Administracinė byla Nr. A-690-556/2015

      Teisminio proceso Nr. 3-61-3-00505-2013-9

Procesinio sprendimo kategorija 9.1.1.1; 9.8.2

(S)

LIETUVOS VYRIAUSIASIS ADMINISTRACINIS TEISMAS

N U T A R T I S

LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU

2015 m. kovo 2 d.

Vilnius

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų   Laimučio Alechnavičiaus, Veslavos Ruskan (kolegijos pirmininkė) ir Arūno Sutkevičiaus (pranešėjas),

teismo posėdyje rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal atsakovo Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2014 m. rugpjūčio 1 d. sprendimo administracinėje byloje pareiškėjos A. G. skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos, trečiajam suinteresuotam asmeniui Šiaulių apskrities valstybinei mokesčių inspekcijai dėl sprendimų panaikinimo.

Teisėjų kolegija

n u s t a t ė :

I.

Pareiškėja A. G. (toliau – ir pareiškėja) su skundu (I t., b. l. 1–10) kreipėsi į teismą, prašydama panaikinti Šiaulių apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos (toliau – ir Inspekcija) 2012 m. spalio 9 d. sprendimą Nr. 44.1-49-44 „Dėl patikrinimo akto tvirtinimo“ ir Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir VMI prie FM) 2013 m. sausio 11 d. sprendimą Nr. 68-11 „Dėl A. G. 2012 m. spalio 31 d. skundo“ tiek, kiek jais pareiškėjai nurodyta sumokėti 9 997 Lt gyventojų pajamų mokesčio (toliau – ir GPM), 1 905 Lt GPM delspinigių ir 1 000 Lt GPM baudą.

Pareiškėja paaiškino, jog VMI prie FM formaliai išnagrinėjo jos pateiktą skundą su papildomais rašytiniais įrodymais ir neteisėtai patvirtino mokėtiną GPM sumą, delspinigius ir baudą. VMI prie FM sprendime nėra pasisakyta dėl daugybės skunde nurodytų argumentų ir papildomai pateiktų rašytinių įrodymų, mokesčių administratorius nevertino visos mokestinio patikrinimo metu surinktos informacijos, o tendencingai atkartojo Inspekcijos priimto sprendimo argumentus. Pareiškėjos teigimu, Inspekcija neteisėtai padidino apskaičiuotų mokesčių sumas, kurios nebuvo apskaičiuotos patikrinimo aktu, tuo pažeidžiant Mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 132 straipsnį. Pabrėžė, kad mokestinio patikrinimo metu pateikė visus turimus dokumentus, tačiau jie nebuvo tinkamai išanalizuoti. Patikrinimo metu nepagrįstai nustatyta, kad pareiškėja su vyru negalėjo turėti 500 000 Lt santaupų, o galėjo turėti tik 100 000 Lt. Pareiškėjos teigimu, teisės aktai neįpareigoja fizinio asmens vesti asmeninę buhalterinę apskaitą ir saugoti pajamų dokumentus tokį ilgą laiko tarpą, ir mokesčių administratorius nenurodė, kokius teisės aktus pareiškėja pažeidė neturėdama šių dokumentų. Pareiškėja 2012 m. kovo 2 d. aiškinamajame rašte paaiškino, kokiomis aplinkybėmis ir iš kokių šaltinių buvo gautos deklaruotos piniginės lėšos. 50 000 Lt buvo gauta už realizuotą J. R. turtą (mišką) nuo 1997 m. vasario 4 d. per trejų metų laikotarpį, tą patvirtina įgaliojimo ir leidimo kirsti mišką kopijos. 1998-2000 m. buvo įsigiję 16,5 ha žemės su mišku, iš kurio kirto ir pardavinėjo medieną, nors visų reikiamų dokumentų neišsaugojo, tačiau tą patvirtina buvusio girininko V. N. 2012 m. rugpjūčio 14 d. paaiškinimas dėl masinio sausrų miško kirtimo. Šių aplinkybių VMI prie FM nevertino, nepasidomėjo apie miško būklę ir jos nepatikrino. Pareiškėjos tvirtinimu, 1995-1998 m. ekonominės policijos ir mokesčių inspekcijos atlikto patikrinimo metu buvo užfiksuota, kad pareiškėja turėjo prekių likutį už 200 000 Lt, kurį vėliau pardavė ir gavo maždaug 200 000 – 300 000 Lt pajamų. Šio patikrinimo medžiagos pareiškėja neturi, tačiau ji turėtų būti Inspekcijos archyve. Be to, iki 2002-2003 m. pareiškėjos mama J. R. pareiškėjai padovanojo apie 120 000 Lt. 1985 m. A. G. mama S. G. gavo palikimą, kuris buvo padalintas visiems vaikams, tačiau šios aplinkybės taip pat nebuvo nagrinėjamos. Nurodė, kad nuo 1991 m. gruodžio 6 d. iki 2003 m. gruodžio 31 d. turėjo savo verslą – kavinę, augino žemės ūkio produkciją ir iš to uždirbo apie 100 000 Lt. Pasak pareiškėjos, Inspekcija nepagrįstai vadovavosi 7,6 proc. pelningumo rodikliu, nes tuo laikotarpiu kavinė buvo pirmoji ir vienintelė, todėl pelnas nepripažįstamas nepagrįstai. Tai pagrindžiančius dokumentus saugojo nustatytą terminą, t.y. iki 2008 m. gruodžio 31 d., todėl 100 000 Lt suma atmesta nepagrįstai. Dėl šunų veislyno teikiamų pajamų 2000-2003 m. uždirbo apie 20 000 Lt. Pareiškėjos manymu, pateikti įrodymai patvirtina, kad pareiškėja ir jos sutuoktinis buvo darbingi ir pajamų realiai gavo, kuriuos vėliau deklaravo. Tačiau patikrinimo akte nėra nustatyta nei vienos sąlygos, atitinkančios MAĮ 70 straipsnį, pagal kurį pareiškėjai paskaičiuota mokesčių suma. Be to, patikrinimo akte nurodytos išvados, kad 2006 m. gruodžio 31 d. pareiškėjos ir jos vyro išlaidos viršija pajamas 8 464,96 Lt, nepagrįstos, kadangi turėdami verslą jie negalėjo neįgyti santaupų, kurių likutis 2006 m. gruodžio 31 d. buvo 200 000 Lt. Taip pat pažymėjo, kad pareiškėjos šeimos išlaidos paskaičiuotos remiantis bendro pobūdžio informacija ir nebuvo siekiama išsiaiškinti šeimos vartojimo išlaidų dydžio.

Atsakovas VMI prie FM atsiliepimu į pareiškėjos skundą (I t., b. l. 43–46) prašė jį atmesti kaip nepagrįstą.

Atsakovas nurodė, kad pareiškėja su sutuoktiniu 2005 m. buvo pateikę vienkartinę šeimos turėto turto deklaraciją, kurioje deklaravo 2003 m. gruodžio 31 d. turėtą piniginių lėšų sumą – 500 000 Lt. Inspekcijos atlikto mokestinio tyrimo metu įvertinus pareiškėjos pateiktus paaiškinimus bei dokumentus, duomenų bazėse turimą informaciją, VMI prie FM atliktą A. G. mokestinį tyrimą, konstatuota, kad pareiškėja 2003 m. gruodžio 31 d. negalėjo turėti ne banke Lietuvoje 250 000 Lt. Mokesčių administratorius konstatavo, kad pareiškėja nepateikė papildomų įrodymų, kurie pagrįstų pajamų gavimo šaltinius bei objektyviai paneigtų patikrinimo metu nustatytus rezultatus. Mokesčių administratorius patikrinimo metu nustatė, kad pareiškėja ir jos sutuoktinis disponavo objektyviais įrodymais nepagrįstomis pajamomis, nuo kurių Inspekcija apskaičiavo GPM, todėl pareiga įrodyti šių pajamų gavimo šaltinius bei apskaičiuotų mokesčių nepagrįstumą tenka pareiškėjai. MAĮ 70 straipsnio nuostatas inspekcija taikė pagrįstai ir teisėtai, nes juridinę galią turinčiais dokumentais pareiškėja pagrindė mažesnes pajamas nei patyrė išlaidų.

II.

Vilniaus apygardos administracinis teismas 2014 m. rugpjūčio 1 d. sprendimu (III t., b. l. 152–159) pareiškėjos skundą patenkino. Teismas Šiaulių apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos 2012 m. spalio 9 d. sprendimą Nr. 44.1-49-44 „Dėl patikrinimo akto tvirtinimo“ ir Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos 2013 m. sausio 11 d. sprendimą Nr. 68-11 „Dėl A. G. 2012 m. spalio 31 d. skundo“ tiek, kiek jais nurodyta pareiškėjai į biudžetą sumokėti 9 997 Lt GPM, 1 905 Lt GPM delspinigių ir 1 000 Lt GPM baudos, panaikino.

Teismas iš ginčijamų sprendimų turinio nustatė, kad mokestinis ginčas kilo dėl mokesčių administratoriaus nurodymo pareiškėjai į biudžetą sumokėti 9 997 Lt GPM, 1 905 Lt GPM delspinigių ir 1 000 Lt GPM baudą. Tokį savo sprendimą mokesčių administratorius iš esmės grindžia tuo, kad nuo 2007 m. sausio 1 d. iki 2010 m. gruodžio 31 d. A. G. šeimos išlaidos ženkliai – 89 152,49 Lt – viršijo pajamas (t. y. jos šeima gavo 448 804,04 Lt pajamų ir patyrė 485 524,38 Lt fiksuotų išlaidų, 52 432,16 Lt vartojimo išlaidų). Kartu mokesčių administratorius konstatavo, jog A. G. ir jos sutuoktinis ne banke Lietuvoje negalėjo turėti 2003 m. gruodžio 31 d. vienkartinėje šeimos turto deklaracijoje nurodytų 500 000 Lt piniginių lėšų (iš jų 250 000 Lt priklauso A. G.), t. y. pareiškėja neįrodė, kad buvo legaliai įgijusi ir turėjo 250 000 Lt, ir nurodė, jog pareiškėja nepateikė papildomų įrodymų, kurie pagrįstų pajamų gavimo šaltinius, objektyviai paneigtų mokesčių administratoriaus patikrinimo metu nustatytus rezultatus. Šiame kontekste teismas paminėjo, kad mokesčių administratorius ginčijamą 9 997 Lt GPM (nuo kurio atitinkamai paskaičiavo ir 1 905 Lt GPM delspinigių ir 1 000 Lt GPM baudą) pareiškėjai apskaičiavo vadovaudamasis MAĮ 70 straipsnio 1 dalimi. Paskaičiuodamas A. G. mokėtino 9 997 Lt dydžio GPM sumą (nuo kurios buvo paskaičiuoti 1 905 Lt GPM delspinigių ir 1 000 Lt GPM bauda), mokesčių administratorius vadovavosi, įgyvendinant MAĮ 70 straipsnį priimtų Mokesčio apskaičiavimo pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą taisyklių (toliau – Taisyklės), kurios patvirtintos VMI prie FM viršininko 2004 m. gegužės 24 d. įsakymu Nr. VA-103, įtvirtintu išlaidų metodu. Šis metodas sureguliuotas Taisyklių VI skyriuje, kur nustatyta: išlaidų metodas gali būti taikomas tais atvejais, kai turima informacija (duomenys) apie mokesčių mokėtojo ir jo šeimos narių išlaidas (14 punktas); vertinimas atliekamas lyginant mokesčių mokėtojo ir jo šeimos narių asmenines išlaidas su per atitinkamą laikotarpį deklaruotomis pajamomis (15 punktas); mokesčių administratorius, taikydamas šį vertinimo metodą, taip pat turi įvertinti ir kitas aplinkybes, kurių tiesioginė įtaka gali būti įvertinta (17 punktas).

Nagrinėjamos administracinės bylos kontekste įvertinęs ginčijamuose sprendimuose įtvirtintas aplinkybes ir MAĮ 70 straipsnio 1 dalyje, Taisyklių 14, 15 ir 17 punktuose nustatytą teisinį reguliavimą, teismas padarė išvadą, kad norint nuspręsti, ar mokesčių administratorių sprendimai ginčijama apimtimi yra teisėti ir pagrįsti, būtina nustatyti, ar mokesčių administratorius teisėtai ir pagrįstai konstatavo, jog pareiškėja ir jos sutuoktinis ne banke Lietuvoje negalėjo turėti bent 89 152,49 Lt, t. y. tą sumą, kuria, kaip nustatė mokesčių administratorius, nuo 2007 m. sausio 1 d. iki 2010 m. gruodžio 31 d. A. G. šeimos išlaidos viršijo pajamas, ir kuri, taikant išlaidų metodą, buvo apmokestinta gyventojų pajamų mokesčiu. Vadinasi, šioje byloje būtina nustatyti, ar pareiškėjos ir jos sutuoktinio mokesčio administratoriui pateiktais įrodymais, inter alia dėl 500 000 Lt dydžio 2003 m. gruodžio 31 d. vienkartinėje šeimos turto deklaracijoje nurodytų ne banke turėtų piniginių lėšų pagrįstumo, kuriuos mokesčių administratorius ginčijamais sprendimais pripažino nepakankamais šiai sumai pagrįsti, galima pagrįsti bent 89 152,49 Lt, t. y. tą sumą, kuria, kaip nustatė mokesčių administratorius, nuo 2007 m. sausio 1 d. iki 2010 m. gruodžio 31 d. A. G. šeimos išlaidos viršijo pajamas. Šiame kontekste teismas pabrėžė, kad šioje byloje teismas sprendžia tik dėl pareiškėjai tenkančios apskaičiuotų neapmokestintų pajamų ir mokesčių dalies pagrįstumo. Dėl pareiškėjos sutuoktiniui tenkančios pajamų ir mokesčių dalies sprendžiama kitoje administracinėje byloje, nagrinėjamoje Vilniaus apygardos administraciniame teisme (bylos Nr. I-2424-561/2013; proceso Nr. 3-61-3-00504-2013-8).

Teismas konstatavo, kad, pagal MAĮ 67 straipsnyje įtvirtintas taisykles, įrodinėjimo pareiga (onus probandi) yra paskirstyta tarp mokesčių administratoriaus ir mokesčių mokėtojo (MAĮ 67 str. 1, 2 d.). Nagrinėjamos administracinės bylos kontekste apibendrinant MAĮ 67 straipsnio 1 ir 2 dalyse nustatytą teisinį reguliavimą, mokesčių administratoriui pateikus duomenis apie tai, kad pareiškėja ir jos sutuoktinis negalėjo turėti 2003 m. gruodžio 31 d. vienkartinėje šeimos turto deklaracijoje nurodytų 89 152,49 Lt, ir nuo šios sumos atitinkamai pareiškėjai ir jos sutuoktiniui paskaičiavus gyventojų pajamų mokestį (šiuo atveju ginčas vyksta tik dėl pareiškėjai paskaičiuoto 9 997 Lt dydžio GPM), pareiškėja turėjo pareigą įrodyti, jog mokesčių administratorius 9 997 Lt dydžio GPM jai paskaičiavo nepagrįstai. Šioje byloje nustatyta, kad pareiškėjos ir jos sutuoktinio vienkartinėje gyventojo (šeimos) 2003 m. gruodžio 31 d. turėto turto deklaracijoje FR0593 ne banke Lietuvoje deklaruota 500 000 Lt suma (iš jų 250 000 Lt pareiškėjos), dėl šios aplinkybės šioje byloje ginčo nėra. Byloje nustatyta ir tai, kad pareiškėja ir jos sutuoktinis, vykdydami 2012 m. vasario 23 d. mokesčių administratoriaus nurodymus Nr. 20 ir Nr. 39, nuosekliai teikė informaciją ir papildomus įrodymus, patvirtinančius šios sumos gavimo šaltinius, tačiau ginčijamuose sprendimuose mokesčių administratorius visus šiai sumai pagrįsti teiktus pareiškėjos įrodymus pripažino nepakankamais. Nors proceso šalys turi teisę teikti įrodymus, pagrindžiančius jų reikalavimus, dalyvauti juos tiriant, savaip juos interpretuoti, pareiškiant nuomonę dėl įrodymų galios (Administracinių bylų teisenos įstatymo (toliau – ir ABTĮ) 53 str. 2 d., 57 str. 4 d.)), vertinti įrodymus – teismo prerogatyva. Tam, kad įsitikinti egzistuojant vieną ar kitą faktą, teismas privalo patikrinti įrodymų liečiamumą, leistinumą, įrodymų pakankamumą ir tarpusavio ryšį, laikantis lygiateisiškumo principo, bet neprivalo, vertindamas vieną ar kitą įrodymą, besąlygiškai vadovautis vienos iš šalių akcentuotu įrodymo pranašumu ir būtinybe teismui vertinti šį įrodymą būtent tokiu aspektu (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo (toliau – ir LVAT) 2003 m. birželio 11 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A4-557/2003, Administracinių teismų praktika Nr. 4)). ABTĮ 57 straipsnyje suformuluotos įrodymų vertinimo taisyklės esmė yra ta, kad bylos įrodymus vertina teismas, o nė vienos proceso šalies pateikta įrodymų interpretacija teismui nėra privaloma (LVAT 2011 m. lapkričio 18 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A143-2619/2011, LVAT biuletenis Nr. 22, p. 213-241). Teismas, įvertinęs kai kurių byloje nustatytų įrodymų dėl pareiškėjos ir jos sutuoktinio vienkartinėje gyventojo (šeimos) 2003 m. gruodžio 31 d. turėto turto deklaracijoje FR0593 ne banke, Lietuvoje deklaruotos sumos įrodymų, kurie buvo teikti mokesčių administratoriui, liečiamumą, leistinumą, jų pakankamumą ir tarpusavio ryšį, konstatavo, kad kai kuriuos įrodymus mokesčių administratorius nepagrįstai pripažino nepakankamais. Teismas iš rašytinių įrodymų nustatė, kad pareiškėja ir jos sutuoktinis 2001 m. lapkričio 13 d. pirkimo-pardavimo sutarties Nr. 4609 pagrindu pardavė butą Nr. (duomenys neskelbtini), kurio vidutinė rinkos vertė tuo metu buvo 18 900 Lt. Šis butas buvo pirktas už 4 000 Lt. Taigi pareiškėja ir jos sutuoktinis pagal pirkimo-pardavimo sutartį Nr. 4609 galėjo gauti 14 900 Lt pajamų, kurių mokesčių administratorius ginčijamuose sprendimuose nevertino. Iš byloje esančių rašytinių įrodymų teismas taip pat nustatė, kad pareiškėjos motina J. R. 2012 m. rugsėjo 5 d. patvirtino, jog per 2002 iki 2003 metus nedidelėmis sumomis (dalimis) pareiškėjai (savo dukrai) yra padovanojusi 120 000 Lt. Mokesčių administratorius šią aplinkybę pripažino kaip nepakankamai patvirtintą. Teismo nuomone, mokesčių administratoriaus nurodyti argumentai savaime nepaneigia, kad pareiškėjos motina J. R. per 2002 iki 2003 metus galėjo pareiškėjai padovanoti 120 000 Lt. Priešingai, šią pareiškėjos pateiktą faktinę aplinkybę vertinant kartu su kitais susijusiais, pareiškėjos į bylą pateiktais raštiškais įrodymais, taip pat liudytojų parodymais, galima daryti pagrįstą išvadą, kad pareiškėja teismui pateikė pakankamai įrodymų, patvirtinančių, jog J. R. jai padovanojo 120 000 Lt. Teismo nuomone, mokesčių administratorius nepagrįstai nevertino, kad J. R. nuo 1994 iki 1998 metų valdė miško žemės 9,03 ha (kadastrinis Nr. (duomenys neskelbtini) (duomenys neskelbtini) k. v.), 0,6 ha (kadastrinis Nr. (duomenys neskelbtini) (duomenys neskelbtini) k. v.), kurioje buvo iškirsti dideli kiekiai medienos, t. y. iš Valstybinės miškų tarnybos taksacinių rodiklių matyti, kad J. R. priklausiusioje miško žemėje 1994 ir 1997 metais buvo iškirsta apie 2 419 kubiniai metrai medienos; tai patvirtina ir kiti byloje esantys rašytiniai įrodymai. Vertinant šias aplinkybes, reikšminga yra tai, kad 2014 m. liepos 14 d. vykusiame teismo posėdyje liudytoja E. R., kuri atliko pareiškėjos mokestinį patikrinimą, paaiškino, jog mokesčių administratorius nesiaiškino, kiek medienos buvo iškirsta nurodytuose miško žemės sklypuose, taip pat, siekiant išsiaiškinti pareiškėjos ir jos sutuoktinio pateiktų įrodymų pagrįstumą, neapklausė pačios J. R. Reikšminga yra ir tai, kad, kaip nustatyta šioje byloje, 1993-1994 metais miškų savininkai turėjo teisę be jokių leidimų kirsti išdžiūvusius medžius. Atsižvelgdamas į nurodytas aplinkybes, byloje esančius rašytinius įrodymus, teismas padarė išvadą, kad pareiškėja mokesčių administratoriui pateikė pakankamai įrodymų pagrindžiančių aplinkybę, jog jos motina J. R. per 2002 iki 2003 metus pareiškėjai yra padovanojusi 120 000 Lt. Apibendrinęs šioje byloje nustatytas aplinkybes, įvertinęs byloje esančius rašytinius įrodymus, liudytojų paaiškinimus, teismas konstatavo, kad paminėti, šioje byloje surinkti įrodymai, vertinant jų visumą, yra pakankami faktinėms aplinkybėms, jog pareiškėja ir jos sutuoktinis pagal 2001 m. lapkričio 13 d. pirkimo-pardavimo sutartį Nr. 4609 gavo 14 900 Lt pajamų, o pareiškėjos motina J. R. per 2002 iki 2003 metus pareiškėjai yra padovanojusi 120 000 Lt. Konstatuotina ir tai, kad šias faktines aplinkybes mokesčių administratorius ginčijamuose sprendimuose įvertino netinkamai, o pareiškėja ir jos sutuoktinis galėjo turėti bent 134 900 Lt sumą ne banke, Lietuvoje, kuria jie deklaravo vienkartinėje gyventojo (šeimos) 2003 m. gruodžio 31 d. turėto turto deklaracijoje FR0593. Taigi mokesčių administratorius ginčijamais sprendimais nepagrįstai konstatavo, kad nuo 2007 m. sausio 1 d. iki 2010 m. gruodžio 31 d. A. G. šeimos išlaidos viršijo pajamas 89 152,49 Lt. Taigi mokesčių administratorius, priimdamas ginčijamus sprendimus, neatsižvelgė į tai, kad pareiškėja ir jos sutuoktinis, vykdydami mokesčių administratoriaus nurodymus, nuosekliai teikė informaciją ir papildomus įrodymus, netinkamai tyrė ir įvertino surinktus įrodymus, todėl padarė klaidingas išvadas, jog pareiškėja ir jos sutuoktinis ne banke Lietuvoje negalėjo turėti bent 89 152,49 Lt.

Teismas konstatavo ir tai, kad mokesčių administratorius ginčijamuose sprendimuose nepagrįstai nurodė, jog pareiškėja ir jos sutuoktinis teikdami šią sumą pagrindžiančius įrodymus nevykdė arba netinkamai vykdė savo pareigas apskaičiuoti mokesčius, bendradarbiauti su mokesčių administratoriumi, tvarkyti apskaitą, saugoti apskaitos ar kitus dokumentus. Vadinasi, priimdamas ginčijamus sprendimus mokesčių administratorius nepagrįstai ir netinkamai pritaikė MAĮ 70 straipsnio 1 dalyje, Taisyklių 14, 15 ir 17 punktuose nustatytą teisinį reguliavimą. Atsižvelgdamas į nurodytus argumentus, teismas priėjo išvadą, kad mokesčių administratorių sprendimai tiek, kiek jais nurodyta pareiškėjai į biudžetą sumokėti 9 997 Lt GPM, yra neteisėtas ir nepagrįstas.

Teismas pažymėjo, kad tiek pareiškėja savo skundą dėl mokesčių administratoriaus ginčijamų sprendimų teisėtumo ir pagrįstumo, tiek atsakovas savo atsiliepimą grindžia ir kitais argumentais. Šiame kontekste teismas pabrėžė, kad Europos Žmogaus Teisių Teismo (toliau – ir EŽTT) ir LVAT praktikoje ne kartą pažymėta, jog teismo pareiga pagrįsti priimtą spendimą neturėtų būti suprantama kaip reikalavimas detaliai atsakyti į kiekvieną argumentą (EŽTT 1994 m. balandžio 19 d. sprendimas Van de Hurk prieš Nyderlandus; 1997 m. gruodžio 19 d. sprendimas Helle prieš Suomiją; LVAT administracinė byla Nr. A261-3555/2011). Teismo nuomone, šiame sprendime yra nustatyta pakankamai įrodymų, leidžiančių pagrįsti ginčijamų sprendimų nurodyta apimtimi neteisėtumą ir nepagrįstumą, todėl detalesnis tiek pareiškėjos, tiek atsakovo argumentų aptarimas neturėtų esminės įtakos galutiniam sprendimui.

Teismas nurodė, kad ginčijamais sprendimais pareiškėja, be kita ko, įpareigota sumokėti 1 905 Lt GPM delspinigių ir 1 000 Lt GPM baudą. Teismas pažymėjo, kad pareiškėjos prašymas panaikinti ginčijamus sprendimus tiek, kiek jai nurodyta į biudžetą sumokėti 1 905 Lt GPM delspinigių ir 1 000 Lt GPM baudą, iš esmės susijęs su nurodymo jai į biudžetą sumokėti 9 997 Lt GPM teisėtumu ir pagrįstumu. Taigi konstatavus, kad mokesčių administratorius ginčijamais sprendimais neteisėtai ir nepagrįstai pareiškėjai nurodė į biudžetą sumokėti 9 997 Lt GPM, konstatuotina ir tai, jog neteisėtas ir nepagrįstas yra šiuose sprendimuose įtvirtintas nurodymas pareiškėjai į biudžetą sumokėti 1 905 Lt GPM delspinigių ir 1 000 Lt GPM baudą.

III.

Atsakovas VMI prie FM apeliaciniu skundu (III t., b. l. 165–169) prašo panaikinti pirmosios instancijos teismo sprendimą ir priimti naują sprendimą – atmesti pareiškėjos skundą dėl atsakovo 2013 m. sausio 11 d. sprendimo Nr. 68-11 kaip nepagrįstą. Apeliacinis skundas grindžiamas šiais argumentais:

1. Pareiškėja nepateikė papildomų įrodymų, kurie pagrįstų pajamų gavimo šaltinius bei objektyviai paneigtų Inspekcijos patikrinimo metu nustatytus rezultatus. Remiantis MAĮ 67 straipsnio 2 dalimi, mokesčių mokėtojas, nesutinkantis su mokesčių administratoriaus apskaičiuotomis mokesčių sumomis, privalo pagrįsti, kodėl jos yra neteisingos. LVAT 2007 m. kovo 15 d. nutartyje administracinėje byloje Nr. A17-301/2007 nurodyta, kad įrodinėjimo našta pirmiausia apima pareigą pateikti įrodymus (pozityvusis įrodinėjimo aspektas). Ši pareiga tenka tiek mokesčių mokėtojui, tiek ir mokesčių administratoriui. Inspekcija patikrinimo metu nustatė, kad pareiškėja ir jos sutuoktinis disponavo objektyviais įrodymais nepagrįstomis pajamomis, nuo kurių Inspekcija apskaičiavo GPM, todėl pareiga įrodyti šių pajamų gavimo šaltinius bei apskaičiuotų mokesčių nepagrįstumą tenka pareiškėjai.

2. MAĮ 70 straipsnio nuostatas Inspekcija taikė pagrįstai ir teisėtai, nes juridinę galią turinčiais dokumentais pareiškėja iš tikrųjų pagrindė mažesnes pajamas nei patyrė išlaidų. Atsakovo vertinimu, mokesčių mokėtojo pajamomis gali būti laikomos tik tos pajamos, kurios yra pagrįstos juridinę galią turinčiais dokumentais, patvirtinančiais lėšų perėjimą. LVAT 2010 m. gruodžio 31 d. nutartyje administracinėje byloje A575-1853/2010 pažymėjo, kad Lietuvos Respublikos vienkartinio gyventojų turto deklaravimo įstatymo (Žin., 2003, Nr. 123-5582) 3 straipsnio 1 dalies nuostatos, nustatančios nuolatiniam Lietuvos gyventojui prievolę deklaruoti 2003 m. gruodžio 31 d. turėtą turtą, t. y. pinigines lėšas, turimas bankuose ir kitose kredito įstaigose ir ne bankuose ar kitose kredito įstaigose, jeigu jų bendra suma viršija 50 000 litų, taip pat šio įstatymo 4 straipsnio 3 dalies nuostatos, įpareigojančios gyventoją pagrįsti deklaruoto turto įsigijimo šaltinius, reiškia, jog gyventojo deklaruojamas turtas ir nurodomi jo įsigijimo šaltiniai turi būti realūs ir atspindėti realiai susiklosčiusias faktines aplinkybes. Reikalavimas pagrįsti turto įsigijimo šaltinius šiuo atveju reiškia, jog nuolatinio Lietuvos gyventojo pateikiami įrodymai turi neabejotinai patvirtinti, jog deklaruojamas turtas (pajamos ir pan.) yra gautos būtent gyventojo nurodytu būdu ir iš nurodyto pajamų šaltinio.

3. Tokio pobūdžio bylose išvada apie pajamų pagrįstumą neturėtų būti daroma vien netiesioginių įrodymų pagrindu. Mokesčių mokėtojui, siekiant paneigti apskaičiuotas sumas bei nuginčyti mokesčių administratoriaus sprendimą, nepakanka apsiriboti įrodymais nepagrįstų paaiškinimų, kontrargumentų teikimu. Mokesčių mokėtojas turėtų pateikti tokius įrodymus, kurie suponuotų priešingą išvadą nei daro mokesčių administratorius.

4. Teismas skundžiamame sprendime pažymėjo, kad Inspekcija neapklausė pačios J. R. Pakartotinai pažymėtina (ši informacija užfiksuota mokestinio ginčo byloje, pakartotinai aptarta posėdžio teisme metu), kad Inspekcija siekė apklausti J. R. asmeniškai, tačiau pareiškėja atsisakė sudaryti sąlygas susisiekti su jos motina ir pasiūlė inspekcijai pateikti J. R. klausimus per pareiškėją. Inspekcijos ši pareiškėjos pasiūlyta sąlyga netenkino. Atsakovo nuomone, teismas turėjo galimybę apklausti J. R. teismo posėdžio metu.

5. Vertinant, ar asmuo realiai gavo pajamas, tokia aplinkybė turėtų būti pagrįsta dokumentais, patvirtinančiais lėšų perėjimo faktą, tuo tarpu pareiškėjos byloje būtent tokių dokumentų ir yra stokojama. Pareiškėjos atveju, nepriklausomai nuo to, kad ginčo sumas pareiškėjai dovanojo jos motina, šios piniginių lėšų sumos yra pakankamai didelės, jog būtų galima konstatuoti egzistavus prievolę registruoti tokį lėšų perėjimą rašytine (jei suma didesnė nei 5 000 Lt) ar notarine (jei suma didesnė nei 50 000 Lt) tvarka pagal Lietuvos Respublikos civilinio kodekso 6.469 straipsnį. Nuo mokestinio patikrinimo pradžios pareiškėja tokių dokumentų nėra pateikusi. Šis lėšų dovanojimas taip pat nebuvo deklaruotas Lietuvos Respublikos gyventojų turto ir pajamų deklaravimo įstatymo (Žin., 1996, Nr. 50-1197) 2002-2003 m. galiojusios redakcijos 11 straipsnio 5 punkte nustatyta tvarka.

6. Teismas netinkamai vadovavosi egzistuojančia teismų praktika atitinkamose bylose ir plečiamai aiškino MAĮ 67 straipsnio 1 dalies nuostatas paskirstančias įrodinėjimo naštą tarp mokesčių mokėtojo ir mokesčių administratoriaus. Mokesčių administratoriaus sprendimas yra tinkamai pagrįstas ir motyvuotas, priimtas atsižvelgiant į galiojusias teisės normas bei įvertinus visas su mokestiniu ginču susijusias aplinkybes. Išvados apie mokesčių mokėtojo tam tikrų civilinių sandorių pagrindu gautų pajamų realumą darytinos, sistemiškai bei kompleksiškai įvertinus visus tiesioginius bei netiesioginius įrodymus, pagrindžiančius ar paneigiančius objektyvų pajamų gavimo faktą. Vien atskirų formalių įrodymų (pvz. paprasta rašytine ar notarine forma sudarytų sutarčių ar disponavimą turtu patvirtinančių dokumentų) apie pajamas pateikimas, nesant realaus pajamų gavimo fakto, patvirtinto visapusiška pajamų gavimo faktinių aplinkybių analize, paties pajamų gavimo nepagrindžia. Atsakovo vertinimu, pareiškėjos pateikti motyvai apie šeimos ne banke 2003 m. gruodžio 31 d. turėtas lėšas (500 000 Lt) būtent ir stokoja nuorodų į realų lėšų (pajamų) atsiradimą pas pareiškėją - t. y. kad lėšos pareiškėjai realiai buvo perduotos.

7. Teismo sprendimas priimtas vadovaujantis vien netiesioginiais įrodymais apie trečiųjų asmenų galbūt turėtas lėšas bei pareiškėjos teiginiais, nepagrįstais juridinę galią turinčiais dokumentais, kurių realumas, be kita ko, neigtinas ir teisės aktų reikalavimų pareiškėjos nurodomų veiksmų atlikimui nesilaikymu. Teismas ginčijamo sprendimo motyvuojamojoje dalyje netinkamai vertino netiesioginių įrodymų reikšmę sprendžiant dėl ginčo sandorių realumo. Teismas dėl mokesčių administratoriaus pateiktų argumentų, jog byloje nesama tiesioginių įrodymų, patvirtinančių realų lėšų gavimą, nepasisakė. Teismas pareiškėjos motyvams suteikė pernelyg didelę reikšmę bei rašytinių įrodymų egzistavimą nepagrįstai vertino kaip atsakovo, o ne pareiškėjos pozicijos trūkumą. Teismo sprendime nėra pateikta argumentų, kurie leistų daryti išvadą, jog mokesčių administratorius netinkamai vertino pareiškėjos motyvus bei ginčo medžiagą. Inspekcija, surinkusi pakankamai duomenų ir įrodžiusi pareiškėjos pajamų ir išlaidų santykį ginčijamu laikotarpiu, teisėtai ir pagrįstai suformavo pareiškėjai prievolę sumokėti ginčijamą GPM ir su juo susijusias mokestinės nepriemokos sumas.

Pareiškėja atsiliepimu į apeliacinį skundą (III t., b. l. 173–176) prašo Vilniaus apygardos administracinio teismo 2014 m. rugpjūčio 1 d. sprendimą palikti galioti  ir atmesti VMI prie FM apeliacinį skundą kaip nepagrįstą.

Pareiškėja nurodo, kad atsakovas visiškai nepagrįstai teigia, jog teismas netinkamai vertino mokestinio ginčo byloje esančius dokumentus ir įrodymus bei pačią situaciją. VMI prie FM priimtame sprendime padarytos prielaidos ir spėliojimai negali paneigti jos šeimoje turėtas pinigines santaupas. Patikrinimo ir ginčo metu pareiškėja savo iniciatyva teikė dokumentus, kurie privalėjo būti įvertinti. Mokesčių administratoriaus neveikimas (neaktyvumas atliekant patikrinimą) atsispindi patikrinimo akte, nes nurodytos aplinkybės nebuvo išsamiai nagrinėjamos ir nebuvo stengiamasi surinkti papildomų įrodymų, neapklausti atsakingi asmenys. VMI prie FM netinkamai interpretuoja MAĮ 67 straipsnio nuostatas. Priešingai nei teigiama apeliaciniame skunde, pareiškėja remiasi tiek tiesioginiais įrodymais (išlikusios sutartys, deklaracijos ir pan.), tiek netiesioginiais įrodymais. Priešingai nei teigiama apeliaciniame skunde, teismas nustatė, kad mokesčių administratorius ginčijamuose sprendimuose nepagrįstai konstatavo, jog ji ir jos sutuoktinis teikdami gautą dovaną pagrindžiančius įrodymus nevykdė arba netinkamai vykdė savo pareigas apskaičiuojant mokesčius. Šiuo atveju teismas patvirtino aplinkybę, kad ginčo byloje nėra rašytinių įrodymų, kurie patvirtintų aktyvius mokesčių administratoriaus veiksmus siekiant nustatyti tikrąsias aplinkybes. Teismas tinkamai ištyrė visą bylos medžiagą ir nustatė, kas buvo nuolat kartojama mokesčių administratoriui patikrinimo eigoje, t. y. nustatė, kad mokesčių administratorius patikrinimo eigoje neatliko daugybės veiksmų, nesiekė ištirti pateikiamus dokumentus, neapklausė atitinkamų asmenų, kurie būtų galėję patvirtinti nurodomas aplinkybes. Tai tik patvirtina faktą, kad mokestinis patikrinimas buvo atliktas tendencingai.

Teisėjų kolegija

k o n s t a t u o j a:

IV.

Administracinėje byloje kilo ginčas dėl pareiškėjai papildomai apskaičiuoto GPM bei su šiuo mokesčiu susijusių sumų už laikotarpį nuo 2007 m. sausio 1 d. iki 2010 m. gruodžio 31 d. (1 t., b.l. 12).

Mokesčių administratoriaus tvirtinimu, A. G. realiais pajamų šaltiniais nepagrindė už 2007 m. 17 626, 28 Lt išlaidų, už 2008 m. 12 180, 87 Lt išlaidų, už 2009 m. 8004,69 Lt išlaidų, už 2010 m. 51 340,65 Lt išlaidų.

Taigi įrodinėjimo dalykas tikrintinoje administracinėje byloje buvo, ar pareiškėja gavo ar negavo ginčo pajamas, mokesčių administratoriaus pripažintas kaip nepagrįstas.

„Įrodinėjimo dalykas šiuo atveju yra aplinkybės, ar pinigų sumos mokesčių mokėtojui realiai buvo ar nebuvo perduotos, t. y. gautos ar negautos pajamos. Šios aplinkybės turėtų būti įrodinėjamos tiesioginiais įrodymais, iš kurių galima daryti vienareikšmę išvadą apie įrodinėjimo dalyką sudarančias aplinkybes (pvz., mokėjimo pavedimai, patvirtinantys lėšų judėjimą; asmenų, iš kurių pajamos neva gautos, paaiškinimai apie tai, kad lėšos perduotos ar neperduotos; kitų liudytojų, galinčių patvirtinti ar paneigti lėšų perdavimą, parodymai). Įstatymas nedraudžia įrodinėti ir netiesioginiais įrodymais, t. y. įrodymais, daugiareikšmiai susijusiais su įrodinėjimo dalyką sudarančiomis aplinkybėmis (pvz., įrodymai apie tai, kokiomis lėšomis galėjo disponuoti asmuo, iš kurio galėjo būti gautos pajamos; įrodymai apie gautų lėšų panaudojimo aplinkybes ir pan.). Tokio pobūdžio bylose išvada apie tai, kad mokesčių mokėtojas nepagrindė pajamų, neturėtų būti daroma vien netiesioginių įrodymų pagrindu (pvz., įrodymai apie tai, kad paskolos davėjas neturėjo teisėtų pajamų). Tačiau bet kokiu atveju teismas įrodymus vertina pagal vidinį savo įsitikinimą, vadovaudamasis įstatymu, taip pat teisingumo ir protingumo kriterijais (ABTĮ 57 str. 6 d.), o netiesioginiai įrodymai gali būti naudingi patvirtinant ar paneigiant tiesioginių įrodymų pagrindu formuluojamas išvadas“ (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2007 m. kovo 15 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A17 – 301/2007).

Atsižvelgiant į išdėstytas nuostatas ir turėjo būti vertinami įrodymai bei nustatinėjamos faktinės aplinkybės šioje byloje. Pirmosios instancijos teismas, spręsdamas dėl Inspekcijos ir VMI prie FM sprendimų teisėtumo bei pagrįstumo, t. y. realiai negautų pareiškėjos ginčo pajamų, turėjo patikrinti, ar mokesčių administratoriaus turimi bei pateikti įrodymai buvo pakankami priimtiems sprendimams pagrįsti, ar vis dėlto iš mokesčių mokėtojo pusės buvo pateikti kitokie faktiniai duomenys (ginčo išlaidos pagrįstos realiomis pajamomis), kurie leido paneigti apskaičiuotą mokestį bei su juo susijusias sumas.

Vilniaus apygardos administracinis teismas, nagrinėdamas bylą, įvertino tik kelis aspektus, kurie, jo nuomone, leido priimti priešingą nei mokesčių administratoriaus sprendimą, tačiau, apeliacinės instancijos teismo nuomone, tai atliko neišsamiai, nepagrįstai apsiribojo tik kelių faktinių aplinkybių, kurių pagrindu padaryta išvada dėl papildomai gautų pareiškėjos pajamų, analize, taip susiaurindamas bylos nagrinėjimo ribas, neteisingai identifikavo pareiškėjos galbūt realiais pajamų šaltiniais nepagrįstą sumą.

Skundžiamame pirmosios instancijos teismo sprendime nurodoma, jog „<...> mokesčių administratorius ginčijamais sprendimais nepagrįstai konstatavo, kad nuo 2007 m. sausio 1 d. iki 2010 m. gruodžio 31 d. A. G. šeimos išlaidos viršijo pajamas 89 152,49 Lt. Taigi mokesčių administratorius, priimdamas ginčijamus sprendimus, neatsižvelgė į tai, kad pareiškėja ir jos sutuoktinis, vykdydami mokesčių administratoriaus nurodymus, nuosekliai teikė informaciją ir papildomus įrodymus, netinkamai tyrė ir įvertino surinktus įrodymus, todėl padarė klaidingas išvadas, jog pareiškėja ir jos sutuoktinis ne banke Lietuvoje negalėjo turėti bent 89 152,49 Lt“. Ši suma Inspekcijos ir VMI prie FM pripažinta tik kaip pareiškėjos realiais pajamų šaltiniais nepagrįsta pinigų suma (1 t., b.l. 12-37), o tai reiškia, jog Vilniaus apygardos administracinis teismas, konstatavęs apie papildomai realiai gautas pajamas, jų nepaskirstė sutuoktiniams, dėl ko teismo išvada apie pareiškėjos pajamų pagrįstumą nėra teisinga vien šiuo požiūriu.

Vienas iš argumentų, kurių pagrindu teismas panaikino skundžiamus sprendimus, buvo Vilniaus apygardos administracinio teismo tvirtinimas dėl įrodytos aplinkybės - pareiškėjos motinos pareiškėjai dovanotų 120 000 Lt. Teismas laikė šią aplinkybę esant pagrįstą, tai susiedamas J. R. priklausiusio miško iškirtimu 1994 ir 1997 metais. Bet, Vyriausiojo administracinio teismo vertinimu, ši aplinkybė nepakankama pagrįsti pareiškėjos nurodomą iš jos motinos realiai gautą 120 000 Lt sumą, neįvertinus mokesčių administratoriaus nurodytų aplinkybių:  J. R. nuo 1979 m. gruodžio 1 d.  senatvės pensininkė; nuo 1995 m. lapkričio 24 d. iki 1998 m. rugsėjo 29 d. įregistruota J. R. įmonė, kuri neregistruota kaip PVM mokėtoja; J. R. 1999 m. rugsėjo 16 d. pirko nekilnojamąjį turtą už 80 000 Lt lygiomis dalimis su A. G.;  J. R. nebuvo pateikusi brangaus turto deklaracijų; to paties veiksmo nebuvo atlikusi ir A. G. pagal tada galiojusį teisinį reguliavimą.

Kita vertus, miško iškirtimo faktas – tik prielaida apie galbūt gautus pinigus. Taigi, Vyriausiojo administracinio teismo nuomone, šis pirmosios instancijos teismo teiginys padarytas atlikus nepakankamą kitų įrodymų analizę ir dėl to negalėjo pasitarnauti skundo tenkinimui.

Pirmosios instancijos teismas taip pat nurodė, kad pareiškėja ir jos sutuoktinis pagal pirkimo-pardavimo sutartį Nr. 4609 gavo 14 900 Lt pajamų. Net ir sutikus su šia aplinkybe kaip įrodyta, turėtų būti atliktas GPM perskaičiavimas, tačiau tai būtų galima padaryti tik tuo atveju, jei būtų buvę patikrinti visi įrodymai, kurie tiek, mokesčių administratoriaus nuomone, patvirtina, tiek, mokesčių mokėtojo nuomone, paneigia GPM bei su juo susijusias sumas.

Kaip jau buvo minėta pirmiau, šios bylos įrodinėjimo dalykas – aplinkybės, ar mokesčių mokėtoja gavo ar negavo ginčo pajamas. Pirmosios instancijos teismas turėjo patikrinti, ar mokesčių administratoriaus tvirtinimas, jog A. G. realiais pajamų šaltiniais nepagrindė už 2007 m. 17 626, 28 Lt išlaidų (pažymėtina, kad nuo šios sumos GPM neapskaičiuotas), už   2008 m. 12 180, 87 Lt išlaidų, už 2009 m. 8004,69 Lt išlaidų, už 2010 m. 51 340,65 Lt išlaidų, buvo pagrįstas, atlikęs visumos įrodymų vertinimą. Tų, kuriais mokesčių administratorius grindė savo poziciją, tiek tų, kuriais mokesčių mokėtoja grindė ginčo pajamų realumą. Tik kelių įrodymų aptarimas, nepasisakant dėl mokesčių administratoriaus surinktų priešingų duomenų, dėl aukščiau nurodytų aplinkybių, buvo nepakankamas skundžiamiems sprendimams panaikinti. Ir šiuo atveju turima omenyje ne teismo teisė pasisakyti ne dėl kiekvieno argumento, o teismo pareiga įvertinti visus administracinėje byloje surinktus įrodymus pagal teismo vidinį įsitikinimą, pagrįstą visapusišku, išsamiu ir objektyviu bylos aplinkybių viseto išnagrinėjimu, vadovaujantis įstatymu, taip pat teisingumo ir protingumo kriterijais, o tai, Vyriausiojo administracinio teismo tvirtinimu, nebuvo padaryta (Administracinių bylų teisenos įstatymo 57 str. 6 d.).

Išdėstytų aplinkybių pagrindu Vilniaus apygardos administracinio teismo sprendimas negali būti paliktas galioti ir byla perduotina pirmosios instancijos teismui nagrinėti iš naujo.

Vadovaudamasi Administracinių bylų teisenos įstatymo 140 straipsnio 1 dalies 4 punktu, teisėjų kolegija

n u t a r i a:

Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos apeliacinį skundą patenkinti iš dalies.

Vilniaus apygardos administracinio teismo 2014 m. rugpjūčio 1 d. sprendimą panaikinti ir perduoti bylą pirmosios instancijos teismui nagrinėti iš naujo.

Nutartis neskundžiama.

Teisėjai                                                        Laimutis Alechnavičius

                                                                      Veslava Ruskan

                                                                      Arūnas Sutkevičius