Administracinė byla Nr. eA-338-442/2019
Teisminio proceso Nr. 3-61-3-00253-2017-3
Procesinio sprendimo kategorijos: 12.2.3.,12.2.7
(S)
LIETUVOS VYRIAUSIASIS ADMINISTRACINIS TEISMAS
N U T A R T I S
LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU
2019 m. sausio 30 d.
Vilnius
Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Romano Klišausko, Gintaro Kryževičiaus (kolegijos pirmininkas) ir Dainiaus Raižio (pranešėjas),
teismo posėdyje apeliacine rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal atsakovo Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2017 m. birželio 1 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjos V. Š. skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos, trečiajam suinteresuotam asmeniui Vilniaus apskrities valstybinei mokesčių inspekcijai dėl sprendimų panaikinimo.
Teisėjų kolegija
n u s t a t ė:
I.
1. Vilniaus apskrities valstybinė mokesčių inspekcija (toliau – ir Vilniaus AVMI) 2016 m. rugsėjo 16 d. sprendimu Nr. (4.65)FR0682-568, nustačiusi, kad pareiškėjos V. Š. (toliau – ir pareiškėja) šeimos patirtos išlaidos grynais pinigais 2010 metais viršijo pajamas, patvirtino 2016 m. birželio 28 d. patikrinimo aktą Nr. (4.65)-FR0680-455 ir jame papildomai apskaičiuotą 12 841,17 Eur gyventojų pajamų mokestį (toliau – ir GPM), apskaičiavo 7 260,07 Eur GPM delspinigių bei skyrė 1 284 Eur GPM baudą.
2. Valstybinė mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir VMI) 2016 m. gruodžio 23 d. sprendimu Nr. 68-370 patvirtino nurodytą Vilniaus AVMI 2016 m. rugsėjo 16 d. sprendimą Nr. (4.65)FR0682-568.
3. Pareiškėja su skundu kreipėsi į teismą, prašydama panaikinti VMI 2016 m. gruodžio 23 d. sprendimą Nr. 68-370 ir Vilniaus AVMI 2016 m. rugsėjo 16 d. sprendimą Nr. (4.65)FR0682-568.
4. Pareiškėja paaiškino, kad VMI nepagrįstai patvirtino Vilniaus AVMI padarytą išvadą, jog 2003 m. gruodžio 31 d. pareiškėja ir jos sutuoktinis disponavo ne didesne kaip 99 862,05 Lt grynųjų pinigų suma, ir be pagrindo sprendė, jog Vilniaus AVMI buvo teisi nesivadovaudama 2005 m. gegužės 2 d. pareiškėjos pateikta vienkartine deklaracija apie 2003 m. gruodžio 31 d. pareiškėjos ir jos sutuoktinio turėtas 500 000 Lt pinigines lėšas. Pareiškėjos nuomone, net 10 metų nesiėmęs priemonių įgyvendinti savo teisę patikrinti pareiškėjos deklaracijoje nurodytų duomenų atitikimą faktui, reikalaudamas pagrįsti pareiškėjos (šeimos) deklaruotas lėšas teisiniais dokumentais (kuriuos rinkti ir saugoti tokį ilgą laiko tarpą pareiškėjai ir jos sutuoktiniui prievolė nekilo) bei kvestionuodamas deklaruotos sumos dydį pareiškėjos ir jos šeimos 1994–2003 metų laikotarpiu neva patirtomis vartojimo išlaidų sumomis, mokesčių administratorius pažeidė Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 8 straipsnyje įtvirtintą pareigą administruojant mokesčius vadovautis protingumo ir teisingumo kriterijais, taip pat nukrypo nuo Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikos, pagal kurią mokesčių administratoriui 2005 m. gegužės 2 d. pateikta turto deklaracija laikytina įgijusia teisinį stabilumą ir mokesčių administratoriaus nebegali būti kvestionuojama (2015 m. rugsėjo 23 d. sprendimas administracinėje byloje Nr. A-2667-438/2015). Pažymėjo, jog nepagrįstas VMI teiginys, jog nagrinėjamu atveju Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo suformuota taisyklė negali būti taikoma dėl nustatytų skirtingų faktinių aplinkybių. Abejose bylose mokesčių mokėtojai buvo pateikę įstatymų nustatyta tvarka vienkartinę gyventojo (šeimos) 2003 m. gruodžio 31 d. turėto turto deklaraciją, nurodydami turėtas pinigines lėšas grynaisiais, o mokesčių administratorius, laiku nepasinaudojęs savo teise duoti mokesčių mokėtojui privalomą nurodymą pagrįsti deklaracijoje pateiktus duomenis, tokią teisę prarado, kadangi minėtos deklaracijos duomenys įgijo teisinį stabilumą.
5. Pareiškėja nurodė, kad pareiškėjos šeimos 2004–2009 metais patirtos vartojimo išlaidos apskaičiuotos neobjektyviai. Vilniaus AVMI nepagrįstai vartojimo išlaidas, skirtas pareiškėjos dukrai V. P., skaičiavo už visus 2009 metus, neatsižvelgdama, kad 2009 m. rugpjūčio 29 d. dukrai suėjo 18 metų. Nuo to momento pareiškėja ir jos sutuoktinis nebeturėjo prievolės teikti išlaikymą pilnametei dukrai, todėl už laikotarpį nuo 2009 m. rugsėjo 1 d. iki 2009 m. gruodžio 31 d. pareiškėjos dukros išlaikymui patirtos pareiškėjos šeimos vartojimo išlaidos apskaičiuotos nepagrįstai. Atkreipė dėmesį, jog Statistikos departamento internetiniame puslapyje nepateikta definicija, kas yra laikoma „vaiku“ skaičiuojant vidutines vartojimo išlaidas. Mokesčių administratorius nepagrįstai neatsižvelgė į aplinkybes, jog 2008–2009 metų laikotarpiu už parduotas sodo ir miško gėrybes pareiškėjos dukra gavo 5 000 Eur pajamų, kurios buvo panaudotos jos vartojimo išlaidoms padengti. Šie duomenys rodo, jog 2009 metais pareiškėjos dukra buvo ekonomiškai aktyvi, todėl nebuvo pagrindo sulaukusios pilnametystės ir ekonomiškai aktyvios pareiškėjos dukros vertinti kaip vaiko ir jos išlaikymui skirtas išlaidas atimti iš pareiškėjos ir jos sutuoktinio pajamų. Statistikos departamentas iš viso nerinko ir nesistemino duomenų apie 2009–2011 metais namų ūkiams tekusias vidutines vartojimo išlaidas, tuo metu patikrinimo akte nurodyta, jog skaičiuojant vidutines vartojimo išlaidas Vilniaus AVMI vadovavosi Statistikos departamento teikiamais duomenimis. Pareiškėja taip pat atkreipė dėmesį, jog vidutines vartojimo išlaidas pareiškėjos šeimos atžvilgiu Vilniaus AVMI atskirais laikotarpiais skaičiavo taikydama skirtingus kriterijus (patikrinimo akte vertindama didžiuosiuose miestuose, o skundžiamas sprendime – bendrai šalyje vienam gyventojui tenkančias vartojimo išlaidas), todėl gauti duomenys, remiantis skirtingais metodais, laikytini nepagrįstais. Pažymėjo, jog Vilniaus AVMI turėjo įvertinti Statistikos departamento diferencijuojamą vienam namų ūkio nariui tenkantį vartojimo išlaidų dydį priklausomai nuo namų ūkyje augančių vaikų skaičiaus, tačiau, priimdama skundžiamą sprendimą, to neįvertino. VMI dėl šių pareiškėjos argumentų nepasisakė, todėl šeimos vartojimo išlaidos apskaičiuotos netinkamai, nepasirinkus tiksliausio ir objektyviausio įvertinimo šaltinio.
6. Atsakovas VMI atsiliepime į pareiškėjos skundą prašė skundą atmesti.
7. Atsakovas paaiškino, kad pareiškėjos ir jos sutuoktinio deklaruotas 2003 m. gruodžio 31 d. turimas 500 000 Lt lėšų likutis nepripažintas atsižvelgus į tokias aplinkybes: pareiškėjos sutuoktinis Vilniaus AVMI pateikė informaciją apie 1991–2010 metais gautas pajamas, tačiau nenurodė, kada konkrečiai pajamos buvo gautos bei nepagrindė šios informacijos juridinę galią turinčiais dokumentais; pareiškėjos ir jos sutuoktinio apmokestinamosios pajamos 1993–2010 metų laikotarpiu sudarė 479 713,88 Lt (neatskaičius mokesčių), vartojimo išlaidos sudarė 393 919,80 Lt, kitų pajamų šiuo laikotarpiu pareiškėja ir jos sutuoktinis nėra deklaravę; pareiškėja patikrinimo metu nurodė, jog apie paskolos UAB „Vamėsa“ suteikimą žinojo, nors savo 2016 m. vasario 1 d. teiktame paaiškinime nurodė, kad nežinojo, iš kokių lėšų sutuoktinis teikė minėtą paskolą, tačiau patvirtino, jog iš jos lėšų paskola nebuvo suteikta, tuo metu pareiškėjos sutuoktinis savo išlaidas paskolai UAB „Vamėsa“ grindė šeimos santaupomis ir darbo užmokesčiu; pareiškėja į klausimą iš kokių lėšų šaltinių buvo gautos 2003 m. gruodžio 31 d. deklaracijoje nurodytos lėšos atsakyti negalėjo; pareiškėjos sutuoktinis pagal 2008 m. vasario 2 d. kredito sutartį su AB „SEB bankas“ pasiskolino 300 000 Lt būsto įgijimui 30 metų terminui su 4,9264 proc. fiksuotomis metinėmis palūkanomis, tuo metu pats 2010 metais suteikė 726 621,80 Lt paskolą grynaisiais iki 2017 metų su mažesnėmis (t. y. 2 proc.) metinėmis palūkanomis.
8. Atsakovo teigimu, Vilniaus AVMI pagrįstai nepripažino deklaruoto 2003 m. gruodžio 31 d. turimo 500 000 Lt lėšų likučio, kadangi nesutampa Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo nagrinėtos ir šio ginčo nustatytos faktinės aplinkybės, todėl ir nėra pagrindo remtis bei atsižvelgti į pareiškėjos nurodomą Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2015 m. rugsėjo 23 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-2667-438/2015, pagal kurią, pareiškėjos nuomone, Vilniaus AVMI negali būti suteikiama teisė neribotą laiką įpareigoti pareiškėją pagrįsti pateiktos deklaracijos duomenis. VMI pažymėjo, jog nesąžiningas mokesčių mokėtojas negali remtis iš Lietuvos Respublikos vienkartinio gyventojų turto deklaravimo įstatymo (toliau – ir VGTDĮ) išplaukiančiomis interesų garantijomis, kurios skirtos teisėtai besielgiantiems, sąžiningiems mokesčių mokėtojams, be to, ir teismai, spręsdami bylas, turi vadovautis tik tokiais teismų precedentais, kurie buvo sukurti analogiškose bylose, kurių faktinės aplinkybės yra tapačios arba labai panašios.
9. Atsakovas nesutinka su pareiškėjos teiginiu, kad Vilniaus AVMI nepagrįstai pareiškėjos dukros 2009 metais vartojimo išlaidas priskyrė už visus metus, nors rugpjūčio mėnesį jai suėjo 18 metų. Atkreipė dėmesį, jog Statistikos departamento internetinėje svetainėje yra skelbiama, jog 2003–2007 metais vaikais laikomi visi asmenys iki 18 metų, 2008 metais ir 2012 metais vaikais laikomi visi asmenys iki 18 metų ir ekonomiškai neaktyvūs, 18–24 metų amžiaus asmenys, gyvenantys su bent vienu iš tėvų. VMI neturi duomenų apie tai, kad pareiškėjos dukra 2009 metais, kai jai sukako 18 metų, dirbo ir savarankiškai save išlaikė, ar tai, kad gyveno atskirai nuo tėvų, todėl nėra galimybės pagrįstai teigti, jog pajamos, kurias pagal pareiškėją jos dukra gavo iš maisto gėrybių, buvo skirtos tik vartojimo išlaidoms padengti, o ne kitiems tikslams. Paaiškino, jog mokestinio patikrinimo metu apskaičiuojant pareiškėjos šeimos 2004–2009 metų laikotarpiu patirtas išlaidas Vilniaus AVMI taikė statistines piniginės vartojimo išlaidas, pagrįstai nustatytas pagal Statistikos departamento duomenis apie vidutines vartojimo išlaidas vienam ūkio nariui didžiuosiuose miestuose. Todėl, remiantis protingumo principu, pareiškėjos dukrai priskaičiuota tik pusė vidutinių vartojimo išlaidų, atsakovas pagrįstai pareiškėjos šeimai priskyrė pareiškėjos dukros statistines vartojimo išlaidas už visus metus.
II.
10. Vilniaus apygardos administracinis teismas 2017 m. birželio 1 d. sprendimu pareiškėjos skundą tenkino iš dalies ir panaikino VMI 2016 m. gruodžio 23 d. sprendimą Nr. 68-370 bei Vilniaus AVMI 2016 m. rugsėjo 16 d. sprendimą Nr. (4.65)FR0682-568 ir grąžino mokestinį ginčą nagrinėti Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos iš naujo.
11. Teismas konstatavo, jog šioje byloje ginčas kilo dėl mokesčių administratoriaus sprendimų, kuriais konstatuota, kad pareiškėjos 2010 metais patirtos išlaidos viršijo juridinę galią turinčias pajamų šaltiniais patvirtintas pajamas, todėl teismui svarbu nustatyti, ar mokesčių administratorius tesėtai ir pagrįstai pareiškėjos mokestinę bazę nustatė ir mokesčius apskaičiavo, vadovaudamasis MAĮ 70 straipsnio 1 dalies nuostatomis, ar nebuvo pažeistos procedūros.
12. Teismas nustatė, kad mokesčių administratorius, atlikęs pareiškėjos mokestinį patikrinimą už 2010 metus, gyventojų pajamų mokesčio bazę nustatė, vadovaudamasis MAĮ 70 straipsnio 1 dalimi pagal mokesčių administratoriaus atliktą įvertinimą pritaikius išlaidų metodą, konstatavęs, kad pareiškėjos šeima 2010 metais disponavo kitomis, iš nenustatytų šaltinių gautomis pajamomis, nuo kurių nedeklaravo ir nesumokėjo GPM. Šias aplinkybes mokesčių administratorius konstatavo, įvertinęs patikrinimo metu surinktą informaciją iš pateiktų turto deklaracijų, iš komercinių bankų apie pareiškėjos ir jos sutuoktinio R. Š. gautas pajamas, patirtas išlaidas, inspekcijos informacinės duomenų bazės duomenis (apie registruotus sandorius, gautas pajamas, turimą valstybės įmonės Registrų centro informaciją apie pareiškėjos ir jos sutuoktinio vardu registruotą nekilnojamą turtą, valstybės įmonės „Regitra“ informaciją apie turimas transporto priemones), operatyvių patikrinimų metu surinktą informaciją apie kitų fizinių asmenų su pareiškėja vykdytus sandorius (suteikiant ir gaunant paskolas), bei kitą patikrinimo metu surinktą informaciją.
13. Teismas, pasisakydamas dėl pareiškėjos ir jos sutuoktinio turėto turto 2003 m. gruodžio 31 d. likučio, konstatavo, kad mokesčių administratorius, apskaičiuodamas pareiškėjai gyventojų pajamų mokesčius, nepagrįstai nesivadovavo Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo išaiškinimu dėl vienkartinės gyventojo (šeimos) 2003 m. gruodžio 31 d. turėto turto deklaracijos teisinio stabilumo. Teismas vadovavosi Vienkartinio gyventojų turto deklaravimo įstatymo (aktuali redakcija, galiojanti nuo 2004 m. kovo 30 d.) 4 straipsniu ir nurodė, kad šiame straipsnyje nėra reglamentuojamas laikotarpis nuo deklaracijos pateikimo mokesčių administratoriui momento, per kurį mokesčių administratorius turi teisę tikrinti asmens (gyventojo) realiai turimo turto apimtį bei jo įsigijimo šaltinius jų teisėtumo aspektu, o asmuo (gyventojas) turi pareigą pagrįsti deklaruoto turto realią apimtį bei jo įsigijimo šalinius jų teisėtumo aspektu, t. y. šiame teisės akte nėra nuostatų, nustatančių, nuo kada deklaracijos duomenys įgyja teisinį stabilumą. Ši teisės spraga išspręsta Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2015 m. rugsėjo 23 d. nutartimi, kurioje nurodyta, jog VGTDĮ nėra tinkamai sureglamentuotas aptariamas teisinis santykis, bei, kad jį galima išspręsti taikant teisės analogijos taisykles, ir tai lėmė, kad nagrinėjamu atveju pareiškėjos pateikta vienkartinė gyventojo (šeimos) 2003 m. gruodžio 31 d. turėto turto deklaracija, t. y. joje nurodyti duomenys, įgijo teisinį stabilumą ir mokesčių administratorius, atlikdamas pareiškėjos atžvilgiu mokestinį tyrimą bei patikrinimą, šių duomenų kvestionuoti nebegalėjo, nes jo teisė – duoti gyventojui privalomą vykdyti nurodymą, kad jis pagrįstų deklaruoto turto įsigijimo šaltinius už einamuosius ir penkerius praėjusius kalendorinius metus, skaičiuojamus atgal nuo tų metų, kada buvo pateikta deklaracija, sausio 1 dienos – buvo pasibaigusi. Įvertinus byloje nustatytas aplinkybes, ginčo klausimą reglamentuojančius teisės aktus, Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo suformuotą praktiką, padaryta išvada, kad teisiniam tikrumui ir teisinių santykių stabilumui prieštarauja ne tik tai, jog mokesčių administratorius kvestionavo vienkartinėje gyventojo (šeimos) 2003 m. gruodžio 31 d. turėto turto deklaracijoje nurodytus duomenis, bet ir tai, kad mokesčių administratorius, įvertinęs vienkartinės gyventojo (šeimos) 2003 m. gruodžio 31 d. turėto turto deklaracijos duomenis ir konstatavęs jų neatitikimą nustatytoms realioms faktinėms aplinkybėms, deklaracijoje nurodytų ir įrodymais nepagrįstų pajamų apmokestinimą perkėlė į 2010 metų laikotarpį. Tokios pozicijos laikosi Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas ir vėlesnėje savo praktikoje (žr. 2016 m. rugsėjo 9 d. nutartį administracinėje byloje Nr. eA-3938-438/2016). Teismas iš byloje pateiktų rašytinių duomenų nustatė, kad Vilniaus AVMI pateikė pareiškėjai klausimą, ar pareiškėja gali pagrįsti vienkartinėje gyventojo (šeimos) 2003 m. gruodžio 31 d. turėto turto deklaracijoje nurodytų duomenų gavimo šaltinius. Tokia Vilniaus AVMI praktika nesuderinama su Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo pateiktu išaiškinimu dėl vienkartinėje gyventojo (šeimos) 2003 m. gruodžio 31 d. turėto turto deklaracijoje nurodytų duomenų teisinio stabilumo. Teismas sutiko su pareiškėjos argumentu, kad Vilniaus AVMI teisė duoti pareiškėjai privalomą vykdyti nurodymą, kad ji pagrįstų 2005 metais deklaruoto turto įsigijimo šaltinius, yra pasibaigusi.
14. Teismas, pasisakydamas dėl pareiškėjos šeimos vartojimo išlaidų apskaičiavimo, pažymėjo, kad nagrinėjamoje byloje nėra ginčijamas mokestinio patikrinimo pradėjimo pagrindas, t. y. pareiškėja neginčija to, jog mokesčių administratorius mokestinį patikrinimą atliko MAĮ 70 straipsnio pagrindu. Taip pat pareiškėja neginčija to, kad mokesčių administratorius, apskaičiuodamas pareiškėjos šeimos vartojimo išlaidas, rėmėsi Statistikos departamento duomenimis. Pareiškėjos argumentas dėl vartojimo išlaidų apskaičiavimo grindžiamas tuo, jog mokesčių administratorius pasirinko ne tiksliausią ir objektyviausią mokesčio mokėtojo įvertinimą leidžiančius atlikti statistinius duomenis. Teismas sutiko su pareiškėjos argumentais, nes pareiškėja jau 2016 m. rugpjūčio 10 d. rašytinėse pastabose pateikė inspekcijai savo paskaičiavimus dėl apskaičiuotų šeimos vartojimo išlaidų, tačiau, kaip matyti iš priimtų skundžiamų sprendimų, mokesčių administratorius nepateikė jokių argumentų, aiškinimų dėl pareiškėjos atliktų paskaičiavimų. Pareiškėja taip pat mokesčių administratoriui pateikė išrašą iš Statistikos departamento internetinės duomenų bazės apie vidutines vartojimo išlaidas, tenkančias vienam namų ūkio nariui per mėnesį, atsižvelgiant į namų ūkio tipą pagal auginamų vaikų skaičių, kuriais remiantis pareiškėja apskaičiavo, kad jos šeima vartojimo išlaidų patyrė mažiau nei apskaičiavo mokesčių administratorius, tačiau nei Vilniaus AVMI, nei VMI nenurodė faktų, objektyvių duomenų, kodėl nėra atsižvelgiama į pareiškėjos skundo argumentus, susijusius su Statistikos departamento duomenų naudojimu ir pasirinkto rodiklio taikymu, nenurodė pareiškėjos argumentų atmetimo priežasčių. Teismo vertinimu, pareiškėja pateikė kitokius faktinius duomenis (pareiškėjos atliktus paskaičiavimus), suponuojančius kitokią nei mokesčių administratoriaus padarytą išvadą ir kvestionuojančius mokesčių administratoriaus atlikto mokesčio ir su juo susijusių sumų apskaičiavimo pagrįstumą bei teisėtumą. Teismas, įvertinęs proceso šalių paaiškinimus, priėjo išvadą, kad mokesčių administratorius pareiškėjos šeimos vartojimo išlaidų apskaičiavimą už 2009 ir 2010 metus atliko ne pagal Statistikos departamento duomenis, kaip nurodė ginčijamame sprendime, o vadovaudamasis nacionaliniu sąskaitos rodikliu – namų ūkio vartojimo išlaidų indeksu. Mokesčių administratorius, apskaičiuodamas pareiškėjai mokėtinus papildomus mokesčius, privalo savo skaičiavimus pagrįsti objektyviais duomenis. VMI argumentas, kad neturi duomenų apie tai, kad pareiškėjos dukra 2009 metais, kai jai sukako 18 metų, dirbo ir savarankiškai save išlaikė, ar tai, kad gyveno atskirai nuo tėvų, yra nepagrįstas, kadangi byloje nesurinkta duomenų, jog buvo bandoma nustatyti pareiškėjos dukters vartojimo išlaidas, apskaičiuojant pareiškėjos šeimos vartojimo išlaidas.
15. Teismo vertinimu, mokesčių administratorius nepagrįstai nesivadovavo vienkartinės gyventojo (šeimos) 2003 m. gruodžio 31 d. turėto turto deklaracijos duomenimis ir tuo pagrindu nepagrįstai minėtoje deklaracijoje nurodytų ir pareiškėjos įrodymais nepagrįstų pajamų apmokestinimą perkėlė į 2010 metų laikotarpį, nagrinėjamoje mokestinėje byloje nesurinko visų galimų duomenų, galinčių pagrįsti arba paneigti pareiškėjos atžvilgiu priimtuose sprendimuose išdėstytus argumentus. Nagrinėjamu atveju svarbu nustatyti informacijos šaltinius, kurie leistų mokesčių administratoriui atlikti objektyviausią ir tinkamiausią pareiškėjos šeimos vartojimo išlaidų vertinimą, surinkti tiesioginius įrodymus, paneigiančius arba patvirtinančius pareiškėjos teiginius dėl pareiškėjos dukros ekonominio aktyvumo, asmeninių lėšų turėjimo ir disponavimo jomis. Byloje nėra pateikta duomenų, kad mokesčių administratorius mokestiniu laikotarpiu būtų tyręs ar kitaip tikrinęs aplinkybes, susijusias su pareiškėjos dukros vartojimo išlaidų vertinimu. Todėl mokesčių administratorius, siekdamas pagrįsti savo poziciją dėl pareiškėjos papildomo apmokestinimo, turėtų įvertinti kiekvieną pareiškėjos argumentą dėl pareiškėjos šeimos vartojimo išlaidų apskaičiavimo ir tik tai atlikęs spręsti, kokiu objektyviausiu ir tinkamiausiu informacijos šaltiniu remiantis gali būti apskaičiuojamos pareiškėjos šeimos vartojimo išlaidos. Teismas, atsižvelgęs į nustatytas aplinkybes, ginčo klausimą reglamentuojančius teisės aktus, Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktiką, konstatavo, kad byloje nėra surinkta pakankamai duomenų tikslu nustatyti realias pareiškėjo pajamas ir išlaidas, siekiant apskaičiuoti mokesčio bazę, taip pat mokesčių administratorius netinkamai vykdė MAĮ 67 straipsnio 1 dalyje įtvirtintą pareigą pagrįsti pareiškėjai apskaičiuotas mokesčio ir su juo susijusias sumas. Teismo sprendime aptartos aplinkybės turi būti nustatytos mokesčių administratoriaus, o ne teismo, todėl VMI ir Vilniaus apskrities VMI sprendimai panaikinti, byla grąžinta centriniam mokesčių administratoriui nagrinėti iš naujo.
III.
16. Atsakovas VMI apeliaciniame skunde prašo panaikinti Vilniaus apygardos administracinio teismo 2017 m. birželio 1 d. sprendimą ir palikti galioti Vilniaus AVMI 2016 m. rugsėjo 16 d. sprendimą Nr. (4.65)FR0682-568 bei VMI 2016 m. gruodžio 23 d. sprendimą Nr. 68-370. Apeliacinis skundas grindžiamas šiais argumentais:
16.1. Nesąžiningas mokesčių mokėtojas negali remtis iš Vienkartinio gyventojų turto deklaravimo įstatymo išplaukiančiomis interesų garantijomis (pateiktos deklaracijos teisiniu stabilumu įgytu per ilgesnį laiko tarpą), kurios skirtos teisėtai besielgiantiems, sąžiningiems mokesčių mokėtojams. Priešingu atveju būtų pažeidžiamas mokesčių mokėtojų lygybės principas, bendrasis teisės principas ex iniuria non oritur ius (iš neteisės teisė neatsiranda). Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikoje ne kartą konstatuota, kad asmuo gali turėti teisėtų lūkesčių tik dėl teisėtai įgytų teisių ir teisėtų interesų. Šiuo atveju MAĮ 68 straipsnio nuostatos iš mokesčių administratoriaus pusės nebuvo pažeistos, nes mokestis už ankstesnį laikotarpį nei priskaičiuotas, nei perskaičiuotas. Minėtą teisės normą aiškinant lingvistiniu teisės interpretavimo būdu, aptariamas senaties terminas riboja mokesčių administratoriaus teisę apskaičiuoti ir perskaičiuoti mokesčius už ilgesnį nei straipsnyje įtvirtintą laikotarpį. Taip pat aptarta MAĮ 68 straipsnio 1 dalis neriboja mokesčių administratoriaus teisės nustatyti ir vertinti į šį terminą nepatenkančias faktines aplinkybes, kurios yra reikšmingos apskaičiuojamiems (perskaičiuojamiems) mokesčiams ir susijusioms sumoms. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikoje laikomasi pozicijos, kad nei MAĮ, nei kiti įstatymai, nenumato jokių apribojimų tiek mokesčių mokėtojui, tiek mokesčių administratoriui, apskaičiuojant bei perskaičiuojant mokesčius už tam tikrą mokestinį laikotarpį, remtis (vadovautis) papildoma įrodomąja medžiaga, kurioje užfiksuotos ankstesniais laikotarpiais atsiradusios faktinės aplinkybės, svarbios teisingam mokesčio apskaičiavimui (perskaičiavimui).
16.2. Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas savo praktikoje (administracinės bylos Nr. A8-693/2007, Nr. A442-206/2009, A556-1073/2010, A438-201/2011) laikosi pozicijos, kad sąvokos „tikrinti“ ir „apskaičiuoti“ yra skirtingos savo prasme bei faktinių aplinkybių, turinčių įtakos tikrinamo laikotarpio mokesčio apskaičiavimui, tyrimui MAĮ 68 straipsnio 1 dalies nuostatos netaikomos. Visa tai leidžia teigti, jog negali būti daroma analogija tarp teisės normų reglamentuojančių mokesčio apskaičiavimą ir duomenų svarbių mokesčio apskaičiavimui tyrimui.
17. Pareiškėja atsiliepime į apeliacinį skundą prašo atsakovo apeliacinį skundą atmesti, o Vilniaus apygardos administracinio teismo 2017 m. birželio 1 d. sprendimą palikti nepakeistą; priteisti pareiškėjai iš atsakovo su bylos nagrinėjimu susijusias išlaidas.
18. Pareiškėja nurodo, kad Vilniaus apygardos administracinis teismas pagrįstai sprendė, jog mokesčių administratorius neteisingai nustatė 2003 m. gruodžio 31 d. pareiškėjos turėtų piniginių lėšų likutį, kadangi privalėjo vadovautis pareiškėjos 2005 m. gegužės 2 d. pateiktos vienkartinės gyventojo (šeimos) 2003 m. gruodžio 31 d. turėto turto deklaracijos duomenimis, kurie mokestinio patikrinimo metu (2015 m.) jau buvo įgiję teisinį stabilumą, todėl privalomi ir nebekvestionuojami. Teismo išvada atitinka Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktiką administracinėse bylose Nr. A-2667-438/2015, Nr. eA-3938-438/2016. Pareiškėja neginčija, kad nagrinėjamoje byloje, siekdamas nustatyti reikšmingas mokesčių apskaičiavimui (perskaičiavimui) faktines aplinkybes, egzistavusias ankstesniais nei pareiškėjos patikrinimo laikotarpiu (2010 m.), mokesčių administratorius turėjo teisę ir pareigą rinkti ir vertinti papildomą įrodomąją medžiagą iš ankstesnių mokestinių laikotarpių. Tačiau įvertinant, kad pareiškėja 2005 m. gegužės 2 d. buvo pateikusi vienkartinę gyventojo 2003 m. gruodžio 31 d. turėto turto deklaraciją, siekdamas nustatyti faktines aplinkybes apie pareiškėjos ankstesniais nei 2010 m. mokestiniais laikotarpiais (konkrečiai – 2003 m. gruodžio 31 d.) turėtas pinigines lėšas, mokesčių administratorius privalėjo vadovautis būtent minėtoje deklaracijoje užfiksuotomis aplinkybėmis jų nekvestionuodamas, kadangi 2015 m. vykdant mokestinį patikrinimą deklaracijoje nurodytos aplinkybės (deklaracijos duomenys) administratoriaus atžvilgiu jau buvo įgijusios teisinį stabilumą.
19. Pareiškėja atkreipia dėmesį, kad mokesčių administratorius teismo sprendimą ginčiją tik vienu aspektu – dėl tariamai nepagrįstai konstatuoto pareiškėjos pateiktos vienkartinės turto deklaracijos duomenų teisinio stabilumo, tačiau, priešingai, nei apeliaciniame skunde deklaruoja atsakovas, ginčas šioje mokestinėje byloje kyla ne tik dėl 2003 m. gruodžio 31 d. pareiškėjos turėtų piniginių lėšų likučio, tačiau ir dėl administratoriaus už 2004–2010 m. laikotarpį apskaičiuotų pareiškėjos šeimos vartojimo išlaidų pagrįstumo. Tai, savo ruožtu, atsakovo apeliacinio skundo reikalavimą dėl teismo sprendimo visa apimtimi panaikinimo leidžia vertinti kaip nelogišką ir nepagrįstą.
20. Trečiasis suinteresuotas asmuo Vilniaus AVMI atsiliepime į apeliacinį skundą palaiko VMI apeliaciniame skunde išdėstytus argumentus ir prašo apeliacinį skundą tenkinti.
Teisėjų kolegija
k o n s t a t u o j a:
IV.
21. Nagrinėjamoje byloje mokestinis ginčas kilo dėl to, ar pagrįstai mokesčių administratorius konstatavo, kad pareiškėjos šeimos patirtos išlaidos grynais pinigais 2010 metais viršijo pajamas, ir mokestinė bazė ir mokesčiai apskaičiuoti vadovaujantis Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 70 straipsnio 1 dalies nuostatomis.
22. Vilniaus apygardos administracinis teismas skundžiamu sprendimu nusprendė panaikinti Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos 2016 m. gruodžio 23 d. sprendimą Nr. 68-370 bei Vilniaus apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos 2016 m. rugsėjo 16 d. sprendimą Nr. (4.65)FR0682-568 ir grąžinti mokestinį ginčą nagrinėti centriniam mokesčių administratoriui iš naujo. Tokį sprendimą pirmosios instancijos teismas priėmė iš esmės konstatavęs, kad mokesčių administratorius nepagrįstai nesivadovavo Vienkartinės gyventojo (šeimos) 2003 m. gruodžio 31 d. turėto turto deklaracijos duomenimis ir tuo pagrindu nepagrįstai minėtoje deklaracijoje nurodytų ir pareiškėjos įrodymais nepagrįstų pajamų apmokestinimą perkėlė į 2010 metų laikotarpį, taip pat nustatęs, kad byloje nėra pateikta duomenų, kad mokesčių administratorius mokestiniu laikotarpiu būtų tyręs ar kitaip tikrinęs aplinkybes, susijusias su pareiškėjos dukros vartojimo išlaidų vertinimu.
23. Apeliaciniame skunde atsakovas teigia, kad šioje byloje kilusį mokestinį ginčą tikslinga nagrinėti išplėstinei penkių teisėjų kolegijai, nes byloje yra keliami aktualūs teisiniai klausimai reikšmingi vystant tolimesnę mokestinių ginčų praktiką. Šiuo aspektu pabrėžtina, kad pagal Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo (toliau – ir ABTĮ) 43 straipsnio 2 dalį, Lietuvos vyriausiajame administraciniame teisme bylas nagrinėja trijų teisėjų kolegija; sudėtingoms byloms nagrinėti teismo pirmininko iniciatyva ar kolegijos siūlymu gali būti sudaroma išplėstinė penkių arba septynių teisėjų kolegija arba byla gali būti perduota nagrinėti teismo plenarinei sesijai. Tačiau Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo pirmininko 2018 m. gruodžio 12 d. nutartimi šiai bylai nagrinėti buvo sudaryta trijų teisėjų kolegija. Nurodyta nutartimi bylai nagrinėti sudaryta teisėjų kolegija, įvertinusi bylos medžiagą, taip pat nenustatė, kad nagrinėjamu atveju būtų tikslinga kreiptis į Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo pirmininką su siūlymu sudaryti išplėstinę teisėjų kolegiją šios bylos nagrinėjimui.
24. Atsakovas pirmosios instancijos teismo sprendimą ginčija tik vienu aspektu – dėl konstatuoto pareiškėjos pateiktos Vienkartinės gyventojo (šeimos) 2003 m. gruodžio 31 d. turėto turto deklaracijos duomenų teisinio stabilumo.
25. Pagal ABTĮ 140 straipsnio 1 dalį, teismas, apeliacine tvarka nagrinėdamas bylą, patikrina pirmosios instancijos teismo sprendimo pagrįstumą ir teisėtumą, neperžengdamas apeliacinio skundo ribų. Tai reiškia, kad teismas turi įvertinti apeliaciniame skunde nurodytus konkrečius argumentus, kuriais kvestionuojamos skundžiamame sprendime padarytos išvados. Pažymėtina, kad byloje nenustatytos aplinkybės, dėl kurių turėtų būti peržengtos atsakovo apeliacinio skundo ribos, bei nenustatyti sprendimo negaliojimo pagrindai, nurodyti ABTĮ 146 straipsnio 2 dalyje (ABTĮ 140 str. 2 d.), todėl apeliacinės instancijos teismas šią bylą apeliacine tvarka nagrinėja ir patikrina pirmosios instancijos teismo sprendimo pagrįstumą ir teisėtumą, neperžengdamas apeliacinio skundo ribų (ABTĮ 140 str. 1 d.).
26. Teisėjų kolegija pažymi, kad šioje byloje ginčas iš esmės kyla dėl to, ar mokesčių administratorius, 2015–2016 m. atlikdamas pareiškėjos mokestinį patikrinimą, galėjo tikrinti 2005 m. gegužės 2 d. pateiktos Vienkartinės gyventojo (šeimos) turto deklaracijos duomenų teisingumą ir pagrįstumą, jų nepripažinti bei atitinkamai apskaičiuoti pareiškėjai mokėtinus mokesčius ir su jais susijusias sumas už 2010 m., neatsižvelgdamas į minėtoje deklaracijoje nurodytas pinigines lėšas, kurias pareiškėja buvo deklaravusi kaip ne banke turimą grynųjų piniginių lėšų likutį.
27. Teisėjų kolegija, įvertinusi byloje nustatytas aplinkybes, sprendžia, kad šiuo aspektu pirmosios instancijos teismas, priimdamas skundžiamą sprendimą, pagrįstai vadovavosi Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2015 m. rugsėjo 23 d. sprendime administracinėje byloje Nr. A-2667-438/2015 pateiktais išaiškinimais, kuriuos patvirtina ir kitose analogiško pobūdžio bylose nuosekliai formuojama Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktika, jog būtų nepateisinama tokia situacija bei būtų neproporcinga kaip priemonė, jeigu mokesčių administratoriui būtų suteikta teisė neribotą laiką tikrinti asmens (gyventojo) deklaracijos, pateiktos iki 2005 m. gegužės 1 d., apie jo 2003 m. gruodžio 31 d. turėtą turtą duomenų tikrumą, o asmenį (gyventoją), neribotą laiką įpareigojant pagrįsti šios deklaracijos duomenis, t. y., šiems teisiniams santykiams nesuteikiant stabilumo neribotą laiką, bei kad šiems teisiniams santykiams pagal analogiją turi būti taikomos Lietuvos Respublikos gyventojų turto deklaravimo įstatymo 5 straipsnio 3 dalies ir 9 straipsnio 3 dalies bei MAĮ 68 straipsnio nuostatos (ABTĮ 4 str. 7 d.), mokesčių administratoriui suteikiančios teisę mokestinį patikrinimą atlikti, o tuo pačiu ir mokestį apskaičiuoti arba perskaičiuoti ne daugiau kaip už einamuosius ir penkerius praėjusius kalendorinius metus, skaičiuojamus atgal nuo tų metų, kada pradedama mokestį apskaičiuoti arba perskaičiuoti, sausio 1 dienos (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2015 m. rugsėjo 23 d. sprendimą administracinėje byloje Nr. A-2667-438/2015; 2016 m. rugsėjo 9 d. nutartį administracinėje byloje Nr. eA-3938-438/2016; 2017 m. spalio 25 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-1118-438/2017; 2018 m. kovo 28 d. nutartį administracinėje byloje Nr. eA-636-442/2018; 2018 m. birželio 20 d. nutartį administracinėje byloje Nr. eA-875-575/2018; 2018 m. gruodžio 5 d. nutartį administracinėje byloje Nr. eA-1636-556/2018 ir kt.). Apeliacinės instancijos teismo teisėjų kolegija nenustatė nei teisinio, nei faktinio pagrindo nukrypti nuo ankstesnės, dominuojančios šioje srityje Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikos, todėl taip pat ja vadovaujasi (Lietuvos Respublikos teismų įstatymo 33 str. 4 d.). Atsižvelgiant į tai, priešingi šiuo klausimu atsakovo apeliacinio skundo argumentai atmetami kaip nepagrįsti.
28. Todėl, vadovaujantis nurodytomis išvadomis, pirmosios instancijos teismas pagrįstai konstatavo, kad pareiškėjos mokesčių administratoriui 2005 m. gegužės 2 d. pateikta Vienkartinė gyventojo (šeimos) 2003 m. gruodžio 31 d. turėto turto deklaracija, t. y. joje nurodyti duomenys, įgijo teisinį stabilumą. Taigi, mokesčių administratorius, 2015–2016 m. atlikdamas pareiškėjos mokestinį patikrinimą, šių duomenų kvestionuoti ar įpareigoti pareiškėją pateikti minėtoje deklaracijoje nurodytų duomenų teisingumą patvirtinančius įrodymus neturėjo teisinio pagrindo.
29. Teisėjų kolegija sutinka su pirmosios instancijos teismo išvada, kad mokesčių administratorius nepagrįstai nesivadovavo Vienkartinės gyventojo (šeimos) 2003 m. gruodžio 31 d. turėto turto deklaracijos duomenimis ir tuo pagrindu nepagrįstai minėtoje deklaracijoje nurodytų ir pareiškėjos įrodymais nepagrįstų pajamų apmokestinimą perkėlė į 2010 metų laikotarpį, taip pat nagrinėjamoje mokestinėje byloje nesurinko visų galimų duomenų tikslu nustatyti realias pareiškėjos pajamas ir išlaidas, siekiant apskaičiuoti mokesčio bazę, todėl tai buvo pagrindas grąžinti centriniam mokesčių administratoriui mokestinį ginčą nagrinėti iš naujo.
30. Atsižvelgusi į tai, kas išdėstyta, teisėjų kolegija konstatuoja, jog pirmosios instancijos teismas pagrįstai panaikino Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos 2016 m. gruodžio 23 d. sprendimą Nr. 68-370.
31. Teisėjų kolegija atkreipia dėmesį, jog pirmosios instancijos teismas panaikino ir Vilniaus apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos 2016 m. rugsėjo 16 d. sprendimą Nr. (4.65)FR0682-568. Teisėjų kolegija pažymi, kad centrinis mokesčių administratorius, vadovaujantis MAĮ 2 straipsnio 22 punktu, 25 straipsnio 1 dalies 9 punktu ir 150 straipsniu, nagrinėja mokestinius ginčus, kurie kyla tarp mokesčio mokėtojo ir vietos mokesčio administratoriaus. Panaikinus vietos mokesčių administratoriaus sprendimą, centrinis mokesčių administratorius neturėtų teisinio pagrindo nagrinėti mokestinio ginčo, t. y. nebeliktų mokestinio ginčo objekto – vietos mokesčių administratoriaus sprendimo. Todėl pirmosios instancijos sprendimas keistinas, panaikinant tik Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos 2016 m. gruodžio 23 d. sprendimą Nr. 68-370 bei perduodant atsakovui mokestinį ginčą nagrinėti iš naujo.
Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 144 straipsnio 1 dalies 3 punktu, teisėjų kolegija
n u t a r i a:
Atsakovo Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos apeliacinį skundą patenkinti iš dalies.
Vilniaus apygardos administracinio teismo 2017 m. birželio 1 d. sprendimą pakeisti ir jo rezoliucinę dalį išdėstyti taip:
„Pareiškėjos V. Š. skundą tenkinti iš dalies.
Panaikinti Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos 2016 m. gruodžio 23 d. sprendimą Nr. 68-370 bei perduoti mokestinį ginčą Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos nagrinėti iš naujo.“.
Nutartis neskundžiama.
Teisėjai Romanas Klišauskas
Gintaras Kryževičius
Dainius Raižys