Administracinė byla Nr. I3-726-872/2020
Teisminio proceso Nr. 3-61-3-02856-2017-4
Procesinio sprendimo kategorijos: 12.15.5.3; 12.14.1.1; 55.1.3
(S)
VILNIAUS APYGARDOS ADMINISTRACINIS TEISMAS
SPRENDIMAS
LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU
2020 m. sausio 8 d.
Vilnius
Vilniaus apygardos administracinio teismo teisėja Fausta Vitkienė,
dalyvaujant pareiškėjos atstovui advokatui Kęstučiui Jonaičiui,
atsakovo atstovui M. Č.,
viešame teismo posėdyje žodinio proceso tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjos uždarosios akcinės bendrovės „Nostrada“ skundą atsakovei Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos dėl sprendimų panaikinimo.
Teismas, išnagrinėjęs bylą,
n u s t a t ė:
uždaroji akcinė bendrovė „Nostrada“ (toliau – ir UAB, ir pareiškėja) kreipėsi į teismą su skundu (1 t., b. l. 1–10) ir patikslintu skundu (1 t., b. l. 148–157), prašydama: 1) panaikinti Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – MGK) 2017 m. liepos 21 d. sprendimo Nr. S-159 (7-118/2017) dalį, kuria pareiškėjai nurodyta sumokėti į biudžetą 788 792,28 Eur pridėtinės vertės mokesčio (toliau – PVM), 227 460,06 Eur PVM delspinigių, 157 758 Eur PVM baudos, 431 424,64 Eur pelno mokesčio (toliau – PM), apskaičiuoto už 2012 m., ir su PM susijusius delspinigius ir baudą; 2) panaikinti Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – VMI) 2017 m. gegužės 5 d. sprendimą Nr. (24.6-31-5)-FR0682-173 dėl patikrinimo akto tvirtinimo (toliau – ir VMI sprendimas).
Pareiškėja nurodė, jog VMI atliko UAB „Nostrada“ pakartotinį mokestinį patikrinimą dėl mokamų mokesčių už laikotarpį nuo 2012 m. sausio 1 d. iki 2013 m. gruodžio 31 d. VMI 2017 m. kovo 6 d. surašė patikrinimo aktą Nr. (21.31-28) FR0680-91(toliau – ir Patikrinimo aktas), kuriame, be kita ko, nustatė, kad pareiškėja 2012 ir 2013 metais į apskaitą įtrauktais degalų (dyzelino) įsigijimo sandoriais pagal UAB „Togesta“, UAB „Arator prekyba“, UAB „EEFC“, UAB „Ferneta“ ir UAB „Naftoil“ kurą įsigijo ne iš išvardytų asmenų, o iš neteisėtai akcizais apmokestinamomis prekėmis disponuojančių nenustatytų asmenų. VMI 2017 m. gegužės 5 d. priėmė sprendimą dėl Patikrinimo akto tvirtinimo Nr. (24.6-31-5)-FR0682-173 (toliau – ir VMI sprendimas), kuriame nurodė pareiškėjui į valstybės biudžetą sumokėti 788 792, 28 Eur pridėtinės vertės mokesčio (toliau – ir PVM), 227 460,06 Eur PVM delspinigių, 157 758 Eur PVM baudą, 13 606,93 Eur gyventojų pajamų mokesčio (toliau – ir GPM), 5 209,84 Eur GPM delspinigių, 2 721 Eur GPM baudą, 30 824,26 Eur valstybinio socialinio draudimo įmokų (toliau – ir VSDĮ), 15 412 Eur VSDĮ baudą, 5 442,83 privalomojo sveikatos draudimo išmokų (toliau – ir PSDĮ), 2 721 Eur PSDĮ baudą, 90,65 Eur įmokų į Garantinį fondą (toliau – ir GFĮ), 18 Eur GFĮ baudą, 562 459,74 Eur pelno mokesčio (toliau – ir PM), 200 415,53 Eur PM delspinigių, 112 492 Eur PM baudą. Mokestinių ginčų komisija prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir MGK) 2017 m. liepos 21 d. sprendimu Nr. S-159 (7-118/2017) (toliau – ir MGK sprendimas) panaikino VMI sprendimo dalį dėl nurodymų sumokėti 13 606,93 Eur GPM, 5 209,84 Eur GPM delspinigių, 2 721 Eur GPM baudą, 30 824,26 Eur VSDĮ, 15 412 Eur VSDĮ baudą, 5 442,83 PSDĮ, 2 721 Eur PSDĮ baudą, 90,65 Eur GFĮ, 18 Eur GFĮ baudą, 131 035,10 Eur PM, apskaičiuotą už 2013 m., ir su PM susijusius delspinigius ir baudą ir šią skundo dalį perdavė VMI nagrinėti iš naujo. MGK patvirtino VMI sprendimo dalį, kuria pareiškėjui nurodyta sumokėti į biudžetą 788 792,28 Eur PVM, 227 460,06 Eur PVM delspinigių, 157 758 Eur PVM baudą, 431 424,64 Eur PM, apskaičiuoto už 2012 m., ir su PM susijusius delspinigius ir baudą.
Paaiškino, kad jai nepagrįstai buvo perkelta prievolė įsitikinti UAB „Togesta“, UAB „Arator prekyba“, UAB „EEFC“, UAB „Ferneta“ ir UAB „Naftoil“ (toliau – ir Tiekėjai) vykdomos veiklos teisėtumu ir nedalyvavimu sukčiaujant mokesčių srityje. Pareiškėja pagal Tiekėjų išrašytas PVM sąskaitas faktūras įsigydama kuro, elgėsi sąžiningai, nes PVM sąskaitose faktūrose parodytos ūkinės operacijos įvyko nurodytomis aplinkybėmis. Nurodo, kad realiai kurą tiekė ne PVM sąskaitose faktūrose nurodyti asmenys, o transporto paslaugas teikiantys asmenys, ir tai laikoma visiškai normalia praktika. Pareiškėja negalėjo kontroliuoti ir neturėjo galimybės patikrinti teikiamų deklaracijų VMI. Be to, VMI nepagrįstai PVM sąskaitas faktūras laikė neturinčiomis juridinės galios, o pareiškėjos elgesį vykdant ūkines operacijas vertino kaip nepakankamai apdairų ir rūpestingą vien dėl tos aplinkybės, kad atskirų tiekėjų atžvilgiu Kauno apygardos prokuratūra ir Finansinių nusikaltimų tyrimų tarnyba prie Vidaus reikalų ministerijos (toliau – ir FNTT) vykdo ikiteisminius tyrimus.
Pareiškėja pažymėjo, kad nėra jokių duomenų, jog pareiškėjos darbuotojai ar su ja susiję asmenys žinojo ar turėjo žinoti, jog dalyvauja sandoriuose, susijusiuose su sukčiavimu PVM srityje. Tiekėjų pateikti kokybės pažymėjimai atitiko nustatytą formą, juose buvo visi privalomi rekvizitai, už šių dokumentų tikrumą atsakingas yra kuro pardavėjas. Pagal Europos Sąjungos Teisingumo Teismo (toliau – ir ESTT) bei Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo (toliau – ir LVAT) praktiką, būtent mokesčių administratorius, nesuteikdamas pareiškėjui teisės į PVM atskaitą, privalėjo objektyviais įrodymais pagrįsti, kad pareiškėja žinojo, jog dalyvauja sandoriuose, susijusiuose su sukčiavimu PVM srityje. Pareiškėja vertino, kad mokesčių administratorius neturi teisės reikalauti iš asmens, siekiančio pasinaudoti PVM atskaitos teise, atlikti tokius PVM sąskaitą faktūrą išrašiusio asmens patikrinimus, kurie nėra jo atsakomybė. Mokesčių institucijos turi atlikti reikalingus apmokestinamųjų asmenų patikrinimus, siekdamos nustatyti pažeidimus ir sukčiavimą PVM srityje ir taikyti sankcijas apmokestinamajam asmeniui, padariusiam šias veikas. Mokesčių administratorius privalėjo objektyviais įrodymais pagrįsti, kad pareiškėja žinojo, jog dalyvauja sandoriuose, susijusiuose su sukčiavimu PVM srityje.
Pareiškėja manė, kad vien tik fakto, kad ginčo ūkinės operacijos vyko ne tokiomis aplinkybėmis, kurios nurodytos PVM sąskaitose faktūrose, nustatymas nėra pakankamas pagrindas konstatuoti, jog pareiškėjas neturi teisės į PVM atskaitą bei į sąnaudų pripažinimą. Mokesčių administratorius neginčijo, kad aktualios PVM sąskaitos faktūros atitiko formaliuosius šiems buhalterinės apskaitos dokumentams keliamus kriterijus, taip pat byloje nėra ginčo dėl to, jog prekės buvo realiai pristatytos, buvo išduoti teisės aktų reikalavimus atitinkantys buhalterinės apskaitos dokumentai. Pažymėjo, kad visos įmonės buvo registruotos juridinių asmenų registre kaip PVM mokėtojos, turėjo reikiamus leidimus ir vien tai, kad buvo įsteigtos neseniai prieš sudarant sutartis, pareiškėjui negalėjo kelti pareigos abejoti jų galimybėmis teikti kurą. Nurodė, kad nežinojo, jog UAB „Togesta“ direktorius sudarant sandorius buvo miręs, todėl ir po jo mirties VMI buvo teikiamos PVM deklaracijos, kurios būdavo priimamos ir traukiamos į apskaitą. Prieš įmonėms išduodant licencijas, institucijos patikrina informaciją, todėl pareiškėja neturėjo pagrindo abejoti pateikta informacija.
Teismo posėdyje pareiškėjos atstovas palaikė savo procesiniuose dokumentuose išdėstytus argumentus ir prašė skundą tenkinti.
Atsakovė VMI su pareiškėjos skundu nesutiko ir prašė jį atmesti.
Pažymėjo, kad mokesčių administratorius įrodinėjo ir vertino vieną iš PVM atskaitą ribojančių aplinkybių – pareiškėjos žinojimą (turėjimą žinoti, sąžiningumą), kad ji, įsigydama prekes ir paslaugas, dalyvauja sandoryje, susijusiame su sukčiavimu PVM srityje. Atlikus pareiškėjos sandorių su UAB „Togesta“ tyrimą buvo nustatyta, kad pareiškėja nuo 2012 m. gegužės 31 d. iki 2013 m. sausio 9 d. dyzelino pirkimus iš UAB „Togesta“ įtraukė į apskaitą pagal 78 PVM sąskaitas faktūras. Nustatyta, kad įmonė neturėjo patalpų, transporto priemonių, darbuotojų, nevykdė ekonominės veiklos, todėl UAB „Togesta“ prekių pagal įformintas PVM sąskaitas faktūras parduoti negalėjo, nes jos buhalteriniais dokumentais pasinaudojo kiti asmenys su tikslu nuslėpti neteisėtą veiklą. UAB „Togesta“ vardu išrašytose PVM sąskaitose faktūrose nurodytų prekių (dyzelino) įmonė neturėjo. Pareiškėja nesiėmė jokių veiksmų identifikuoti ūkinių operacijų partnerį ir jam atstovaujančius asmenis, ūkinės operacijos buvo ne vienkartinės, po R. K. (R. K.) (vienintelio akcininko) mirties įsigijo prekių už 595 002 Lt. Atlikus sandorių su UAB „Arator prekyba“ tyrimą nustatyta, kad pareiškėjas nuo 2012 m. kovo 17 d. iki 2012 m. gegužės 25 d. įtraukė į apskaitą dyzelino pirkimus iš UAB „Arator prekyba“ pagal 22 PVM sąskaitas faktūras. Pareiškėjai turėjo sukelti abejonių prekių kilmė, kadangi važtaraščiai neturėjo akcizinio dokumento numerio ir nenurodyta dyzelino pakrovimo vieta. Be to, įmonė neturėjo patalpų ir darbuotojų, įmonės vardu išrašytose PVM sąskaitose faktūrose nurodytų prekių (dyzelino) įmonė neturėjo, gabenamos prekės buvo pakraunamos iš automobilio (duomenys neskelbtini) arba (duomenys neskelbtini). Dėl sandorių su UAB „EEFC“ atsakovė pažymėjo, kad pareiškėjas nuo 2013 m. vasario 18 d. iki 2013 m. gegužės 13 d. dyzelino pirkimus iš UAB „EEFC“ įtraukė į apskaitą pagal 20 PVM sąskaitų faktūrų. Nustatyta, kad ši įmonė neturėjo patalpų ir darbuotojų, nevykdė realiai ekonominės veiklos, neturėjo prekių, gabenamos prekės buvo pakraunamos iš automobilio (duomenys neskelbtini) arba (duomenys neskelbtini), pareiškėja nepateikė jokių dokumentų, jog būtų dėjusi pastangas, siekdama išsiaiškinti kontrahento vykdomą veiklą. Pareiškėja su UAB „Ferneta“ 2012 m. rugsėjo mėnesį įtraukė į apskaitą dyzelino pirkimus pagal PVM sąskaitą faktūrą, tačiau ši įmonė nevykdė realiai ekonominės veiklos. Pareiškėjai turėjo sukelti abejonių įmonės veikla, nes tas pats asmuo – D. M. (D. M.) – nurodytas kaip kontaktinis asmuo ne tik UAB „Ferneta“, bet ir UAB „Arator prekyba“. Pareiškėja taip pat 2013 m. rugsėjo, spalio, gruodžio mėnesiais įtraukė į apskaitą dyzelino pirkimus iš UAB „Naftoil“ pagal 10 PVM sąskaitų faktūrų, tačiau nedėjo pastangų, kad įsitikintų, jog jai UAB „Naftoil“ prekes parduoda realiai, pareiškėja buveinėje neapsilankė, įsigyjamų prekių sąlygas derino telefonu.
Atsakovė nurodė, kad pareiškėjai turėjo sukelti abejonių prekių kilmė, nes krovinio važtaraščiai turėjo esminių trūkumų, prie UAB „Arator prekyba“ vardu įformintų dokumentų pridėtuose kokybės pažymėjimuose nenurodyta privaloma informacija, prie UAB „EEFC“ ir UAB „Naftoil“ vardu įformintų dokumentų pridėtuose kokybės pažymėjimuose nėra nurodyti naftos produktų perpardavėjams nustatyti privalomi rekvizitai, prie UAB „Ferneta“ pridėtų dokumentų pridėtas neteisėtai šio asmens vardu įformintas kokybės pažymėjimas. Pareiškėja nesidomėjo, iš kur ir kaip įmonės gavo prekes bei kas ir kaip jas pristatė, todėl šių aplinkybių elgesys vertintinas kaip žinojimas ar galėjimas žinoti, kad jis dalyvauja sukčiaujant PVM srityje, t. y. kaip viena iš LVAT suformuotoje praktikoje sąlygų, ribojančių teisę į PVM atskaitą. Nurodo, kad ginčijamu atveju mokesčių administratorius nustatė aplinkybes, kurios įrodo, jog ginčo PVM sąskaitose faktūrose parodytos ūkinės operacijos įvyko ne tomis aplinkybėmis, kaip parodyta buhalterinės apskaitos dokumentuose (nors prekės įsigytos, tačiau ne iš to verslo subjekto, kuris nurodytas ginčijamose PVM sąskaitose faktūrose), tikrąjį šių ūkinių operacijų turinį turėtų pagrįsti mokesčių mokėtojas.
Teismo posėdyje atsakovės atstovas palaikė savo procesiniuose dokumentuose išdėstytus argumentus ir prašė skundą atmesti.
Teismas
k o n s t a t u o j a:
Nagrinėjamoje byloje ginčas kilo dėl MGK 2017 m. liepos 21 d. sprendimo Nr. S-159 (7-118/2017) dalies, kuria pareiškėjui nurodyta sumokėti į biudžetą 788 792,28 Eur PVM, 227 460,06 Eur PVM delspinigių, 157 758 Eur PVM baudos, 431 424,64 Eur PM, apskaičiuoto už 2012 m., ir su PM susijusius delspinigius ir baudą bei dėl VMI 2017 m. gegužės 5 d. sprendimo Nr. (24.6-31-5)-FR0682-173, kuriuo patvirtintas Patikrinimo aktas. Ginčas kilo dėl pareiškėjo teisės į PVM atskaitą.
Vilniaus apygardos administracinis teismas 2018 m. vasario 14 d. sprendimu pareiškėjos UAB „Nostrada“ skundą atmetė.
Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas 2019 m. liepos 3 d. nutartimi pareiškėjos apeliacinį skundą tenkino iš dalies, panaikino Vilniaus apygardos administracinio teismo 2018 m. vasario 14 d. sprendimą ir perdavė bylą pirmosios instancijos teismui nagrinėti iš naujo. Apeliacinės instancijos teismas pažymėjo, jog pirmosios instancijos teismas nenagrinėjo konkrečių klausimų dėl pareiškėjo žinojimo arba turėjimo žinoti apie dalyvavimą sandoriuose, susijusiuose su sukčiavimu PVM srityje, šių sandorių sudarymo metu, nevertino konkrečių pareiškėjo teikiamų įrodymų iš baudžiamųjų bylų, nepasisakė, kiek tokie įrodymai, kurie yra gaunami ir pateikiami vėliau (praėjus ilgam laiko tarpui po sandorių sudarymo) gali turėti reikšmės minėtiems bylai aktualiems klausimams. Be to, teismas (iš dalies ir mokesčių administratorius) rėmėsi teismų praktika, kuri yra pasikeitusi.
Bylos duomenimis nustatyta, kad VMI atliko pareiškėjos UAB „Nostrada“ mokestinį patikrinimą už laikotarpį nuo 2012 m. sausio 1 d. iki 2013 m. gruodžio 31 d.
Mokestinio patikrinimo metu atlikus tikrinamojo laikotarpio (2012 m. sausio 1 d. iki 2013 m. gruodžio 31 d. ) degalų (dyzelino) įsigijimo sandorių su UAB „Togesta“, UAB „Arator prekyba“, UAB „EEFC“, UAB „Ferneta“ ir UAB „Naftoil“ analizę nustatytos šios aplinkybės:
Dėl pareiškėjo sandorių su UAB „Togesta“: pareiškėja nuo 2012 m. gegužės 31 d. iki 2013 m. sausio 9 d. dyzelino pirkimus iš UAB „Togesta“ įtraukė į apskaitą pagal 78 PVM sąskaitas faktūras. Mokesčių administratorius vertino, kad ši įmonė neturėjo patalpų, transporto priemonių, darbuotojų, nevykdė ekonominės veiklos, todėl UAB „Togesta“ prekių pagal įformintas PVM sąskaitas faktūras parduoti negalėjo, nes jos buhalteriniais dokumentais pasinaudojo kiti asmenys su tikslu nuslėpti neteisėtą veiklą. UAB „Togesta“ vardu išrašytose PVM sąskaitose faktūrose nurodytų prekių (dyzelino) įmonė neturėjo. Pareiškėja nesiėmė jokių veiksmų identifikuoti ūkinių operacijų partnerį bei jam atstovaujančius asmenis, ūkinės operacijos buvo ne vienkartinės, po R. K. (R. K.) (vienintelio akcininko) mirties įsigijo prekių už 595 002 Lt.
Dėl sandorių su UAB „Arator prekyba“: pareiškėja nuo 2012 m. kovo 17 d. iki 2012 m. gegužės 25 d. įtraukė į apskaitą dyzelino pirkimus iš UAB „Arator prekyba“ pagal 22 PVM sąskaitas faktūras. Mokesčių administratorius vertino, kad įmonė neturėjo patalpų ir darbuotojų, todėl prekių pagal įformintas PVM sąskaitas faktūras parduoti negalėjo, nes jos buhalteriniais dokumentais pasinaudojo kiti asmenys su tikslu nuslėpti neteisėtą veiklą. Įmonės vardu išrašytose PVM sąskaitose faktūrose nurodytų prekių (dyzelino) įmonė neturėjo, gabenamos prekės buvo pakraunamos iš automobilio (duomenys neskelbtini) arba (duomenys neskelbtini). Pareiškėjai turėjo sukelti abejonių prekių kilmė, kadangi važtaraščiai neturėjo akcizinio dokumento numerio ir nenurodyta dyzelino pakrovimo vieta.
Dėl sandorių su UAB „EEFC“: pareiškėja nuo 2013 m. vasario 18 d. iki 2013 m. gegužės 13 d. dyzelino pirkimus iš UAB „EEFC“ įtraukė į apskaitą pagal 20 PVM sąskaitų faktūrų. Atlikus patikrinimą nustatyta, kad ši įmonė neturėjo patalpų ir darbuotojų, nevykdė realiai ekonominės veiklos. Įmonė neturėjo prekių, gabenamos prekės buvo pakraunamos iš automobilio (duomenys neskelbtini) arba (duomenys neskelbtini), pareiškėja nepateikė jokių dokumentų, jog būtų dėjusi pastangas, siekdama išsiaiškinti kontrahento vykdomą veiklą.
Dėl sandorių su UAB „Ferneta“: pareiškėja 2012 m. rugsėjo mėnesį įtraukė į apskaitą dyzelino pirkimus pagal PVM sąskaitą faktūrą, tačiau ši įmonė nevykdė realiai ekonominės veiklos. Mokesčių administratorius vertino, kad pareiškėja nepateikė dokumentų, jog būtų dėjusi pastangas, siekdama išsiaiškinti kontrahento prekės įsigijimą ir jam atstovavusių asmenų įgaliojimus veikti pardavėjo vardu, nors pareiškėjai turėjo sukelti abejonių įmonės veikla, nes tas pats asmuo – D. M. (D. M.) – nurodytas kaip kontaktinis asmuo ne tik UAB „Ferneta“, bet ir UAB „Arator prekyba“.
Dėl sandorių su UAB „Naftoil“: pareiškėja 2013 m. rugsėjo, spalio, gruodžio mėnesiais įtraukė į apskaitą dyzelino pirkimus iš UAB „Naftoil“ pagal 10 PVM sąskaitų faktūrų, tačiau nedėjo pastangų, kad įsitikintų, jog jai UAB „Naftoil“ prekes parduoda realiai, o ne tik išrašinėja apskaitos dokumentus. Mokesčių administratorius vertino, kad pareiškėja buveinėje neapsilankė, įsigyjamų prekių sąlygas derino telefonu, neįsitikino, kad UAB „Naftoil“ kontaktiniai asmenys turi įgaliojimus veikti jos vardu (neprašė pateikti dokumentų, patvirtinančių tapatybę ir jų įgaliojimus veikti šio ūkio subjekto vardu).
Mokesčių administratoriaus sprendimai skaičiuoti pareiškėjai PVM (taip pat ir PM) priimti padarius išvadą, kad pareiškėja žinojo, jog vykdydama ginčo prekių – dyzelino pirkimus, dalyvauja PVM sukčiavime, o ūkinės operacijos įvyko ne tomis aplinkybėmis, kokios pavaizduotos buhalterinės apskaitos dokumentuose.
Pareiškėja teigia, kad mokesčių administratorius neįrodė, jog pareiškėja žinojo arba turėjo žinoti apie dalyvavimą PVM sukčiavime, taigi mokesčių administratorius nepagrįstai paneigė pareiškėjos teisę į PVM atskaitą.
Ginčo santykius reglamentuoja Pridėtinės vertės mokesčio įstatymas (toliau – ir PVMĮ), kuriuo į nacionalinę teisę, be kita ko, yra perkeliama 2006 m. lapkričio 28 d. Tarybos direktyva 2006/112/ES dėl pridėtinės vertės mokesčio bendros sistemos, su paskutiniais pakeitimais, atliktais Direktyva 2010/45/ES (toliau – ir PVM direktyva).
PVMĮ 58 straipsnio 1 dalies 1 punktas, 3 straipsnio 1 dalies 3 punktas (2004 m. sausio 15 d. įstatymo Nr. IX-1960 straipsnių redakcija) nustato materialiąsias teisės į atskaitą atsiradimo sąlygas, būtent įtvirtina, kad teise į atskaitą gali pasinaudoti: 1) apmokestinamasis asmuo; 2) prekės ar paslaugos, kurių įsigijimo PVM siekiama įtraukti į atskaitą, turi būti naudojamos apmokestinamojo asmens mokėtojo veikloje (vykdant apmokestinamąjį prekių tiekimą ar paslaugų teikimą); 3) įsigytos prekės ar paslaugos turi būti patiektos ar suteiktos kito apmokestinamojo asmens (žr. pvz. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2016 m. birželio 17 d. nutartį byloje Nr. A-3389-602/2016).
PVMĮ 64 straipsnio 1 dalis (2004 m. sausio 15 d. įstatymo Nr. IX-1960 straipsnio redakcija) nustato teisės į atskaitą atsiradimo formaliąją sąlygą, būtent įtvirtina, kad pirkimo PVM gali būti įtraukiamas į PVM atskaitą tik tuo atveju, jeigu PVM mokėtojas turi PVM sąskaitą faktūrą, kuri atitinka PVMĮ 80 straipsnio 1 dalies (2004 m. sausio 15 d. įstatymo Nr. IX-1960 straipsnio redakcija) reikalavimus. Sąskaitoje faktūroje turi būti nurodyti, be kita ko, tokie prekių tiekėjo ar paslaugų teikėjo duomenys: PVM mokėtojo kodas, pavadinimas arba vardas, pavardė ir buveinė. Sąskaitoje faktūroje turi būti nurodyti, be kita ko, tokie tiekiamų prekių ar teikiamų paslaugų duomenys: pavadinimas, tiekiamos prekės paslaugos vieneto kaina (be PVM), tiekiamų prekių arba teikiamų paslaugų, apmokestinamų taikant vienodą tarifą, apmokestinamoji vertė, PVM tarifas, PVM suma nacionaline valiuta, t. y. prekių duomenys, leidžiantys nustatyti prekių kiekį bei rūšį (žr. pvz. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2016 m. birželio 17 d. nutartį byloje Nr. A-3389-602/2016).
Byloje nustatyta, kad pareiškėja UAB „Nostrada“, kuri nori pasinaudoti teise į atskaitą, turi apmokestinamojo asmens, kaip tai suprantama pagal PVMĮ ir Šeštąją direktyvą, statusą, t. y., pareiškėja faktiškai gavo prekes – dyzeliną, kuris nurodytas UAB „Togesta“, UAB „Arator prekyba“, UAB „EEFC“, UAB „Ferneta“ ir UAB „Naftoil“ išrašytose sąskaitose faktūrose, pareiškėja už prekes sumokėjo ir šias prekes naudojo PVM apmokestinamajai veiklai.
Europos Sąjungos Teisingumo Teismas (toliau – ir ESTT, ir Teisingumo Teismas) 2015 m. spalio 22 d. sprendime byloje PPUH Stehcemp C-277/14 pažymėjo, kad „apmokestinamojo asmens“ sąvoka apibrėžta plačiai, remiantis faktinėmis aplinkybėmis. Pagal Šeštosios direktyvos 4 straipsnio 1 ir 2 dalis apmokestinamasis asmuo – tai bet kuris asmuo, savarankiškai vykdantis gamintojų, prekiautojų ir kitų paslaugas teikiančių asmenų veiklą, nesvarbu, koks tos veiklos tikslas ar rezultatas (Sprendimo 34 p.). ESTT Sprendime byloje PPUH Stehcemp C-277/14 aplinkybes dėl galimumo vykdyti ekonominę veiklą (dėl įmonės prastos buveinės, transportavimo, sandėliavimo sąlygų nebuvimo), galimybės susisiekti su tiekėjo atstovais nebuvimo, vertino kaip nepaneigiančias apmokestinamojo asmens statuso ir vykdytos ekonominės veiklos.
Be to, ESTT 2015 m. spalio 22 d. Sprendime byloje PPUH Stehcemp C-277/14 pažymėjo, kad iš Šeštosios direktyvos 4 straipsnio 1 ir 2 dalių neišplaukia, kad apmokestinamojo asmens statusas priklausytų nuo kokio nors administracijos išduoto leidimo ar licencijos siekiant vykdyti ekonominę veiklą (Sprendimo Tóth, C‑324/11 30 p.) (Sprendimo 37 p.).
Pažymėtina, jog apeliacinės instancijos teismas 2019 m. liepos 3 d. nutartyje, priimtoje šioje byloje, nurodė, jog VMI nepagrindė aplinkybių ir nepateikė objektyvių duomenų, kad pareiškėja žinojo arba turėjo žinoti, kad dalyvauja sandoriuose, susijusiuose su sukčiavimu PVM srityje, kadangi, išanalizavus pateiktą medžiagą, teismui nekyla abejonių dėl pateiktų duomenų pakankamumo.
Pareiškėjo atstovas teismo posėdyje taip pat akcentavo, jog nagrinėjamoje byloje mokesčių administratorius neginčijo, kad aktualios PVM sąskaitos faktūros atitiko formaliuosius šiems buhalterinės apskaitos dokumentams keliamus kriterijus, taip pat byloje nėra ginčo dėl to, jog prekės buvo realiai pristatytos ir buvo išduoti teisės aktų reikalavimus atitinkantys buhalterinės apskaitos dokumentai. Pareiškėjo atstovas pažymėjo, jog visos tiekėjų įmonės buvo registruotos juridinių asmenų registre kaip PVM mokėtojos, turėjo reikiamus leidimus ir vien tai, kad buvo įsteigtos neseniai prieš sudarant sutartis, pareiškėjui negalėjo sukelti abejonių jų galimybėmis teikti kurą. Nurodė, kad pareiškėja nežinojo, jog UAB „Togesta“ direktorius sudarant sandorius buvo miręs, todėl ir po jo mirties VMI buvo teikiamos PVM deklaracijos, kurios būdavo priimamos ir traukiamos į apskaitą. Be to, pareiškėja veiklą vykdo daugiau nei 14 metų, todėl būdama savo srities profesionalė, žinojo kaip yra tikrinama kuro kokybė ir kaip vyksta įprastinė kuro priėmimo procedūra. Veikdama apdairiai, už kurą mokėjo tik po prekių pristatymo ir kokybės patikrinimo, įsitikinus, jog kuras, pilamas iš benzovežio į kolonėles, yra kokybiškas.
Byloje pateikti įrodymai patvirtina, jog visos minimos įmonės (UAB „Togesta“, UAB „Arator prekyba“, UAB „EEFC“, UAB „Ferneta“ ir UAB „Naftoil“) buvo registruotos Juridinių asmenų registre, taip pat jos registruotos ir PVM mokėtojomis, šios įmonės turėjo įstatymų nustatytus leidimus verstis tokio pobūdžio veikla. Taigi, teismas sutinka su pareiškėjos atstovo argumentu, jog tai yra atitinkamų institucijų pareiga patikrinti informaciją prieš įmonėms išduodant licencijas, o kadangi minėtos įmonės turėjo reikiamus leidimus, todėl pareiškėja neturėjo pagrindo abejoti pateikta informacija. Aplinkybė, jog kai kurios iš jų buvo įsteigtos prie kelis mėnesius nesuponuoja jokios pareigos pareiškėjai abejoti tokių įmonių galimybėmis teikti kurą, nes jokie teisės aktai nenustato minimalaus ar būtino veiklos termino tokios komercinės veiklos pradžiai ir tokiu atveju nepagrįstai būtų ribojama konkurencija. Nagrinėjamu atveju mokesčių administratorius nepagrindė, kad pareiškėjos pirkimo-pardavimo sandorių sudarymo ir vykdymo aplinkybės aiškiai neatitinka įprastos pareiškėjos vykdomos ūkinės veiklos praktikos, taip pat nepateikė duomenų apie tai, kad iš viešų informacijos šaltinių apie ūkio subjektus buvo galima suvokti apie neteisėtą nurodytų įmonių veiklą.
Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikoje yra įtvirtinta, jog įrodinėjimo našta dėl pareiškėjo dalyvavimo sandoryje, susijusiame su sukčiavimu PVM srityje, tenka būtent mokesčių administratoriui (pvz., LVAT 2016-10-19 nutartis administracinėje byloje Nr. A-1206-438/2016). <...> Sprendimas, kuriuo siekiama paneigti mokesčio mokėtojo teisę, turi būti pagrįstas, nes tai nėra mokesčio lengvata ar kitoks mokesčio mokėtojo prašymas, kurį pagrįsti turėtų mokesčių mokėtojas (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo išplėstinės teisėjų kolegijos 2013-02-05 nutartis administracinėje byloje Nr. A602 -705/2013).
LVAT 2019-12-18 nutartyje administracinėje byloje Nr. A-276-602/2019 atkreipęs dėmesį į ESTT praktikoje formuluojamas taisykles, pažymėjo, jog ne apmokestinamasis asmuo, o mokesčių institucijos iš esmės turi atlikti reikalingus ūkio subjektų patikrinimus, siekdamos nustatyti pažeidimus ir sukčiavimą PVM srityje, ir taikyti sankcijas ūkio subjektui, padariusiam šiuos pažeidimus ar sukčiavus <...>. Mokesčių institucijos negali versti apmokestinamojo asmens, siekiančio neprarasti teisės į atskaitą, atlikti sudėtingus ir nuodugnius patikrinimus, taip de facto perduodamos jam savo tyrimo funkcijas.
Pavyzdžiui, 2015 m. spalio 22 d. sprendimo byloje PPUH Stehcemp ir kt., C-277/14, EU:C:2015:719 50 punkte Teisingumo Teismas iš esmės nurodė, jog nustačiusi, kad tiekėjo kontrahentas dalyvavo sukčiaujant arba padarė pažeidimų, kompetentinga mokesčių institucija, atsižvelgdama į objektyvius įrodymus ir nereikalaudama iš tiekėjo atlikti patikrinimų, kurie jam nepriklauso, turi nustatyti, jog apmokestinamasis asmuo žinojo ar turėjo žinoti, kad sandoris, kuriuo remiamasi siekiant pagrįsti savo teisę, yra susijęs su sukčiavimu PVM srityje.
Nagrinėjamu atveju, mokesčių administratorius nenurodė ir nepateikė objektyviais duomenimis pagrįsto vertinimo, kad pareiškėja akivaizdžiai žinojo ar turėjo žinoti apie tiekėjų sukčiavimą.
Dėl atsakovo argumentų, jog pareiškėja nesilankė prekių tiekėjų buveinėse, nesidomėjo jų vykdoma veikla, ar tiekėjai yra patikimi, kaip organizuoja ir atlieka darbą, ar turi samdomų darbuotojų, nesiėmė jokių veiksmų identifikuoti ūkinių operacijų partnerį ir jam atstovaujančius asmenis, įsigyjamų prekių sąlygas derino telefonu, pastebėtina, jog mokesčių administratorius negali reikalauti apmokestinamojo asmens atlikti tų patikrinimų, kurie jam nepriklauso.
Teisingumo Teismas yra nurodęs, jog mokesčių administratorius negali reikalauti bendrai tikrinti savo kontrahentų, kad, pavyzdžiui, įsitikintų, ar jie turi reikiamus pajėgumus, darbuotojus, tinkamai vykdo savo mokestines pareigas (pvz., žr. Sprendimo Litdana 40 p.; 2012 m. rugsėjo 6 d. sprendimo byloje Tóth, C-324/11, EU:C:2012:549, 43–45 p.; taip pat 2017 m. liepos 5 d. Generalinio advokato išvados byloje Geissel, C-374/16, EU:C:2017:515, 61 p. ir jame nurodytą Teisingumo Teismo praktiką).
Be to, dėl kontrahento veiklos vykdymo vietos ir (ar) pareigos domėtis, ar įgijėjas turi reikiamą infrastruktūrą tokių prekių, kaip ginčo dyzelinis kuras, tiekimo atveju, Sprendimo PPUH Stehcemp 35 punkte Teisingumo Teismas išaiškino, kad: (1) veikla galėjo būti vykdoma kitose vietose nei įmonės buveinė; (2) tiekimas, įvykdytas per kelis vienas po kito einančius pardavimus, pirmasis šių prekių pirkėjas ir perpardavėjas gali tiesiog nurodyti pirmajam pardavėjui nuvežti aptariamas prekes tiesiai antrajam pirkėjui ir nebūtinai pats turėti sandėliavimo ir transportavimo priemonių, būtinų nagrinėjamoms prekėms tiekti.
Byloje nustatyta, jog pareiškėja, atsižvelgdama į pirminio patikrinimo metu gautą informaciją apie FNTT atliekamą ikiteisminį tyrimą dėl tiekėjų veiklos, kreipėsi į FNTT <...> ir prašė užtikrinti teisę į teisingumą ir padėti mokesčių administratoriui kompleksiškai ir pagrįstai ištirti pareiškėjos ūkines operacijas bei tinkamai apskaičiuoti mokesčius, bei suteikti informaciją: ar pareiškėjos atžvilgiu dėl jos vykdomos veiklos vyksta ikiteisminis tyrimas, ar yra nustatyta, kad pareiškėja yra susijusi su galimai tiekėjų neteisėtos veiklos vykdymu dėl inspekcijos tikrinamų kuro įsigijimo sandorių. Į jos pateiktą prašymą buvo gautas FNTT raštas, kuriame nurodyta, jog ikiteisminio tyrimo byloje pareiškėjos sandoriai su tiekėjais nėra tiriami (1 t., b. l. 29).
Pareiškėja 2017-05-24 ir 2017-05-26 pateikė Kauno apygardos prokuratūrai pareiškimus pradėti ikiteisminius tyrimus dėl galimai nusikalstamų UAB „Togesta“, UAB „Arator prekyba“, UAB „EEFC“, UAB „Ferneta“ ir UAB „Naftoil“ veiksmų, atitinkančių požymius nusikalstamų veikų, numatytų LR BK 178 str. 3 d., 199 str. 1 d., 182 str. 2 d., 203 str. 2 d., 300 str. 1 d. ir pripažinti UAB „Nostrada“ nukentėjusiuoju asmeniu (MGK bylos 1 t., b. l. 12-44).
Byloje yra pateiktas Kauno apygardos prokuratūros 2018-01-22 raštas Nr. 35-3191, patvirtinantis, jog „ikiteisminio tyrimo Nr. 03-6-00034-15 metu šioje ikiteisminio tyrimo stadijoje nenustatyta, kad UAB „Nostrada“ žinojo, ar turėjo žinoti apie UAB „Naftoil“ galimai padarytas nusikalstamas veikas. Taip pat šioje ikiteisminio tyrimo stadijoje nenustatyta, kad UAB „Nostrada“ veikė bendrininkų grupėje su UAB „Naftoil“ atsakingais asmenimis galimai darant nusikalstamas veikas, taip pat šioje ikiteisminio tyrimo stadijoje nenustatyta ir tai, kad UAB „Nostrada“ žinojo, ar turėjo žinoti apie UAB „Naftoil“ galimai nusikalstamu būdu parduotą kurą; taip pat nenustatyta, kad UAB „Nostrada“, kaip galutinis kuro vartotojas, dalyvavo ikiteisminiame tyrime Nr. 03-6-00034-15 tiriamų nusikalstamų veikų padaryme“ (2 t., b. l. 17).
Į bylą taip pat yra pateiktas Kauno apygardos prokuratūros 2014-07-07 nutarimas baudžiamojoje byloje Nr. 06-1-01014-14 pripažinti UAB „Nostrada“ civiliniu ieškovu dėl 111 389,38 Lt dydžio turtinės žalos atlyginimo, kuris pareiškėjo atstovui buvo įteiktas 2018-05-14 (2 t., b. l. 92).
Be to, 2019-08-13 raštu Kauno apygardos prokuratūros 2-ojo baudžiamojo persekiojimo skyriaus prokuroras V. L. papildomai informavo pareiškėjo atstovą, jog ikiteisminiuose tyrimuose Nr. 03-6-00034-15 ir Nr. 03-6-00030-17 nebuvo surinkta duomenų, kad UAB „Nostrada“ žinojo ar turėjo žinoti apie UAB „Togesta“, UAB „Arator prekyba“, UAB „EEFC“, UAB „Ferneta“ ir UAB „Naftoil“ padarytas nusikalstamas veikas. Ikiteisminiuose tyrimuose Nr. 03-6-00034-15 ir Nr. 03-6-00030-17 nei UAB „Nostrada“, nei jų atstovui nebuvo įteiktas pranešimas apie įtarimą, nes nebuvo nustatyta, kad UAB „Nostrada“ dalyvavo nusikalstamoje veikoje (2 t., b. l. 105).
Kaip matyti, ikiteisminiai tyrimai dėl pareiškėjo kontrahentų veiklos pradėti vėliau nei buvo įsigytos prekės iš UAB „Togesta“, UAB „Arator prekyba“, UAB „EEFC“, UAB „Ferneta“ ir UAB „Naftoil“.
LVAT yra nurodęs, jog aplinkybė dėl neteisėto kontrahento vertimosi ūkine veikla paprastai negali patvirtinti pareiškėjo žinojimo apie kitos sandorio šalies sukčiavimą. Vėliau nustatytos aplinkybės, susijusios su pareiškėjo kontrahentų ir su jais susijusių asmenų neteista veikla, negali turėti esminės įtakos konstatuojant pareiškėjo nesąžiningumą šiuo atveju aktualių sandorių sudarymo metu (LVAT 2016-10-19 nutartis administracinėje byloje Nr. A-1206-438/2016 ).
Atsižvelgiant į tai, kas išdėstyta, darytina išvada, jog mokesčių administratorius nesurinko faktinių duomenų, tai yra, neįrodė, jog apmokestinamasis asmuo – pareiškėja UAB „Nostrada“ žinojo arba turėjo žinoti, kad įsigydama prekes iš UAB „Togesta“, UAB „Arator prekyba“, UAB „EEFC“, UAB „Ferneta“ ir UAB „Naftoil“ dalyvavo su sukčiavimu PVM srityje susijusiuose sandoriuose.
Konstatuotina, jog pareiškėjos skundas yra pagrįstas ir tenkintinas, panaikintina VMI 2017 m. gegužės 5 d. sprendimo dalis, kuriuo pareiškėjai nurodyta sumokėti į biudžetą 788 792,28 Eur PVM, 227 460,06 Eur PVM delspinigių, 157 758 Eur PVM baudą, 431 424,64 Eur PM, apskaičiuoto už 2012 m., ir su PM susijusius delspinigius ir baudą ir šioje dalyje pareiškėjos skundas perduotinas Inspekcijai nagrinėti iš naujo bei panaikintina Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2017 m. liepos 21 d. sprendimo Nr. S-159 (7-118/2017) dalis, kuria paliktas iš dalies nepakeistas Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos 2017 m. gegužės 5 d. sprendimas Nr. (24.6-31-5)-FR0682-173 dėl patikrinimo akto tvirtinimo (ABTĮ 88 str. 1 d. 2 p.).
Nors proceso dalyviai procesiniuose dokumentuose išdėsto daugiau argumentų, tačiau, teismo nuomone, jie nėra esminiai sprendžiant šią administracinę bylą ir niekaip nekeičia šiame sprendime padarytos išvados, todėl jų teismas nenagrinės. Be to, paminėtina, kad Europos Žmogaus Teisių Teismo (toliau – EŽTT) ir LVAT praktikoje ne kartą pažymėta, jog teismo pareiga pagrįsti priimtą sprendimą neturėtų būti suprantama kaip reikalavimas detaliai atsakyti į kiekvieną argumentą (žr., pvz., EŽTT 1997-12-19 sprendimas Helle prieš Suomiją; LVAT administracinė byla Nr. A261-3555/2011).
Vadovaudamasis Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 86-88 straipsniais, 132, 133 straipsniais, teismas
n u s p r e n d ž i a :
Pareiškėjos uždarosios akcinės bendrovės „Nostrada“ skundą tenkinti.
Panaikinti Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos 2017 m. gegužės 5 d. sprendimo Nr. (24.6-31-5)-FR0682-173 dėl patikrinimo akto tvirtinimo dalį dėl nurodymų sumokėti į biudžetą 788 792,28 Eur PVM, 227 460,06 Eur PVM delspinigių, 157 758 Eur PVM baudą, 431 424,64 Eur PM, apskaičiuoto už 2012 m., ir su PM susijusius delspinigius ir baudą ir šioje dalyje pareiškėjos skundą perduoti Inspekcijai nagrinėti iš naujo.
Panaikinti Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2017 m. liepos 21 d. sprendimo Nr. S-159 (7-118/2017) dalį, kuria paliktas nepakeistas Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos 2017 m. gegužės 5 d. sprendimas Nr. (24.6-31-5)-FR0682-173 dėl patikrinimo akto tvirtinimo.
Sprendimas apeliacine tvarka per trisdešimt kalendorinių dienų nuo jo paskelbimo gali būti skundžiamas Lietuvos vyriausiajam administraciniam teismui, skundą paduodant per Vilniaus apygardos administracinį teismą.
Teisėja Fausta Vitkienė