Administracinė byla Nr. I-5536-561/2015

Teisminio proceso Nr. 3-61-3-05119-2014-6

             Procesinio sprendimo kategorija 1.9.3.5; 3.21

(S)

VILNIAUS APYGARDOS ADMINISTRACINIS TEISMAS

S P R E N D I M A S

LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU

2015 m. lapkričio 2 d.

Vilnius

Vilniaus apygardos administracinio teismo teisėjas Arūnas Kaminskas, dalyvaujant pareiškėjos UAB „Certa“ atstovei Evelinai Veličkienei, atsakovės Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos atstovei Jurgitai Narkevičiūtei, viešame teismo posėdyje išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjos UAB „Certa“ skundą atsakovei Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos dėl sprendimų panaikinimo (trečiasis suinteresuotas asmuo Kauno apskrities valstybinė mokesčių inspekcija).

Teismas, išnagrinėjęs bylą,

n u s t a t ė:

Pareiškėja UAB „Certa“ (toliau – ir Bendrovė) su skundu kreipėsi į teismą, prašydama: 1) panaikinti 2014-10-29 Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – Komisija) sprendimą Nr. S-218(7-186/2014) dalyje dėl Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – VMI) 2014-08-08 sprendimo Nr. 69-96, kuria patvirtinta Kauno apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – Inspekcija) 2014-05-15 sprendimo Nr. (04.7.2)-FR0682-282 dalis dėl nurodymų sumokėti 37 412,74 Lt pridėtinės vertės mokesčio (toliau – ir PVM), su šiuo mokesčiu susijusius PVM delspinigius, patvirtinimo; 2) panaikinti 2014-08-08 VMI sprendimą Nr. 69-96, kuriuo patvirtintas Inspekcijos sprendimas Nr. (04.7.2)-FR0682-282 dėl patikrinimo akto Nr. FR0680-102 tvirtinimo; 3) panaikinti Inspekcijos sprendimą Nr. (04.7.2)-FR0682 dėl patikrinimo akto Nr. FR0680-102) (toliau – Patikrinimo aktas) tvirtinimo.

Pareiškėja paaiškino, kad Inspekcija atliko kompleksinį mokestinį patikrinimą už laikotarpį nuo 2010-11-16 iki 2012-12-31 (PVM – už laikotarpį nuo 2010-12-01 iki 2012-12-21). Po šio patikrinimo 2014-02-13 buvo surašytas Patikrinimo aktas bei 2014-05-15 priimtas Inspekcijos sprendimas dėl patikrinimo akto tvirtinimo Nr. (04.7.2.)-FR0682-282 (toliau – ir 2014-05-15 Sprendimas), kuriuo Inspekcija mokesčių mokėtojui paskaičiavo mokestinę nepriemoką: 83 510,37 Lt PVM; 9 100,90 Lt PVM delspinigių; 2 578,15 Lt gyventojų pajamų mokesčio (toliau – ir GPM); 142,31 Lt GPM delspinigių; 88 Lt aplinkos teršimo mokesčio; 15,32 Lt aplinkos teršimo mokesčio delspinigių; 332 Lt žemės mokesčio; 30,64 Lt žemės mokesčio delspinigių; 26 388,95 Lt valstybinio socialinio draudimo (toliau – ir VSD) įmokų. 2014-08-08 VMI patvirtino Sprendimą dėl patikrinimo akto tvirtinimo, o 2014-10-29 Komisija, išnagrinėjusi pareiškėjos skundą, nusprendė VMI 2014-08-08 sprendimo Nr. 69-96 (toliau – ir Sprendimas Nr. 69-96) dalį, kuria patvirtinta 2014-05-15 Sprendimo dalis dėl nurodymų sumokėti 46 097,63 Lt PVM, su šiuo mokesčiu susijusius PVM delspinigius; 2 578,15 Lt GPM; 3,09 Lt GPM delspinigius; 88 Lt aplinkos teršimo mokesčio; 10,57 Lt aplinkos teršimo mokesčio delspinigių; 332 Lt žemės mokesčio; 12,71 Lt žemės mokesčio delspinigių; 25 069,84 Lt VSD įmokų; 1319,11 Lt VSD įmokų delspinigius, panaikinti. Dalyje dėl nurodymų sumokėti 37 412,74 Lt PVM ir PVM delspinigius Komisija patvirtino VMI Sprendimą Nr. 69-96. Taip pat nusprendė palikti nenagrinėtą pareiškėjos skundo dalį dėl Sprendimo Nr. 69-96 dalies, kuria patvirtinta Sprendimo dėl patikrinimo akto tvirtinimo dalis dėl nurodytų sumokėti 1 470 Lt PVM, 412 PVM delspinigius ir 147 Lt PVM baudą.

Pareiškėja skunde teismui nurodė, jog Komisija nepagrindė ir nenurodė, kokiais teisės aktais remiantis ji sutiko su centrinio mokesčių administratoriaus padaryta išvada dėl PVM ataskaitos ribojimo pareiškėjai, nurodydama, kad centrinio mokesčių administratoriaus sprendime gana plačiai aptartos ir išanalizuotos galimos PVM atskaitos ribojimo sąlygos. Iš centrinio mokesčių administratoriaus sprendimo matyti, jog teisė į PVM ataskaitą gali būti ribojama tik tuo atveju, jeigu būtų nustatyta, jog Bendrovė buvo nesąžininga, t. y. žinojo jog dalyvauja PVM sukčiavimo sandoryje ir žinojo, kad BUAB „Tobula santechnika“ šio PVM mokesčio nesumokės. Taip pat buvo nurodyta, jog lemiamą reikšmę turi tikrasis ūkinės operacijos turinys, o ne jos įforminimas atitinkamais buhalterinės apskaitos dokumentais.

Nagrinėjamu atveju Inspekcija nepasisakė apie galimybę riboti PVM atskaitą pareiškėjai, o be to, nei Inspekcija, nei VMI neįrodė, jog pareiškėja dalyvavo sukčiavimo sandoryje. Taip pat nepagrindė, jog pareiškėjos tikrasis ūkinės operacijos turinys skyrėsi nuo jos įforminimo atitinkamais buhalteriniais dokumentais. Bendrovės teigimu, neįrodęs šių aplinkybių, mokesčių administratorius neturi teisės taikyti Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 10 straipsnio viršenybės veiklos turiniui, o ne jos formaliai išraiškai, įtvirtinto principo.

Pareiškėja nurodė, jog jos sandorių tikslas buvo įsigyti prekes, ji neturėjo tikslo nemokėti, pasipelnyti ar kito nesąžiningo tikslo sudarant šiuos sandorius. Pareiškėja įsigijo prekes ir atsiskaitė su pardavėju, todėl realizavusi prekes ji turi teisę į PVM atskaitą. Tai, kad BUAB „Tobula santechnika“ nesumokėjo PVM, nėra pagrindas mokesčio naštą perkelti pareiškėjai. Pareiškėja nurodė, jog tokios praktikos laikosi ir Europos Sąjungos Teisingumo Teismas (2006-01-12 sprendimas sujungtose bylose C-354/03, C-355/03 ir C-484/03 54 punktas). Pareiškėja taip pat vadovaujasi MAĮ 8 str. 1 dalimi bei Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo (toliau – ir LVAT) praktika (nutartys adm. bylose Nr. A5-518/2005, Nr. A17-1086/2007 ir sprendimas adm. byloje Nr. A5-1075/2005).

Bendrovė pažymėjo, jog VMI pakeitus savo poziciją dalyje dėl PVM atskaitymo, kuria pareiškėjai neleista atskaityti 37 412,74 Lt PVM, buvo tiesiogiai pažeistos pareiškėjos teisės, nes buvo išplėstos patikrinimo akto ribos bei užkirstas kelias pareikti rašytines pastabas, skųsti surašytą aktą bei teikti paaiškinimus dėl patikrinimo akto dalies, ribojančios PVM atskaitą, pakeitimo. Pareiškėja taip pat pažymėjo, jog nežinojo, kad BUAB „Tobula santechnika“ nesumokės PVM mokesčio, tokia informacija jai nebuvo teikiama ir nėra jokio mechanizmo, kaip ir kokiomis priemonėmis tokią informaciją pareiškėja galėjo patikrinti, o faktas, kad dabartinis įmonės direktorius ir akcininkas Mantas Litvaitis įkuriant UAB „Certa“ dirbo BUAB „Tobula santechnika“ pardavimų vadovu, nepaneigia jo bei pareiškėjos sąžiningumo. Nagrinėjamu atveju mokesčių administratoriui pripažinus, kad dėl mokesčių nemokėjimo yra kalti tretieji asmenys, t. y. D. B. ar BUAB „Tobula santechnika“ valdymo organai, tai sutinkamai su 2013-04-11 LVAT (nutartis adm. byloje Nr. A442-724/2013) kolegijos aiškinimu, nesumokėtus mokesčius mokesčių administratorius turi teisę išsireikalauti iš kaltųjų asmenų, o šiuo atveju pareiškėja nėra atsakinga už atsakingų asmenų mokestines prievoles. Pareiškėja taip pat pažymėjo, jog teisės aktai tiesiogiai neįtvirtina sąlygų, kurioms esant apmokestinamojo asmens teisė į PVM atskaitą gali būti ribojama, todėl privaloma remtis Sutarties dėl Europos Sąjungos veikimo 288 str. 3 dalimi ir Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo (toliau – ir ABTĮ) 4 str. 3 dalimi bei vadovautis 2006-11-28 Tarybos direktyvos 2006/112/EB dėl pridėtinės vertės mokesčio bendros sistemos (toliau – ir 2006/112/EB Direktyva) nuostatomis, jas aiškinant Europos Teisingumo Teismo (toliau – ir ETT) suformuotomis taisyklėmis.

Pareiškėja taip pat nurodė, jog tai, kad ji elgėsi sąžiningai, patvirtina Kauno apygardos teismo sprendimas civilinėje byloje Nr. 2-1896-259/2014, kurioje konstatuota, kad byloje nėra nustatyta, kad UAB „Certa“ veikė nesąžiningai, t. y. kad žinojo ar turėjo žinoti, kad tas sandoris prieštarauja juridinio asmens veiklai.

Teisminio nagrinėjimo metu pareiškėjos atstovė patvirtino skunde išdėstytus argumentus ir prašė pareiškėjos skundą tenkinti.

Atsakovė VMI atsiliepime į skundą su skundu nesutiko ir prašė Bendrovės skundą atmesti kaip nepagrįstą, nurodydama, jog patikrinimo metu nustatyta, kad pareiškėja per 2011 m. sausio – rugpjūčio mėnesius iš BUAB „Tobula santechnika“ įsigijo santechnikos prekių už 215 565,51 Lt, o tai sudarė 44,6 proc. visų pirkimų. Pažymėjo, jog BUAB „Tobula santechnika“ deklaravo PVM, tačiau į biudžetą mokesčių nesumokėjo, todėl pareiškėjai buvo nustatyta PVM atskaitą ribojanti aplinkybė, t. y. ji žinojo/turėjo galimybę žinoti, kad, įsigydama prekes, dalyvauja sandoryje, susijusiame su sukčiavimu PVM srityje. Nustatyta, kad pareiškėja ir minėta įmonė yra susijusios per jų vadovus, akcininkus ir darbuotojus. D. B. – BUAB „Tobula santechnika“ direktorius, valdantis 70 proc. BUAB „Tobula santechnika“ akcijų, nuo 2010-11-16 iki 2011-06-30 buvo vienintelis naujai įkurtos pareiškėjos akcininkas. 2011 m. 3 darbuotojai perėjo iš BUAB „Tobula santechnika“ dirbti pas pareiškėją, o vėliau 4 darbuotojai, dar dirbdami BUAB „Tobula santechnika“, buvo įdarbinti pas pareiškėją. Pažymėjo, jog Mantas Litvaitis nuo 2010-11-19 įdarbintas vadovu pas pareiškėją, dar 6 mėn. dirbo BUAB „Tobula santechnika“. Be to, nuo 2011-06-30 jis yra vienintelis pareiškėjos akcininkas. Pareiškėjos vyr. buhalterė įmonėje pradėjo dirbti nuo 2010-11-16, tačiau iki 2012-01-10 taip pat apskaitą tvarkė ir BUAB „Tobula santechnika“. Patikrinimo metu taip pat nustatyta, kad pareiškėja veiklą iki 2011-08-16 vykdė tose pačiose patalpose, kuriose veiklą vykdė BUAB „Tobula santechnika“. Be to, pareiškėja naudojosi visa BUAB „Tobula santechnika“ priklausančia ofiso įranga, prekes ir paslaugas įmonėms tikrinamuoju laikotarpiu tiekė beveik tie patys tiekėjai, o taip pat, kai kuriose sutartyse yra pakeisti tik įmonių pavadinimai, tačiau tekstas yra toks pats.

Atsakovė nurodė, jog 2011-12-14 BUAB „Tobula santechnika“ buvo iškelta bankroto byla, o teismo nutartis įsiteisėjo nuo 2011-12-28. BUAB „Tobula santechnika“ 2012-09-05 kreditorių susirinkime buvo nutarta įpareigoti bankroto administratorių kreiptis į teismą dėl tyčinio bankroto nustatymo. Kauno apygardos administracinis teismas 2013-08-26 nutartimi pripažino bankrotą tyčiniu, o Lietuvos apeliacinis teismas 2013-10-25 nutartį paliko nepakeistą. Taip pat yra atliekamas ikiteisminis tyrimas dėl nusikalstamo bankroto. Minėtos aplinkybės patvirtina, jog pareiškėjos vadovas turėjo galimybę žinoti apie BUAB „Tobula santechnika“ finansinę padėtį bei tai, kad ji nedisponuoja laisvomis piniginėmis lėšomis ir neturi galimybių sumokėti 37 412,74 Lt PVM, tačiau nepaisydama to, pareiškėja sudarė sandorius su BUAB „Tobula santechnika“ ir siekė PVM atskaitymo.

Grįsdama savo atsiliepimą į skundą, atsakovė vadovavosi 1977-05-17 Šeštosios Tarybos direktyvos dėl valstybių narių apyvartos mokesčių įstatymų derinimo, kuri buvo pakeista dabar galiojančia 2006/112/EB Direktyvos, 167 straipsniu ir ETT 2007-12-18 sprendimo byloje Cedilac (C 368/06) 31 punktu bei Lietuvos Respublikos pridėtinės vertės mokesčio įstatymo (toliau – ir PVM įstatymas) 58 str. 1 dalimi, 64 straipsniu ir nurodė, jog net ir visus formaliuosius teisės aktų reikalavimus atitinkančios PVM sąskaitos faktūros nesuteikia mokesčių mokėtojui teisės atskaityti pirkimo PVM. Atsakovė taip pat vadovavosi MAĮ 10 straipsniu ir LVAT 2013-02-05 nutartimi adm. byloje Nr. A602-705/2013, 2013-03-13 nutartimi adm. byloje Nr. A602-371/2013 bei nurodė, kad teismų praktikoje pažymima, jog nemokant mokesčių pažeidžiamas viešasis interesas, o subjektas tiesiogiai ar netiesiogiai prisidedantis prie mokesčių nemokėjimo, mokesčių teisės prasme elgiasi nesąžiningai. Jei mokesčio mokėtojas žino apie tai, jog atlikdamas ūkinę operaciją ar kitokią vykdomą veiklą prisideda prie mokesčių nesumokėjimo, arba nors ir nežino, bet atsižvelgiant į visumą teisiškai reikšmingų aplinkybių, turi galimybę žinoti ir, nepaisydamas to, atlieka ūkinę operaciją, – konstatuojama, jog jis elgėsi nesąžiningai. Tiek LVAT, tiek ETT praktikoje nėra pateiktas baigtinis sąrašas aplinkybių, kurioms esant galima teigti, jog mokesčių mokėtojas praranda teisę į PVM atskaitą, tačiau, atsakovės teigimu, pareiškėja vykdė tokią pačią veiklą, kaip ir nurodė LVAT adm. bylose Nr. A556-421/2013 bei Nr. A602-371/2013, kuriose konstatuotas mokesčių mokėtojų nesąžiningumas, todėl pareiškėjos elgesys pripažintinas nesąžiningu.

Vadovaudamasi MAĮ 154 str. 4 dalimi bei LVAT praktika (2013-11-12 nutartis adm. byloje Nr. A556-2214/2013, 2014-02-04 nutartis adm. byloje Nr. A556-476/2014, 2010-10-18 nutartis adm. byloje Nr. A438-1146/2010) atsakovė pažymėjo, jog faktinių aplinkybių apimtį ir pobūdį, kurias turi ištirti ir nustatyti vietos mokesčių administratorius, apsprendžia konkrečios mokestinės prievolės sudėtis, t. y. turi būti nustatomos tik tos aplinkybės, kurios betarpiškai yra susijusios su konkrečios mokestinės teisės normos sudėties požymiais. Nagrinėjamu atveju, atsakovei pakako duomenų ir nustatytų aplinkybių pripažinti, jog pareiškėjos elgesys priskirtinas nesąžiningam elgesiui.

Teisminio nagrinėjimo metu atsakovės VMI atstovė patvirtino atsiliepime į skundą išdėstytus argumentus ir prašė pareiškėjos skundą atmesti.

Ginčas byloje kilęs dėl Inspekcijos, VMI bei Komisijos sprendimų, kuriais Bendrovei buvo nurodyta sumokėti PVM bei PVM delspinigius, teisėtumo bei pagrįstumo.

Byloje esantys duomenys patvirtina, kad VMI 2014-08-08 sprendimu Nr. 69-96 (Komisijos byla Nr. 7-186/2014 (toliau – ir Komisijos byla), I t., b. l. 14–18) patvirtino Inspekcijos 2014-05-15 sprendimą Nr. (04.7.2)-FR0682-282, kuriuo nuspręsta iš dalies patvirtinti 2014-02-13 patikrinimo aktą Nr. FR0680-102 (Komisijos byla, I t., b. l. 59–75), kuriame papildomai priskaičiuota 84 980,37 Lt PVM, 2 578,15 Lt GPM, 88 Lt mokesčio už aplinkos teršimą, 332 Lt žemės mokesčio, 25 069,84 Lt VSD įmokų, iš viso – 113 048,36 Lt. Patvirtino 6 578,69 Lt PVM delspinigių, 3,09 Lt GPM delspinigių, 10,57 Lt mokesčio už aplinkos teršimą delspinigių, 12,71 Lt žemės mokesčio delspinigių, 1 319,11 Lt VSD įmokų delspinigių, 147 Lt PVM baudą (Komisijos byla, I t., b. l. 30–44).

Komisija 2014-10-29 sprendimu Nr. S-218(7-186/2014) (Komisijos byla, III t., b. l. 190–206): 1) panaikino VMI 2014-08-08 sprendimo Nr. 69-96 dalį, kuria patvirtinta Inspekcijos 2014-05-15 sprendimo Nr. (04.7.2)-FR0682-282 dalis dėl nurodymų sumokėti 46 097,63 Lt PVM, su šiuo mokesčiu susijusius delspinigius, 2 578,15 Lt GPM, 3,09 Lt GPM delspinigius, 88 Lt mokestį už aplinkos teršimą, 10,57 Lt mokesčio už aplinkos teršimą delspinigius, 332 Lt žemės mokestį, 12,71 Lt žemės mokesčio delspinigius, 25 069,84 Lt VSD įmokas, 1 319,11 Lt VSD įmokų delspinigius; 2) patvirtino VMI 2014-08-08 sprendimo Nr. 69-96 dalį, kuria patvirtinta Inspekcijos 2014-05-15 sprendimo Nr. (04.7.2)-FR0682-282 dalis dėl nurodymų sumokėti 37 412,74 Lt PVM, su šiuo mokesčiu susijusius PVM delspinigius; 3) paliko nenagrinėtą Inspekcijos 2014-05-15 sprendimo Nr. (04.7.2)-FR0682-282 dalį, kuria patvirtinta Inspekcijos 2014-05-15 sprendimo Nr. (04.7.2)-FR0682-282 dalis dėl nurodymų sumokėti 1 470 Lt PVM, 412 Lt PVM delspinigius ir 147 Lt PVM baudą.

Teisė į PVM atskaitą atsiranda esant teisės aktuose nustatytoms sąlygoms, įtvirtintoms PVM įstatyme, kuriuo yra įgyvendintos Šeštosios direktyvos nuostatos.

PVM įstatymo 64 str. 1 dalyje nurodoma, kad pirkimo PVM gali būti įtraukiamas į PVM atskaitą tik tuo atveju, jeigu PVM mokėtojas turi atitinkamą PVM sąskaitą faktūrą. Turimoje PVM sąskaitoje faktūroje ši PVM suma turi būti išskirta, o PVM mokėtojas nurodytas kaip prekių ir (arba) paslaugų pirkėjas, jeigu šiame straipsnyje nenustatyta kitaip. Turima PVM sąskaita faktūra privalo atitikti visus šio įstatymo ir kitų jį įgyvendinančių teisės aktų reikalavimus. To paties straipsnio 9 d. 1 punkte įtvirtinta, kad MAĮ nustatytais pagrindais PVM mokėtojo turimose PVM sąskaitose faktūrose nurodytos pirkimo PVM sumos negali būti atskaitomos, neatsižvelgiant į tai, kad PVM sąskaita faktūra atitinka visus šiame straipsnyje nustatytus reikalavimus. Taigi, darytina išvada, jog įstatymas nustato atvejus, kad net ir formaliuosius reikalavimus atitinkančios PVM sąskaitos faktūros tam tikrais atvejais gali nesuteikti teisės mokesčių mokėtojui atskaityti pirkimo PVM.

Pastebėtina, kad nacionaliniai teisės aktai tiesiogiai neįtvirtina atvejų, kada mokesčių mokėtojo teisė į PVM atskaitą gali būti ribojama, tačiau MAĮ 10 straipsnyje nustatyta, jog mokesčių teisiniuose santykiuose viršenybė teikiama šių santykių dalyvių veiklos turiniui, o ne jos formaliai išraiškai. Šiuo aspektu išplėstinė LVAT teisėjų kolegija 2013-02-05 nutartyje adm. byloje Nr. A602-705/2013, apibendrindama ETT praktiką, konstatavo, kad nacionalinės institucijos ir teismai turi teisę apmokestinamajam asmeniui atsisakyti suteikti teisę į atskaitą, jei, atsižvelgiant į objektyvius įrodymus, nustatoma, kad: 1) sandoriai, kuriais grindžiama ši teisė, sudaryti piktnaudžiaujant arba 2) paties apmokestinamojo asmens sukčiavimas mokesčių srityje, arba 3) jei atsižvelgus į objektyvias aplinkybes, įrodoma, kad apmokestinamasis asmuo (pirkėjas) žinojo arba turėjo žinoti, jog įsigydamas prekes jis dalyvauja sandoryje, susijusiame su tiekėjo ar kito ūkio subjekto, dalyvaujančio šių tiekimų ar paslaugų grandinės pirkimo ar pardavimo sandoryje, atliktu sukčiavimu PVM srityje, net jeigu nagrinėjamas sandoris atitinka objektyvius kriterijus, kuriais grindžiamos apmokestinamojo asmens, veikiančio kaip tokio, atliekamo prekių tiekimo ir ekonominės veiklos sąvokos. Išplėstinė teisėjų kolegija akcentavo, kad pagal ETT praktiką apmokestinamojo asmens piktnaudžiavimas, apmokestinamojo asmens sukčiavimas ir apmokestinamojo asmens dalyvavimas sukčiavime PVM srityje yra vienas nuo kito turinio prasme besiskiriantys atvejai, savarankiškai pagrindžiantys teisės į PVM atskaitą ribojimą.

Iš bylos medžiagos matyti, kad nagrinėjamu atveju mokesčių administratorius įrodinėjo ir vertino būtent vieną iš minėtų ETT nurodomų – PVM atskaitą ribojančių – aplinkybių, t. y. pareiškėjo žinojimą/turėjimą žinoti (sąžiningumą), kad jis, įsigydamas prekes, dalyvauja sandoryje, susijusiame su sukčiavimu PVM srityje. Šiuo aspektu prieš tai paminėtoje LVAT nutartyje išplėstinė teisėjų kolegija akcentavo, kad tokiu, koks yra susiklostęs nagrinėjamoje byloje, atveju yra privalu įrodyti šias sąlygas: 1) jog prekių tiekėjas ar paslaugų teikėjas sukčiavo PVM, kad prekių tiekimo ar paslaugų teikimo sandoris, iš kurio kylančią teisę į atskaitą siekiama paneigti, yra susijęs su sukčiavimu PVM; 2) jog asmuo, siekiantis pasinaudoti PVM atskaitos teise, įsigydamas prekes ir paslaugas, žinojo/turėjo žinoti apie aplinkybes, nurodytas pirmojoje sąlygoje. Žinodamas arba turėdamas žinoti, kad įsigydamas prekes ir paslaugas dalyvauja sandoryje, susijusiame su sukčiavimu PVM srityje, pirkėjas elgiasi nesąžiningai ir tampa sukčiaujančio pardavėjo bendrininku, o tai nesuderinama tiek su Lietuvos, tiek su Europos Sąjungos teise, todėl tokio asmens teisė į atskaitą gali būti paneigta. Minėtą teisiškai reikšmingą aplinkybę objektyviais įrodymais privalo pagrįsti mokesčių administratorius. Ji gali būti konstatuota tik objektyviai įvertinus realų nagrinėjamų sandorių pobūdį, jų prasmę, turinį ir paskirtį; sudarymo priežastis ir ekonominį kontekstą; taip pat pirkėjo ir pardavėjo veiksmus, turimus skolinius įsipareigojimus tiek sandorių metu, tiek iki ir po jų sudarymo; atsiskaitymo už sandorius formas; tiekiamų prekių ir teikiamų paslaugų pobūdį; teisinius, ekonominius, asmeninius sandoriuose dalyvaujančių subjektų ryšius ir pan.

Teismas, išanalizavęs ir įvertinęs bylos medžiagą, nustatė, kad nagrinėjamoje byloje ginčo dėl to, jog pareiškėjos su BUAB „Tobula santechnika“ sudaryti sandoriai (išrašytos PVM sąskaitos faktūros) atitinka formaliąsias sąlygas, bei dėl prekių tiekimo fakto, nėra. Tačiau bylos medžiaga vienareikšmiškai patvirtina aplinkybę, kad Bendrovė žinojo arba turėjo žinoti apie tai, jog BUAB „Tobula santechnika“ nesumokės pardavimo PVM į valstybės biudžetą. Šią išvadą patvirtina toliau išdėstytos mokestinio patikrinimo metu nustatytos faktinės aplinkybės.

Kaip matyti iš Inspekcijos 2012-09-20 operatyvaus patikrinimo pažymos Nr. AU12-253 ir 2014-02-13 patikrinimo akto Nr. FR0680-102 (Komisijos byla, I t., b. l. 53–55, 59–75) turinio, patikrinimo metu buvo nustatyta, kad pareiškėja ir BUAB „Tobula santechnika“ yra susijusios bendrovės per bendrovių vadovus, akcininkus ir darbuotojus. BUAB „Tobula santechnika“ direktorius, valdantis 70 proc. BUAB „Tobula santechnika“ akcijų, nuo 2010-10-16 iki 2012-06-29 buvo vieninteliu pareiškėjos akcininku (Komisijos byla, II t., b. l. 98–102, 109–116). 2010 metais – du jos darbuotojai, 2011 metais – trys darbuotojai perėjo dirbti iš BUAB „Tobula santechnika“ į UAB „Certa“. 2011 m. pareiškėja pradėjo vykdyti mažmeninę prekybą santechnikos prekėmis (Komisijos byla, II t., b. l. 131, 178–181, 188), t. y. veiklą, kokią iki bankroto vykdė BUAB „Tobula santechnika“, veikla buvo vykdoma tuo pačiu adresu (Komisijos byla, II t., b. l. 134–135, 184), patalpos nuomojamos iš tų pačių juridinių asmenų, pareiškėja naudojosi BUAB „Tobula santechnika“ biuro įranga (Komisijos byla, II t., b. l. 104–108, 118). Be to, prekes teikė tos pačios įmonės, tiekėjų sutarčių turinys išliko toks pats (Komisijos byla, II t., b. l. 77–88).  Šias aplinkybes patvirtina ir Inspekcijos 2013-01-30 priešpriešinės informacijos surinkimo pažyma Nr. AU12-27 (Komisijos byla, I t., b. l. 133–135) Kauno apygardos teismas 2011-12-14 nutartimi (Komisijos byla, II t., b. l. 163–164) iškėlė BUAB „Tobula santechnika“ bankroto bylą, o 2013-08-26 nutartimi pripažino BUAB „Tobula santechnika“ bankrotą tyčiniu (Komisijos byla, I t., b. l. 93–96). Lietuvos apeliacinio teismo 2013-10-25 nutartimi Kauno apygardos teismo 2013-08-26 nutartis palikta nepakeista. Pažymėtina, jog dėl minėtų faktinių aplinkybių ginčo tarp šalių nėra, o, be to, jos patvirtintos įsiteisėjusia Kauno apygardos teismo 2013-08-26 nutartimi.

Teismas daro išvadą, kad Inspekcija patikrinimo metu pagrįstai nustatė, jog pareiškėja perėmė ir tęsė BUAB „Tobula santechnika“ veiklą, šios įmonės nepriemoka teismo sprendimo iškelti bankroto bylą įsiteisėjimo dieną sudarė 83 510,37 Lt, todėl, vadovaujantis MAĮ 10 straipsniu, pareiškėjai perėjo prievolė sumokėti BUAB „Tobula santechnika“ PVM nepriemoką. Komisija 2014-10-29 sprendimu pripažino, jog ginčo byloje mokesčių administratoriaus taikytas mokesčių apskaičiavimo – bankrutuojančios įmonės mokestinių prievolių perkėlimo būdas, nėra numatytas mokesčių teisės aktų, todėl VMI sprendimą dalyje dėl BUAB „Tobula santechnika“ mokestinių prievolių perkėlimo ir nurodymo pareiškėjai sumokėti, panaikino kaip neteisėtą (Komisijos byla, III t., b. l. 205). Šios Komisijos sprendimo dalies šalys teismui neskundžia.

Atsižvelgęs į tai, kas nurodyta, teismas daro išvadą, jog byloje neabejotinai įrodyta viena iš dviejų kumuliatyvių sąlygų, paneigiančių pareiškėjos teisę į PVM atskaitą – jog prekių tiekėjas sukčiavo dėl PVM, t. y. kad BUAB „Tobula santechnika“ nemokėjo PVM į valstybės biudžetą.

Vertinant antrąją sąlygą – jog asmuo, siekiantis pasinaudoti PVM atskaitos teise, įsigydamas prekes ir paslaugas, žinojo/turėjo žinoti apie kontrahentų sukčiavimą PVM – paneigiančią pareiškėjo teisę į PVM atskaitą, pirmiausia atkreiptinas dėmesys į įrodinėjimo naštos paskirstymo tarp šalių taisykles. LVAT praktikoje yra ne kartą konstatuota, kad nustačius, jog ūkinės operacijos (kai ji realiai yra įvykusi) turinys yra ne toks, koks pavaizduotas buhalterinės apskaitos dokumentuose, tai mokesčių administratoriui sudaro pagrįstą pagrindą manyti, kad šiomis ūkinėmis operacijomis buvo arba galėjo būti piktnaudžiaujama (sukčiaujama) PVM bei reikalauti iš pirkėjo įrodyti tikrąjį ūkinės operacijos turinį: duomenis, apie tikrąjį ūkinės operacijos subjektą, suteikusį jam prekes ir/ar paslaugas, ir kitas reikšmingas aplinkybes bei įrodyti, kad jis nežinojo ir negalėjo žinoti, jog, įsigydamas prekes, jis dalyvavo į sukčiavimą PVM įtrauktame sandoryje. Šios teisiškai reikšmingos aplinkybės šalių gali būti įrodinėjamos bei paneigiamos visomis leistinomis įrodinėjimo priemonėmis, šiuos įrodymus vertinant pagal bendrąsias įrodymų vertinimo taisykles. Todėl šie klausimai, ar pirkėjas turi teisę, ar ne į PVM atskaitą, priklauso nuo konkrečios bylos aplinkybių ir joje surinktų įrodymų visumos (žr., pvz., LVAT 2009-10-19 sprendimą adm. byloje Nr. A438-1097/2009; 2010-07-02 nutartį adm. byloje Nr. A438-550/2010; 2010-08-23 nutartį adm. byloje Nr. A438-721/2010 ir kt.).

Nagrinėjamoje byloje pareiškėja teigė, kad ji nežinojo, jog BUAB „Tobula santechnika“ nemokės PVM mokesčio iš sandorių su pareiškėja. Su šiuo pareiškėjos argumentu teismas nesutinka, nes, kaip minėta, po BUAB „Tobula santechnika“ tyčinio bankroto pareiškėja tęsė bankrutavusios įmonės veiklą, joje dirbo buvę BUAB „Tobula santechnika“ darbuotojai bei vadovas. Šios aplinkybės neabejotinai patvirtina, jog vadovas tikrai žinojo apie BUAB „Tobula santechnika“ nesąžiningus veiksmus bei tai, jog ji nesumokėjusi PVM mokesčio, tačiau pareiškėja vis tiek prašė PVM atskaitos.

LVAT savo praktikoje yra ne kartą pažymėjęs, kad nors įstatymai tiesiogiai ir nenustato mokesčio mokėtojo pareigos kontroliuoti kontrahento veiklos, tikrinti jo išrašomų dokumentų tikrumo, tačiau tokia pareiga kyla iš pačios mokesčių mokėjimo prievolės teisingai mokėti mokesčius ir sandorių sudarymo nuostatų, apibrėžtų Lietuvos Respublikos civilinio kodekso normose. Priešingu atveju, mokesčių mokėtojas, įsigydamas prekes ar paslaugas, ir žinodamas ar turėdamas galimybę žinoti, jog pardavėjas, už tokia ūkine operacija sukurtą pridėtinę vertę nesumokės PVM mokesčio, elgiasi nesąžiningai ir prisiima riziką dėl mokėtinų į valstybės biudžetą mokesčių dydžio (žr., pvz., LVAT 2012-04-16 nutartį adm. byloje Nr. A602-1217/2012). Šiuo aspektu teismas pažymi, jog net konstatavus, kad pareiškėja nežinojo apie BUAB „Tobula santechnika“ nesumokėtus PVM mokesčius, vis tiek darytina išvada, jog pareiškėja buvo nesąžininga, nes nesidomėjo tuo, kad BUAB „Tobula santechnika“ yra nemoki. Be to, pažymėtina, jog duomenis apie įmonės nemokumą galima sužinoti internete. Toks nesidomėjimas kontrahento veikla, koks yra nustatytas šiuo konkrečiu atveju, akivaizdžiai prieštarauja sąžiningo, rūpestingo ir apdairaus verslo subjekto veikimo būdui. Tuo tarpu vien aplinkybė, jog, kaip teigė pareiškėja, ji nežinojo, kad BUAB „Tobula santechnika“ nemoka PVM mokesčio, teismo vertinimu, nėra pakankama ir minėtų rūpestingo bei apdairaus verslo subjekto kriterijų neatitinka. Teismo nuomone, tęstinis komercinių santykių pobūdis suteikė pareiškėjai galimybių nuodugniau susipažinti su kontrahento veikla, tačiau ji, kaip minėta, tokių veiksmų nesiėmė.

Remdamasis tuo, kas išdėstyta, teismas daro išvadą, kad aptartos aplinkybės bei neapdairus pareiškėjos elgesys savo kontrahento atžvilgiu lemia išvadą, kad pareiškėjai buvo (turėjo būti) žinoma, kad BUAB „Tobula santechnika“ nemoka PVM mokesčių, todėl konstatuotina, kad byloje surinkti įrodymai patvirtina Inspekcijos, VMI ir Komisijos išvadas (sprendimų pagrįstumą) dėl mokestinės prievolės (PVM) pareiškėjai atsiradimo, todėl pareiškėjos skundas atmestinas kaip nepagrįstas.

Vadovaudamasis ABTĮ 85–87 straipsniais, 88 str. 1 punktu, 127 str. 1 dalimi, teismas

n u s p r e n d ė :

Pareiškėjos UAB „Certa“ skundą atmesti.

Sprendimas per 14 dienų nuo jo paskelbimo dienos apeliaciniu skundu gali būti skundžiamas Lietuvos vyriausiajam administraciniam teismui.

Teisėjas                                                                                                                   Arūnas Kaminskas