM sąskaitas faktūras), UAB „G.“ (pagal dvi PVM sąskaitas faktūras); 2) nurodė į gaunamų PVM sąskaitų faktūrų registrą įrašyti neteisingus duomenis apie sandorius su IĮ „B.“ (pagal vieną PVM sąskaitą faktūrą) ir UAB „M.“ (pagal vieną PVM sąskaitą faktūrą), kurios neišsaugotos; 3) nurodė išrašyti kasos išlaidų orderius apie realiai neįvykusias finansines operacijas apie grynųjų pinigų išmokėjimą: UAB „C.“ (pagal du kasos išlaidos orderius), UAB „S.“ (pagal du kasos išlaidos orderius), UAB „G.“ (pagal du kasos išlaidos orderius), UAB „A.“ (pagal vieną kasos išlaidų orderį), šiuos realiai neįvykusius sandorius (pinigų neišmokant nurodytoms bendrovėms) įtraukti į bendrovės buhalterinę apskaitą ir taip sumažinti grynųjų pinigų likutį kasoje; 4) neapskaitė ir nedeklaravo už 2009 m. pardavimo pajamų už atliktus statybos darbus A. kolegijai ir nuo jų apskaičiuoto pardavimo PVM.
5.7. Esant tokioms nustatytoms aplinkybėms buhalterinę apskaitą tvarkantis subjektas (M. B.) nėra atsakingas už pirminių buhalterinės apskaitos dokumentų, teikiamų įtraukti į apskaitą, turinį. Dėl to apeliacinės instancijos teismai pagrįstai M. R. pripažino nusikalstamos veikos, numatytos BK 222 straipsnio 1 dalyje, subjektu, nes, kaip minėta, įmonės vadovas už apgaulingą buhalterinės apskaitos vedimą savarankiškai gali būti traukiamas baudžiamojon atsakomybėn, kai jis pats tvarko buhalterinę apskaitą arba kai jis, kaip kad nagrinėjamu atveju, sąmoningai teikia apskaitą tvarkančiam asmeniui (apie tai jam nežinant) suklastotus buhalterinės apskaitos dokumentus tam, kad šis juos įtrauktų į apskaitą. Tokia situacija vertinama kaip tarpinis vykdymas, o įmonės vadovas laikomas šio nusikaltimo vykdytoju.
5.8. Kasaciniame skunde taip pat ginčijama kasatoriaus kaltė. Teismų praktikoje nurodoma, kad apgaulingas apskaitos tvarkymas yra tyčinis nusikaltimas, kuris gali būti padaromas tiek veikiant tiesiogine, tiek ir netiesiogine tyčia: kaltininkas, žinodamas buhalterinę apskaitą reglamentuojančių įstatymų reikalavimus, sąmoningai juos netinkamai vykdo, numato, kad dėl to bus negalima visiškai ar iš dalies nustatyti asmens veiklos, turto, nuosavo kapitalo, įsipareigojimų dydžio ar struktūros, ir šių padarinių nori, arba, nors padarinių ir nenori, tačiau sąmoningai leidžia jiems atsirasti (kasacinės nutartys baudžiamosiose bylose Nr. 2K-286/2010, 2K-526/2011, 2K-170/2012, 2K-590/2014, 2K-437-303/2015, 2K-138-139/2016, 2K-7-304-976/2016).
5.9. Apeliacinės instancijos teismas, pasisakydamas dėl M. R. kaltės padarius BK 222 straipsnio 1 dalyje numatytą nusikalstamą veiką, konstatavo, kad jis, kaip UAB „A.“ direktorius, būdamas atsakingas už įmonės buhalterinės apskaitos organizavimą ir dokumentų išsaugojimą, taip pat už pirminių dokumentų turinį, juose esančių duomenų tikrumą ir jų pateikimą buhalterinę apskaitą tvarkiusiam asmeniui, pažeisdamas Buhalterinės apskaitos įstatymo 4 straipsnio, 6 straipsnio 2 dalies, 12 straipsnio 1 dalies, 13 straipsnio nuostatas, pateikė buhalterinę apskaitą tvarkiusiam asmeniui fiktyvius ūkinių operacijų apskaitos dokumentus (PVM sąskaitas faktūras), nurodė išrašyti kasos išlaidų orderius apie realiai neįvykusias finansines operacijas apie grynųjų pinigų išmokėjimą, be to, įtraukti į PVM sąskaitų faktūrų registrą neteisingus duomenis apie sandorius su UAB „M.“ ir IĮ „B.“, neužtikrino, kad laiku būtų apskaitytos ir deklaruotos pardavimo pajamos už atliktus statybos darbus (Alytaus kolegijai), taip veikė sąmoningai ir kryptingai, t. y. tyčia siekė, kad įmonės buhalterinė apskaita būtų tvarkoma apgaulingai, nesilaikant įstatymų reikalavimų. Kasatoriaus skunde nurodyti teiginiai, kad tam tikri buhalterinės apskaitos trūkumai gali būti vertinami kaip BK 223 straipsnyje numatyta nusikalstamos veika, neatitinka pirmiau aptartų bylos faktinių aplinkybių.
5.10. Apeliacinės instancijos teismas motyvuotai pripažino, kad tokie M. R. veiksmai, neatitinkantys Buhalterinės apskaitos įstatymo reikalavimų, tiesioginiu priežastiniu ryšiu yra susiję su atsiradusiais padariniais – negalėjimu iš dalies nustatyti nuo 2009 m. vasario 9 d. iki 2009 m. gruodžio 31 d. bendrovės „A.“ veiklos, turto, įsipareigojimų dydžio ir struktūros. Šie padariniai nustatyti Kauno apskrities VMI 2013 m. rugpjūčio 16 d. patikrinimo aktu, taip pat vyr. specialistės A. P., atlikusios bendrovės „A.“ mokestinį patikrinimą, paaiškinimais.
5.11. Apibendrinus tai, kas išdėstyta, kasacinės instancijos teismo teisėjų kolegija daro išvadą, kad pagal nustatytas faktines nusikalstamos veikos padarymo aplinkybes nėra pagrindo pripažinti, jog apeliacinės instancijos teismas netinkamai pritaikė BK 222 straipsnio 1 dalį.
6. Teisėjų kolegija konstatuoja, kad, nenustačius esminių baudžiamojo proceso įstatymo pažeidimų ir netinkamo baudžiamojo įstatymo taikymo, tenkinti kasacinį skundą ir naikinti apkaltinamąjį nuosprendį paliekant galioti išteisinamąjį nuosprendį nėra teisinio pagrindo (BPK 369 straipsnio 1 dalies 1, 2 punktai).
Teisėjų kolegija, vadovaudamasi Lietuvos Respublikos baudžiamojo proceso kodekso 382 straipsnio 1 punktu,
n u t a r i a :
Nuteistojo M. R. kasacinį skundą atmesti.
Teisėjai Olegas Fedosiukas
Eligijus Gladutis
Rima Ažubalytė