Administracinė byla Nr. A-593-556/2018

Teisminio proceso Nr. 3-61-3-01264-2016-5

Procesinio sprendimo kategorija 12.2.3

(S)

LIETUVOS VYRIAUSIASIS ADMINISTRACINIS TEISMAS

N U T A R T I S

LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU

2018 m. kovo 28 d.

Vilnius

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Ričardo Piličiausko (kolegijos pirmininkas), Veslavos Ruskan ir Arūno Sutkevičiaus (pranešėjas),

teismo posėdyje apeliacine rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjų A. R. ir R. R. apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2016 m. lapkričio 2 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjų A. R. ir R. R. skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos, trečiajam suinteresuotam asmeniui Šiaulių apskrities valstybinei mokesčių inspekcijai, dėl sprendimų panaikinimo.

Teisėjų kolegija

n u s t a t ė:

I.

1. Pareiškėjai A. R. ir R. R. (toliau – ir pareiškėjai) kreipėsi į teismą su skundu, prašydami panaikinti: Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir VMI) 2015 m. lapkričio 20 d. sprendimus Nr. 68-200 ir Nr. 68-199, Šiaulių apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos (toliau – ir Šiaulių AVMI) 2015 m. rugpjūčio 21 d. sprendimus Nr. (44.1)FR682-556 ir Nr.(44.1)FR0682-557, Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir Komisija) 2016 m. vasario 26 d. sprendimus Nr. S-42 (7-304/2015) ir Nr. S-41(7-303/15).
2. Pareiškėjai paaiškino, kad ginčas kilo dėl to, ar pagal tarp pareiškėjo A. R. ir jo tėvo A. A. R. sudarytas dovanojimo sutartis A. A. R. sūnui A. R. 2009 ir 2010 m. realiai padovanojo po 100 000 Lt, t. y. ar pinigai realiai buvo perduoti ir, ar A. A. R. tokias pinigų sumas galėjo būti sutaupęs. Pareiškėjų nuomone, dovanojimo faktą ir turimas lėšas patvirtina A. A. R. paaiškinimas, straipsniai spaudoje, kuriuose yra nurodomos jo teikiamos paslaugos. Mokesčių administratorius rėmėsi tik 2010 m. balandžio 23 d. laikraštyje „Šilalės artojas“ išspausdintu straipsniu, kuriame nurodyta, kad esą A. A. R. teigė, kad 9 000 Lt kaina yra ne jo kišenei. Pareiškėjai paaiškino, kad A. A. R. yra taupus žmogus, todėl tai, kad žurnalistas interpretavo, jog 9 000 Lt jam yra brangu, nereiškia, jog jis neturėjo sutaupęs atitinkamų sumų, kurias skolino sūnui A. R.. Jeigu mokesčių administratorius būtų išanalizavęs visus pateiktus straipsnius, būtų vertinęs ir tai, kad straipsnyje apie A. A. R. dirbtuves nurodyta, kad jose pilna įvairių staklių, skirtų geležies darbams, taip pat apie A. A. R. įvestas 600 vnt. sistemas, kitus įvairiausius atlygintinus darbus. Mokesčių administratorius minėtų straipsnių turinį nepagrįstai analizavo selektyviai, ieškodamas interpretacijų, kurios būtų palankios pareiškėjams apmokestinti, o ne objektyviai įvertinti visą pateiktuose straipsniuose aprašytą ūkinę veiklą, priežastinį ryšį tokios ūkinės veiklos su galimybe per daugiau nei 20 metų gauti ir sutaupyti atitinkamas pinigų sumas, t. y. aiškiai palankias mokesčių mokėtojui aplinkybes be jokio pagrindimo atmetė. Komisija nepagrįstai akcentuoja tik tą aplinkybę, kad A. A. R. nepateikė laikinųjų pinigų – talonų keitimo į litus deklaracijos bei vienkartinės gyventojo (šeimos) 2003 m. gruodžio 31 d. turėto turto deklaracijos (FR0593). Nors deklaracijos nepateikimas yra pažeidimas, tačiau tai nereiškia, jog A. A. R. bei jo sutuoktinė faktiškai neturėjo daugiau santaupų, nei pagal įstatymą privalomas deklaruoti turtas. Komisija neatsakė į pareiškėjų motyvą, kad pagal 2003 m. gruodžio 18 d. Lietuvos Respublikos gyventojų turto deklaravimo įstatymo (toliau – ir Turto deklaravimo įstatymas) 3 straipsnį tiek A. A. R., tiek jo sutuoktinė neturėjo prievolės deklaruoti piniginių lėšų ir kito turto, jeigu jų bendra suma neviršijo 124 000 Lt. VMI ir Komisija kritiškai vertino A. A. R. ir pareiškėjų teiginius dėl po B. B. R. mirties namuose rastų paslėptų 48 000 Lt, tačiau mokesčių administratorius, nepripažindamas šių pajamų, nesurinko jokių įrodymų, kad B. B. R. negalėjo per visą savo gyvenimą sukaupti tokios pinigų sumos. Tokios pinigų sumos laikymas namie nėra išskirtinė aplinkybė, nes tos kartos žmonės paprastai taupė tokiu būdu. Pareiškėjai nesutiko su tuo, kad nebuvo pripažinta sūnaus D. R. 170 000 Lt dovana tėvui A. R.. Tarp D. R. ir A. R. sudarytų dovanojimo sutarčių forma atitinka įstatymų reikalavimus. D. R. pinigų likutis 2008 m. gruodžio 31 d. buvo 241 418,26 Lt, per 2009 m. padovanojus tėvui A. R. 170 000 Lt, 2009 m. pinigų likutis dar buvo 57 124,65 Lt. Pats mokesčių administratorius detaliai suskaičiavo, jog D. R. pakako piniginių lėšų 2009 m. padovanoti tėvui A. R. 170 000 Lt, o vėlesnis pozicijos pakeitimas nepagrįstas. Pareiškėjai nurodė, kad mokesčių administratorius klaidingai suskaičiavo A. R. išlaidas skolinant pinigus bendrovei, jog nepagrįstai prie paskolų sutartyse nurodytų sumų kaip A. R. išlaidos dar buvo pridėta papildomai A. R. iš asmeninės sąskaitos į bendrovės sąskaitas pervestos pinigų sumos: 2009 m. – 39 450 Lt, 2010 m. – 7 450 Lt, 2011 m. – 400 Lt, nors šios sumos yra įtrauktos į minėtose paskolų sutartyse nurodytas sumas. Mokesčių administratorius prie paskolos sutartyse nurodytų sumų dar papildomai pridėdamas 47 300 Lt, šią sumą kaip A. R. išlaidas suskaičiavo du kartus, taip nepagrįstai pareiškėjo A. R. išlaidas per 2009 ir 2010 m. padidindamas 47 300 Lt suma. Pagal 2009 m. balandžio 14 d. paskolos sutarties, sudarytos tarp UAB „Patrauka“, kaip paskolos gavėjos, ir A. R., kaip paskolos davėjo, 2 dalį paskolos davėjas A. R. įsipareigojo paskolos gavėjai UAB „Patrauka“ suteikti 40 000 Lt dydžio paskolą, iš jų 3 560 Lt perveda A. R. iš savo asmeninės sąskaitos į įmonės sąskaitą, esančią Šiaulių banke, o 36 440 Lt įneša į UAB „Patrauka“ kasą. Į UAB „Patrauka“ sąskaitą įskaityti A. R. pervesti 2 500 Lt, o 2009 m. balandžio 30 d. į UAB „Patrauka“ sąskaitą įskaityti A. R. pervesti 1 060 Lt. Tačiau UAB „Patrauka“ buhalterinę apskaitą tvarkiusi įmonė neteisingai įformino šią pareiškėjo A. R. faktiškai suteiktą 40 000 Lt paskolą kaip suteiktą tik grynaisiais, išrašydama visos 40 000 Lt sumos kasos pajamų orderį, nors grynaisiais realiai sumokėta buvo 36 440 Lt, o kita dalis sumokėta į sąskaitą pavedimais (2 500 Lt ir 1 060 Lt). Taigi šiuo atveju turėjo būti išrašomas tik 36 440 Lt sumos kasos pajamų orderis. Vertindamas tokį 40 000 Lt sumos kasos pajamų orderį bei minėtus mokėjimus į bendrovės sąskaitą pavedimu (2 500 Lt ir 1 060 Lt), mokesčių administratorius suskaičiavo, kad tai esą rodo, jog A. R. UAB „Patrauka“ paskolino 40 000 Lt ir dar esą papildomai pervedė į šios įmonės sąskaitą 3 560 Lt (2500 Lt + 1060 Lt), nors iš tikrųjų grynaisiais ir minėtais pavedimais pareiškėjas A. R. paskolino UAB „Patrauka“ iš viso 40 000 Lt. Taigi šiuo atveju mokesčių administratorius „sudvigubino“ pareiškėjo išlaidas 3 560 Lt ir nuo šios sumos nepagrįstai suskaičiavo mokesčius, delspinigius ir baudas. Analogiškus motyvus pareiškėjas nurodė ir dėl 2009 m. liepos 1 d. ir rugpjūčio 6 d. sudarytų 30 000 Lt paskolų (iš viso 60 000 Lt) bei 2010 m. vasario 12 d. 10 000 Lt paskolos, 2010 m. gegužės 10 d. 40 000 Lt paskolos ir 2010 m. liepos 2 d. paskolos, kad tokiu būdu nepagrįstai buvo nustatytos pareiškėjo 18 890 Lt (pagal 2009 m. liepos 1 d. paskolą), 17 000 Lt (pagal 2009 m. rugpjūčio 6 d. paskolą), 7 200 Lt (2 x 3 600 Lt pagal 2010 m. vasario 12 d. ir 2010 m. gegužės 10 d. paskolas) ir 250 Lt (pagal 2010 m. liepos 2 d. paskolą) išlaidos. Pareiškėjai taip pat nurodė, kad esant paskolos davėjo L. Z. patvirtinimams apie jo paskolintus pinigus paskolos gavėjui A. R., tiek paskolos gavėjo A. R. paaiškinimams dėl to, kad jis iš L. Z. 2007 ir 2008 m. skolinosi pinigus, kuriuos grąžino tais pačiais metais, Komisija nepagrįstai nevertino šių įrodymų ir nepripažino A. R. pajamomis iš L. Z. 2007 ir 2008 m. gautų iš viso 8 975 Lt (2 485 Lt + 6 490 Lt). Pareiškėjų nuomone, kad Ž. Z. pareiškėjo A. R. pervestos piniginės lėšos nepagrįstai buvo vertintos tik kaip pareiškėjo A. R. išlaidos, kartu nevertinant, jog Ž. Z. šias pinigų sumas paskolino A. R. (todėl reikėjo šiomis sumomis padidinti ir A. R. pajamas), kuris vėliau šias paskolas grąžino. Nepagrįstai nepripažinus A. R. gautų 48 588,23 Lt iš Ž. Z., kaip šio asmens A. R. suteiktų paskolų, nepagrįstai buvo sumažintos A. R. pajamos, todėl mokesčių administratorius nepagrįstai nuo 48 588,23 Lt suskaičiavo A. R. mokesčius, delspinigius, baudas, o Komisija šios klaidos neištaisė. Komisija nepagrįstai nurodė, kad B. B. A. R. sumokėti 7 400 Lt neapmokestinti gyventojų pajamų mokesčiu (toliau – ir GPM). Iš mokesčių administratoriaus patikrinimo akto matyti, kad yra priešingai, tačiau toks apmokestinimas nepagrįstas, nes tai buvo paskolos A. R. grąžinimas, tai liudija ir pateiktas paties B. B. paaiškinimas. Skaičiuojant pareiškėjų šeimos vidutines vartojimo išlaidas nebuvo atimtos statistinės išlaidos daržovėms, vaisiams, mėsai, mokesčių administratoriaus suskaičiuotos 2007, 2008, 2009, 2010, 2011 metų pareiškėjų šeimos išlaidos kiekvienam šeimos nariui kiekvieną mėnesį padidintos apie 350 Lt (vienam asmeniui per metus jos suskaičiuotos 4 200 Lt didesnės už faktines, o per 5 metus vienam šeimos nariui tai sudaro 21 000 Lt daugiau už faktines išlaidas). Iki 2007 m. sausio 1 d. skaičiuotos išlaidos kiekvienam šeimos nariui skaičiuotos po 250 Lt daugiau, nei jos faktiškai buvo. Toks skaičiavimas neteisingas, todėl ir išvados dėl mokėtinų mokesčių neteisingos.
3. Atsakovas VMI atsiliepimu prašė pareiškėjo skundą atmesti kaip nepagrįstą.
4. Atsakovas nurodė, kad vadovaujantis Lietuvos Respublikos civilinio kodekso (toliau – ir CK) 3.87 ir 3.88 straipsnių nuostatomis, po santuokos sudarymo sutuoktinių įgytas turtas ir gautos pajamos (išskyrus lėšas, būtinas profesinei veiklai) laikomos bendrąja jungtine nuosavybe. Vadovaujantis CK nuostatomis, reglamentuojančiomis teisinį sutuoktinių turto režimą, analizuojant pareiškėjo gautas pajamas bei patirtas išlaidas, atsižvelgta ir į pareiškėjos gautas pajamas, patirtas išlaidas bei piniginių lėšų likučius. Pareiškėjų gautos pajamos ir patirtos išlaidos pagrįstai padalytos lygiomis dalimis ir apmokestintos Lietuvos Respublikos gyventojų pajamų mokesčio įstatyme (toliau – ir GPM įstatymas) nustatyta tvarka. Atsakovas nurodo, kad mokestinio patikrinimo metu nustatytas pareiškėjų turėtas piniginių lėšų likutis banke ir ne banke tikrinamojo laikotarpio pradžioje (2007 m. sausio 1 d.). Vertinant pareiškėjų patirtas išlaidas vadovautasi Lietuvos Respublikos statistikos departamento interneto puslapyje skelbtų vidutinių vartojimo išlaidų vienam ūkio nariui per mėnesį duomenimis. Vartojimo išlaidoms apskaičiuoti buvo taikomas mišrus metodas: įmokos už dujas, elektrą, šildymą, karštą ir šaltą vandenį bei nuotekų tvarkymą vertinamos pagal įmonių pateiktus duomenis apie faktiškai sumokėtas įmokas, o kitos pragyvenimo išlaidos – pagal statistinius duomenis, atimant išlaidas nepilnamečiam vaikui už alkoholį ir tabaką. Transportui tenkančios išlaidos 2007–2009 m. skaičiuotos naudojant statistines transporto išlaidas, o 2010 ir 2011 m. – pagal pareiškėjų šeimos automobilio nuvažiuotus kilometrus, remiantis asociacijos „Transeksta“ teikiamais duomenimis. Statistinės pareiškėjų šeimos išlaidos skaičiuotos atsižvelgiant į anksčiau minėtus faktus, naudojant „Didieji miestai“ dėmenis, kadangi pareiškėjų šeimos gyvenamoji vieta yra Šiaulių miestas. Mokesčių administratorius, įvertinęs pareiškėjų pateiktą informaciją iš Valstybinio socialinio draudimo fondo valdybos prie Socialinės apsaugos ir darbo ministerijos (toliau – ir VSDFV) apie valstybinį socialinį draudimą laikotarpiu nuo 1994 m. sausio 1 d. iki 2002 m. gruodžio 31 d., nustatė, kad pareiškėjas 1999 m. pabaigoje galėjo būti sutaupęs 49 518 Lt, 2002 m. pabaigoje – 27 439 Lt, iš viso – 76 957 Lt. Pareiškėja 1999 m. pabaigoje galėjo būti  sutaupiusi 7 669 Lt, 2002 m. pabaigoje – 23 731 Lt, iš viso – 31 400 Lt. Mokestinio patikrinimo metu įvertinus gyventojo (šeimos) turto ir pajamų deklaracijas (FR0001) nustatyta, jog pareiškėjas yra pateikęs 2000, 2001 ir 2002 metų gyventojo (šeimos) turto ir pajamų deklaracijas (FR0001), pareiškėja – 2000 metų, bet piniginių lėšų, turėtų ne banko sąskaitose, nedeklaravo. Vienkartinės gyventojo (šeimos) 2003 m. gruodžio 31 d. turėto turto deklaracijos (FR0593) sutuoktiniai neteikė. Mokesčių administratorius, įvertinęs tai, jog pateiktose turto ir pajamų deklaracijose FR0001 sutuoktiniai nedeklaravo piniginių lėšų ne banko sąskaitose, neteikė deklaracijos FR0593, tačiau pagal pateiktus VSDFV dokumentų išrašus abu dirbo, gavo pajamų, pripažino, kad sutuoktiniai 2003 m. gruodžio 31 d. galėjo turėti po 50 000 Lt. Skaičiuojant, kokias pinigines lėšas sutuoktiniai galėjo turėti tikrinamojo laikotarpio pradžioje, vertintos jų 2004–2006 m. gautos pajamos, patirtos faktinės ir vidutinės statistinės vartojimo išlaidos, kurios buvo sumažintos, iš jų atimant išlaidas nepilnamečiam vaikui už alkoholį ir tabaką. Atlikus skaičiavimus, nustatyta, kad pareiškėjai tikrinamo laikotarpio pradžioje, t. y. 2007 m. sausio 1 d., galėjo turėti 145 691,11 Lt piniginių lėšų likutį ne banke (30,80 Lt šeimos pinigų likutis banko sąskaitose 2003 m. gruodžio 31 d. + 99 969,20 Lt 2003 m. gruodžio 31 d. šeimos galimai turėtas pinigų likutis ne banke + 231 244,60 Lt gautos pajamos per 2004–2006 metus – 184 182,05 Lt išlaidos per 2004–2006 metus – 1 371,44 Lt piniginės lėšos 2006 m. gruodžio 31 d. sutuoktinių banko sąskaitose) ir 1 371,44 Lt 2006 m. gruodžio 31 d. sutuoktinių banko sąskaitose (duomenys pateikti Patikrinimo akto 6 priede). Atsakovas nurodė, kad pareiškėjas, siekdamas pagrįsti tėvo galimybes dovanoti pinigines lėšas, kaip įrodymą pateikė spaudoje publikuotus straipsnius, turinčius patvirtinti tėvo gautas pajamas, tačiau tose pačiose publikacijose nurodyta, jog tėvo veikla – ne verslas, o daugiau brangus pomėgis. Pagal 2010 m. balandžio 23 d. laikraštyje „Šilalės artojas“ išspausdintą straipsnį, A. A. R. teigia, kad kaina – 9 000 Lt – ne jo kišenei. Akivaizdu, kad toks pasisakymas prieštarauja byloje esančio 2012 m. rugpjūčio 21 d. paaiškinimo teiginiams, kad iš viso už atliktus darbus A. A. R. yra uždirbęs apie 400 000 Lt, iš kurių 200 000 Lt padovanojo sūnui. VMI nuomone, pateikti spaudos leidiniai negali būti įrodymu apie gautas dideles pajamas, kurie, kaip parodė atliktų straipsnių analizė, yra prieštaringi. Spaudos straipsniai patvirtina, kad A. A. R. vykdė veiklą, tačiau nepatvirtina fakto, jog A. A. R. gavo pajamas, kurias neva skolino pareiškėjui. Dėl A. A. R. dovanotų piniginių lėšų pagrįstumo po B. B. R. mirties namuose radus paslėptus 48 000 Lt grynųjų pinigų, atsakovas pažymėjo, kad pareiškėjas yra pateikęs 2009 ir 2010 m. metines pajamų deklaracijas, tačiau tariamai gautų dovanų (2009 m. – 270 000 Lt ir  2010 m. – 100 000 Lt, iš viso – 370 000 Lt) jose nedeklaravo. Atliekant D. R. mokestinį patikrinimą, buvo vertinamos D. R. faktiškai patirtos išlaidos ir statistinės vartojimo išlaidos pagal tuo metu buvusią gyvenamąją vietą. Gyvenimo Lietuvoje laikotarpiu mokesčių administratorius naudojo Lietuvos Respublikos statistikos departamento interneto puslapyje skelbtų vidutinių vartojimo išlaidų vienam ūkio nariui per mėnesį duomenis, o gyvenimo Didžiojoje Britanijoje – Nacionalinio Didžiosios Britanijos statistikos departamento skelbtas vidutines namų ūkio mėnesio išlaidas. Pareiškėjo ir D. R. pateikti teiginiai apie patirtas kur kas mažesnes vartojimo išlaidas, nei tos, kurios yra oficialiai skelbiamos Nacionalinio Didžiosios Britanijos statistikos departamento, yra nepagrįstos ir neatitinka protingumo kriterijų, nurodytos tariamos pragyvenimo išlaidos yra neadekvačios pragyvenimo lygiui Jungtinėje Karalystėje.

II.

5. Vilniaus apygardos administracinis teismas 2016 m. lapkričio 2 d. sprendimu pareiškėjo skundą atmetė kaip nepagrįstą.
6. Teismas nustatė, kad Šiaulių AVMI atliko pareiškėjo A. R. ir pareiškėjos R. R. pakartotinį GPM laikotarpio nuo 2007 m. sausio 1 d. iki 2011 m. gruodžio 31 d. ir 2009 metų privalomojo sveikatos draudimo įmokų (toliau – ir PSDĮ) apskaičiavimo bei sumokėjimo į biudžetą teisingumo patikrinimą ir 2015 m. birželio 17 d. surašė patikrinimo aktą Nr. FR0680-448, o 2015 m. birželio 22 d. surašė patikrinimo aktą Nr. FR0680-468, kuriais pareiškėjui apskaičiavo 20 373,32 Eur (70 345 Lt) GPM ir 2 566,32 Eur (8 861 Lt) PSDĮ bei pareiškėjai 17 037,19 Eur (58 826 Lt) GPM ir 1 802,88 Eur (6 225 Lt) PSDĮ. 2007 m. gruodžio 31 d. nustatytas pareiškėjų šeimos piniginių lėšų likutis ne banke – 111 582,18 Lt ir 1 721,27 Lt pinigų likutis šeimos banko sąskaitose. Pareiškėjų 2008 m. patirtos išlaidos viršijo gautas pajamas 174 292,57 Lt. Pareiškėjų 2009 m. patirtos išlaidos viršijo gautas pajamas 207 510,08 Lt, 2010 m. patirtos jų išlaidos viršijo gautas pajamas 199 260,38 Lt, o 2011 m. – 67 332,35 Lt. Šiaulių AVMI 2015 m. rugpjūčio 21 d. sprendimais Nr. (44.2)FR0682-556 ir Nr. (44.2)FR0682-557 patvirtino patikrinimo aktus. Pareiškėjai minėtus Šiaulių AVMI sprendimus apskundė centriniam mokesčių administratoriui – VMI, kuri 2015 m. lapkričio 20 d. sprendimais Nr. 68-199 ir Nr. 68-200 patvirtino minėtus Šiaulių AVMI sprendimus ir jais apskaičiuotus mokesčius. Nesutikdami su VMI sprendimais pareiškėjai kreipėsi į Komisiją, kuri 2016 m. vasario 26 d. sprendimais Nr. S-41 (7-303/2015) ir Nr. S-42 (7-304/2015) pareiškėjų skundą atmetė kaip nepagrįstą ir patvirtino VMI sprendimus.
7. Teismas nurodė, kad MAĮ 70 straipsnio 1 dalis nustato, kad tais atvejais, kai mokesčių mokėtojas nevykdo arba netinkamai vykdo savo pareigas apskaičiuoti mokesčius, bendradarbiauti su mokesčių administratoriumi, tvarkyti apskaitą, saugoti apskaitos ar kitus dokumentus ir dėl to mokesčių administratorius negali nustatyti mokesčių mokėtojo mokestinės prievolės dydžio įprastine, tai yra atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta, tvarka, mokesčių mokėtojui priklausančią mokėti mokesčio sumą mokesčių administratorius apskaičiuoja pagal jo atliekamą įvertinimą, atsižvelgdamas į visas įvertinimui reikšmingas aplinkybes, turimą informaciją ir prireikus parinkdamas savo nustatytus įvertinimo metodus, atitinkančius protingumo bei, kiek objektyviai įmanoma, teisingo mokestinės prievolės dydžio nustatymo kriterijus. Detalią MAĮ 70 straipsnio įgyvendinimo tvarką nustato VMI viršininko 2004 m. gegužės 24 d. įsakymu Nr. VA-103 patvirtintos Mokesčio apskaičiavimo pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą taisyklės (toliau – ir Taisyklės).
8. Teismas nurodė, kad, remiantis MAĮ 70 straipsnio 1 dalimi, mokesčių administratorius įgyja teisę apskaičiuoti mokesčius pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą esant dviem būtinoms sąlygos, kurių buvimas sudaro prielaidas taikyti šioje teisės normoje įtvirtintą elgesio modelį: pirma, mokėtino mokesčio dydžio negalima apskaičiuoti (nustatyti) įprastine atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta tvarka ir, antra, to padaryti (apskaičiuoti mokesčio) negalima dėl to, jog mokesčių mokėtojas nevykdo arba netinkamai vykdo savo pareigas (1) apskaičiuoti mokesčius, (2) bendradarbiauti su mokesčių administratoriumi, (3) tvarkyti apskaitą, (4) saugoti apskaitos ar kitus dokumentus (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo (toliau – ir LVAT) 2010 m. lapkričio 29 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A438-1542/2010).
9. Teismas nurodė, kad MAĮ 70 straipsnio 1 dalyje numatyti mokesčių mokėtojo elgesio atvejai, kada mokestinės prievolės dydis gali būti apskaičiuotas pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą, kiek tai susiję su VMI administruojamais mokesčiais, yra detalizuojami Taisyklių 4 punkte. Pagal Taisyklių 4.1 punktą, įvertinimas gali būti atliekamas, kai mokesčių administratorius mokesčių mokėtojo mokestinės prievolės dydžio negali nustatyti įprastine, atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta, tvarka, nes mokesčių mokėtojas nevykdo arba netinkamai vykdo savo pareigas apskaičiuojant mokesčius (nepateikia mokesčio deklaracijos, nustatytąja tvarka patvirtintos ataskaitos ar kito dokumento (toliau – mokesčio deklaracija), į mokesčio deklaraciją įrašo neteisingus (nepatikimus, prieštaringus) duomenis, mokesčių mokėtojo įsigyto turto vertė ir / ar asmeninės išlaidos per atitinkamą laikotarpį yra didesnės už deklaruotas pajamas ir kitais atvejais).
10. Teismas konstatavo, kad mokesčių administratorius mokesčių mokėtojo mokestinės prievolės dydžio negalėjo nustatyti įprastine, atitinkamų mokesčių įstatymų nustatyta tvarka, todėl pagrįstai ir teisėtai taikė mokesčių apskaičiavimą pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą, taikydamas išlaidų metodą ir kvalifikuodamas pareiškėjų pajamas kaip nepagrįstas realiais gavimo šaltiniais. Mokesčių administratorius aiškiai pagrindė pareiškėjams apskaičiuotas mokesčių ir su jais susijusias sumas (pateikė pakankamai duomenų, įrodančių mokesčių ir su jais susijusių sumų apskaičiavimo pagrįstumą bei teisingumą), kaip tai nustato MAĮ 67 straipsnio 1 dalis. Teismas akcentavo, kad mokesčių mokėtojas, nesutinkantis su mokesčių administratoriaus apskaičiuotomis konkrečiomis mokesčio ir su juo susijusiomis sumomis, privalo pagrįsti, kodėl jos yra neteisingos (MAĮ 67 str. 2 d.).
11. Teismas, remdamasis LVAT praktika, nurodė, kad pareiškėjai, pasirinkdami pajamas (lėšas) gauti grynaisiais pinigais (dėl ko šių pajamų gavimo faktas nėra fiksuojamas kredito įstaigose esančių sąskaitų įrašuose) ir šių pajamų nedeklaruodami pateikiant atitinkamo mokestinio laikotarpio pajamų deklaracijas (pvz., kai tokios deklaracijos teikimas nėra privalomas), prisiima ir riziką, atsirandančią dėl tokių faktų įrodinėjimo naštos (LVAT 2013 m. balandžio 15 d. sprendimas administracinėje byloje Nr. A-602-27-13, 2016 m. liepos 8 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A-3825-624/2016).
12. Teismas nurodė, kad pareiškėjas mokestinio patikrinimo metu pateikė jo ir jo tėvo A. A. R. sudarytas dovanojimo sutartis, pagal kurias 2009 metais tėvas du kartus padovanojo po 50 000 Lt ir 2010 metais taip pat po 50 000 Lt. Dovanotos piniginės lėšos nebuvo pervestos banko pavedimu, sutartis notarine forma nepatvirtinta. Pareiškėjas įrodinėja, kad tėvas pinigines lėšas buvo sukaupęs iš laisvu nuo darbo metu atliekamų darbų, tai įrodo straipsniai iš spaudos.
13. Teismas konstatavo, kad mokesčių administratorius pateikė pakankamai argumentų, kad pareiškėjo tėvas negalėjo sukaupti 200 000 Lt jam padovanoti. Įrodinėjimo našta paneigti mokesčių administratoriaus išvadas tenka pareiškėjams. Teismas vertino, kad straipsniai spaudoje patvirtina tik tai, kad pareiškėjo tėvas dirbo ir galimai po darbo taip pat užsiėmė amatais, tačiau nepatvirtina, kad iš šios veiklos sutaupė konkrečiai 200 000 Lt, o tai nagrinėjamu atveju yra įrodinėjimo dalykas. Pareiškėjo tėvo paaiškinimas nelaikytinas objektyviu dėl šeiminių ryšių. Atsižvelgtina ir į tai, kad visi pareiškėjo ir jo tėvo veiksmai sudarant paskolos sutartis buvo tokie, kad 200 000 Lt perdavimo faktas nebūtų oficialiai fiksuojamas (turimos lėšos niekada nebuvo deklaruotos, atsiskaityta grynaisiais, notarinė sutartis nesudaryta). Taigi pareiškėjui kyla šių veiksmų pasekmės dėl fakto įrodinėjimo naštos. Namuose rastų paslėptų 48 000 Lt versiją teismas vertintina kaip pareiškėjų gynybinę poziciją, o kitų esminių įrodymų pareiškėjai nepateikė. Teismas konstatavo, kad mokesčių administratorius teisėtai ir pagrįstai nepripažino 200 000 Lt pareiškėjo pajamų iš paskolų sutarčių, sudarytų su pareiškėjo tėvu. Turimas pinigines lėšas (atsižvelgiant į jų dydį) pareiškėjo tėvas privalėjo deklaruoti pateikdamas 2003 m. gruodžio 31 d. turėto turto deklaraciją FR0593. Deklaracijos pareiškėjo tėvas nepateikė, todėl šiuo turtu negali būti pagrindžiami kito turto įsigijimo šaltiniai.
14. Teismas nurodė, kad neturi esminės reikšmės pareiškėjų argumentas, kad pagal Turto deklaravimo įstatymo 3 straipsnį tiek A. A. R., tiek jo sutuoktinė neturėjo prievolės deklaruoti piniginių lėšų ir kito turto, jeigu jų bendra suma neviršijo 124 000 Lt. Priešingai, nei teigia pareiškėjas, vien faktas, kad asmuo neprivalėjo deklaruoti turto, neatleidžia jo nuo pareigos pateikti mokesčių administratoriui pareikalavus turto šaltinį. 2003 m. gruodžio 31 d. deklaracijos nepateikimas nesukuria prezumpcijos mokestine prasme, kad asmuo turėjo būtent 50 000 Lt. Nedeklaruodamas turto asmuo patvirtina, kad neturi piniginių lėšų arba jų turi iki 50 000 Lt, todėl vien deklaracijos nepateikimas nesuponuoja išvados, kad pareiškėjo tėvas ir motina turėjo 124 000 Lt. Ši suma turi būti pagrįsta ir įrodyta.
15. Teismas sprendė, kad pareiškėjų skundo motyvai dėl to, kad mokesčių administratorius A. R. išlaidas per 2009 m. ir 2010 m. padidino 47 300 Lt suma, taip pat yra nepagrįsti. Pareiškėjai nurodo, kad pareiškėjas su UAB „Patrauka“ sudarė paskolos sutartis, tačiau buhalterinę apskaitą tvarkiusi įmonė neteisingai įformino A. R. faktiškai suteiktas paskolas kaip suteiktas tik grynaisiais, išrašydama visos paskolos sumos kasos pajamų orderius, nors dalis mokėjimų buvo grynaisiais, o dalis sumokėta į sąskaitą pavedimais.
16. Teismas nustatė kad A. R. yra UAB „Patrauka“ vadovas. Pagal 2009 m. balandžio 14 d. paskolos sutartį, sudarytą tarp UAB „Patrauka“ ir A. R., A. R. įsipareigojo                    UAB „Patrauka“ suteikti 40 000 Lt dydžio paskolą. Sutartyje nustatyta tokia paskolos mokėjimo tvarka: 3 560 Lt perveda A. R. iš savo asmeninės sąskaitos į įmonės sąskaitą, o 36 440 Lt įneša į UAB „Patrauka“ kasą. UAB „Patrauka“ buvo išrašytas visos 40 000 Lt sumos kasos pajamų orderis. 40 000 Lt gavimas iš A. R. užfiksuotas ir kasos knygoje. Ši paskolų išmokėjimo tvarka ir visos paskolos sumos kasos pajamų orderiai buvo išrašyti ir dėl 2009 m. balandžio 14 d. 40 000 Lt paskolos, 2009 m. liepos 1 d. 30 000 Lt paskolos, 2009 m. rugpjūčio 6 d. 25 000 Lt paskolos, 2010 m. vasario 12 d. 10 000 Lt paskolos, 2010 m. gegužės 10 d. 40 000 Lt paskolos ir 2010 m. liepos 2 d. paskolos. Visais atvejais kasos pajamų orderiuose nurodytos sumos atsispindėjo ir kasos knygoje. Pareiškėjas teikdamas paaiškinimus Šiaulių AVMI pridėjo paskolos sutartis, mokėjimo nurodymus ir kasos pajamų orderius, tačiau, ką pastebėjo ir Šiaulių AVMI, nors pateiktų kasos pajamų orderių numeriai ir datos sutapo su operatyvaus patikrinimo metu paimtais tais pačiais kasos pajamų orderiais, tačiau jose nurodytos sumos jau buvo kitos. UAB „Patrauka“ vadovas A. R. paaiškino, kad kasos pajamų orderių sumos iš tiesų skiriasi nuo sumų, esančių įmonės apskaitoje registruotuose kasos pajamų orderiuose. Kasos pajamų orderiai buvo pateikti siekiant paaiškinti piniginių lėšų judėjimo bei įtraukimo į įmonės apskaitą schemą. Jokie pakeitimai įmonės apskaitos dokumentuose nėra padaryti.
17. Teismas, be kita ko, įvertino teismo posėdyje pareiškėjo pateiktą buhalterinę pažymą. Teismas sprendė, kad mokesčių administratorius neturėjo pagrindo nesivadovauti operatyvaus patikrinimo metu paimtuose kasos pajamų orderiuose įrašytais duomenimis, o pareiškėjo paaiškinimai vertintini kritiškai, nes kasos pajamų orderius pasirašė jis pats, t. y. suinteresuotas asmuo.
18. Teismas nurodė, kad mokestinio patikrinimo metu papildomai nustatyta, jog 2009 m. 39 450 Lt ir 2010 metais 7 450 Lt pareiškėjas į UAB „Patrauka“ sąskaitą pervedė per banką, mokėjimus įvardijo kaip sąskaitos papildymą, o ne mokėjimais pagal paskolos sutartis. Teismas vertino ir faktą, kad pareiškėjas mokesčių administratoriui teikė iš esmės jokios teisinės galios neturinčius kasos pajamų orderius, kurių suma neatitinka tikrovės, todėl šią skundo dalį atmetė kaip nepagrįstą.
19. Teismas nurodė, kad pareiškėjai taip pat nesutinka su tuo, kad nebuvo pripažinta sūnaus D. R. 170 000 Lt dovana tėvui A. R., nes tarp D. R. ir A. R. sudarytų dovanojimo sutarčių forma atitinka įstatymų reikalavimus, pareiškėjo A. R. sūnaus D. R. pinigų likutis 2008 m. gruodžio 31 d. buvo 241 418,26 Lt, o per 2009 metus padovanojus tėvui A. R. 170 000 Lt, pinigų likutis 2009 m. dar buvo 57 124,65 Lt. Taigi pats mokesčių administratorius detaliai suskaičiavo, jog D. R. pakako piniginių lėšų 2009 m. padovanoti tėvui A. R. 170 000 Lt.
20. Teismas nurodė, kad 2014 m. gegužės 21 d. patikrinimo akte Nr. FR0680-387 buvo išanalizuotos gautos D. R. šeimos pajamos bei patirtos išlaidos per laikotarpį nuo 2004 m. sausio 1 d. iki 2011 m. gruodžio 31 d. ir nustatyta, kad D. R. negalėjo dovanoti tėvui 170 000 Lt. Teismas rėmėsi LVAT praktika, nurodančia, kad MAĮ 70 straipsnio 1 dalies norma skirta ne tam, kad būtų nustatytas tikslus (t. y. objektyviais duomenimis paremtas) mokestinės prievolės dydis, o tam, kad būtų nustatytas mokėtinos prievolės dydis, atitinkantis protingumo bei, kiek objektyviai įmanoma, teisingumo kriterijus. Tai reiškia, kad mokesčių administratoriaus nustatytas mokėtinos prievolės dydis laikytinas pagrįstu tiek, kiek neperžengia šių įvertinimo kriterijų. Todėl tam, kad būtų paneigtas tokiu būdu nustatytas mokestinės prievolės dydis, mokesčių mokėtojas turi pateikti įrodymus, patvirtinančius, jog nurodytų įvertinimo kriterijų buvo nesilaikyta, t. y. įrodyti, kad mokesčio administratoriaus nustatytas mokestinės prievolės dydis neatitinka protingumo bei teisingumo kriterijų (2007 m. birželio 5 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A11-603/2007).
21. Teismas nustatė, kad mokesčių administratorius išanalizavo D. R. faktiškai patirtas išlaidas ir statistines vartojimo išlaidas pagal tuo metu buvusią gyvenamąją vietą. Gyvenimo Lietuvoje laikotarpiu mokesčių administratorius naudojo Lietuvos Respublikos statistikos departamento interneto puslapyje skelbtų vidutinių vartojimo išlaidų vienam ūkio nariui per mėnesį duomenis, o gyvenimo Didžiojoje Britanijoje – Nacionalinio Didžiosios Britanijos statistikos departamento skelbtas vidutines mėnesio namų ūkio išlaidas. Pareiškėjų teiginiai apie patirtas kur kas mažesnes D. R. vartojimo išlaidas, nei tos, kurios yra oficialiai skelbiamos Nacionalinio Didžiosios Britanijos statistikos departamento, yra abstraktūs ir neįrodyta, kad vartojimo išlaidos buvo faktiškai ir realiai mažesnės, nei jas apskaičiavo mokesčių administratorius.
22. Teismas analogiškai konstatavo ir dėl pareiškėjų motyvo, kad skaičiuojant vidutines jų šeimos vartojimo išlaidas nebuvo atimtos statistinės išlaidos daržovėms, vaisiams, mėsai. Pareiškėjai dėl nurodytų aplinkybių pateikė tik O. E. J. 2014 m. spalio 1 d. paaiškinimą, kad  rėmė pareiškėjų šeimą daržovėmis, vaisiais, mėsa. Toks paaiškinimas yra abstraktus, tiesiogiai susijusio su pareiškėjais asmens, todėl nėra laikytinas išlaidų įrodymu ir nesudaro galimybės nustatyti konkrečių pareiškėjų šeimos išlaidų. Taisyklių 16 punkte nustatyta, kad tais atvejais, kai nėra galimybių nustatyti konkrečių išlaidų sumų, vertinimui atlikti gali būti naudojami statistiniai duomenys ar duomenys iš kitų, Taisyklių X dalyje nurodytų, informacijos šaltinių. Teismas konstatavo, kad pareiškėjų šeimos išlaidos, remiantis statistiniais duomenimis, apskaičiuotos nepažeidžiant teisės aktų reikalavimų.
23. Teismas nurodė, kad iš pateiktų rašytinių įrodymų matyti, kad fizinių asmenų mokėjimai pareiškėjui ir pareiškėjų mokėjimai fiziniams asmenims yra detalizuoti 2015 m. birželio 17 d. patikrinimo akto Nr. FR0680-448 6 priede. Pareiškėjas dėl nurodomų tarp jo ir L. Z. bei Ž. Z. susiklosčiusių paskolinių santykių nepateikė jokių įrodymų, kad iš L. Z. realiai gavo 8 975 Lt paskolą, o iš Ž. Z. – 48 588,23 Lt paskolą. Komisija pagrįstai nurodė, kad B. B. A. R. sumokėti 7 400 Lt neapmokestinti GPM, tai matyti iš 2015 m. birželio 17 d. patikrinimo akto Nr. FR0680-448 ir jo 6 priedo. Pasirinkęs paskolos lėšas gauti grynaisiais pareiškėjas prisiėmė ir riziką, atsirandančią dėl tokių faktų įrodinėjimo naštos.
24. Teismas, įvertinęs byloje esančius rašytinius įrodymus ir šalių paaiškinimus, konstatavo, kad byloje ginčijami sprendimai yra teisėti ir pagrįsti, nėra pagrindo jų naikinti remiantis skunde išdėstytais ar kitais motyvais, todėl pareiškėjų skundas atmestinas kaip nepagrįstas.

III.

25. Pareiškėjai A. R. ir R. R. padavė apeliacinį skundą, kuriuo prašo: panaikinti pirmosios instancijos teismo sprendimą ir priimti naują sprendimą – patenkinti pareiškėjos skundą.
26. Pareiškėjai nurodo, kad pirmosios instancijos teismas nepagrįstai sprendė, kad buvo teisinis pagrindas pareiškėjų atžvilgiu taikyti MAĮ 70 straipsnio 1 dalies nuostatas. Pagrindiniai pareiškėjų apeliacinio skundo argumentai yra šie:
1. Dėl nepagrįsto nepripažinimo pajamomis pareiškėjui A. R. jo tėvo A. A. R. dovanotų piniginių lėšų pirmosios instancijos teismo sprendime iš esmės neskiriamas joks dėmesys byloje surinktiems įrodymams, jų apibendrinimui, sugrupavimui; iš teismo sprendimo šioje dalyje nėra aišku, kodėl pareiškėjų skunde išdėstyti argumentai prieštarauja teisės normoms ir byloje esantiems įrodymams. Teismas neteisingai nustatė, kad pareiškėjai teiktais į bylą įrodymais įrodinėja faktus, kurie neturi esminės reikšmės. Pareiškėjai, priešingai nei teigia teismas, įrodinėjo, jog pareiškėjo tėvo A. A. R. veiklos pobūdis, tokios veiklos turinys bei vykdymo terminas įrodo, kad pareiškėjo tėvas A. A. R. galėjo sukaupti sūnui A. R. dovanotas pinigines lėšas, o ne tik tai, kad pareiškėjo tėvas A. A. R. dirbo bei užsiėmė amatais. Teismas šioje sprendimo dalyje pažeidė įrodinėjimo bei įrodymų vertinimo taisykles, todėl padarė nepagrįstas, byloje surinktiems įrodymams prieštaraujančias išvadas, įrodinėjimo našta nepagrįstai perkelta mokesčių mokėtojams. Be to, pareiškėjai pateikė dovanojimo sutartis, sudarytas pagal jų sudarymo metu galiojančius įstatymus, informatyvius, reikšmingus įrodymus (straipsnius, pareiškėjo tėvo paaiškinimus) apie pareiškėjo tėvo daugiau nei 20 metų vykdytą intensyvią ūkinę komercinę veiklą. Pareiškėjams pateikus pakankamai įrodymų, įrodančių, jog pareiškėjo tėvas galėjo sutaupyti sūnui dovanotas pinigų sumas, įrodyti, kad šių pareiškėjo pajamų gaunant iš tėvo dovaną nebuvo, pareigą turėjo tą tvirtinantis mokesčių administratorius, tačiau jis to neįrodė. Neaptaręs ir tinkamai neįvertinęs pateiktų pareiškėjų įrodymų, teismas netinkamai vertino ir tą aplinkybę, jog pareiškėjo tėvas A. A. R. nebuvo pateikęs vienkartinės gyventojo (šeimos) 2003 m. gruodžio 31 d. turėto turto deklaracijos. Aplinkybė, kad tokia deklaracija nebuvo pateikta, pati savaime nereiškia, kad asmuo neturėjo santaupų, viršijančių nustatytą pinigų sumą, kada privaloma deklaruoti. Pareiškėjai rėmėsi ir ta aplinkybe, jog pareiškėjo tėvas A. A. R. bei jo sutuoktinė pagal minėtą įstatymą neturėjo prievolės deklaruoti piniginių lėšų ir kito turto, jeigu jų bendra suma 2003 m. gruodžio 31 d. neviršijo 124 000 Lt; tokiu atveju bent 124 000 Lt santaupų mokesčių administratorius turėtų pripažinti, atsižvelgiant į aptartus įrodymus dėl A. A. R. daugiau kaip 20 metų vykdytos ūkinės veiklos. Teismo argumentas, kad pareiškėjo tėvų 48 000 Lt santaupas, kurias sutaupė pareiškėjo mama, vertina kritiškai, nėra aiškus. Byloje nėra surinkta jokių įrodymų, kad pareiškėjo mama B. B. R. negalėjo sukaupti tokios pinigų sumos.
2. Teismas nepagrįstai sprendė, jog pareiškėjai neįrodė, kad ginčui aktualiu laikotarpiu jie iš sūnaus D. R. gavo 170 000 Lt pajamų, o mokesčių administratorius nepagrįstai šių pajamų nepripažino bei nuo šios sumos pareiškėjams nepagrįstai suskaičiavo mokesčius, delspinigius ir baudas. Aplinkybes apie sūnaus D. R. tėvui A. R. 2009 m. perduotas pinigų sumas pareiškėjai įrodė tiesioginiais įrodymais – tai pateiktos dovanojimo sutartys, pareiškėjų sūnaus D. R. paaiškinimai, pareiškėjų paaiškinimai, D. R. gautos pajamos, paties mokesčių administratoriaus atlikti skaičiavimai pateiktoje lentelėje, pateikti įrodymai apie dovanotų pinigų faktinį naudojimą.
3. Nepagrįstai įvertinta kiekviena pareiškėjo A. R. su UAB „Patrauka“ sudaryta paskolos sutartis bei jos faktinis vykdymas atitinkamas sumas sudvigubinant kaip pareiškėjo A. R. išlaidas. Teismas sprendime nenurodė teisės normų, kuriomis jis remiasi teigdamas, kad mokesčių administratorius bei teismas turi vadovautis ne ištaisytais apskaitos dokumentais, pašalinant padarytas apskaitos klaidas, bet turi vadovautis neteisingais, operatyvaus patikrinimo metu paimtais dokumentais. Tokios teismo išvados neatitinka teisės normų, kurios ūkio subjektui suteikia teisę ištaisyti apskaitoje padarytas klaidas, įtvirtina neteisingumą, nes padarytos išvados prieštarauja tikrosioms faktinėms aplinkybėms.
4. Nuo 2001 m. liepos 1 d. įsigaliojęs CK nenumatė draudimo sudaryti paskolos sutartis žodžiu, paskolinant pinigus grynais. Todėl esant paskolos davėjo L. Z. patvirtinimams apie jo paskolintus pinigus paskolos gavėjui A. R. ir paskolos gavėjo A. R. paaiškinimams dėl to, kad jis iš L. Z. 2007 m. ir 2008 m. skolinosi pinigus, kuriuos grąžino tais pačiais metais, visiškai nepagrįstai teismas nevertino šių įrodymų ir nepripažino A. R. pajamomis iš L. Z. 2007 ir 2008 m. gautų iš viso 8 975 Lt (2 485 Lt + 6 490 Lt). Mokesčių administratorius nenustatė, jog L. Z. neturėjo galimybių 2007 m. ir 2008 m. paskolinti pareiškėjui A. R. iš viso 8 975 Lt. Taip pat mokesčių administratorius nenustatė, kad A. R. pavedimai L. Z. būtų kitokio pobūdžio, nei paskolos grąžinimas.
5. Teismas sprendime nurodė, kad byloje nėra jokių duomenų apie tai, kad tarp pareiškėjo A. R. ir Ž. Z. nurodytu laikotarpiu būtų susiklostę paskoliniai santykiai. Toks vertinimas neatitinka faktinių bylos aplinkybių, byloje surinktų duomenų. Vien tai, kad pareiškėjas A. R. nesudarė rašytinių paskolos sutarčių su Ž. Z., nesudaro pagrindo savaime neigti susiklosčiusius paskolinius santykius tarp minėtų asmenų. Nepagrįstai nepripažinus A. R. gautų 48 588,23 Lt iš Ž. Z. kaip šio asmens A. R. suteiktų paskolų, nepagrįstai buvo sumažintos A. R. pajamos ir nuo šia suma sumažintos pajamų sumos, A. R. grąžinus Ž. Z. šias paskolas, nepagrįstai mokesčių administratorius nuo 48 588,23 Lt suskaičiavo A. R. mokesčius, delspinigius, baudas.
6. Teismas nepagrįstai nurodė, kad B. B. A. R. sumokėti 7 400 Lt neapmokestinti GPM, iš patikrinimo akto matyti, kad yra priešingai. Toks apmokestinimas nepagrįstas, kadangi tai buvo paskolos pareiškėjui A. R. grąžinimas, apie tai yra pateiktas ir paties B. B. paaiškinimas. Esant paskolos grąžinimui, 7 400 Lt nepagrįstai laikyti GPM objektu, todėl nepagrįstai nuo šios sumos priskaičiuoti mokesčiai, delspinigiai, baudos.
27. Atsakovas VMI atsiliepimu prašo pareiškėjo apeliacinį skundą atmesti.
28. Atsakovas remiasi ginčui aktualiomis MAĮ normomis, iš esmės tomis pačiomis aplinkybėmis ir argumentais, kaip ir atsiliepime į pareiškėjo skundą pirmosios instancijos teismui. Atsakovas nurodo, kad MAĮ 67 straipsnio 2 dalyje yra numatyta, jog mokesčių mokėtojas, nesutinkantis su mokesčių administratoriaus apskaičiuotomis konkrečiomis mokesčio ir su juo susijusiomis sumomis, privalo pagrįsti, kodėl jos yra neteisingos. Pateikti įrodymai negali būti prieštaringi ir neturi kelti abejonių, ar pateikti tokius įrodymus, kurių mokestinį patikrinimą atliekančios, ar mokestinį ginčą nagrinėjančios institucijos pagrįstumą galėtų įvertinti toms institucijoms prieinama informacija. Tokia mokesčių administratoriaus pozicija yra išdėstyta ir administracinių teismų praktikoje. Dėl tariamai dovanojimo sutarčių pagrindu 2009 – 2010 metais gautų pajamų atsakovas pažymi, kad išvados apie mokesčių mokėtojo tam tikrų civilinių sandorių pagrindu gautų pajamų realumą darytinos sistemiškai bei kompleksiškai įvertinus visus tiesioginius bei netiesioginius įrodymus, pagrindžiančius ar paneigiančius objektyvų pajamų gavimo faktą. Vien atskirų formalių įrodymų (pvz., paprasta rašytine ar notarine forma sudarytų sutarčių) apie pajamas pateikimas, nesant realaus pajamų gavimo fakto, patvirtinto visapusiška pajamų gavimo faktinių aplinkybių analize, paties pajamų gavimo nepagrindžia. Tokia išvada darytina ir atsižvelgiant į MAĮ 10 straipsnio nuostatas, įtvirtinančias turinio viršenybės prieš formą principą, pagal kurį mokesčių teisiniuose santykiuose viršenybė teikiama šių santykių dalyvių veiklos turiniui, o ne jos formaliai išraiškai. Dėl pareiškėjų argumentų, jog mokesčių administratorius sudvigubino pareiškėjo paskolintų piniginių lėšų įmonei „Patrauka“ sumą, atsakovas pažymi, jog savo poziciją dėl šių Pareiškėjų skundo argumentų yra pateikęs Vilniaus apygardos administraciniam teismui 2016 m. balandžio 29 d. atsiliepimu Nr. (24.9-31-5)-R-2785 į pareiškėjų 2016 m. balandžio 12 d. paaiškinimus. Atsakovo vertinimu, mokesčių administratorius, Komisija ir pirmosios instancijos teismas tinkamai įvertino visas su byla susijusias aplinkybes, tinkamai aiškino ir taikė materialines bei procesines teisės normas, todėl tenkinti pareiškėjų apeliacinio skundo jame išdėstytais motyvais nėra pagrindo.

Teisėjų kolegija

k o n s t a t u o j a:

IV.

29. Gautoje patikrinti administracinėje byloje mokesčių administratorius, įvertinęs surinktus įrodymus, padarė išvadą, kad pareiškėjų išlaidos tikrintu laikotarpiu (2007 m. sausio 1 d. – 2011 m. gruodžio 31 d.) viršijo pajamas, t. y., VMI vertinimu, nebuvo pateikti faktiniai duomenys, pagrindžiantys visas turėtas pinigines lėšas. Todėl, apskaičiuojant GPM, PSD įmokas, šių mokesčių delspinigius bei baudas, taikytas MAĮ 70 straipsnis. Komisija ir pirmosios instancijos teismas patvirtino mokesčių administratoriaus poziciją, dėl ko paduotas apeliacinis skundas.

31. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, visų pirma, pažymi bei pabrėžia, kad šioje byloje nekyla disputo dėl pritaikyto teisinio įvertinimo aptariamiems visuomeninimas santykiams, todėl dėl teisės aiškinimo ir taikymo plačiau nebepasisakytina. Byloje yra išsiskyrusios šalių (VMI, Komisijos ir pareiškėjų) pozicijos dėl įrodymų vertinimo, kas iš principo ir lemia bylos baigtį.

32. Būtina pažymėti, kad mokestinėse bylose mokesčių administratorius, taikydamas MAĮ 70 straipsnį ir papildomai apskaičiuodamas mokesčius bei su jais susijusias sumas, privalo pagrįsti jo mokesčių mokėtojui apskaičiuotas mokesčio ir su juo susijusias sumas. O tada, jei mokesčių mokėtojas nesutinka su mokesčių administratoriaus apskaičiuotomis konkrečiomis mokesčio ir su juo susijusiomis sumomis, privalo pagrįsti, kodėl jos yra neteisingos. Įrodinėjimo pareiga (onus probandi) yra paskirstyta tarp mokesčių administratoriaus ir mokesčių mokėtojo. Mokesčių administratorius turi turėti atitinkamus įrodymus priimdamas ir grįsdamas savo sprendimus, nes priešingu atveju tokie sprendimai būtų niekiniais bei nulemti besąlyginiam naikinimui. Tačiau, kai mokesčių administratorius yra surinkęs atitinkamus faktinius duomenis ir jais grindžia apskaičiuotus papildomus mokesčius bei su jais susijusias sumas, mokesčių mokėtojui apsiginti galimybė atsiranda, kai jis savo ruožtu teikia kitokius faktinius duomenis, suponuojančius priešingą nei mokesčių administratoriaus padarytą išvadą. Jeigu mokesčių mokėtojas neįvykdo šios pareigos, tai nustačius, jog mokesčių administratorius pagrindė mokesčių mokėtojui apskaičiuotą mokestį ir su juo susijusias sumas, mokesčių mokėtojui atsiranda mokestinė prievolė (MAĮ 67 str.; ABTĮ      56 str. 4 d.; Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2011 m. lapkričio 14 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A556-2839/2011).

33. Apeliacinės instancijos teismo teisėjų kolegijos nuomone, tikrinamoje administracinėje byloje yra pakankamai faktinių duomenų, įgalinančių įtvirtinti, kas buvo nustatyta mokestinio patikrinimo akte bei vėliau konstatuota mokesčių administratoriaus, Komisijos ir Vilniaus apygardos administracinio teismo sprendimuose.

34. Surinktų ir administracinėje byloje esančių įrodymų pagrindu atskleista, kodėl paskolų, dovanojimų ir kitais susitarimais negalėjo būti pagrįstos apmokestintos ginčo pajamos. Tie įrodymai, kurie buvo pateikti mokesčių administratoriaus ir yra administracinėje byloje – buvo visiškai pakankami tvirtinimui dėl bendros ginčo sumos realaus negavimo iš pareiškėjo nurodytų šaltinių. Vilniaus apygardos administracinis teismas detaliai tai išdėstė. Jie (pirmosios instancijos teismo argumentai) yra pripažintini tinkamais ir yra tvirtintini kartu su galutine išvada (ABTĮ        56 str.). Mokesčių mokėtojai, paduodami apeliacinį skundą dėl pirmosios instancijos teismo sprendimo, iš esmės nepateikė naujų duomenų, leidžiančių prieiti prie kitokios išvados. Žemiau išdėstyta pakankamai aiškia iliustruoja apie stoką faktinių duomenų, patvirtinančių pareiškėjų (apeliantų) paaiškinimus.

35. Pavyzdžiui, dėl iš A. A. R. gautų piniginių lėšų išskirtinos aplinkybės, paneigiančios apeliaciniame skunde teikiamus paaiškinimus, kaip tai, jog A. A. R. dovanotų lėšų per banką nepervedinėjo, pensija jam tuo laikotarpiu siekė 980 Lt. Vienkartinė gyventojo (šeimos) 2003 m. gruodžio 31 d. turto deklaracija ir kitų metinių pajamų deklaracijos mokesčių administratoriui neteiktos, joks nekilnojamasis turtas pastarojo asmens nebuvo parduotas, nepateikti jokie oficialūs dokumentai (kvitai, sąskaitos, sutartys), įrodantys, kad A. A. R. nuo 1968 m. iki  1988 m. galėjo uždirbti tokias pinigines lėšas, kuriomis galėjo patenkinti ne tik šeimos poreikius, bet ir jas kaupti, o rastų paslėptų pinigų aplinkybė apskritai niekuo neparemta, todėl visiškai pagrįstai padaryta išvada dėl nebuvimo realaus pinigų dovanojimo fakto 2009 – 2010 metais.

36. Dėl iš D. R. neva gautų pinigų paskolos forma, Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas atkreipia dėmesį į tai, kad, jei šios lėšos būtų buvusios gautos realiai, būtų ir buvę apie tai deklaruota pareiškėjui pateikiant metines pajamų deklaracijas už 2009 m. ir 2010 m., bet tai nebuvo padaryta. Kita vertus, D. R. neskundė patikrinimo pažymos, kurioje buvo pažymėta apie D. R. siekį padėti A. R., nors tokią teisinę galimybę jis turėjo.

37. Apeliaciniame skunde neatskleista, kodėl buvo būtina taisyti UAB „Patrauka“ apskaitą, kas tai sąlygojo, todėl, visiškai pagrįstai remtasi pirminiais dokumentais ir juose fiksuotais duomenimis. Be kita ko, pažymėtina, kad byloje nebuvo nustatyta, jog neva pareiškėjui gavus pinigus iš tėvo bei sūnaus (2009 – 2010 m.), tie pinigai buvo panaudoti įmonės veiklai.

38. Dėl piniginių lėšų neva pasiskolintų iš L. Z. ir Ž. Z. administracinėje byloje nėra jokių duomenų, kad tarp pastarųjų asmenų ir apelianto, mokesčių administratoriaus tikrintu laikotarpiu, būtų susiklostę paskoliniai santykiai. Iš mokesčių mokėtojo pusės turėjo būti pateikti tokie duomenys, kurie aiškiai leistų paneigti VMI padarytas išvadas, bet tai neatlikta – pareiškėjai (apeliantai) neįvykdė pareigos įrodyti, jog mokesčių administratorius neteisingai apskaičiavo pareiškėjo gautas pajamas ir šioje dalyje.

39. VMI surašyto patikrinimo akto turinys (dėl GPM apskaičiavimo) paneigia apeliacinio skundo argumentus, išdėstytus šio baigiamojo akto 26.6 punkte.

40. Apeliacinės instancijos teismo teisėjų kolegija akcentuoja, kad ginčo esmė, ar pareiškėjai realiai gavo ir disponavo apmokestintomis ginčo sumomis, ko pastarieji, atsižvelgiant į tai, kas buvo išdėstyta nutarties konstatuojamoje dalyje bei pasisakyta pirmosios instancijos teismo, Komisijos, mokesčių administratoriaus, neįrodė. Pareiškėjai (apeliantai) turėjo pateikti nekeliančius abejonių faktinius duomenis, suponuojančius išvadą, kad jie realiai turėjo ginčo sumas               2007 – 2011 m. laikotarpiu, o tai vis dėlto nebuvo padaryta (asmenys, skolinę/dovanoję ar kitaip neva perleidę pareiškėjams pinigines lėšas patys buvo finansiškai apsunkintoje padėtyje arba tokioje finansinėje padėtyje, kuri eliminavo galimybę perduoti dalį savų turimų pinigų apeliantams, kurias įvardijo pareiškėjai).

36. Visa tai apibendrinus darytina išvada, kad tenkinti apeliacinį skundą jame nurodytais motyvais nėra pagrindo ir jis atmestinas kaip nepagrįstas. Pirmosios instancijos teismo sprendimas paliktinas galioti – teismas visapusiškai ir objektyviai išaiškino visas bylai reikšmingas aplinkybes, tinkamai taikė ginčo teisinius santykius reguliuojančias teisės normas, savo išvadas pagrindė teisminio nagrinėjimo metu nustatytomis aplinkybėmis bei ginčo teisinius santykius reguliuojančių teisės normų nuostatomis.

Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 144 straipsnio 1 dalies 1 punktu, teisėjų kolegija

n u t a r i a:

Vilniaus apygardos administracinio teismo 2016 m. lapkričio 2 d. sprendimą palikti nepakeistą, o A. R. ir R. R. apeliacinį skundą atmesti

Nutartis neskundžiama.

Teisėjai              Ričardas Piličiauskas

              Veslava Ruskan

              Arūnas Sutkevičius