Administracinė byla Nr. eA-1321-575/2016

Teisminio proceso Nr. 3-62-3-00418-2015-5

Procesinio sprendimo kategorija 8.2

(S)

LIETUVOS VYRIAUSIASIS ADMINISTRACINIS TEISMAS

N U T A R T I S

LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU

2016 m. sausio 12 d.

Vilnius

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Ramūno Gadliausko (kolegijos pirmininkas), Romano Klišausko ir Ričardo Piličiausko (pranešėjas), teismo posėdyje rašytinio proceso ir apeliacine tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal atsakovo Kauno apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos apeliacinį skundą dėl Kauno apygardos administracinio teismo 2015 m. rugpjūčio 31 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjo SAS Floval skundą atsakovui Kauno apskrities valstybinei mokesčių inspekcijai dėl sprendimo panaikinimo ir įpareigojimo atlikti veiksmus.

Teisėjų kolegija

n u s t a t ė :

I.

Pareiškėjas SAS Floval (toliau – ir pareiškėjas) kreipėsi į Kauno apygardos administracinį teismą su skundu (b. l. 1–6), kurį vėliau patikslino (b. l. 35, 46), prašydamas panaikinti Kauno apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos (toliau – ir Kauno AVMI, atsakovas) 2015 m. kovo 10 d. sprendimą Nr. (11.3-03.3.5)-K-1931 ir įpareigoti atsakovą iš esmės išnagrinėti klausimą dėl grąžintino 302 775 Lt (87 689,70 Eur) pridėtinės vertės mokesčio (toliau – ir PVM).

Pareiškėjas paaiškino, kad SAS Floval 2010 m. įsigijo medžio anglies gaminimo įrangą ir, turėdama filialą Rusijoje, ieškojo šiai įrangai pirkėjo minėtoje rinkoje, kol po kelių nesėkmingų sutarčių sudarymo, įranga buvo parduota ir 2014 m. išgabenta iš Lietuvos į Rusiją. Nurodė, jog SAS Floval jau 2012 m. prašė grąžinti įsigijimo PVM, tačiau mokesčių administratorius, remdamasis aplinkybe, kad įranga nėra naudojama, atsisakė grąžinti PVM. Po pardavimo ir įrangos išvežimo SAS Floval vėl kreipėsi dėl PVM grąžinimo, tačiau mokesčių administratorius atsakė, kad sprendimas jau priimtas 2012 m. ir negali būti keičiamas. Su tokiomis išvadomis pareiškėjas nesutiko ir manė, kad nagrinėjamu atveju įvykus naujoms aplinkybėms turi būti iš naujo nagrinėjamas ir prašymas grąžinti PVM, nes tai nėra to paties klausimo nagrinėjimas iš naujo. Pareiškėjas tvirtino, kad pasikeitus aplinkybėms dėl ekonominės veiklos operacijų atlikimo turi būti naujai sprendžiamas ūkinės veiklos vykdymo kriterijaus ir PVM grąžinimo klausimas. Be to, akcentavo, kad 2013 m. įvykęs pardavimas nėra naujai paaiškėjusi aplinkybė po mokestinio tyrimo, o naujai įvykusi aplinkybė, kuri turi būti išnagrinėta pagal naują prašymą. Pareiškėjas pabrėžė, kad mokesčių administratorius 2012 m. analogišką jo prašymą atmetė motyvuodamas tuo, jog įsigyta įranga nėra naudojama gamybai. Šiame kontekste pripažino, jog iš tiesų minėta įranga buvo įsigyta ne gamybai, o perpardavimui, tai pareiškėjas nurodė ir mokesčių administratoriui mokestinio patikrinimo metu, todėl siekiant išvengti ginčo, kokiu būdu bus panaudota įranga, mokesčių mokėtojas nusprendė palaukti įrangos pardavimo, o tada vėl kreiptis dėl pirkimo PVM grąžinimo. Atitinkamai 2013 m. radus pirkėją Rusijoje ir užbaigus derybas, įranga buvo parduota ir išgabenta iš Lietuvos. Tačiau mokesčių administratorius 2014 m. nebevertino įrangos pardavimo aplinkybės ir pažymėjo, kad turi būti laikomasi 2012 m. sprendimo, nors, pareiškėjo manymu, šiuo atveju nekyla abejonių, kad mokesčių mokėtojas, įsigydamas ir perparduodamas medžio anglies įrangą, atliko ūkines operacijas vykdydamas ekonominę veiklą ir dėl šių priežasčių turi teisę į PVM atskaitą. Pareiškėjas atkreipė dėmesį, jog atsakovas jo prašymo nenagrinėjo pagal Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir VMI) viršininko 2004 m. gruodžio 7 d. įsakymu Nr. VA-186 patvirtintų Mokesčių permokos (skirtumo) grąžinimo (įskaitymo) taisyklių (toliau – ir Taisyklės) 17 punktą, tačiau šiame punkte nurodyta, kad jei pateiktame prašyme įrašyti duomenys yra neteisingi ir (arba) netikslūs, ar nustatoma, kad trūksta papildomų dokumentų ar duomenų sprendimui priimti, VMI valstybės tarnautojas ar darbuotojas, vadovaudamasis Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 87 straipsnio 6 dalimi, ne vėliau nei per 10 kalendorinių dienų jį pateikusiam asmeniui išsiunčia pranešimą, kuriame nurodo, kokie dokumentai ar duomenys turi būti pateikti papildomai (tokiame pranešime nurodoma, iki kada turi būti pateikti dokumentai ar duomenys), ir informuoja, kad, nepateikus papildomų dokumentų ar duomenų per pranešime nurodytą terminą, bus priimtas sprendimas negrąžinti (neįskaityti) mokesčio ar administracinio teisės pažeidimo baudos permokos (skirtumo) ir pateikia priežastis. Tuo tarpu atsakovo 2014 m. sprendimas buvo grindžiamas ne dokumentų trūkumu, o tuo, kad permokos nėra. Atsižvelgęs į tai, pareiškėjas 2015 m. pakartotinai kreipėsi į atsakovą, prašydamas iš esmės išnagrinėti pateiktą prašymą dėl PVM grąžinimo arba nurodyti, kokius papildomus dokumentus pareiškėjas turi pateikti. Tačiau mokesčių administratorius pareiškėjo prašymo vis tiek nenagrinėjo ir įrangos pardavimo, kaip naujos aplinkybės, nevertino.

Atsakovas Kauno AVMI atsiliepime į pareiškėjo skundą (b. l. 49–50) su skundu nesutiko ir prašė jį atmesti.

Kauno AVMI paaiškino, kad 2015 m. kovo 10 d. raštu Nr. (11.3-03.3.5)-K-1931 informavo pareiškėją, jog jo prašymas grąžinti 302 775 Lt PVM permoką už laikotarpi nuo 2010 m. gruodžio 1 d. iki 2010 m. gruodžio 31 d. nebus nagrinėjamas, nes pareiškėjas PVM permokos už prašomą laikotarpį neturi. Pareiškėjas taip pat buvo informuotas, kad už laikotarpį nuo 2010 m. sausio 1 d. iki 2011 m. spalio 31 d. buvo atliktas mokestinis patikrinimas ir papildomai buvo apskaičiuota 305 651 Lt PVM suma, kuri buvo patvirtinta 2012 m. birželio 8 d. sprendimu Nr. (04.7.2)-K3-142 „Dėl patikrinimo akto tvirtinimo“. Šiuo aspektu pažymėjo, kad Kauno AVMI 2012 m. birželio 8 d. sprendimu Nr. (04.7.2)-K3-142 „Dėl patikrinimo akto tvirtinimo“ buvo nuspręsta patvirtinti 2012 m. kovo 16 d. patikrinimo aktą Nr. AU16-13, kuriame pareiškėjui papildomai apskaičiuota 305 651 Lt PVM suma ir netenkintas pareiškėjo prašymas grąžinti 302 755 Lt PVM pagal jo pateiktą prašymą Kauno AVMI, registruotą 2011 m. spalio 3 d. Nr. T2-1553. Tuo tarpu pareiškėjas minėto sprendimo MAĮ 152 straipsnyje nustatyta tvarka centriniam mokesčių administratoriui neapskundė, t. y. mokestinio ginčo procedūros dėl PVM permokos negrąžinimo neinicijavo, o pakartotinai pateikdamas prašymą Kauno AVMI grąžinti PVM permoką, nepateikė jokių naujų įrodymų dėl pakartotinio patikrinimo atlikimo, tik teigė, jog įsigytą medžio anglies gamybos įrangą 2013 m. eksportavo į Rusiją. Tačiau pareiškėjas nedeklaravo šio pardavimo už 2013 m. pateiktose deklaracijose. Atitinkamai Kauno AVMI informavo pareiškėją, kad jis PVM permokos už prašomą laikotarpį neturi, todėl pareiškėjo prašymas ją grąžinti yra nepagrįstas, kadangi mokesčių permoką grąžinti galima tik tuo atveju, jeigu ji realiai yra. Be to, nurodė, kad SAS Floval mokesčių permoka 2015 m. kovo 10 d. buvo tik 1 602,76 Eur. Atsižvelgus į nurodytas aplinkybes, vadovaujantis Taisyklių 17 punktu, pareiškėjo prašymas nebuvo nagrinėjamas, kadangi pareiškėjas permokos už prašomą laikotarpį neturėjo.

II.

Kauno apygardos administracinis teismas 2015 m. rugpjūčio 31 d. sprendimu (b. l. 172–175) pareiškėjo skundą tenkino ir panaikino Kauno AVMI 2015 m. kovo 10 d. atsisakymą Nr. (11.3-03.3.5)-K-1931 iš esmės nagrinėti pareiškėjo prašymą dėl mokesčio permokos bei įpareigojo Kauno AVMI iš naujo išnagrinėti klausimą dėl grąžintino 302 775 Lt (87 689,70 Eur) PVM.

Teismas nurodė, kad byloje esanti medžiaga patvirtina, jog už laikotarpį nuo 2010 m. sausio 1 d. iki 2011 m. spalio 31 d. buvo atliktas SAS Floval mokestinis patikrinimas ir papildomai buvo apskaičiuota 305 651 Lt PVM suma, kuri buvo patvirtinta 2012 m. birželio 8 d. sprendimu Nr. (04.7.2)-K3-142 „Dėl patikrinimo akto tvirtinimo“. Minėtu Kauno AVMI 2012 m. birželio 8 d. sprendimu Nr. (04.7.2)-K3-142 „Dėl patikrinimo akto tvirtinimo“ buvo nuspręsta patvirtinti 2012 m. kovo 16 d. patikrinimo aktą Nr. AU16-13, kuriame SAS Floval papildomai apskaičiuota 305 651 Lt PVM ir netenkintas mokėtojo prašymas grąžinti 302 755 Lt PVM pagal mokėtojo pateiktą prašymą Kauno AVMI, registruotą 2011 m. spalio 3 d. Nr. T2-1553. Mokėtojo prašymas grąžinti 302 755 Lt PVM buvo netenkintas dėl to, kad medžio anglies gamybos įranga nuo 2006 m. nebuvo naudojama, taip pat nebuvo įrodyta, kad įranga yra tinkama naudojimui ar pardavimui, ar kad pareiškėjas po to, kai 2010 m. gruodžio 20 d. įformino šios įrangos įsigijimą, būtų atlikęs kokius nors veiksmus dėl įrangos renovacijos ar remonto ir siekio šią įrangą parduoti. Tuo tarpu pareiškėjas, remdamasis į bylą pateikta 2013 m. lapkričio 15 d. sąskaita Nr. ML1015 prie 2013 m. rugsėjo 17 d. sutarties Nr. CML2013 ir 2014 m. kovo 28 d. PVM deklaracija, teigia, jog medžio anglies gamybos įranga buvo parduota ir 2014 m. išvežta į Rusiją, todėl pateikė atsakovui prašymą grąžinti (įskaityti) mokesčio permoką (skirtumą). Tačiau 2014 m. rugsėjo 17 d. atsakymu atsakovas informavo pareiškėją, kad prašymas nebus nagrinėjamas. 2015 m. vasario 5 d. pareiškėjas atsakovui pateikė prašymą išnagrinėti jo prašymą grąžinti mokesčio permoką iš esmės, tačiau dėl šio prašymo buvo priimtas ginčijamas 2015 m. kovo 10 d. atsakymas, kuriuo buvo atsisakyta iš esmės nagrinėti pareiškėjo prašymą grąžinti 302 775 Lt PVM permoką.

Šiame kontekste teismas pažymėjo, kad Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo (toliau – ir LVAT) praktikoje mokesčių administratorius yra pripažįstamas viešojo administravimo subjektu, kuris savo veikloje privalo, be kita ko, vadovautis ir bendraisiais viešosios teisės principais. Tai reiškia, jog mokesčių administratorius privalo laikytis ir Lietuvos Respublikos viešojo administravimo įstatymo (toliau – ir VAĮ) 3 straipsnyje įtvirtintų viešojo administravimo principų, inter alia įstatymo viršenybės bei objektyvumo principų (rėmėsi LVAT išplėstinės teisėjų kolegijos 2011 m. birželio 27 d. sprendimu administracinėje byloje Nr. A556‑336/2011). VAĮ 3 straipsnio 1 punkte įtvirtintas įstatymo viršenybės principas reikalauja, kad administraciniai aktai, susiję su asmenų teisių ir pareigų įgyvendinimu, visais atvejais turi būti pagrįsti įstatymais. Vadovaujantis objektyvumo principu, administracinio sprendimo priėmimas ir kiti oficialūs viešojo administravimo subjekto veiksmai turi būti nešališki ir objektyvūs (VAĮ 3 str. 2 p). Atitinkamai VAĮ 8 straipsnio 1 dalyje detalizuota, kad individualus administracinis aktas turi būti pagrįstas objektyviais duomenimis (faktais) ir teisės aktų normomis, o taikomos priemonės turi būti motyvuotos. Be to, teismas atkreipė dėmesį, jog pastarosios VAĮ 8 straipsnio nuostatos reiškia, jog akte turi būti nurodomi pagrindiniai faktai, argumentai ir įrodymai, pateikiamas teisinis pagrindas, kuriuo viešojo administravimo subjektas rėmėsi priimdamas administracinį aktą; motyvų išdėstymas turi būti adekvatus, aiškus ir pakankamas. Ši teisės norma siejama su teisėtumo principu, pagal kurį reikalaujama, kad viešojo administravimo subjektai savo veikla nepažeistų teisės aktų, kad jų sprendimai būtų pagrįsti, o sprendimų turinys atitiktų teisės normų reikalavimus (rėmėsi LVAT 2010 m. rugpjūčio 24 d. sprendimu administracinėje byloje Nr. A756-450/2010, Administracinė jurisprudencija Nr. 20, 2010; 2010 m. lapkričio 15 d. sprendimu administracinėje byloje Nr. A556-15/2010, Administracinė jurisprudencija Nr. 20, 2010).

Atsižvelgęs į nustatytas aplinkybes, teismas akcentavo, kad MAĮ 87 straipsnio, nustatančio mokesčių permokos (skirtumo) įskaitymo ir grąžinimo tvarką, 5 dalyje (2007 m. liepos 3 d. įstatymo redakcija Nr. X-1249, Žin., 2007, Nr. 80-3220) įtvirtinta, jog mokesčių mokėtojo permokėtos mokesčių sumos, kurios lieka permokos sumas įskaičius mokestinei nepriemokai padengti, grąžinamos mokesčių mokėtojo prašymu. To paties straipsnio 6 dalyje nustatyta, kad mokesčių administratorius turi teisę patikrinti mokesčių mokėtojo prašymo grąžinti mokesčio permoką pagrįstumą šio įstatymo nustatyta tvarka ir terminais. MAĮ 87 straipsnio 11 dalyje nustatyta, kad prašymo grąžinti arba įskaityti mokesčio permoką pateikimo tvarką bei formas nustato centrinis mokesčių administratorius. Centrinis mokesčių administratorius turi teisę nustatyti prie prašymo pridėtinų dokumentų sąrašą, taip pat atvejus, kada mokesčio permoka grąžinama mokesčių mokėtojui be atskiro prašymo. Atitinkamai mokesčio permokos (skirtumo) grąžinimo terminai ir mokesčių administratoriaus veiksmai grąžinant mokesčio permoką (skirtumą) nustatyti Mokesčio permokos (skirtumo) grąžinimo (įskaitymo) taisyklėmis, patvirtintomis VMI viršininko 2004 m. gruodžio 7 d. įsakymu Nr. VA-186 (redakcija, galiojusi nuo 2015 m. sausio 1 d. iki 2015 m. liepos 3 d.). Šių Taisyklių 17 punkte nurodyta, jog prašymas turi būti užpildytas ir pateiktas, laikantis Taisyklėse nustatytų reikalavimų. Jei pateiktame prašyme įrašyti duomenys yra neteisingi ir / ar netikslūs, ar nustatoma, kad mokesčių mokėtojas yra nepateikęs jam privalomų teikti dokumentų / duomenų, kuriuos pagal galiojančius teisės aktus privalo pateikti mokesčių mokėtojas, taip pat trūksta duomenų sprendimui priimti, VMI valstybės tarnautojas ar darbuotojas, vadovaudamasis MAĮ 87 straipsnio 6 dalimi, ne vėliau nei per 10 kalendorinių dienų po prašymo gavimo jį pateikusiam asmeniui, vadovaudamasis MAĮ 164 straipsnio nustatyta tvarka, išsiunčia pranešimą, kuriame nurodo, kokie dokumentai / duomenys turi būti pateikti papildomai (tokiame pranešime nurodoma, iki kada turi būti pateikti dokumentai / duomenys), ir informuoja, kad nepateikus papildomų dokumentų / duomenų per pranešime nurodytą terminą, bus priimtas sprendimas negrąžinti (neįskaityti) mokesčio permokos (skirtumo) ir pateikia priežastis. Tuo tarpu Taisyklių 18 punkte nurodyta, jog prašymas nenagrinėjamas, kai negalima identifikuoti prašymą pateikusio asmens (Mokesčių mokėtojų registre įregistruoto mokesčių mokėtojo pavadinimas ar vardas ir pavardė, asmens kodas neatitinka prašyme įrašytų duomenų) ar mokesčių mokėtojas tik iš dalies užpildė prašymą (neužpildyti visi privalomi prašymo laukeliai). Tokiu atveju VMI valstybės tarnautojas ar darbuotojas pagal galimybes, vadovaudamasis MAĮ 164 straipsnio nustatyta tvarka, pranešimu informuoja prašymą pateikusį asmenį, kad prašymas nenagrinėjamas.

Įvertinęs nurodytas nuostatas, teismas pabrėžė, kad nagrinėjamu atveju Kauno AVMI atsisakymas nagrinėti pareiškėjo prašymą grąžinti 302 775 Lt PVM permoką priimtas vadovaujantis Taisyklių 17 punktu. Tačiau pareiškėjui nebuvo išsiųstas pranešimas dėl neteisingų ir / ar netikslių duomenų, nebuvo nurodyta kokius dokumentus / duomenis pateikti, pareiškėjas taip pat nebuvo informuotas, kad nepateikus papildomų dokumentų / duomenų per pranešime nurodytą terminą, bus priimtas sprendimas negrąžinti (neįskaityti) mokesčio permokos (skirtumo). Be to, nebuvo priimtas ir sprendimas negrąžinti (neįskaityti) mokesčio permokos (skirtumo). Teismas atkreipė dėmesį, kad iš ginčijamo akto ir atsakovo atsiliepimo į skundą akivaizdu, jog pareiškėjo prašymas grąžinti 302 775 Lt PVM permoką nebuvo nagrinėjamas dėl to, kad pareiškėjas PVM permokos už prašomą laikotarpį neturėjo, su kuo pareiškėjas nesutinka. Tačiau prašymo nenagrinėjimo atvejai nustatyti Taisyklių 18 punkte, o jame numatytais pagrindais atsakovas nesirėmė. Iš atsakovo atsiliepimo į skundą taip pat spręstina, kad jis nenagrinėjo pareiškėjo prašymo dėl mokesčio grąžinimo ir dėl to, jog nebuvo pateikta įrodymų, o tik teigiama, kad medžio anglies gamybos įranga buvo eksportuota į Rusiją. Tačiau šiuo aspektu teismas pažymėjo, kad jau buvo minėta, jog dokumentų / duomenų trūkumas išsprendžiamas pagal Taisyklių 17 punktą, o esant poreikiui, atliekamas mokesčio mokėtojo mokestinis patikrinimas (MAĮ 87 str. 7 d. 2 p.). Taigi, teismas sutiko su pareiškėjo pozicija, kad 2013 m. galbūt įvykęs medžio anglies gamybos įrangos pardavimas nėra naujai paaiškėjusi aplinkybė po atlikto mokestinio patikrinimo, o naujai įvykusi aplinkybė, todėl atsisakymas nagrinėti pareiškėjo prašymą dėl mokesčio grąžinimo nepagrįstai siejamas su už laikotarpį nuo 2010 m. sausio 1 d. iki 2011 m. spalio 31 d. atliktu SAS Floval mokestiniu patikrinimu.

Apibendrindamas, teismas akcentavo, kad nekonkreti teisinė kvalifikacija ne tik paneigia asmens teisę žinoti savo veikimo ribas, riboja teises į teisminę gynybą, bet ir ginčui persikėlus į teismą atima galimybę pastarajam suprasti bei apsibrėžti bylos nagrinėjimo ribas, o kartu visapusiškai bei objektyviai išnagrinėti disputą. Tuo tarpu atsisakius pareiškėjui grąžinti 302 775 Lt (87 689,70 Eur) PVM permoką, pareiškėjas sieks inicijuoti mokestinį ginčą, o pats atsakovas pripažįsta, jog dabartinė situacija to daryti neleidžia, todėl tai būtų iš esmės savarankiškas pagrindas skundžiamam aktui panaikinti. Taigi, išdėstytų argumentų pagrindu, teismas konstatavo, kad mokesčių administratorius nukrypo nuo formuojamos administracinių teismų praktikos taikant VAĮ 3 ir 8 straipsnį, todėl skundžiamas administracinis aktas naikintinas, kaip nepagrįstas ir neatitinkantis teisės normų reikalavimų, nes yra su esminiais jo turinio (teisinio ir faktinio pagrindimo, motyvacijos) trūkumais, kurie sukliudė mokesčių mokėtojui identifikuoti jo teisėtų interesų pasikeitimą, o Kauno AVMI įpareigotina iš naujo išnagrinėti klausimą dėl grąžintino 302 775 Lt (87 689,70 Eur) PVM.

III.

Atsakovas Kauno AVMI pateikė apeliacinį skundą (b. l. 179–181), kuriame prašo panaikinti Kauno apygardos administracinio teismo 2015 m. rugpjūčio 31 d. sprendimą ir priimti naują sprendimą – pareiškėjo skundą atmesti.

Atsakovas mano, kad skundžiamas pirmosios instancijos teismo sprendimas yra nepagrįstas. Apeliacinis skundas iš esmės grindžiamas tais pačiais argumentais, kaip ir Kauno AVMI atsiliepimas į pareiškėjo skundą, pateiktą pirmosios instancijos teismui. Atsakovas papildomai pažymi, jog nagrinėjamu atveju Kauno AVMI pagrįstai nepasiūlė pareiškėjui patikslinti duomenų ir pateikti papildomų dokumentų vadovaujantis Taisyklių 17 punktu, kadangi SAS Floval mokesčių permokos už prašomą laikotarpį neturėjo. Tuo tarpu pirmosios instancijos teismas skundžiamu sprendimu įpareigojo Kauno AVMI nagrinėti pareiškėjo prašymą dėl permokos grąžinimo už laikotarpį, pagal kurį SAS Floval pateiktas prašymas 2011 m. spalio 3 d. jau buvo mokesčių administratoriaus išnagrinėtas.

Pareiškėjas SAS Floval atsiliepime į atsakovo apeliacinį skundą (b. l. 188–191) prašo jį atmesti ir palikti galioti Kauno apygardos administracinio teismo 2015 m. rugpjūčio 31 d. sprendimą.

Pareiškėjo atsiliepimas į apeliacinį skundą iš esmės grindžiamas tais pačiais argumentais, kaip ir jo skundas, pateiktas pirmosios instancijos teismui. Pareiškėjas papildomai atkreipia dėmesį, jog Taisyklių 18 punktas numato, kad prašymas dėl PVM permokos grąžinimo nenagrinėjamas vieninteliu atveju, t. y. kai negalima identifikuoti prašymą pateikusio mokesčių mokėtojo ar mokesčių mokėtojas tik iš dalies užpildė prašymą. Tuo tarpu motyvo, jog pagal mokesčių administratoriaus duomenis permokos nėra, prašymo nenagrinėjimui būti negali. Atsižvelgęs į tai, pareiškėjas mano, kad nagrinėjamu atveju mokesčių administratorius turi jo prašymą nagrinėti ir, jei su juo nesutinka, jį atmesti, tačiau negali jo palikti nenagrinėto. Šiuo aspektu pažymi, kad tokia teisinė padėtis, kai mokesčių administratorius palieka prašymą nenagrinėtą, mokesčių mokėtojui užkerta kelią iškelti mokestinį ginčą ir išspręsti klausimą ginčo tvarka dėl PVM grąžinimo, t. y. tokiu atveju pareiškėjas gali tik administracine tvarka reikalauti nagrinėti jo prašymą. Taigi, tokiu būdu mokesčių administratorius akivaizdžiai piktnaudžiauja savo įgaliojimais, nes, viena vertus, nurodo, kad PVM permokos nėra, tačiau, kita vertus, atsisako pateikti neigiamą atsakymą į prašymą grąžinti PVM permoką, o tik pateikia atsisakymą nagrinėti prašymą, taip netinkamai įgyvendindamas Taisykles bei vilkindamas PVM grąžinimo procesą. Pareiškėjo teigimu, mokesčių administratoriaus argumentas, kad PVM permokos nėra, iš esmės reiškia, jog pareiškėjo prašymas yra netenkinamas ir pareiškėjas, nesutikdamas su juo, gali jį skųsti mokestinių ginčų tvarka.

Teisėjų kolegija

k o n s t a t u o j a :

IV.

Nagrinėjamoje byloje ginčas kilo dėl Kauno AVMI 2015 m. kovo 10 d. sprendimo Nr. (11.3-03.3.5)-K-1931, kuriuo atsakovas atsisakė iš esmės nagrinėti pareiškėjo prašymą dėl PVM permokos grąžinimo, teisėtumo ir pagrįstumo.

Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo (toliau – ir ABTĮ) 57 straipsnio 6 dalis įtvirtina, kad teismas įvertina įrodymus pagal vidinį savo įsitikinimą, pagrįstą visapusišku, išsamiu ir objektyviu bylos aplinkybių viseto išnagrinėjimu, vadovaudamasis įstatymu, taip pat teisingumo ir protingumo kriterijais. Taigi, konstatuoti tam tikro fakto buvimą ar nebuvimą galima tik remiantis byloje surinktų įrodymų visuma, o ne atskirais įrodymais. Nustatant teisiškai reikšmingas aplinkybes turi būti įvertintas surinktų įrodymų pakankamumas, jų nuoseklumas, galimi jų prieštaravimai, logiškumas, atitinkamų duomenų nurodymo aplinkybės, įrodymų šaltinių patikimumas. Iš ABTĮ 57 straipsnio 6 dalies taip pat seka, kad įrodymų vertinimas, kaip objektyvios tiesos nustatymo procesas, grindžiamas subjektyviu faktoriumi – vidiniu įsitikinimu. Vidinis įsitikinimas – tai ne išankstinis įsitikinimas, nuojauta, o įrodymais pagrįsta išvada, kuri padaroma iš surinktų įrodymų, kada išnagrinėjami reikšmingi faktai, iškeliamos ir ištiriamos galimos versijos, įvertinami kiekvienas įrodymas atskirai ir jų visuma.

Visų pirma, atkreiptinas dėmesys, jog Europos Žmogaus Teisių Teismo (toliau – ir EŽTT) ir Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikoje ne kartą pažymėta, kad teismo pareiga pagrįsti priimtą spendimą neturėtų būti suprantama kaip reikalavimas detaliai atsakyti į kiekvieną argumentą, o atmesdamas apeliacinį skundą, apeliacinės instancijos teismas gali tiesiog pritarti žemesnės instancijos teismo priimto sprendimo motyvams (žr., pvz., EŽTT 1994 m. balandžio 19 d. sprendimą byloje Van de Hurk prieš Nyderlandus; 1997 m. gruodžio 19 d. sprendimą byloje Helle prieš Suomiją; LVAT 2011 m. lapkričio 14 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A261-3555/2011 ir kt.). Taip pat akcentuotina, jog vadovaujantis ABTĮ 138 straipsnio 3 dalimi, pirmosios instancijos teisme ištirti įrodymai apeliacinėje instancijoje gali būti pakartotinai arba papildomai tiriami tik tuomet, jeigu teismas pripažino, jog tai būtina. Taigi apeliacija administraciniame procese yra ne pakartotinis bylos nagrinėjimas, o jau priimto teismo sprendimo teisėtumo ir pagrįstumo tikrinimas, remiantis jau byloje esančia medžiaga. Apeliacinis procesas nėra bylos nagrinėjimo pirmosios instancijos teisme pratęsimas apeliacinės instancijos teisme. Apeliacinės instancijos teismas paprastai bylą gali tikrinti tik ta apimtimi, kuria byla buvo išnagrinėta pirmosios instancijos teisme ir kuri buvo užfiksuota pirmosios instancijos teismo sprendimu (žr., pvz., LVAT 2007 m. rugsėjo 5 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A556-747/2007, 2013 m. birželio 11 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A822-1321/2013 ir kt.). Atsižvelgiant į tai, pažymėtina, kad teisėjų kolegija, patikrinusi bylą teisės taikymo ir įrodymų vertinimo aspektu, sutinka su pirmosios instancijos teismo išvada, jog pareiškėjo ginčijamas Kauno AVMI aktas yra su esminiais turinio (teisinio ir faktinio pagrindimo, motyvacijos) trūkumais, kurie sukliudė mokesčių mokėtojui identifikuoti jo teisėtų interesų pasikeitimą, todėl negali būti laikomas teisėtu ir pagrįstu bei yra naikintinas, o Kauno AVMI įpareigotina iš naujo išnagrinėti klausimą pagal pareiškėjo prašymą dėl PVM permokos grąžinimo. Pabrėžtina, jog priimdamas ginčijamą sprendimą, pirmosios instancijos teismas rėmėsi įstatymo nustatyta tvarka surinktais ir teisminio bylos nagrinėjimo metu patikrintais įrodymais, sprendime nuosekliai išdėstė, kuriais teisės aktais ir įrodymais grindžiamos teismo išvados, visapusiškai ir objektyviai išanalizavo bei įvertino teismo posėdyje ištirtus duomenis ir padarė teisės aktų nuostatas bei faktines aplinkybes atitinkančias išvadas. Tuo tarpu atsakovo apeliaciniame skunde nėra jokių argumentų, kurių pagrindu reikėtų pirmosios instancijos teismo ištirtas aplinkybes vertinti iš naujo, keisti ar naikinti ginčijamą sprendimą, atsakovas jokių naujų aplinkybių, kurių nebūtų įvertinęs pirmosios instancijos teismas, iš esmės nenurodė. Teisėjų kolegija, papildomai patikrinusi bylą (ABTĮ 136 str.), aplinkybių, sudarančių pagrindą keisti ar naikinti ginčijamą pirmosios instancijos teismo sprendimą, taip pat nenustatė, todėl apeliacinės instancijos teismas, sutikdamas su pirmosios instancijos teismo atliktu įrodymų vertinimu bei teisės taikymu, pritaria žemesnės instancijos teismo sprendimo motyvams.

Kaip teisingai nagrinėjamu atveju pažymėjo pirmosios instancijos teismas, Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikoje mokesčių administratorius yra pripažįstamas viešojo administravimo subjektu, kuris savo veikloje privalo, be kita ko, vadovautis bendraisiais viešosios teisės principais (žr., pvz., LVAT 2003 m. gruodžio 15 d. plenarinės sesijos nutartį administracinėje byloje Nr. A11-648/2003, Administracinių teismų praktika Nr. 4, 2003; 2010 m. kovo 4 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A575-252/2010; 2010 m. kovo 15 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A556-504/2010 ir kt.). Tai reiškia, jog mokesčių administratorius privalo laikytis ir VAĮ 3 straipsnyje įtvirtintų viešojo administravimo principų (žr., pvz., LVAT 2005 m. vasario 1 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A14-131/2005; 2008 m. sausio 31 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A556-158/2008; 2011 m. gegužės 5 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A575-851/2011 ir kt.), inter alia įstatymo viršenybės (žr., pvz., LVAT 2007 m. vasario 9 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A180-127/2007 ir kt.) bei objektyvumo (žr., pvz., LVAT 2010 m. birželio 28 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A438-502/2010; 2009 m. liepos 9 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A502-830/2009 ir kt.) principų. VAĮ 3 straipsnio 1 punkte įtvirtintas įstatymo viršenybės principas numato, kad administraciniai aktai, susiję su asmenų teisių ir pareigų įgyvendinimu, visais atvejais turi būti pagrįsti įstatymais. Vadovaujantis objektyvumo principu, įtvirtintu VAĮ 3 straipsnio 2 punkte, administracinio sprendimo priėmimas ir kiti oficialūs viešojo administravimo subjekto veiksmai turi būti nešališki ir objektyvūs. Atitinkamai VAĮ 8 straipsnio 1 dalyje įtvirtinta, kad individualus administracinis aktas turi būti pagrįstas objektyviais duomenimis (faktais) ir teisės aktų normomis, o taikomos poveikio priemonės turi būti motyvuotos.

Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas savo jurisprudencijoje taip pat yra konstatavęs, jog minėta VAĮ 8 straipsnio nuostata reiškia, kad akte turi būti nurodomi pagrindiniai faktai, argumentai ir įrodymai, pateikiamas teisinis pagrindas, kuriuo viešojo administravimo subjektas rėmėsi priimdamas administracinį aktą; motyvų išdėstymas turi būti adekvatus, aiškus ir pakankamas. Ši teisės norma siejama su teisėtumo principu, pagal kurį reikalaujama, kad viešojo administravimo subjektai savo veikla nepažeistų teisės aktų, jų sprendimai būtų pagrįsti, o sprendimų turinys atitiktų teisės normų reikalavimus (žr., pvz., LVAT 2010 m. rugpjūčio 24 d. sprendimą administracinėje byloje Nr. A756-450/2010, Administracinė jurisprudencija Nr. 20, 2010; 2010 m. lapkričio 15 d. sprendimą administracinėje byloje Nr. A556-15/2010, Administracinė jurisprudencija Nr. 20, 2010). Sprendimo priėmimo faktinis pagrindas ir individuali argumentacija turi būti žinomi ne tik viešojo administravimo subjektui, priimančiam sprendimą, bet ir asmeniui, kurio atžvilgiu jis priimamas. Individualus administracinis aktas paprastai turi būti toks, kad iš jo būtų galima suprasti visuomeninių santykių esmę, subjektus, dalyvaujančius šiuose santykiuose, būtų aiškus tų visuomeninių santykių teisinis kvalifikavimas. Visiškai nesilaikant minėtų nuostatų ar laikantis tik iš dalies, pavyzdžiui, neįvardijant, kokiais teisės aktais remiantis ginčijamas administracinis aktas yra priimamas, paprastai kyla pagrįsta abejonė dėl tokio administracinio akto teisėtumo bei pagrįstumo, įgalinanti teismą, nagrinėjantį tokią bylą, skundžiamą viešojo administravimo subjekto individualų administracinį aktą panaikinti (žr., pvz., LVAT 2008 m. lapkričio 19 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A556-1898/2008, 2008 m. gruodžio 19 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A756-2036/2008 ir kt.).

Akcentuotina, jog VAĮ 8 straipsnio 1 dalimi iš esmės yra siekiama užtikrinti, kad asmeniui, dėl kurio yra priimtas atitinkamas individualus administracinis aktas, būtų žinomi šio akto priėmimo teisinis bei faktinis pagrindai, motyvai, todėl, kai nėra pagrindo atitinkamą individualų administracinį aktą pripažinti visiškai nemotyvuotu, kiekvienu konkrečiu atveju, spręsdamas dėl tokio akto atitikties pastarosios įstatymo nuostatos reikalavimams, teismas privalo ad hoc įvertinti, ar nustatyti turinio (teisinio ir faktinio pagrindimo, motyvacijos) trūkumai yra esminiai, sukliudę šio individualaus administracinio akto adresatams suprasti atitinkamų visuomeninių santykių esmę ir turinį, identifikuoti jų teisių, pareigų bei teisėtų interesų pasikeitimą, šio pasikeitimo pagrindus ir apimtį, tinkamai įgyvendinti šiuo aktu suteiktas teises ar (ir) įvykdyti nustatytas pareigas bei įstatymų nustatyta tvarka efektyviai realizuoti teisę į (galimai) pažeistų teisių ir teisėtų interesų gynybą. Šis vertinimas turi būti atliekamas individualaus administracinio akto adresato (mokesčių mokėtojo) požiūriu, t. y. būtent to, kuris turi teisę žinoti ir suprasti, dėl kokios priežasties ir kuo remiantis priimtas konkretus sprendimas, be kita ko, atsižvelgiant ir į pastarajam asmeniui žinomas aplinkybes, lėmusias minėtą sprendimą (žr., pvz., LVAT 2011 m. birželio 27 d. sprendimą administracinėje byloje Nr. A556-336/2011, Administracinė jurisprudencija Nr. 21, 2011).

Atitinkamai byloje nustatyta, kad Kauno AVMI 2014 m. rugsėjo 17 d. raštu Nr. (11.3-03.3.5)-RA-372 informavo pareiškėją, jog 2014 m. rugsėjo 17 d. gautas pareiškėjo 2014 m. rugsėjo 5 d. prašymas grąžinti 302 775 Lt PVM permoką už laikotarpį nuo 2010 m. gruodžio 1 d. iki 2010 m. gruodžio 31 d., vadovaujantis VMI viršininko 2004 m. gruodžio 7 d. įsakymu Nr. VA-186 patvirtintų Mokesčio permokos (skirtumo) grąžinimo (įskaitymo) taisyklių (VMI viršininko 2013 m. vasario 6 d. įsakymo Nr. VA-11 redakcija) 17 punktu nebus nagrinėjamas, kadangi Kauno AVMI atlikto patikrinimo už laikotarpį nuo 2010 m. sausio 1 d. iki 2011 m. spalio 31 d. metu buvo papildomai apskaičiuota 305 651 Lt PVM suma, kuri patvirtinta 2012 m. birželio 8 d. sprendimu Nr. (04.7.2)-K3-142 „Dėl patikrinimo akto tvirtinimo“, ir SAS Floval 2014 m. rugsėjo 5 d. PVM permokos už prašomą laikotarpį neturi. Atsižvelgęs į tai, pareiškėjas 2015 m. vasario 5 d. prašymu (b. l. 39–42) pakartotinai kreipėsi į atsakovą, prašydamas išnagrinėti atsakovo 2014 m. rugsėjo 17 d. gautą pareiškėjo prašymą grąžinti 302 775 Lt PVM permoką iš esmės ir priimti atitinkamą sprendimą dėl nurodytos PVM permokos grąžinimo arba nurodyti, kokių dokumentų trūksta, kad minėtas prašymas grąžinti PVM permoką būtų išnagrinėtas iš esmės. Tačiau Kauno AVMI priėmė skundžiamą 2015 m. kovo 10 d. sprendimą Nr. (11.3-03.3.5)-K-1931 (b. l. 15), kuriuo atsisakė iš esmės nagrinėti pareiškėjo prašymą dėl PVM permokos grąžinimo. Pabrėžtina, jog šis sprendimas iš esmės grindžiamas tais pačiais argumentais, kaip ir 2014 m. rugsėjo 17 d. aktas Nr. (11.3-03.3.5)-RA-372, tačiau jame nenurodomas joks tokio sprendimo priėmimo teisinis pagrindas. Kita vertus, kaip teisingai akcentavo pirmosios instancijos teismas, iš atsakovo atsiliepimo į pareiškėjo skundą (b. l. 49–50) matyti, kad minėto sprendimo priėmimo teisiniu pagrindu iš esmės nurodomas Taisyklių 17 punktas.

Šiuo aspektu atkreiptinas dėmesys, kad remiantis Taisyklių 17 punktu (2014 m. lapkričio 26 d. įsakymo Nr. VA-152 redakcija), prašymas grąžinti (įskaityti) mokesčio permoką (skirtumą) (toliau – ir Prašymas) turi būti užpildytas ir pateiktas, laikantis Taisyklėse nustatytų reikalavimų; jei pateiktame Prašyme įrašyti duomenys yra neteisingi ir / ar netikslūs, ar nustatoma, kad mokesčių mokėtojas yra nepateikęs jam privalomų teikti dokumentų / duomenų, kuriuos pagal galiojančius teisės aktus privalo pateikti mokesčių mokėtojas, taip pat trūksta duomenų sprendimui priimti, VMI valstybės tarnautojas ar darbuotojas, vadovaudamasis MAĮ 87 straipsnio 6 dalimi, ne vėliau nei per 10 kalendorinių dienų po Prašymo gavimo jį pateikusiam asmeniui, vadovaudamasis MAĮ 164 straipsnio nustatyta tvarka, išsiunčia pranešimą, kuriame nurodo, kokie dokumentai / duomenys turi būti pateikti papildomai (tokiame pranešime nurodoma, iki kada turi būti pateikti dokumentai / duomenys), ir informuoja, kad nepateikus papildomų dokumentų / duomenų per pranešime nurodytą terminą, bus priimtas sprendimas negrąžinti (neįskaityti) mokesčio permokos (skirtumo) ir pateikia priežastis. Taigi, akivaizdu, kad minėtas Taisyklių punktas nereglamentuoja atvejų, kada mokesčių mokėtojo prašymas grąžinti (įskaityti) mokesčio permoką (skirtumą) gali būti paliekamas nenagrinėtas. Pažymėtina, kad mokesčių mokėtojo prašymo grąžinti (įskaityti) mokesčio permoką (skirtumą) nenagrinėjimo atvejus numato būtent Taisyklių 18 punktas (2014 m. lapkričio 26 d. įsakymo Nr. VA-152 redakcija), pagal kurį Prašymas nenagrinėjamas, kai negalima identifikuoti Prašymą pateikusio asmens (Mokesčių mokėtojų registre įregistruoto mokesčių mokėtojo pavadinimas ar vardas ir pavardė, asmens kodas neatitinka Prašyme įrašytų duomenų) ar mokesčių mokėtojas tik iš dalies užpildė Prašymą (neužpildyti visi privalomi Prašymo laukeliai); tokiu atveju VMI valstybės tarnautojas ar darbuotojas pagal galimybes, vadovaudamasis MAĮ 164 straipsnio nustatyta tvarka, pranešimu informuoja Prašymą pateikusį asmenį, kad Prašymas nenagrinėjamas. Tačiau nagrinėjamu atveju mokesčių administratorius tokių faktinių aplinkybių nenustatė ir jomis skundžiamo sprendimo negrindė. Be to, šiuo atveju mokesčių administratorius iš esmės nenurodė bei skundžiamo sprendimo negrindė ir aplinkybėmis, kurios sudarytų pagrindą taikyti Taisyklių 17 punktą, o nurodytame sprendime rėmėsi argumentu, jog pareiškėjas PVM permokos už prašomą laikotarpį neturi, t. y. šiuo atveju atsakovas turinio aspektu ginčijamame sprendime iš esmės pasisakė dėl pareiškėjo prašymo grąžinti PVM permoką pagrįstumo, tačiau, kaip minėta, nurodė, jog pareiškėjo prašymas iš esmės nenagrinėjamas, ir atitinkamo sprendimo dėl mokesčio permokos (skirtumo) grąžinimo (įskaitymo) nepriėmė. Šiame kontekste teisėjų kolegija papildomai atkreipia dėmesį, kad pagal MAĮ 2 straipsnio 22 dalį ginčai, kylantys tarp mokesčių mokėtojo ir mokesčių administratoriaus inter alia dėl mokesčių administratoriaus sprendimo atsisakyti grąžinti (įskaityti) mokesčio permoką (skirtumą), priskiriami mokestiniams ginčams, kuriems nustatyta privaloma ikiteisminė ginčo nagrinėjimo tvarka (MAĮ 145 str.). Todėl atsakovui nepriėmus atitinkamo sprendimo dėl pareiškėjo prašymo grąžinti PVM permoką, pareiškėjas iš esmės praranda teisę, manydamas, kad jo teisės (teisėti interesai) pažeidžiamos, inicijuoti atitinkamą mokestinį ginčą.

Atsižvelgus į tai, kas išdėstyta, sutiktina su pirmosios instancijos teismo išvada, kad skundžiamo atsakovo sprendimo turinio (teisinio ir faktinio pagrindimo, motyvacijos) trūkumai laikytini esminiais, todėl teismas pagrįstai ir teisėtai panaikino Kauno AVMI 2015 m. kovo 10 d. sprendimą Nr. (11.3-03.3.5)-K-1931 bei įpareigojo Kauno AVMI iš naujo išnagrinėti pareiškėjo prašymą dėl PVM permokos grąžinimo. Taigi, įvertinusi byloje nustatytas aplinkybes, teisėjų kolegija konstatuoja, kad pirmosios instancijos teismas išsamiai ištyrė visas bylos aplinkybes, tinkamai, t. y. pagal vidinį įsitikinimą, pagrįstą visapusišku, pilnutiniu ir objektyviu visų bylos aplinkybių viseto išnagrinėjimu, vadovaudamasis įstatymu ir teisine sąmone, įvertino byloje esančius duomenis, nenukrypo nuo teisminės praktikos tokios kategorijos bylose, teisingai taikė teisės normas ir priėmė pagrįstą bei teisingą procesinį sprendimą, kurį keisti ar naikinti apeliaciniame skunde nurodytais motyvais nėra jokio pagrindo, todėl Kauno apygardos administracinio teismo 2015 m. rugpjūčio 31 d. sprendimas paliekamas nepakeistas, o atsakovo apeliacinis skundas atmetamas.

Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 140 straipsnio 1 dalies 1 punktu, teisėjų kolegija

n u t a r i a :

Atsakovo Kauno apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos apeliacinį skundą atmesti.

Kauno apygardos administracinio teismo 2015 m. rugpjūčio 31 d. sprendimą palikti nepakeistą.

Nutartis neskundžiama.

Teisėjai              Ramūnas Gadliauskas

              Romanas Klišauskas

              Ričardas Piličiauskas