Administracinė byla Nr. eI3-7783-535/2024
Teisminio proceso Nr. 3-61-3-00937-2024-0
Procesinio sprendimo kategorijos: 12.12.2; 55.1.3
(S)
REGIONŲ ADMINISTRACINIS TEISMAS
S P R E N D I M A S
LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU
2024 m. spalio 22 d.
Vilnius
Regionų administracinio teismo teisėja Jūratė Gaidytė-Lavrinovič,
dalyvaujant pareiškėjos atstovui advokato padėjėjui Dainiui Daugirdai,
atsakovės atstovui Danel Sabukevič,
viešame teismo posėdyje žodinio proceso tvarka (nuotoliniu būdu) išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjos R. N. V. D. skundą atsakovei Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos dėl sprendimų panaikinimo.
Teismas
n u s t a t ė :
Pareiškėja R. N. V. D. su skundu kreipėsi į teismą ir prašo: 1) panaikinti Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – VMI) 2023-03-10 sprendimą dėl patikrinimo akto tvirtinimo Nr. (21.222 Mr) FR0682-68 (toliau – Sprendimas); 2) panaikinti Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – Komisija) 2024-02-19 sprendimą Nr. S-2024/28 (7-2023/208); 3) priteisti iš atsakovės VMI jos naudai patirtas bylinėjimosi išlaidas.
Nurodo, kad VMI Sprendimu papildomai į valstybės biudžetą patvirtinto sumokėti 15 494 Eur gyventojų pajamų mokesčio (toliau - GPM), 7 914,15 Eur GPM delspinigių ir 3 098,80 Eur baudą. VMI Sprendimu apribojo jos teisę į Lietuvos Respublikos gyventojų pajamų mokesčio įstatymo (toliau - GPMĮ) 17 straipsnio 1 dalies 53 punkte nustatytą GPMĮ lengvatą, taip pat nepripažino reikšmingos dalies gyvenamojo namo statybos bei įrengimo išlaidų. Komisija sprendimu nusprendė patvirtinti VMI Sprendimą.
Pareiškėja teigia, kad Komisija sprendime nevertino pateiktų objektyvių įrodymų dėl jos ir jos trijų nepilnamečių vaikų faktiškos gyvenamosios vietos. Komisija nustatydama, kad ji gyvenamąją vietą (duomenys neskelbtini) buvo įregistravusi nuo 2013-08-13 iki 2014-09-04, formaliai ir nepagrįstai įvertino, kad parduotas namas, adresu (duomenys neskelbtini) (toliau - Namas) nebuvo jos faktinė gyvenamoji vieta ir nepritaikė GPMĮ 17 straipsnio 1 dalies 53 punkte numatytos lengvatos. Komisija sprendime kvestionuoja Namo statybos išlaidas. V. M. patikrinimo metu ji rinko įrodymus, pateikė 2011-08-19 – 2013-07-08 laikotarpio Namo statybos išlaidų dokumentus. Komisija nevertino byloje esančių įrodymų, o tik patvirtino VMI poziciją, kad dokumentais pagrįstos patirtos Namo statybos išlaidos sudaro 54 737,90 Eur. Ji pateikė įrodymus bendrai 102 553,39 Eur išlaidų sumai, kurie nepagrįstai nepriskirti Namo statybos išlaidoms.
Paaiškina, kad ji 2011-09-29 įsigijo žemės sklypą, esantį (duomenys neskelbtini) . Minėtame žemės sklype pasistatė vienbutį blokuotą gyvenamąjį namą. Namas baigtas statyti 2013-07-08, parduotas 2016-07-01. Ji faktiškai Name gyveno nuo 2012 m. gruodžio mėn. iki 2016 m. liepos mėn., kai Namas buvo parduotas. Gyvenamąją vietą registravo tik nuo 2013-08-13, kadangi ji tuo laikotarpiu, nuo kada pradėjo faktiškai gyventi iki gyvenamosios vietos deklaravimo, laukėsi antro vaikelio. Taip pat anksčiau nei 2013 m. liepos mėn. negalėjo deklaruoti savo gyvenamosios vietos Name, nes Namas dar nebuvo priduotas ir neturėjo adreso. Besilaukdama ir iš karto po gimdymo nepajėgė tvarkytis iškilusių klausimų, tame tarpe gyvenamosios vietos deklaravimo dokumentų. Atsigavusi po gimdymo (antrasis vaikelis gimė (duomenys neskelbtini)) deklaravo gyvenamąją vietą Name 2013-08-13.
Pareiškėja nurodo, kad kaip įrodymą, jog faktiškai minėtą laikotarpį gyveno Name pateikė dokumentus, susijusius su realiu turto panaudojimu, kurie Komisijos buvo įvertinti kritiškai. Pateikė su AB „Lesto“ 2012-04-05 sudarytą elektros energijos pirkimo-pardavimo sutartį dėl Namo, taip pat priskaitymų ir mokėjimų už suvartotą elektros energiją ataskaitą nuo 2012 m. iki 2016 m. Pateikė su AB „Lietuvos dujos“ 2012 m. sudaryta gamtinių dujų pirkimo-pardavimo sutartį ir UAB „Ignitis“ priskaitymų ir mokėjimų ataskaitą už gamtines dujas už laikotarpį nuo 2012 - 2016 m. bei banko sąskaitos išrašus, iš kurių matyti, kad buvo vykdomi mokėjimai AB „Lesto“. Minėti įrodymai patvirtina, kad 2012 - 2016 m. laikotarpiu, kai ji faktiškai gyvenamo Name, buvo atsiskaitoma už suvartotą elektros energiją ir gamtines dujas. Tai patvirtina faktinį jos gyvenimą Name.
Komisija sprendime nepagrįstai ir remdamasi prielaidomis kvestionuoja pateiktus įrodymus nurodydama, kad elektros energijos ir dujų paslaugų teikimo sutartys yra sudaromos ir atsiskaitymai pagal jas vyksta turto savininkų vardu, nepriklausomai nuo to, ar savininkai faktiškai gyvena turte ar ne. Komisija teigia, kad vietinę rinkliavą už atliekų tvarkymą privalo mokėti nekilnojamojo turto objekto savininkai, nepriklausomai nuo gyvenimo konkrečiame nekilnojamojo turto objekte fakto. Toks Komisijos vertinimas, paremtas prielaidomis, nes Komisija nepateikė nei vieno įrodymo ar fakto, kad ji gyveno kitoje vietoje.
Komisija nevertino fakto, kad Namas nebuvo niekam perleistas, nebuvo sudaryta nuomos sutartis, ji su šeima Namą statėsi sau, nesiekdama komercinių tikslų. Ji neturėjo kito gyvenamosios paskirties būsto ar sąlygų gyventi kitame objekte (nesinuomavo kito būsto ar kitokiu pagrindu nesinaudojo kitu būstu). Komisija nevertino aplinkybių visumos, rėmėsi niekuo nepagrįsta, savo pačios išsikelta prielaida, kad ji gyveno ne Name.
Pareiškėja pažymi, kad jos dukra visą tą laikotarpį, nors ir gyvenamoji vieta nebuvo deklaruota adresu (duomenys neskelbtini), lankė vaikų darželį „(duomenys neskelbtini)“, šalia namų (duomenys neskelbtini). Jeigu ji faktiškai būtų gyvenusi, pvz., (duomenys neskelbtini) kaime, būtų taip pat tekę pakeisti vaikų darželį.
Nurodo, kad 2014-09-04 verslo idėjos realizavimo tikslais gyvenamąją vietą perregistravo į Riešės seniūniją, kadangi norėjo gauti Europos Sąjungos kaimo plėtros fondo lėšų vaikų darželiui toje gyvenvietėje įrengimui. Ji tuo metu buvo įsteigusi VšĮ „(duomenys neskelbtini)“. Norint gauti šią paramą, jos gyvenamoji vieta turėjo būti registruota toje seniūnijoje. Tačiau faktiškai ir toliau gyveno Name, kadangi ten, kur buvo formaliai deklaruota jos gyvenamoji vieta 2014-09-05 – 2015-02-18, mamos name adresu (duomenys neskelbtini), nebuvo realių sąlygų gyventi. Pažymi, kad jos mama gyveno kartu Name.
Komisija sprendime tokią jos poziciją vertina kaip komercinį jos interesą ir prisiimtą riziką dėl GPMĮ nustatytų pajamų iš nekilnojamojo turto apmokestinimo lengvatų praradimo. Komisija tokiu vertinimu nukrypsta nuo esminio klausimo nagrinėjimo dėl faktinės jos gyvenamosios vietos. Siekis plėtoti verslo idėją, taip prisidedant prie ikimokyklinio ugdymo veiklos skatinimo ir plėtojimo, savo šeimos finansinio stabilumo, nėra niekaip susiję su faktine jos gyvenamąja vieta.
Paaiškina, kad susiklosčius aplinkybėms, kurios privertė galvoti apie Namo pardavimą, ji tam, kad užtikrintų vaikų teisę į gyvenamąsias patalpas ir tuo pat metu turėtų galimybę parduoti Namą, 2015-02-19 perregistravo savo ir vaikų gyvenamąją vietą adresu (duomenys neskelbtini), nors faktiškai su vaikais ir mama toliau gyveno Name. Šeima faktiškai bute negyveno.
Faktą, kad ji toliau gyveno Name pagrindžia tai, kad butas (duomenys neskelbtini) buvo išnuomotas Philip Morris įmonei nuo 2014 m. rugpjūčio mėn. iki 2016 m. liepos mėn. Nuomos sutartis buvo nutraukta 2016 m. vasario mėn. Bute (duomenys neskelbtini), kai pastarasis buvo išnuomotas, savo gyvenamąją vietą deklaravo nuomininko Philip Morris įmonės darbuotoja kartu su savo partneriu. Kaip minėta, šias aplinkybes patvirtinantys įrodymai (nuomos sutartis) buvo pateikti Mokestinio patikrinimo metu su jos 2022-05-22 paaiškinimu, tačiau VMI ir Komisija šių įrodymų nevertino.
Pareiškėja nurodo, kad 2022-01-20 VMI pateiktame paaiškinime nurodė priežastis dėl kurių teko parduoti Namą. Pareiškėja su mažamečiais vaikais jame jautėsi nesaugiai, vienas iš bendruomenės kaimynų kėlė grėsmę aplinkiniams. Kaimynas grasindavo visiems besiartinantiems prie jo namo, kuris buvo arčiau ežero. Policijai buvo pranešami kaimyno veiksmai, tačiau niekas nedrįso pateikti skundo. Tai tik įrodo, kad ji nesiekė komercinės naudos parduodama Namą.
Komisija nevertina įrodymų, kad (duomenys neskelbtini) butas laikotarpiu nuo 2014 m. rugpjūčio mėn. iki 2016 m. vasario mėn. buvo išnuomotas ir ji faktiškai jame negalėjo gyventi, tik atkreipė dėmesį į faktą, kad savo gyvenamąją vietą deklaravo (duomenys neskelbtini) bute nuo 2016-04-14, kai nuomos sutartis su UAB „Philip Morris Baltic“ jau buvo nutraukta. Pareiškėja pažymi, kad Namas buvo parduotas 2016-07-01. Prieš parduodant Namą, ji turėjo užtikrinti gyvenamąsias patalpas vaikams, kad galėtų parduoti Namą.
Pareiškėja teigia, kad jos gautos pajamos priskirtos neapmokestinamosioms pajamoms, atitinka esminę sąlygą, nes parduotas jai nuosavybės teise priklausantis Namas buvo jos gyvenamoji vieta daugiau kaip 2 metus, tačiau neatitinka GPMĮ 17 straipsnio 1 dalies 53 punkte įtvirtinto formalaus reikalavimo – ji parduotame Name buvo deklaravusi gyvenamąją vietą vienerius metus ir vieną mėnesį.
Atkreipia dėmesį, kad Komisijos ir LVAT praktikoje pažymima, kad turinio viršenybės prieš formą principas mokesčių mokėtojo naudai mokesčių teisiniuose santykiuose gali būti taikomas, kai neišpildomas su mokesčių lengvata siejamas formalių veiksmų atlikimo reikalavimas, tačiau turinys atitinka mokesčių įstatymų nustatytas aplinkybes. Atitinkamai, neturėtų būti paneigtos jos mokesčių įstatymuose numatytos teisės ir mokesčių administratorius neturėtų pripažinti atitinkamas jos prievoles vien remiantis formalia jos veiklos išraiška, kai mokesčių administratoriui objektyviai yra žinomos aplinkybės, rodančios kitokį mokestinio santykio turinį. Turinio viršenybės prieš formą principas negalėtų būti taikomas mokestinėse situacijose, kai įstatymas imperatyviai nustato objektyvias normos taikymo sąlygas, nepriklausiančias nuo žmogaus valios. Šiuo atveju lengvatos taikymo sąlyga „deklaruota gyvenamoji vieta teisės aktų nustatyta tvarka“ yra susijusi su deklaravimo veiksmo atlikimu, leidžiančiu identifikuoti asmens gyvenamąją vietą.
Komisijos praktikoje pasisakoma, kad įstatymų leidėjas, įvertinęs Europos Sąjungos valstybių narių praktiką, nustatydamas minėtą lengvatą, siekė atleisti nuo apmokestinimo gyventoją, pardavusį būstą, kuriame faktiškai gyveno. Tad vertinant turinį lengvatos taikymo aspektu, faktinės aplinkybės leidžia daryti vienareikšmę išvadą, kad turinys neabejotinai atitinka įstatymo apibrėžtą lengvatos objektą. Komisija, nevertindama esminių aplinkybių, tik formaliai pažiūrėjusi į gyvenamosios vietos deklaravimo reikalavimą, nevisapusiškai bei neišsamiai išanalizavo susiklosčiusią situaciją, rėmėsi prielaidomis ir nesivadovavo turinio viršenybės prieš formą principu. Komisija ignoravo jos teikiamus paaiškinimus bei įrodymus, nevertino jų visumos.
Pareiškėja nurodo, kad Mokestinio patikrinimo metu VMI vertino jos pateiktus 2011-08-19 – 2013-07-08 laikotarpio Namo statybos išlaidos dokumentus ir nustatė, kad dokumentais pagrįstos patirtos namo statybos išlaidos sudaro 54 737,90 Eur. Ji pateikė dokumentus bendrai 102 553,39 Eur sumai, kurių VMI nepagrįstai nepriskyrė Namo statybos išlaidoms. Komisija sprendime taip pat darė išvadą, kad nėra pagrindo pripažinti, jog ji patyrė didesnes, nei apskaičiavo VMI, statybos išlaidas.
Komisija netinkamai įvertino, kad VMI šiuo atveju nenustatė būtinų sąlygų ir teisinio pagrindo mokesčius apskaičiuoti pagal mokesčių administratoriaus vertinimą (MAĮ 70 straipsnis). VMI, turėdama galimybę apskaičiuoti Namo medžiagų ir sąnaudų išlaidų vertę, nesirėmė VĮ Registrų centro, UAB „Sistela“ ar VMI duomenų bazės duomenimis, pateiktų lokalinių sąmatų duomenimis. Taip pat, Mokestinio patikrinimo metu ji nurodė, kad Namas buvo statomas ūkio būdu vieno iš (duomenys neskelbtini) bendrijos kaimyno. Kaimynas organizavo ir statė kelis bendrijos namus, supirkinėjo medžiagas. VMI nesirėmė kitų gyventojų VMI pateiktose deklaracijose bei Registrų centrui pateiktais duomenimis, kuriuose nustatyti gyvenamųjų namų pirkimo-pardavimo sandoriai ir deklaruotos statybos išlaidos.
Paaiškino, kad, stengiantis surinkti visus Namo statybos išlaidas pagrindžiančius dokumentus ir pateikti juos VMI, kritiškai pablogėjo sveikata. Ji fiziškai nebeturėjo jėgų rinkti dokumentų, Mokestinio patikrinimo pabaigoje nuo nuolatinės įtampos ir streso renkant dokumentus ir auginant tris nepilnamečius vaikus, ją ištiko insultas, todėl buvo atlikta operacija. Po operacijos ji buvo komos būsenoje, tuo pat metu VMI surašė Patikrinimo aktą. Dėl šių aplinkybių ji negalėjo pradėti mokestinio ginčo, dėl to Komisija atnaujino skundo pateikimo terminą. Tai, kad ji rinko, teikė VMI Namo statybos išlaidas pagrindžiančius dokumentus, neužkerta kelio mokesčių administratoriui dėl aukščiau nurodytų aplinkybių, Namo statybos išlaidas nustatyti pagal įvertinimą, UAB „Sistela“ teikiamą informaciją.
Atkreipia dėmesį, kad VMI savo praktikoje, atlikdama mokestinius patikrinimus, tais atvejais, kai mokesčių mokėtojai nepateikia statybos darbų sąnaudų ir medžiagų pagrindžiančių dokumentų, nenurodo statyboms patirtų išlaidų sumos, neįvardija statybas vykdžiusių asmenų, atliktų darbų kainos ar medžiagų įsigijimo ir panaudojimo išlaidų, kai neįmanoma tiksliai įvertinti kada ir kokie statybos darbai buvo atlikti, kokios statybinės medžiagos buvo panaudotos, kiek kainavo statybos darbai ir medžiagos, statybos išlaidas apskaičiuoja pagal savo įvertinimą. VMI ir dabar taiko viešai prieinamas išlaidų skaičiavimo metodikas (sistemas), pvz., UAB „Sistela“.
Nesutinka su Komisijos sprendime daroma išvada, kad nėra pagrindo pripažinti, jog ji patyrė didesnes, nei apskaičiavo mokesčių administratorius, statybos išlaidas. Nesutinka su nurodytomis VMI ir Komisijos nepripažintomis Namo statybos išlaidų sumomis ir prašo nurodytas išlaidas pripažinti tinkamomis.
Atsakovė VMI atsiliepime su pareiškėjos skundu nesutinka, prašo jį atmesti kaip nepagrįstą.
Nurodo, kad pareiškėja žemės sklypą, esantį adresu: (duomenys neskelbtini), nusipirko 2011-09-29 ir pastatė vienbutį blokuotą gyvenamąjį Namą (Vilniaus m. savivaldybės administracijos 2012-04-12 statybos leidimas Nr. (duomenys neskelbtini)). Minėtas Namas pabaigtas statyti 2013-07-08 (Deklaraciją apie statybos užbaigimą Nr. 3). Pareiškėja pagal 2016-07-01 pirkimo – pardavimo sutartį Nr. (duomenys neskelbtini) Namą (su priskirtais žemės sklypais) pardavė 2016-07-01. Gyventojų registro duomenimis, pareiškėja šiame Name savo gyvenamąją vietą deklaravo laikotarpiu nuo 2013-08-13 iki 2014-09-04, iki šio Namo pardavimo (2016-07-01) gyvenamosios vietos adresu: (duomenys neskelbtini), nebuvo deklaravusi. Taigi, pareiškėja pardavė nekilnojamąjį turtą, neišlaikiusi jo 10 metų, parduotame Name teisės aktų nustatyta tvarka iki Namo pardavimo nebuvo deklaravusi gyvenamosios vietos, per vienerius metus nuo Namo pardavimo už Namą gautų lėšų nepanaudojo kito gyvenamojo būsto įsigijimui, todėl patikrinimo metu, įvertinus nustatytas aplinkybes, pagrįstai konstatuota, kad pareiškėja neatitiko GPMĮ 17 straipsnio 28, 53, 54 dalyse nustatytų nekilnojamojo turto pardavimo pajamų neapmokestinimo sąlygų.
Atsakovė pažymi, jog pareiškėja 2016-07-01 pardavė Namą, kuriame teisės aktų nustatyta tvarka iki namo pardavimo nebuvo deklaravusi gyvenamosios vietos (Name savo gyvenamąją vietą deklaravo laikotarpiu nuo 2013-08-13 iki 2014-09-04), todėl nėra pagrindo minėto turto pardavimo pajamas pripažinti neapmokestinamosiomis pajamomis, nes nebuvo tenkinama būtina ir imperatyvi GPMĮ 17 straipsnio 1 dalies 53 ir 54 punktuose įtvirtinta sąlyga. Dėl pareiškėjos pateiktų įrodymų apie faktišką gyvenimą ginčo name, nurudo, jog šie įrodymai (komunalinius mokėjimus patvirtinantys dokumentai, nuotraukos, pranešimas apie nuomos sutarties nutraukimą, pažyma apie gyvenamąją vietą deklaravusius asmenis, vertintini kritiškai, kaip nepagrindžiantys pareiškėjos įrodinėjamų aplinkybių. Be to, nustačius, kad gyventojas parduotame gyvenamajame būste gyvenamosios vietos įstatymo nustatyta tvarka nebuvo deklaravęs, aplinkybė, kad jis faktiškai gyveno parduoto gyvenamojo būsto adresu taikant GPMĮ 17 straipsnio 1 dalies 54 punkto nuostatas, jokios reikšmės neturi (LVAT 2018-04-11 nutartis adm. byloje Nr. eA-614- 556/2018, 2019-10-08 nutartis adm. byloje Nr. eA-3822-968/2019, 2020-02-26 nutartis adm. byloje Nr. eA-307-442/2020).
Atsakovė nurodo, kad sutinka su Komisijos vertinimu, jog ginčo situacijoje nėra pagrindo pagrįstu pripažinti pareiškėjos dėstomą teiginį, jog pareiškėja buvo priversta 2014-09-04 savo gyvenamąją vietą perregistruoti adresu: (duomenys neskelbtini) dėl Europos Sąjungos kaimo plėtros fondo lėšų vaikų darželio toje gyvenvietėje įrengimui, gavimo. Tokią pareiškėjos poziciją Komisija pagrįstai vertino kaip komercinį pareiškėjos interesą ir prisiimtą riziką dėl aptariamų GPMĮ nustatytų pajamų iš nekilnojamojo turto apmokestinimo lengvatų praradimo. Pareiškėjos nurodyta aplinkybė, jog name, adresu: (duomenys neskelbtini), 2014-09-05–2015-02-18 nebuvo sąlygų gyventi, neįrodyta. Be to, iš Patikrinimo akto medžiagos matyti, kad pareiškėja šio namo adresu gyvenamąją vietą deklaravo ir laikotarpiu nuo 2015-08-17 iki 2016-04-13.
Taip pat kritiškai vertina pareiškėjos pozicija, jog pareiškėja 2015-02-18 perregistravo savo ir vaikų gyvenamąją vietą bute, esančiame adresu: (duomenys neskelbtini), tam, kad užtikrinti vaikų teises į gyvenamąsias patalpas ir tuo pat metu turėti galimybę parduoti Namą, tačiau realiai jame negyveno, nes nuo 2014 m. rugpjūčio mėn. iki 2016 m. liepos mėn. šis butas buvo išnuomotas UAB „Philip Morris Baltic“ (jame gyveno šios įmonės darbuotoja). Komisija, pasisakydama dėl šių pareiškėjos argumentų teisingai akcentavo, kad vertinant nagrinėjamą laikotarpį (dvejus metus iki Namo pardavimo), pareiškėja gyvenamąją vietą deklaravo 5 kartus: nuo 2013-08-13 iki 2014-09-04 deklaravo adresu: (duomenys neskelbtini) ; nuo 2014-09-05 iki 2015-02-18 – adresu: (duomenys neskelbtini).; nuo 2015-02-19 iki 2015-08-16 – adresu: (duomenys neskelbtini); nuo 2015-08-17 iki 2016-04-13 – adresu: (duomenys neskelbtini); nuo 2016-04-14 iki 2017-02-15 – adresu: (duomenys neskelbtini). Taigi, bute, adresu: (duomenys neskelbtini), pareiškėjos gyvenamoji vieta buvo registruota, ne tik, kaip teigia pareiškėja, 2015-02-18, bet 2016-04-14, kuomet su UAB „Philip Morris Baltic“ 2014-08-01 sudaryta šio buto nuomos sutartis jau buvo nutraukta (Pagal 2015-11-30 UAB „Philip Morris Baltic“ pranešimą dėl sutarties nutraukimo minėta sutartis nutraukta nuo 2016-02-01).
Atsakovė mano, kad pareiškėja šiuo atveju nepagrįstai remiasi Komisijos 2019-08-26 sprendimu Nr. S-106 (7-79/2019), kaip suformuota teismų praktika. Pažymi, jog ne Komisija, o Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas, kaip aukščiausioji teisminė instancija, administracinėse bylose formuoja vienodą administracinių teismų praktiką, aiškinant ir taikant įstatymus bei kitus teisės aktus, kuri yra privaloma bendrosios kompetencijos teismams. Tuo tarpu Komisija yra ikiteisminė ginčus nagrinėjanti institucija, kurios sprendimai yra privalomi ginčo šalims.
Atsakovė aptaria GPMĮ nuostatas, reglamentuojančias apmokestinamųjų pajamų apskaičiavimo tvarką bei sąlygas ir nurodo, kad pareiškėja patikrinimo metu teikdama statybos išlaidas pagrindžiančius dokumentus bendrai 102 553,39 Eur sumai, o vėliau mokesčių administratoriui pripažinus tinkamomis išlaidomis dalį lėšų, pareiškėjos prašymas išlaidas nustatinėti išvestiniais būdais t. y. pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą, prieštarauja jos pačios pirminei pozicijai apie patirtas išlaidas. Pareiškėjai pateikus statybos išlaidas pagrindžiančius dokumentus ir duomenis apie statybas, nebuvo būtinų sąlygų ir teisinio pagrindo taikyti Mokesčių administravimo įstatymo (toliau – MAĮ) 70 straipsnį (mokesčius apskaičiuoti pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą), taip pat statybos išlaidas apskaičiuoti pagal Registrų centro, UAB „Sistela“ ar kt. duomenis, todėl pareiškėjos mokestinė prievolė nustatyta įprastine tvarka, pagal pareiškėjos pateiktus dokumentus. Patikrinimo akte yra išsamiai aprašyta, kokios išlaidos ir dėl kokių priežasčių nepriskirtinos statyboms išlaidoms.
Nurodo, kad Namo statybos išlaidoms nepriskirtos išlaidų sumos, nurodytos komerciniuose pasiūlymuose, lokalinėje sąmatoje, el. laiškuose, apskaitos registruose, konstatavus, kad šie dokumentai nėra statybos išlaidas patvirtinantys juridinę galią turintys dokumentai ar nustačius, kad pateikti Namo statybos dokumentai yra be privalomų rekvizitų, pagal operacijos turinį nėra galimybės identifikuoti kas buvo nupirkta, t. y. dokumentai neturi juridinės galios ar iš viso nepateikus statybos išlaidas patvirtinančių dokumentų tam tikrai sumai. Nustatyta, kad kai kurie Namo statybos išlaidas pagrindžiantys dokumentai įtraukti į suvestinę po 2-3 kartus. Taip pat nustatyta, kad tam tikroms išlaidų sumoms pagrįsti nepateikti atsiskaitymo / apmokėjimo dokumentai, paslaugų teikėjas nebuvo įregistravęs verslo liudijimo / individualios veiklos pagal pažymą. Namo statybos išlaidoms patikrinimo metu nebuvo priskirta notaro įgaliojimo tvirtinimo išlaidų, pavogtų metalinių tvoros vamzdžių vertės, virtuvės ir kitų baldų komplektų įsigijimo išlaidų, buitinės technikos įsigijimo išlaidų, kuro įsigijimo išlaidų, žaliuzių įsigijimo išlaidų; konteinerio įsigijimo išlaidų, geriamojo vandens mikrobiologinio tyrimo paslaugų vertės, turto vertinimo, turto draudimo išlaidų, išlaidų už sutartinės hipotekos lakšto sudarymą, įregistravimą, susitarimo pakeitimą. Taip pat Namo statybos išlaidoms nebuvo priskirta gatvės pagrindo įrengimo ir gerbūvio darbų vertė, konstatavus, kad šios išlaidos neatitinka Statybos įstatymo 2 straipsnio 15 punkto nuostatų. Patikrinimo metu, Namo statybos išlaidoms nepriskirtos langų ir jų montavimo išlaidų vertės pagal tiekėjo pateiktus dokumentus, nustačius, kad šie langai sumontuoti ne Name ir kt. Taip pat patikrinimo metu nebuvo vertinamos suvestinėje nurodytos bei papildomai pateiktos Namo statybos išlaidos, patirtos nuo 2013-07-09, t. y. po Namo statybos užbaigimo (2013-07-08 deklaracija apie statybos užbaigimą).
Pareiškėja skunde teismui nurodo 22 atvejus, kurie jos nuomone, nepagrįstai patikrinimo metu nepripažinti tinkamomis statybos išlaidomis. Atsakovė nurodo, kad su pareiškėja nesutinka, bei atsiliepime pasisako dėl kiekvieno iš jų: 1) 2011-08-19 paslaugų teikimo sutartis - nepateikti atsiskaitymo dokumentai, paslaugų teikėjas nebuvo įregistravęs verslo liudijimo / individualios veiklos pagal pažymą; 2) 2011-08-22 ir 2011-08-28 UAB MK Blecxa komerciniai pasiūlymai - komerciniai pasiūlymai nėra statybos išlaidas patvirtinantys dokumentai, turintys juridinę galią; 3) 2011-11-10 - išlaidos neatitinka Statybos įstatymo 2 straipsnio 15 punkto nuostatų, nepateikti atsiskaitymo dokumentai; 4) 2011-11-02 PVM SF Nr. VHAN70317 UAB „OBER-HAUS“ nekilnojamasis turtas – turto vertinimo ataskaita nėra statybos išlaidas patvirtinantis dokumentas; 5) 2012-01-01 UAB „MK Blecxa“ lokalinė sąmata – lokalinė sąmata nėra statybos išlaidas patvirtinantis dokumentas; 6) 2012-03-30 UAB „MK Blecxa“ atliktų darbų sąrašas – dokumente nėra privalomų rekvizitų, atsiskaitymo; 7) 2012-03-03 UAB „Nail-Web.LT“ išankstinė sąskaita – dokumente nėra privalomų rekvizitų, nenurodytas pirkėjas, nėra apmokėjimo; 8) 2012-06-05 UAB „MK Blecxa“ apskaitos registras – apskaitos registras nėra statybos išlaidas patvirtinantis dokumentas; 9) 2012 m. birželio 8 d. UAB „Valensta“ pasiūlymas – komercinis pasiūlymas nėra statybos išlaidas patvirtinantis dokumentas; 10) 2012-07-27 PVM SF Nr. VHAN74821 UAB „OBER-HOUSE“ – turto vertinimas nėra statybos išlaidas patvirtinantis dokumentas; 11) 2012-10-02 Atliktų darbų aktas – gerbuvio darbai nepriskiriami statybos išlaidoms; 12) 2012-10-26, 2012-10-29, 2012-10-0 UAB „Vilpra“- dokumentuose nėra privalomų rekvizitų; 13) 2012-10-30 statybos darbų medžiagos, pardavėjas UAB „Himėja“ - dokumentai kasos aparato pirkėjui (neįvardintas pirkėjas), pagal kuriuos nepateikti apmokėjimo dokumentai (atsiskaityta ne iš pareiškėjos banko sąskaitos); 14) 2012-10-30 UAB „MK Blecxa“ medžiagos - komercinis pasiūlymas nėra statybos išlaidas patvirtinantis dokumentas; 15) 2012-11-08 PVM SF Nr. 1200711 UAB „Vilpra” – nėra privalomų rekvizitų; 16) 2012-11-14 UAB Senukų prekybos centras – nėra privalomų rekvizitų (pirkėjas UAB „Sąlytis“); 17) 2012-11-16 statybinės medžiagos, UAB „Himėja“ – nėra privalomų rekvizitų; 18) 2012-11-19 langai UAB „Valensta“ – pasiūlymas nėra statybos išlaidas patvirtinantis dokumentas; 19) 2012-12-15 sutartys su J. K. - nepateikti atsiskaitymo dokumentai, paslaugų teikėjas nebuvo įregistravęs verslo liudijimo / individualios veiklos pagal pažymą; 20) 2012-12-03 UAB „Linea“ - nėra privalomų rekvizitų; 21) 2012-12-06 UAB „Bonusera“ - nėra privalomų rekvizitų; 22) 2013-01-02 įsigytos prekės iš UAB Dekoras ir D. K. firma – nepateikti įsigijimo dokumentai.
Atsakovė nurodo, kad pareiškėja nepagrįstai remiasi galimai kito mokesčio mokėtojo patikrinimo duomenimis, tai nėra leistinas įrodymas. Tačiau, kaip matyti iš nurodyto teksto, analizuojamos situacijos ir nurodytos skunde, faktinės aplinkybės yra skirtingos.
Teismo posėdyje pareiškėjos atstovas palaikė skundą ir prašė jį tenkinti.
Atsakovės atstovas prašė skundą atmesti atsiliepime išdėstytais argumentais.
Teismas
k o n s t a t u o j a :
Byloje ginčas kilo dėl VMI Sprendimo, kuriuo patvirtintas 2022-12-14 patikrinimo aktas Nr. (21.222Mr)FR0680-401 ir jame papildomai apskaičiuota 15 494 Eur GPM, apskaičiuoti 7 914,15 Eur GPM delspinigių, skirta 3 098,80 Eur GPM bauda, taip pat dėl ikiteismine tvarka pareiškėjos skundą išnagrinėjusios Komisijos sprendimo, teisėtumo ir pagrįstumo.
Byloje nustatyta, kad VMI, vykdydama 2021-12-29 pavedimą tikrinti Nr. (21.222 Mr) FR0773-1963, atliko pareiškėjos GPM už 2016 m. laikotarpį apskaičiavimo, deklaravimo, sumokėjimo teisingumo patikrinimą. Mokestinio patikrinimo metu nustatė: 1) pareiškėja 2016-04-27 – 2016-08-01 laikotarpiu iš AIRBNB į banko sąskaitą gavo 4 151 Eur ir laikotarpiu 2016-07-04–2016-12-15 iš M. V. į banko sąskaitą gavo 8 400 Eur už buto, esančio adresu: (duomenys neskelbtini), nuomą. Pareiškėja 2016 m. nebuvo įsigijusi verslo liudijimo patalpų nuomos veiklai, todėl turėjo prievolę 12 551 Eur nuomos pajamų (8 400 + 4 151) deklaruoti 2016 m. metinės pajamų deklaracijos GPM308P priede „Apmokestinamosios pajamos“ pajamų rūšies kodu 23 (nekilnojamojo daikto nuomos pajamos). Pareiškėja deklaravo 6 000 Eur nuomos pajamų, t. y. 6 551 Eur mažiau; 2) pareiškėja gautas nekilnojamojo turto pardavimo pajamas 2016 m. metinėje pajamų deklaracijoje klaidingai deklaravo kaip neapmokestinamąsias. Nustatyta, kad pareiškėja pardavė nekilnojamąjį turtą, neišlaikiusi jo 10 metų, todėl, vadovaujantis GPMĮ 17 straipsnio 1 dalies 28 punkto nuostatomis, už parduotą namą su priskirtu žemės sklypu gautos pajamos priskirtos apmokestinamosioms pajamoms ir nėra pagrindo minėto turto pardavimo pajamas pripažinti neapmokestinamosiomis pajamomis, nes nebuvo tenkinama būtina ir imperatyvi GPMĮ 17 straipsnio 1 dalies 53 ir 54 punktuose įtvirtinta sąlyga.
VMI 2023-03-10 sprendimu dėl patikrinimo akto tvirtinimo Nr. (21.222 Mr) FR0682-68 patvirtino 15 494 Eur GPM, apskaičiavo 7914,15 Eur GPM delspinigių, skyrė 3 098,80 Eur GPM baudą.
Pareiškėja, nesutikdama su VMI Sprendimu, pateikė skundą Komisijai, kuri 2024-02-19 sprendimu Nr. S-2024/28 (7-2023/208) patvirtino VMI Sprendimą.
Pareiškėja nesutinka su VMI ir Komisijos sprendimais. Teigia, kad ji realiai / faktiškai gyveno pastatytame Name nuo 2012 m. gruodžio mėn. iki 2016 m. liepos mėn., iki Namo pardavimo, pateikė šias aplinkybes patvirtinančius dokumentus, todėl ginče aptariamoms jos gautoms nekilnojamojo turto pardavimo pajamoms yra taikytina GPMĮ 17 straipsnio 1 dalies 53 ir 54 punktuose numatyta apmokestinimo GPM lengvata / išimtis, pritaikant MAĮ 10 straipsnyje įtvirtintą turinio viršenybės prieš formą principą. Taip pat teigia, kad VMI nepagrįstai nepriskyrė Namo statybos išlaidoms pateiktų dokumentų bendrai 102 553,39 Eur sumai. VMI statybos išlaidas turėjo apskaičiuoti vadovaudamasi MAĮ 70 straipsniu (pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą).
GPMĮ 17 straipsnio 1 dalies 53 punkte nustatyta, kad GPM neapmokestinamosios pajamos yra pajamos, gautos pardavus ar kitaip perleidus nuosavybėn Europos ekonominės erdvės valstybėje esantį gyvenamąjį būstą (įskaitant priskirtą žemę), jeigu jame pastaruosius 2 metus iki pardavimo ar kitokio perleidimo nuosavybėn buvo gyventojo gyvenamoji vieta, deklaruota teisės aktų nustatyta tvarka. GPMĮ 17 straipsnio 1 dalies 54 punkte nustatyta, kad neapmokestinamosios pajamos yra pardavus ar kitaip perleidus nuosavybėn Europos ekonominės erdvės valstybėje esantį gyvenamąjį būstą (įskaitant priskirtą žemę), kuriame gyventojo gyvenamoji vieta, deklaruota teisės aktų nustatyta tvarka, buvo trumpesnį negu šios dalies 53 punkte nurodytą laiką, gautos pajamos, kurios per vienus metus nuo tokio būsto pardavimo ar kitokio perleidimo nuosavybėn yra panaudojamos kito Europos ekonominės erdvės valstybėje esančio gyvenamojo būsto, kuriame gyventojas teisės aktų nustatyta tvarka deklaruoja gyvenamąją vietą, įsigijimui.
LVAT savo praktikoje yra nurodęs, jog tam, kad gautos nekilnojamojo turto pardavimo pajamos pagal GPMĮ 17 straipsnio 1 dalies 54 punktą būtų neįskaitomos į GPM apmokestinamąsias pajamas, turi būti nustatytos šios būtinosios sąlygos: 1) tokias pajamas asmuo gavo pardavęs ar kitaip perleidęs nuosavybėn Europos ekonominės erdvės valstybėje esantį gyvenamąjį būstą (įskaitant priskirtą žemę), kuriame jis trumpiau nei 2 metus teisės aktų nustatyta tvarka buvo deklaravęs gyvenamąją vietą; 2) pajamas iš tokio būsto pardavimo asmuo per vienerius metus nuo pardavimo panaudoja kito Europos ekonominės erdvės valstybėje esančio gyvenamojo būsto, kuriame jis teisės aktų nustatyta tvarka deklaruoja gyvenamąją vietą, įsigijimui. LVAT savo praktikoje taip pat yra pažymėjęs, jog GPMĮ 17 straipsnio 1 dalies 54 punktas imperatyviai reikalauja, kad parduotame gyvenamajame būste būtų ir gyventojo gyvenamoji vieta, deklaruota teisės aktų nustatyta tvarka. LVAT dėl minėtų lengvatų taikymo taip pat yra konstatavęs, jog „visos analizuojamoje teisės normoje įtvirtintos pajamų pripažinimo neapmokestinamosiomis sąlygos yra būtinosios, todėl neišpildžius nors vienos iš sąlygų, nėra pagrindo pripažinti pajamas neapmokestinamosiomis“ (LVAT 2018-04-11 nutartis adm. byloje Nr. eA-614-556/2018, 2020-02-26 nutartis adm. byloje Nr. eA-307-442/2020).
Lietuvos Respublikos gyvenamosios vietos deklaravimo įstatymo 2 straipsnio 2 dalyje nustatyta, kad gyvenamosios vietos deklaravimas – gyvenamosios vietos adresą sudarančių ir kitų šiame įstatyme nustatytų duomenų pateikimas gyvenamosios vietos deklaravimo įstaigai. Šio įstatymo 10 straipsnio 1 dalyje buvo numatyta, jog asmuo deklaruoja tik vieną gyvenamąją vietą, net jeigu vienu metu gyvena keliose vietose. Nustačius, kad gyventojas parduotame gyvenamajame būste gyvenamosios vietos įstatymo nustatyta tvarka nebuvo deklaravęs, aplinkybė, kad jis faktiškai gyveno parduoto gyvenamojo būsto adresu taikant GPMĮ 17 straipsnio 1 dalies 54 punkto nuostatas, jokios reikšmės neturi (LVAT 2018-04-11 nutartis adm. byloje Nr. eA-614- 556/2018, 2019-10-08 nutartis adm. byloje Nr. eA-3822-968/2019, 2020-02-26 nutartis adm. byloje Nr. eA-307-442/2020).
Taigi, iš aptarto matyti, kad esminė pajamų pripažinimo neapmokestinamosiomis lengvatos taikymo sąlyga yra gyvenamosios vietos deklaravimas Gyvenamosios vietos deklaravimo įstatyme nustatyta tvarka. Pagal Gyvenamosios vietos deklaravimo įstatymo 4 straipsnio 15 dalį asmuo laikomas deklaravusiu gyvenamąją vietą nuo deklaravimo duomenų įrašymo į Lietuvos Respublikos gyventojų registrą dienos. Kuriame būste ir kada deklaruoti gyvenamąją vietą sprendžia pats gyventojas.
Iš byloje pateiktų rašytinių įrodymų nustatyta, kad pareiškėja žemės sklypą, esantį adresu: (duomenys neskelbtini), nusipirko 2011-09-29 ir pastatė vienbutį blokuotą gyvenamąjį Namą (Vilniaus m. savivaldybės administracijos 04-12 statybos leidimas Nr. (duomenys neskelbtini)). Namas pabaigtas statyti 2013-07-08 (Deklaracija apie statybos užbaigimą Nr. 3). Pareiškėja pagal 2016-07-01 pirkimo - pardavimo sutartį Nr. (duomenys neskelbtini) Namą (su priskirtais žemės sklypais) pardavė 2016-07-01. Gyventojų registro duomenimis, pareiškėja Name savo gyvenamąją vietą deklaravo laikotarpiu nuo 2013-08-13 iki 2014-09-04, iki Namo pardavimo (2016-07-01) gyvenamosios vietos adresu: (duomenys neskelbtini), nebuvo deklaravusi.
Aptarti rašytiniai įrodymai patvirtina, kad pareiškėja žemės sklypą, esantį (duomenys neskelbtini), nusipirko 2011-09-29, Namą pasistatė 2013-07-08 ir jį (su priskirtais žemės sklypais) pardavė 2016-07-01. Pareiškėja Gyventojų registro duomenimis, šiame name savo gyvenamąją vietą deklaravo laikotarpiu nuo 2013-08-13 iki 2014-09-04. Konstatuotina, kad pareiškėja pardavė nekilnojamąjį turtą, neišlaikiusi jo 10 metų, todėl vadovaujantis GPMĮ 17 straipsnio 1 dalies 28 punkto nuostatomis, už parduotą namą su priskirtu žemės sklypu gautos pajamos priskiriamos apmokestinamosioms pajamoms. Be to pareiškėja 2016-07-01 pardavė Namą, kuriame teisės aktų nustatyta tvarka iki namo pardavimo nebuvo deklaravusi gyvenamosios vietos (šiame name savo gyvenamąją vietą deklaravo laikotarpiu nuo 2013-08-13 iki 2014-09-04), todėl nėra pagrindo minėto turto pardavimo pajamas pripažinti neapmokestinamosiomis pajamomis, nes nebuvo tenkinama būtina ir imperatyvi GPMĮ 17 straipsnio 1 dalies 53 ir 54 punktuose įtvirtinta sąlyga. Darytina išvada, kad VMI pagrįstai darė išvadą, kad pareiškėja gautas nekilnojamojo turto pardavimo pajamas 2016 m. metinėje pajamų deklaracijoje klaidingai deklaravo kaip neapmokestinamąsias.
Pareiškėja skunde ir pareiškėjos atstovas posėdžio metu nurodė, jog pareiškėja realiai / faktiškai gyveno pastatytame Name nuo 2012 m. gruodžio mėn. iki 2016 m. liepos mėn., kai Namas buvo parduotas. Nurodė, kad: 1) 2014-09-04 savo gyvenamąją vietą perregistravo adresu: (duomenys neskelbtini), siekdama gauti Europos Sąjungos kaimo plėtros fondo lėšų vaikų darželio toje gyvenvietėje įrengimui (siekiant gauti lėšas, pareiškėjos gyvenamoji vieta turėjo būti registruota toje seniūnijoje); 2) 2015-02-18 perregistravo savo ir vaikų gyvenamąją vietą bute, adresu: (duomenys neskelbtini), kad užtikrinti vaikų teisę į gyvenamąsias patalpas ir tuo pat metu turėti galimybę parduoti Namą; 3) butas adresu, (duomenys neskelbtini), buvo išnuomotas nuo 2014 iki 2016-07-31 Philip Moris įmonei.
Teismas dar kartą pažymi, kad GPMĮ 17 straipsnio 1 dalies 54 punktas imperatyviai (lotyniškai imperativus - liepiamasis, įsakomasis, t. y. liepiantis, įsakantis; reiškiantis neatidėliotiną būtinumą) reikalauja, kad parduotame gyvenamajame būste būtų ir gyventojo gyvenamoji vieta, deklaruota teisės aktų nustatyta tvarka. Pareiškėjos nurodytos aplinkybės ir pateikti įrodymai, nepatvirtina, kad parduotame Name buvo pareiškėjos gyvenamoji vieta, deklaruota teisės aktų nustatyta tvarka.
Teismo įsitikinimu, pareiškėjos teiginiai, kad pareiškėja buvo priversta 2014-09-04 savo gyvenamąją vietą perregistruoti adresu: (duomenys neskelbtini) dėl Europos Sąjungos kaimo plėtros fondo lėšų vaikų darželio toje gyvenvietėje įrengimui, gavimo, vertintina kaip komercinis pareiškėjos interesas ir prisiimta rizika dėl aptariamų GPMĮ nustatytų pajamų iš nekilnojamojo turto apmokestinimo lengvatų praradimo. Byloje nepateikta įrodymų, kad name adresu: (duomenys neskelbtini), 2014-09-05–2015-02-18 nebuvo sąlygų gyventi. Atkreiptinas dėmesys, kad iš Patikrinimo akto medžiagos matyti, kad pareiškėja šio namo adresu gyvenamąją vietą deklaravo ir laikotarpiu nuo 2015-08-17 iki 2016-04-13.
Teismas pareiškėjos argumentus dėl 2015-02-18 perregistravimo savo ir vaikų gyvenamosios vietos bute, esančiame adresu: (duomenys neskelbtini), tam, kad užtikrintų vaikų teises į gyvenamąsias patalpas, taip pat vertina kritiškai. Bylos duomenys patvirtina, kad per nagrinėjamą laikotarpį (dvejus metus iki Namo pardavimo), pareiškėja gyvenamąją vietą deklaravo 5 kartus: nuo 2013-08-13 iki 2014-09-04 deklaravo adresu: (duomenys neskelbtini); nuo 2014-09-05 iki 2015-02-18 – adresu: (duomenys neskelbtini) ; nuo 2015-02-19 iki 2015-08-16 – adresu: (duomenys neskelbtini) ; nuo 2015-08-17 iki 2016-04-13 – adresu: (duomenys neskelbtini) ; nuo 2016-04-14 iki 2017-02-15 – adresu: (duomenys neskelbtini). Taigi, bute, adresu: (duomenys neskelbtini), pareiškėjos gyvenamoji vieta buvo registruota, ne tik, kaip teigia pareiškėja, 2015-02-18, bet 2016-04-14, kuomet su UAB „Philip Morris Baltic“ 2014-08-01 sudaryta šio buto nuomos sutartis jau buvo nutraukta (Pagal 2015-11-30 UAB „Philip Morris Baltic“ pranešimą dėl sutarties nutraukimo minėta sutartis nutraukta nuo 2016-02-01).
LVAT savo praktikoje ne kartą konstatavo, kad santykiuose su mokesčių administratoriumi mokesčių mokėtojas turi teisę reikalauti, kad būtų taikomas turinio viršenybės pieš formą principas. Atitinkamai mokesčių administratorius savo veikloje neturėtų paneigti asmenų mokesčių įstatymuose numatytų teisių ar pripažinti atitinkamas prievoles vien remdamasis formalia šių asmenų veiklos išraiška, kai jam yra žinomos (pateikiamos) aplinkybės, rodančios kitokį mokestinio santykio turinį. Mokesčių administratoriaus pareiga savo veikloje remtis aptariamu principu yra imperatyvi, todėl, matydamas visas įstatymų numatytas prielaidas taikyti turinio viršenybės prieš formą principą, jis savo iniciatyva turėtų atsižvelgti į tikrąjį mokesčio mokėtojo veiklos turinį, net jei tai reikštų, kad dėl to į valstybės, savivaldybių biudžetus ar kitus piniginius fondus bus surinkta mažiau pajamų. Toks vertinimas pirmiausia išplaukia iš Lietuvos Respublikos Konstitucijoje įtvirtinto reikalavimo, jog valdžios įstaigos tarnauja žmonėms, taip pat iš MAĮ 27 straipsnio 1 dalies 5 punkto, įtvirtinančio, kad padėdamas mokesčių mokėtojui naudotis teisėmis ir vykdyti pareigas, mokesčių administratorius pagal savo kompetenciją bendradarbiauja su mokesčių mokėtojais ir stengiasi, kad būtų pasiektas savitarpio supratimas. Viešojo administravimo subjektui keliami reikalavimai elgtis rūpestingai ir atidžiai, veikti taip, kad administracinėje procedūroje būtų laikomasi visų teisės aktų nuostatų, implikuoja ir minėtą mokesčių administratoriaus pareigą taikyti turinio viršenybės prieš formą principą ne tik dėl valstybės pajamų užtikrinimo (LVAT 2019-05-15 sprendimas adm. byloje Nr. eA-958-575/2019, 2022-02-02 nutartis adm. byloje Nr. eA-169- 602/2022).
Teismas, įvertinęs pareiškėjos pateiktus argumentus dėl VMI Sprendimo ir papildomai pateiktus dokumentus, konstatuoja, kad jie nesudaro pagrindo kitaip vertinti VMI nustatytas aplinkybes. Pareiškėja, per dvejus metus iki Namo pardavimo, daugeliu atvejų keisdama deklaruojamą gyvenamąją vietą, prisiėmė riziką dėl aptariamų GPMĮ nustatytų pajamų iš nekilnojamojo turto apmokestinimo lengvatų praradimo. Teismas pažymi, jog atsižvelgiant į tai, kad GPMĮ 17 straipsnio 1 dalies 53 ir 54 punktuose nustatytos apmokestinimo GPM lengvatos imperatyviai nustato, kad jų taikymui yra būtina, jog parduotame gyvenamajame būste būtų ir gyventojo gyvenamoji vieta, deklaruota teisės aktų nustatyta tvarka; pareiškėja Name ne tik nebuvo deklaravusi gyvenamosios vietos iki šio Namo pardavimo, bet ir šiame ginče neįrodė, jog ji Name faktiškai gyveno, vertintina, jog pareiškėja neįrodė buvus kitokį mokestinio teisinio santykio turinį, nei kad nustatė ir vertino mokesčių administratorius pareiškėjos mokestinio patikrinimo metu.
Teismas sutinka su VMI pozicija, kad pareiškėja nagrinėjamu atveju nepagrįstai remiasi Komisijos 2019-08-26 sprendimu Nr. S-106(7-79/2019), kaip suformuota teismų praktika, kadangi ne Komisija, o LVAT, kaip aukščiausioji teisminė instancija, administracinėse bylose formuoja vienodą administracinių teismų praktiką, aiškinant ir taikant įstatymus bei kitus teisės aktus, kuri yra privaloma bendrosios kompetencijos teismams. Tuo tarpu Komisija yra ikiteisminė ginčus nagrinėjanti institucija, kurios sprendimai yra privalomi ginčo šalims.
Pareiškėja skunde nurodo, kad VMI nustatė, kad dokumentais pagrįstos patirtos namo statybos išlaidos sudaro 54 737,90 Eur, tačiau ji pateikė dokumentus bendrai 102 553,39 Eur sumai, kurie jos vertinimu nepagrįstai nebuvo priskirti Namo statybos išlaidoms, taip pat pareiškėja mano, kad VMI namo statybos išlaidas turėjo apskaičiuoti vadovaudamasi MAĮ 70 straipsniu (pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą).
Pagal GPMĮ 16 straipsnio 1 dalies 4 punktą (redakcija, galiojusi šių teisinių santykių atsiradimo metu), apskaičiuojant apmokestinamąsias pajamas, iš pajamų šio Įstatymo nustatyta tvarka atimama per mokestinį laikotarpį parduoto ar kitaip perleisto nuosavybėn ne individualios veiklos turto ir individualios veiklos turtui priskirto nekilnojamojo pagal prigimtį daikto įsigijimo kaina ir su to turto ar daikto pardavimu ar kitokiu perleidimu nuosavybėn susijusios išlaidos – šio Įstatymo 19 straipsnyje nustatyta tvarka.
Pagal GPMĮ 19 straipsnio, nustatančio apmokestinamųjų pajamų apskaičiavimo tvarką bei sąlygas, 1 ir 2 dalis, pardavus ar kitaip perleidus nuosavybėn ne individualios veiklos turtą, išskyrus atliekas, ir (ar) individualios veiklos turtui priskirtą (visą ar jo dalį) nekilnojamąjį pagal prigimtį daiktą, taip pat realizavus išvestines finansines priemones, iš gautų pajamų šiame straipsnyje nustatyta tvarka gali būti atimta: 1) turto įsigijimo kaina; 2) su šio turto pardavimu arba kitokiu perleidimu nuosavybėn ar išvestinės finansinės priemonės realizavimu susiję teisės aktuose nustatyti privalomi mokėjimai. Turto įsigijimo kainai priskiriamos išlaidos, patirtos įsigyjant turtą, įskaitant su šio turto įsigijimu susijusius teisės aktuose nustatytus privalomus mokėjimus, taip pat savo ar sutuoktinio lėšomis (įskaitant tam tikslui pasiskolintų lėšų sugrąžintą dalį) atlikto turto rekonstravimo ir (arba) kapitalinio remonto, kaip jie apibrėžti Lietuvos Respublikos statybos įstatyme, išlaidos. Tuo atveju, kai turtas yra pasigamintas paties gyventojo, turto įsigijimo kaina laikomos visos to turto pagaminimo, rekonstravimo ir (arba) kapitalinio remonto išlaidos (įskaitant tam tikslui pasiskolintų lėšų sugrąžintą dalį) . Šio straipsnio 3 dalyje nurodyta, kad leidžiama atimti tik tas sumas, kurios pagrindžiamos dokumentais, turinčiais visus Lietuvos Respublikos buhalterinės apskaitos įstatyme ir kituose teisės aktuose numatytus privalomus apskaitos dokumentų rekvizitus, ir (arba) galiojančiais sandoriais, ir (arba) užsienio vienetų bei gyventojų surašytais dokumentais, jei iš šių dokumentų galima nustatyti ūkinės operacijos turinį.
LVAT praktikoje, aiškinančioje aukščiau pacituotų GPMĮ nuostatų taikymo taisykles, ne sykį yra pažymėta, kad leistinais ir tiesioginiais įrodymais GPMĮ 19 straipsnio 3 dalies nuostatų prasme yra pripažįstami: 1. buhalterinės apskaitos dokumentai, turintys visus privalomus apskaitos dokumentų rekvizitus; 2. galiojantys sandoriai ir (arba) užsienio vienetų bei gyventojų surašyti dokumentai, jei iš šių dokumentų galima nustatyti ūkinės operacijos turinį (LVAT 2020-10-07 nutartis adm. byloje Nr. A-1494-438/2020). LVAT savo praktikoje taip pat yra pažymėjęs, jog GPMĮ 19 straipsnyje įtvirtintas teisinis reguliavimas reiškia, kad pareiga pateikti dokumentus, atitinkančius Buhalterinės apskaitos įstatymo nustatytus reikalavimus, tenka mokesčių mokėtojui. Taigi pajamų, gautų už parduotą nekilnojamąjį turtą, apmokestinimo GPM atveju mokėtojas, norėdamas pagrįsti aplinkybę, jog jis realiai patyrė nekilnojamojo turto įsigijimo bei statybos išlaidas, kurios galėtų būti atimamos iš GPM apmokestinamųjų pajamų, šias išlaidas turi pagrįsti juridinę galią turinčiais dokumentais, iš kurių galima nustatyti ūkinės operacijos turinį (LVAT 2018-03-27 nutartis adm. byloje Nr. eA-238-438/2018, 2018-04-11 nutartis adm. byloje Nr. A-783-575/2018, 2020-11-04 nutartis adm. byloje Nr. A-1764-442/2020, 2021-06-30 nutartis adm. byloje Nr. A-1821-575/2021). Mokesčių mokėtojui nepateikus aukščiau nurodytas sąlygas atitinkančių išlaidas pagrindžiančių dokumentų, jis netenka teisės iš apmokestinamųjų pajamų atimti paminėto pobūdžio sumų, tokiu atveju pajamų mokestis turi būti skaičiuojamas nuo visos sumos, gautos už parduotą nekilnojamąjį turtą.
Iš bylos medžiagos matyti, kad VMI, įvertinusi pareiškėjos pateiktus 2011-08-19 – 2013-07-08 laikotarpio Namo statybos išlaidų dokumentus (sutartis, užsakymus, sąskaitas faktūras, PVM sąskaitas faktūras, kasos aparato kvitus, kvitus, banko sąskaitų išrašus ir kt.) ir patikrinimo metu surinktą informaciją, nustatė, kad dokumentais pagrįstos pareiškėjos patirtos Namo statybos išlaidos sudaro 188 999,03 Lt (54 737,90 Eur).
Pareiškėja patikrinimo metu teikė statybos išlaidas pagrindžiančius dokumentus bendrai 102 553,39 Eur sumai, o vėliau VMI pripažinus tinkamomis išlaidomis dalį lėšų, pareiškėja prašo išlaidas nustatinėti išvestiniais būdais t. y. pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą, kas prieštarauja jos pačios pirminei pozicijai apie patirtas išlaidas. Konstatuotina, kad pareiškėjai pateikus statybos išlaidas pagrindžiančius dokumentus ir duomenis apie statybas, nebuvo būtinų sąlygų ir teisinio pagrindo taikyti MAĮ 70 straipsnį (mokesčius apskaičiuoti pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą), taip pat statybos išlaidas apskaičiuoti pagal Registrų centro, UAB „Sistela“ ar kt. duomenis. Teismo įsitikinimu, VMI pareiškėjos mokestinę prievolę pagrįstai nustatė įprastine tvarka, pagal pareiškėjos pateiktus dokumentus.
Atkreiptinas dėmesys, kad VMI patikrinimo akte išdėstė priežastis, dėl kurių pareiškėjos pateikti dokumentai 354 096,36 Lt (102 553,39 Eur) sumai nebuvo priskirti Namo statybos išlaidoms. Detaliai aprašė, kokios išlaidos ir dėl kokių priežasčių nepriskirtinos statybų išlaidoms.
Kaip matyti, Namo statybos išlaidoms nepriskirtos išlaidų sumos, nurodytos komerciniuose pasiūlymuose, lokalinėje sąmatoje, el. laiškuose, apskaitos registruose, konstatavus, kad šie dokumentai nėra statybos išlaidas patvirtinantys juridinę galią turintys dokumentai ar nustačius, kad pateikti Namo statybos dokumentai yra be privalomų rekvizitų, pagal operacijos turinį nėra galimybės identifikuoti kas buvo nupirkta t. y. dokumentai neturi juridinės galios ar iš viso nepateikus statybos išlaidas patvirtinančių dokumentų tam tikrai sumai. Patikrinimo metu nustatyta, kad kai kurie Namo statybos išlaidas pagrindžiantys dokumentai įtraukti į suvestinę po 2-3 kartus. Taip pat nustatyta, kad tam tikroms išlaidų sumoms pagrįsti nepateikti atsiskaitymo / apmokėjimo dokumentai, paslaugų teikėjas nebuvo įregistravęs verslo liudijimo / individualios veiklos pagal pažymą. Namo statybos išlaidoms patikrinimo metu nebuvo priskirta notaro įgaliojimo tvirtinimo išlaidų, pavogtų metalinių tvoros vamzdžių vertės, virtuvės ir kitų baldų komplektų įsigijimo išlaidų, buitinės technikos įsigijimo išlaidų, kuro įsigijimo išlaidų, žaliuzių įsigijimo išlaidų; konteinerio įsigijimo išlaidų, geriamojo vandens mikrobiologinio tyrimo paslaugų vertės, turto vertinimo, turto draudimo išlaidų, išlaidų už sutartinės hipotekos lakšto sudarymą, įregistravimą, susitarimo pakeitimą. Taip pat Namo statybos išlaidoms nebuvo priskirta gatvės pagrindo įrengimo ir gerbūvio darbų vertė, konstatavus, kad šios išlaidos neatitinka Statybos įstatymo 2 straipsnio 15 punkto nuostatų. Patikrinimo metu, Namo statybos išlaidoms nepriskirtos langų ir jų montavimo išlaidų vertės pagal tiekėjo pateiktus dokumentus, nustačius, kad šie langai sumontuoti ne Name ir kt. Taip pat patikrinimo metu nebuvo vertinamos suvestinėje nurodytos bei papildomai pateiktos Namo statybos išlaidos, patirtos nuo 2013-07-09, t. y. po Namo statybos užbaigimo (2013-07-08 deklaracija apie statybos užbaigimą).
Pareiškėja skunde teismui nurodo 22 atvejus, kurie jos nuomone, nepagrįstai patikrinimo metu nepripažinti tinkamomis statybos išlaidomis. VMI atsiliepime pasisakė dėl kiekvieno iš jų, todėl teismas jų neatkartoja ir nurodo, kad sutinka su atsakovės pozicija, kad pareiškėjos dokumentuose nurodytos sumos, nevertintinos kaip Namo statyboms priskirtinos išlaidos.
Teismas pažymi, kad vadovaujantis MAĮ 67 straipsnio 1 ir 2 dalių nuostatomis, mokesčių administratorius privalo pagrįsti jo mokesčių mokėtojui apskaičiuotas mokesčio ir su juo susijusias sumas. Teismo įsitikinimu, mokesčių administratorius pateikė pakankamai duomenų, įrodančių mokesčio ir su juo susijusių sumų apskaičiavimo pagrįstumą bei teisingumą. Mokesčių mokėtojui, kuris nesutinka su mokesčių administratoriaus apskaičiavimu, tenka pareiga įrodyti, kad mokesčių administratorius neteisingai apskaičiavo mokesčio ir su juo susijusias sumas. Jeigu mokesčių mokėtojas neįvykdo šios pareigos, tai nustačius, kad mokesčių administratorius pagrindė mokesčių mokėtojui apskaičiuotą mokestį ir su juo susijusias sumas, mokesčių mokėtojui atsiranda mokestinė prievolė (LVAT 2016-02-04 nutartis administracinėje byloje Nr. A-384-442/2016). Apsiribojimas vien teiginiais, atsikirtimais, nepagrįstais jokiais įrodymais, negali nulemti sprendimo priėmimo mokesčių mokėtojo naudai. Taigi, pagal MAĮ 67 straipsnyje įtvirtintas įrodinėjimo taisykles neigiamos pasekmės dėl neįrodytų aplinkybių, paneigiančių mokesčių administratoriaus argumentus, tenka būtent mokesčių mokėtojui (LVAT 2016-11-04 nutartis administracinėje byloje Nr. A-3075-575/2016). Pareiškėja į bylą nepateikė objektyvių duomenų, paneigiančių mokesčių administratoriaus nustatytas faktines aplinkybes ir / arba galėjusių nulemti kitokį jų vertinimą, nei tai padarė VMI.
Atsižvelgiant į byloje nustatytas aplinkybes ir remiantis anksčiau nurodytais motyvais darytina išvada, kad mokesčių administratorius nagrinėjamu atveju savo sprendimą tinkamai pagrindė tiek nustatytais faktiniais duomenimis, tiek aktualiomis teisės aktų nuostatomis, o pareiškėja jų nepaneigė.
Pareiškėja taip pat nesutinka su Komisijos sprendimu.
Teismų praktikoje pripažįstama, kad asmeniui kreipiantis į teismą po to, kai jis pasinaudojo išankstinio ginčų nagrinėjimo ne teismo tvarka, į teismą „persikelia“ ginčas ne dėl išankstinės ginčų sprendimo institucijos (šiuo atveju Komisijos) sprendimo, o dėl pažeistos ar ginčijamos teisės. Esminis teisinio išankstinės ginčų nagrinėjimo ne teismo tvarkos aiškinimo aspektas yra tai, kad teismas neatlieka kvazi apeliacinės funkcijos tikrindamas išankstinio ginčų nagrinėjimo ne teismo tvarka institucijos sprendimo pagrįstumo ir teisėtumo, o nagrinėja ginčą dėl teisės iš esmės (žr., pvz., LVAT 2020-03-25 nutartį administracinėje byloje Nr. A-3620-415/2020). Nagrinėjamo ginčo atveju skundo reikalavimai dėl VMI Sprendimo panaikinimo atmesti, todėl pareiškėjos skunde nurodyti argumentai dėl galimai nepakankamai motyvuoto Komisijos sprendimo, netinkamų, pareiškėjos nuomone, įrodymų vertinimo nėra teisiškai reikšmingi, todėl teismas jų nenagrinėja ir dėl to plačiau nepasisako.
Apibendrinant byloje nustatytas aplinkybes, teismas konstatuoja, kad mokesčių administratorius ir Komisija, priimdami ginčijamus sprendimus, tinkamai pritaikė teisės aktų nuostatas bei išanalizavo ginčo faktines aplinkybes, priėmė pagrįstus bei teisėtus sprendimus. Todėl naikinti Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos 2023-03-10 sprendimą Nr. (21.222 MR) FR0682-68 ir Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos vyriausybės 2022-05-19 sprendimą Nr. S-2024/78 (7-2023/208), vadovaujantis pareiškėjos nurodytais ar kitais motyvais, nėra teisinio pagrindo. Ginčijami sprendimai yra teisėti ir pagrįsti.
Atsižvelgiant į tai, kas nustatyta, pareiškėjos skundas atmestinas kaip nepagrįstas (Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 88 straipsnio 1 punktas).
Pagal ABTĮ 40 straipsnio 1 dalį, proceso šalis, kurios naudai priimtas sprendimas, turi teisę gauti iš kitos proceso šalies savo išlaidų atlyginimą. Nagrinėjamu atveju sprendimas priimtas ne pareiškėjos naudai, todėl nėra teisinio pagrindo atlyginti bylinėjimosi išlaidas.
Teismas, vadovaudamasis Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo
84–87 straipsniu, 88 straipsnio 1 punktu,
n u s p r e n d ž i a :
Pareiškėjos R. N. V. D. skundą atmesti kaip nepagrįstą.
Sprendimas per trisdešimt kalendorinių dienų nuo jo paskelbimo gali būti skundžiamas Lietuvos vyriausiajam administraciniam teismui per Regionų administracinį teismą.
Teisėja Jūratė Gaidytė-Lavrinovič