Administracinė byla Nr. eA-1923-575/2017

Teisminio proceso Nr. 3-61-3-06066-2015-9

Procesinio sprendimo kategorija: 12.15.1; 12.14.1.

(S)

LIETUVOS VYRIAUSIASIS ADMINISTRACINIS TEISMAS

N U T A R T I S

LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU

2017 m. liepos 12 d.

Vilnius

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Ričardo Piličiausko (pranešėjas), Ramūno Gadliausko (kolegijos pirmininkas) ir Vaidos Urmonaitės-Maculevičienės,

teismo posėdyje apeliacine rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal atsakovo Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2016 m. liepos 29 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „Jostatyba“ skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos, trečiajam suinteresuotam asmeniui Šiaulių apskrities valstybinei mokesčių inspekcijai dėl sprendimų panaikinimo.

Teisėjų kolegija

n u s t a t ė:

I.

Šiaulių apskrities valstybinė mokesčių inspekcija atliko UAB „Jostatyba“ pelno mokesčio ir pridėtinės vertės mokesčio (toliau – PVM) mokestinį patikrinimą už laikotarpį nuo 2011 m. sausio 1 d. iki 2013 m. gruodžio 31 d. ir 2015 m. sausio 23 d. surašė patikrinimo aktą Nr. FR0680-35, kuriuo priskaičiavo 24 531,40 Eur PVM ir 17 522,59 Eur pelno mokesčio (Mokestinių ginčų komisijos byla  (toliau – MGK byla) I t., b. l. 72–82).

Iš patikrinimo akto seka, kad, mokesčių administratoriaus nuomone, UAB „Jostatyba“ nepagrįstai į apskaitą įtraukė UAB „Deimeka“ išrašytas PVM sąskaitas faktūras už laikotarpį nuo 2011 m. sausio 1 d. iki 2011 m. birželio 30 d., tokiu būdu PVM atskaitą padidino 36447 Lt ir sumažino mokėtiną PVM 36447 Lt. Akte teigiama, kad UAB „Jostatyba“ nepateikė įrodymų, kad UAB „Deimeka“ išrašytos PVM sąskaitos faktūros yra susiję su pajamų uždirbimu, kad UAB „Deimeka“ išrašytose sąskaitose faktūrose nurodytos paslaugos yra susiję su PVM apmokestinamų prekių ir  paslaugų tiekimu.

Iš patikrinimo akto taip pat seka, kad, mokesčių administratoriaus nuomone, UAB „Jostatyba“ nepagrįstai į apskaitą įtraukė VšĮ „Anbikrijus“ išrašytas PVM sąskaitas faktūras už laikotarpį nuo 2011 m. balandžio 1 d. iki 2011 m. gegužės 31 d., tokiu būdu PVM atskaitą padidino 6079 Lt ir sumažino mokėtiną PVM 6079 Lt. Akte teigiama, kad UAB „Jostatyba“ nepateikė įrodymų, kad VšĮ „Anbikrijus“ išrašytose sąskaitose faktūrose nurodytos paslaugos yra susiję su PVM apmokestinamų prekių ir  paslaugų tiekimu. Teigiama, kad UAB „Jostatyba“ žinojo, kad VšĮ „Anbikrijus“ nesumokės PVM į biudžetą, o pagal išrašytas PVM sąskaitas faktūras sumokėjo per banką ne VšĮ „Anbikrijus“, o UAB „Lipni reklama“ pagal trišales įskaitymo sutartis.

Iš patikrinimo akto taip pat seka, kad, mokesčių administratoriaus nuomone, UAB „Jostatyba“ nepagrįstai į apskaitą įtraukė UAB „Lipni reklama“ 2011 m. gruodžio 27 d. išrašytą PVM sąskaitą faktūrą už 2011 m. gruodžio mėnesį ir tokiu būdu PVM atskaitą padidino 3171 Lt ir padidino grąžintiną iš biudžeto PVM 3171 Lt. Akte teigiama, kad UAB „Jostatyba“ nepateikė jokių įrodymų, kad UAB „Lipni reklama“ išrašytoje sąskaitoje faktūroje nurodytos paslaugos yra susiję su PVM apmokestinamų prekių ir  paslaugų tiekimu.

Iš patikrinimo akto taip pat seka, kad mokesčių administratoriaus nuomone, UAB „Jostatyba“ nepagrįstai į apskaitą įtraukė VšĮ „Studija DA“ išrašytas PVM sąskaitas faktūras 2012 m. – 2013 m. tokiu būdu PVM atskaitą padidino 39005 Lt. Akte teigiama, kad UAB „Jostatyba“ nepateikė jokių įrodymų, kad VšĮ „Studija DA“ išrašytose sąskaitose faktūrose nurodytos paslaugos yra susiję su PVM apmokestinamų prekių ir  paslaugų tiekimu.

Dėl pelno mokesčio mokesčių administratorius nurodė, kad UAB „Jostatyba“ nepateikė dokumentų, įrodančių, kokie darbai ar paslaugos buvo atlikti pagal UAB „Deimeka“, VšĮ „Anbikrijus“, UAB „Lipni reklama“, VšĮ „Studija DA“ išrašytas PVM sąskaitas faktūras, todėl nepagrįstai sumažino pelno mokesčio bazę 403344,76 Lt.

Papildomai mokesčio mokesčių administratorius nurodė, kad UAB „Jostatyba“ statybines medžiagas nurašė į sąnaudas kiekvienam statybos objektui nevesdama privalomojo medžiagų įsigijimo bei panaudojimo suvestinio registro, bendrovė nepateikė materialinių vertybių nurašymo aktų detalizuojant statybines medžiagas pagal pavadinimus, kiekį, kainą ir sumą.

UAB „Jostatyba“, nesutikdama su patikrinimo aktu, pateikė pastabas dėl jo Šiaulių apskrities valstybinei mokesčių inspekcijai (toliau – ir Šiaulių AVMI), kuri 2015 m. kovo 31 d. sprendimu Nr. (13) FR0682-192 patvirtino patikrinimo aktą ir nurodė pareiškėjui sumokėti į biudžetą 24 531,4 Eur PVM, 7 357,22 Eur PVM delspinigių, 2 453 Eur PVM baudą, 17 522,59 Eur pelno mokesčio, 3 031,74 Eur pelno mokesčio delspinigių, 1 752 Eur pelno mokesčio baudą, viso 56 647,95 Eur (MGK byla, I t., b. l. 39-50).

Nesutikdama su šiuo sprendimu, UAB „Jostatyba“ pateikė skundą centriniam mokesčių administratoriui. Valstybinė mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir VMI) 2015 m. birželio 1 d. sprendimu Nr. 69-61 patvirtino Šiaulių AVMI 2015 m. kovo 31 d. sprendimą (MGK byla, I t., b. l. 19-23). Šiame sprendime centrinis mokesčių administratorius, be kita ko nurodė, kad įrodymų visuma leidžia teigti, kad įrodymų dėl realaus paslaugų teikimo (prekių tiekimo) nepateikta. Inspekcijai kilo pagrįstų įtarimų dėl PVM sąskaitose faktūrose užfiksuotų ūkinių operacijų turinio bei jų realumo. UAB „Deimeka“, VšĮ „Anbikrijus“, UAB „Lipni reklama“, VšĮ „Studija DA“ išrašytose PVM sąskaitose faktūrose nurodytos ūkinės operacijos tarp pareiškėjo ir minėtų įmonių neįvyko.

Dėl šio sprendimo UAB „Jostatyba“ pateikė skundą Mokestinių ginčų komisijai, kuri 2015 m. gruodžio 2 d. sprendimu Nr. S-232 (7-146/2015) patvirtino 2015 m. birželio 1 d. VMI prie FM sprendimą Nr. 69-61(MGK byla, II t., b. l. 233-248).

Pareiškėjas UAB „Jostatyba“ kreipėsi į teismą su skundu, prašydamas panaikinti: 1) Mokestinių ginčų komisijos 2015 m. gruodžio 2 d. sprendimą Nr. S-232 (7-146/2015); 2) Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos 2015 m. birželio 1 d. sprendimą Nr. 69-61; 3) Šiaulių apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos 2015 m. kovo 31 d. sprendimą Nr. (13) FR0682-192.

Pareiškėjas nurodė, kad mokestinis ginčas yra kilęs dėl trijų aspektų, t. y. dėl teisės į PVM atskaitą pagal sąskaitas faktūras, išrašytas tikrinamuoju laikotarpiu, teisės į sąnaudas, mažinančias apmokestinamąjį pelną, sąskaitų faktūrų, išrašytų tikrinamuoju laikotarpiu, ir statybinių medžiagų nurašymo į sąnaudas būdo. Atkreipė dėmesį į tai, kad Mokestinių ginčų komisija ginčijamame sprendime pasisakė tik dėl dviejų pirmųjų aspektų, selektyviai parinkdama VMI pozicijai palankias ginčo aplinkybes.

Šiaulių AVMI nekėlė abejonių, jog UAB „Deimeka“, VšĮ „Anbikrijus“, UAB „Lipni reklama“, VšĮ „Studija DA“ ginčo laikotarpiu savo mokestines prievoles įgyvendino tinkamai. Be to, minėtos įmonės savo apskaitoje tinkamai apskaitė, deklaravo ir sumokėjo pardavimo PVM.

Mokestinių ginčų komisija ginčijamame sprendime klaidingai nurodo aplinkybę, jog Šiaulių AVMI nustatė, kad 2014 m. liepos 11 d. VšĮ „Anbikrijus“ turėjo 266 922,19 Lt nepriemoką, iš jos 183 255,79 Lt PVM nepriemoką, susidariusią už laikotarpį nuo 2007 m. kovo 26 d. iki 2011 m. liepos 25 d. Be to, Mokestinių ginčų komisija ir VMI ginčijamuose sprendimuose nenurodė, kad VšĮ „Studija DA“ pareiškėjui suteikė paslaugas, kuriose bendra PVM suma sudarė 39 005,2 Lt, t. y. daugiau negu du kartus už VšĮ „Studija DA“ įsiskolinimą biudžetui. Šiaulių AVMI patikrinimo akte rėmėsi prielaidomis.

Pareiškėjas nurodė, kad nei patikrinimo akte, nei ginčijamuose sprendimuose nepasisakyta dėl UAB „Lipni reklama“ mokestinių prievolių. Šiaulių AVMI ir VMI tik abstrakčiai nurodė, jog ši įmonė yra bankrutuojanti nuo 2014 m. gegužės 13 d., tačiau neatsižvelgė į tai, jog ji pareiškėjui teikė paslaugas nuo 2011 m. gruodžio mėn. Mano, kad jo teisė į 48 255,7 Lt PVM atskaitą pagal VšĮ „Anbikrijus“, UAB „Lipni reklama“, VšĮ „studija DA“ sąskaitas faktūras yra nepaneigta. Kadangi pardavėjas sumokėjo pardavimo PVM, o mokesčių administratorius pripažino PVM sąskaitas faktūras neturinčiomis juridinės galios ir atitinkamai uždraudė pareiškėjui atskaityti pirkimo PVM, Šiaulių AVMI, VMI ir Mokestinių ginčų komisija skirtingai vertino to paties sandorio pagrįstumą PVM tikslais, todėl mano, kad buvo pažeistas pagrindinis Europos Sąjungos teisės principas – mokesčių neutralumo principas.

Pažymėjo, kad nebuvo nagrinėtas pareiškėjo nesąžiningumo klausimas, neįrodyta, kad pareiškėjas piktnaudžiavo PVM nuostatomis.

Nurodė, kad pareiškėjas turi teisę į išlaidų pagal UAB „Demeika“, VšĮ „Anbikrijus“, UAB „Lipni reklama“, VšĮ „Studija DA“ išrašytas sąskaitas faktūras pripažinimą sąnaudomis, mažinančiomis apmokestinamąjį pelną, kadangi pateikė juridinę galią turinčius dokumentus, pareiškėjo kontrahentai patikrinimo laikotarpiu buvo veikiantys ūkio subjektai, išlaidos savo prigimtimi atitiko sąnaudų sampratą, buvo patirtos vykdant veiklą. Nesutiko su Šiaulių AVMI teiginiu, jog transporto (krovinių vežimo) ir reklamos išlaidos nebuvo naudojamos pareiškėjo veikloje.

Atsakovas VMI su skundu nesutiko ir prašė jį atmesti kaip nepagrįstą. Taip pat nurodė iš esmės analogiškas faktines aplinkybes, susijusias su ginčijamų sprendimų priėmimu. Teigė, kad ginčas nagrinėjamoje byloje kilo dėl to, jog Šiaulių AVMI pagrįstai konstatavo, kad pareiškėjas neturi teisės 2011 m. sausio 1 d. – 2013 m. gruodžio 31 d. laikotarpiu atskaityti 84 702 Lt pirkimo PVM ir 403 345 Lt paslaugų (prekių) įsigijimo išlaidų pripažinti leidžiamais atskaitymais, nes paslaugos (prekės) nėra susijusios su PVM apmokestinamų prekių tiekimu ir paslaugų teikimu.

Atsakovas nurodė, kad patikrinimo metu buvo nustatyta, jog pareiškėjas 2011 m. sausio–birželio mėn. buhalterinėje apskaitoje pagal UAB „Deimeka“ įformintas PVM sąskaitas faktūras sąnaudoms priskyrė 173 555,71 Lt išlaidų už paslaugas ir į PVM atskaitą įtraukė 364 46,69 Lt pirkimo PVM. Tikrinimui nebuvo pateikti jokie kiti dokumentai – važtaraščiai, kelionės lapai ar kiti dokumentai, įrodantys UAB „Deimeka“ paslaugų teikimą pareiškėjui. Transporto paslaugų užsakyme-sutartyje nustatyta, kad užsakovas įsipareigoja pateikti krovinius pagal suderintą užsakymą, tačiau tokių užsakymų ar kitų dokumentų, patvirtinančių, kad jų pagrindu buvo išrašytos PVM sąskaitos faktūros, pareiškėjas nepateikė.

Be to, pareiškėjas 2011 m. balandžio ir gegužės mėn. buhalterinėje apskaitoje apskaitė reklamos paslaugų įsigijimą iš VšĮ „Anbikrijus“ už 35 029,50 Lt pagal dvi VšĮ „Anbikrijus“ vardu išrašytas PVM sąskaitas faktūras. Pareiškėjas su VšĮ „Anbikrijus“ atsiskaitė pagal 2011 m. balandžio 26 d. ir 2011 m. gegužės 22 d. trišales reikalavimų įskaitymo sutartis, kuriose nėra pareiškėjo atstovų parašų, banko pavedimais į UAB „Lipni reklama“ atsiskaitomąją sąskaitą pervesdamas pinigus.

Dėl pareiškėjo sandorių su VšĮ „Anbikrijus“ Šiaulių AVMI atliko šios įstaigos operatyvų patikrinimą. Operatyvaus patikrinimo metu nenustatyta, kad VšĮ „Anbikrijus“ būtų patyrusi sąnaudas, susijusias su pareiškėjai suteiktų paslaugų atlikimu (tentų pagaminimu, maketavimu ir pan.).

Pareiškėjas buhalterinėje apskaitoje taip pat apskaitė reklamos paslaugų įsigijimą iš UAB „Lipni reklama“ pagal 2011 m. gruodžio 27 d. PVM sąskaitą faktūrą. Pareiškėjas tikrinimui nepateikė nė vieno įrodymo, jog paslaugos buvo realiai suteiktos.

Nurodo, kad patikrinimo metu taip pat nustatyta, kad pareiškėjas buhalterinėje apskaitoje apskaitė reklamos paslaugų įsigijimą iš VŠĮ „Studija DA“ pagal 5 PVM sąskaitas faktūras. Pažymėjo, kad operatyvaus patikrinimo metu 2014 m. birželio 30 d. VšĮ „Studija DA“ išsiųstas raštas Nr. OPP-2081 sugrįžo neįteiktas, buvusiam vadovui ir savininkui Š. A. buvo išsiųstas kvietimas atvykti, tačiau nei VŠĮ „Studija DA“ vadovas ar įgaliotas asmuo, nei buvęs direktorius ir savininkas Š. A. į Šiaulių AVMI neatvyko ir operatyviam patikrinimui buhalterinės apskaitos dokumentų bei registrų nepateikė. Š. A. telefonu informavo, kad VŠĮ „Studija DA“ dokumentų neturi, įmonę pardavė užsieniečiui. Pažymėjo, kad pareiškėjas į VŠĮ „Studija DA“ atsiskaitomąją sąskaitą pervedė 44 842,80 Lt daugiau, nei buvo išrašyta PVM sąskaitų faktūrų, todėl VŠĮ „Studija DA“ skola pareiškėjui 2013 m. gruodžio 31 d. sudarė 44 842,80 Lt.

Atsakovas teigė, kad bylos medžiaga vienareikšmiškai patvirtina aplinkybę, kad įrodymų dėl realaus paslaugų teikimo (prekių tiekimo) fakto nepateikta. Pažymėjo, jog Šiaulių AVMI patikrinimo metu juridinę galią neturinčiais dokumentais pripažino ne visus pareiškėjo tikrinimui pateiktus dokumentus, o tik tuos, kuriuose sudaryti sandoriai nors ir atitinka formaliąsias sąlygas, tačiau neįrodo realaus paslaugų suteikimo (prekių tiekimo) fakto. PVM atskaitai ir patirtoms išlaidoms pagrįsti pareiškėjo tikrinimui pateiktose UAB „Deimeka“, VšĮ „Anbikrijus“, UAB „Lipni reklama“ ir VšĮ „Studija DA“ PVM sąskaitose faktūrose užfiksuotos ūkinės operacijos realiai neįvyko, jose įvardintos paslaugos pareiškėjui nebuvo suteiktos, t. y. šios PVM sąskaitos faktūros pripažintinos neturinčiomis juridinės galios.

II.

Vilniaus apygardos administracinis teismas 2016 m. liepos 29 d. sprendimu pareiškėjo UAB „Jostatyba“ skundą tenkino iš dalies. Teismas panaikino Mokestinių ginčų komisijos 2015 m. gruodžio 2 d. sprendimą Nr. S-232 (7-146/2015), Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos 2015 m. birželio 1 d. sprendimą Nr. 69-61 ir perdavė pareiškėjo skundą dėl Šiaulių apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos 2015 m. kovo 31 d. sprendimo Nr. (13) FR0682-192 Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos nagrinėti iš naujo.

Teismas nurodė, kad kaip matyti iš ginčijamų sprendimų turinio, juos priimant buvo vadovaujamasi Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2004 m. lapkričio 17 d. nutartimi, priimta administracinėje byloje Nr. A1-355/2004, kurioje buvo išaiškinta, jog realus ūkinės operacijos atlikimas ir šios operacijos turinį leidžiantis nustatyti įforminimas buhalterinės apskaitos dokumentais yra teisiškai reikšmingos aplinkybės, leidžiančios teigti, kad pirkėjas turi teisę į PVM atskaitą, todėl tam, kad asmuo įgytų teisę į PVM atskaitą, būtina juridinių faktų visuma – ūkinės operacijos realus įvykdymas ir jos įvykdymo aplinkybių patvirtinimas apskaitos dokumente. Nagrinėjamu atveju mokestinį ginčą nagrinėjusios institucijos padarė išvadą, kad įrodymų visuma leidžia daryti išvadą, kad pagal pareiškėjo pateiktas PVM sąskaitas faktūras ūkinės operacijos realiai neįvyko, todėl jos teisė į PVM atskaitą negali būti realizuota.

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2013 m. vasario 5 d. nutartyje, priimtoje administracinėje byloje Nr. A602-705/2013, buvo suformuluoti nauji apmokestinamojo asmens teisės į PVM atskaitą pagrindai ir sąlygos. Teisėjų kolegija, apibendrindama nutartyje aptartą Europos Sąjungos Teisingumo Teismo (toliau – Teisingumo Teismas) praktiką, konstatavo, kad nacionalinės institucijos ir teismai turi teisę apmokestinamajam asmeniui atsisakyti suteikti teisę į atskaitą, jei atsižvelgiant į objektyvius įrodymus nustatoma: 1) sandoriai, kuriais grindžiama ši teisė, sudaryti piktnaudžiaujant;  arba 2) paties apmokestinamojo asmens sukčiavimas mokesčių srityje; arba 3) jei atsižvelgus į objektyvias aplinkybes, įrodoma, kad apmokestinamasis asmuo (pirkėjas) žinojo arba turėjo žinoti, jog įsigydamas prekes jis dalyvauja sandoryje, susijusiame su tiekėjo ar kito ūkio subjekto, dalyvaujančio šių tiekimų ar paslaugų grandinės pirkimo ar pardavimo sandoryje, atliktu sukčiavimu PVM srityje. Apmokestinamojo asmens piktnaudžiavimas, apmokestinamojo asmens sukčiavimas ir apmokestinamojo asmens dalyvavimas sukčiavime PVM srityje yra vienas nuo kito turinio prasme besiskiriantys atvejai, savarankiškai pagrindžiantys teisės į PVM atskaitą ribojimą.

Teismas konstatavo, kad pareiškėjas skunde teigia, kad ginčo atveju buvo pažeistas mokesčių neutralumo principas, o pareiškėjo teisė į PVM atskaitą negali būti ribojama, nes nebuvo nustatytas PVM sukčiavimo atvejis ar įrodyta, jog pareiškėjas būtų piktnaudžiavęs PVM įstatymo nuostatomis ar siekęs vienintelio tikslo – mokestinės naudos. Teismas šiems pareiškėjo argumentams pritarė ir vertino juos kaip pagrįstus.

Teismas pažymėjo, kad nagrinėjamu atveju nei centrinis mokesčių administratorius, nei mokestinį ginčą nagrinėjusi Mokestinių ginčų komisija nevertino, ar  pareiškėjo sudaryti sandoriai buvo sudaryti turint tikslą gauti mokestinę naudą, taip pat nevertino jo piktnaudžiavimo, sukčiavimo ar dalyvavimo sukčiavime PVM srityje ir šiuo aspektu nieko nepasisakė. Atsakovas priimdamas sprendimą vadovavosi Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2004 m. spalio 27 d. nutartyje suformuluotomis taisyklėmis, kurios buvo suformuluotos Lietuvai dar neįstojus į Europos Sąjungą. Išplėstinė Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija 2013 m. vasario 23 d. nutartyje suformulavo naujas taisykles dėl teisės į PVM atskaitą ribojimo, tačiau atsakovas jomis nesivadovavo, taip pat nesivadovavo ir aktualia Teisingumo Teismo praktika, pagal kurią jeigu nacionalinės teisės negalima aiškinti ir taikyti pagal Sąjungos teisės reikalavimus, nacionaliniai teismai ir administraciniai valdžios organai privalo taikyti visą Sąjungos teisę ir ginti pagal ją suteikiamas asmenų teises ir prireikus netaikyti bet kurios jai prieštaraujančios nacionalinės teisės nuostatos.

Galutinai teismas padarė išvadą, kad mokesčių administratorius tinkamai neįvertino pareiškėjo veiksmų sąžiningumo, piktnaudžiavimo ar sukčiavimo aspektais, todėl padarė teisiškai nepagrįstą ir neteisingą išvadą, kad pridėtinės vertės mokesčio atskaita pareiškėjui negali būti taikoma vien dėl to, kad atitinkamos pareiškėjo pateiktos sąskaitos faktūros, kuriomis grindžiamas ūkinių operacijų atlikimas su kontrahentais UAB „Deimeka“, VšĮ „Anbikrijus“, UAB „Lipni reklama“, VšĮ „Studija DA“, traktuojamos kaip neturinčios juridinės galios.

III.

Atsakovas Valstybinė mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos apeliaciniu skundu prašo Vilniaus apygardos administracinio teismo 2016 m. liepos 29 d. sprendimą panaikinti ir priimti naują sprendimą – palikti galioti Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2015 m. gruodžio 2 d. sprendimą Nr. S-232 (7-146/2015), Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos 2015 m. birželio 1 d. sprendimą Nr. 69-61 ir pareiškėjo skundą šioje administracinėje byloje atmesti kaip nepagrįstą.

Atsakovas teigia, kad teismas neteisingai taikė teisės normas ir Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktiką tokio pobūdžio bylose. Mokesčių administratorius šioje byloje konstatavo, jog UAB „Deimeka“, VšĮ „Anbikrijus“, UAB „Lipni reklama“ ir VšĮ „Studija DA“ išrašytose PVM sąskaitose faktūrose nurodytų paslaugų pareiškėjui nesuteikė, todėl nurodytos ūkinės operacijos realiai neįvyko. Buvo pripažinta, kad esant realiai neįvykusioms ūkinėms operacijoms mokesčio mokėtojo teisė į PVM atskaitą negali būti realizuota, nes nėra PVM objekto, o mokesčių mokėtojo pateikti apskaitos dokumentai, nors ir turintys teisės aktuose nustatytus formaliuosius rekvizitus, tačiau nesant vieno iš rekvizitų – ūkinės operacijos turinio, laikytini neturinčiais juridinės galios ir negali būti laikomi pagrindžiančiais mokėtojo patirtas sąnaudas, todėl pareiškėjas neturi teisės į PVM atskaitą bei sąnaudų priskyrimą leidžiamiems atskaitymams.

Apeliantas remdamasis Pridėtinės vertės mokesčio įstatymo 58 str. 1 d., 64 str. 1 d., 64 str. 9 d. 1 p. teigia, kad įstatymas nustato atvejus, kad net ir formaliuosius reikalavimus atitinkančios PVM sąskaitos faktūros tam tikrais atvejais gali nesuteikti teisės mokesčių mokėtojui atskaityti pirkimo PVM. Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas savo nutartyse yra ne kartą konstatavęs, kad nustačius, jog sandoriai (ūkinės operacijos) realiai neįvyko, teisė į PVM atskaitą negali būti realizuota. Tokiu būdu sprendžiant klausimą tiek dėl patirtų sąnaudų pripažinimo ūkio subjekto leidžiamais atskaitymais, tiek dėl teisės atskaityti pirkimo PVM sumas, pirmenybė teikiama tikrajam ūkinių operacijų turiniui, o ne formai.

Apeliantas remdamasis Pelno mokesčio įstatymo 2 str. 22 d., 11 str. 4 d. teigia, kad siekiant pagrįsti pelno mokestį mažinančių sąnaudų susidarymo faktą, būtent mokesčių mokėtojui tenka pareiga atitinkamais buhalterinės apskaitos dokumentais pagrįsti išlaidų, patirtų uždirbant pajamas, realumą. Aplinkybė, jog buhalterinės apskaitos dokumentai (nagrinėjamu atveju – PVM sąskaitos faktūros), kuriais grindžiama bendrovės teisė apskaičiuojant pelno mokestį iš bendrųjų pajamų atimti tam tikras sąnaudas, neatspindi tikrojo ūkinės operacijos turinio, leidžia daryti išvadą, kad bendrovė, remdamasis šiais buhalteriniais apskaitos dokumentais (PVM sąskaitomis faktūromis) bei juose užfiksuotais duomenimis, negali pripažinti (pagrįsti) pelno mokestį mažinančių sąnaudų.

Tokiu atveju mokesčių mokėtojas, analogiškai kaip ir įrodinėdamas savo teisę į PVM atskaitą pagal atitinkamas PVM sąskaitas faktūras, turi pateikti įrodymus (įrodyti) juridinius faktus, kurie suteikia jam teisę į sąnaudų nurašymą – įsigytų prekių (paslaugų) rūšį, kiekį, vertę, prekės pardavėją (paslaugų teikėją) ir kitas su išlaidų, patirtų uždirbant pajamas, susidarymu susijusias aplinkybes. Tačiau, šio mokestinio ginčo nagrinėjimo metu bendrovė nepateikė jokių papildomų objektyvių įrodymų, paneigiančių inspekcijos išvadas bei pagrindžiančių ūkinių operacijų, vykdytų su UAB „Deimeka“, VšĮ „Anbikrijus“, UAB „Lipni reklama“ ir VšĮ „Studija DA“ turinį ir(ar) jų realumą (nepateikė duomenų apie iš minėtų bendrovių gautų paslaugų ar prekių pristatymo aplinkybes, šias paslaugas (prekes) suteikusius asmenis, taip pat nepagrindė ir konkrečių įsigytų paslaugų/prekių pardavimo fakto, t. y. ryšio tarp šių paslaugų/prekių įsigijimo bei jų panaudojimo bendrovės veikloje, susijusioje su pajamų uždirbimu).

Atsižvelgiant į LVAT suformuotas teisės aiškinimo ir taikymo taisykles analogiškos kategorijos administracinėse bylose, esant tokiai situacijai, įrodyti tikrąjį ūkinių operacijų su UAB „Deimeka“, VšĮ „Anbikrijus“, UAB „Lipni reklama“ ir VšĮ „Studija DA“ turinį bei jų realumą turi į PVM atskaitą pretenduojantis PVM mokėtojas.

Centrinis mokesčių administratorius mano, jog teismo minima nutartis (2013 m. vasario 5 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A602-705/2013), kuria teismas vadovavosi, yra priešinga faktinėmis aplinkybėmis - 2013 m. vasario 5 d. nutartyje yra keliamas klausimas dėl mokėtojo sąžiningumo, kadangi mokesčių mokėtoja žinojo ir/ar galėjo žinoti, kad jos veiklos kontrahentas PVM sąskaitose faktūrose apskaičiuoto PVM nemokės ir mokėtoja būdama nesąžininga savo pačios sąmoningais veiksmais sudarė sąlygas UAB „VEVIRA“ nemokėti pardavimo PVM. Nėra ginčo dėl to, jog ūkinės operacijos nebūtų įvykusios.

Atsakovas teigia, kad vertinant teismų praktiką PVM atskaitos bylose, išskiriamos dvi skirtingos situacijos, kada mokesčių mokėtojui neleidžiama atskaityti pirkimo PVM:

1) tais atvejais, kai mokesčių mokėtojas neįrodo, jog ūkinė operacija yra realiai įvykusi, tokiu atveju mokesčių administratoriui nereikia vertinti ir įrodinėti mokesčių mokėtojo nesąžiningumo, dalyvavimo sukčiavime ir pan. (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2013 m. sausio 29 d. nutartis Nr. A556-622/2013; ir 2013 m. vasario 19 d. nutartis Nr. A556-231/2013 ir kt.); 2) tais atvejais, kai ūkinė operacija įvykusi, tačiau ne tarp tų asmenų, ar ne tomis sąlygomis, kokios nurodytos apskaitos dokumentuose bei ūkinė operacija yra realiai įvykusi, tokia, kokia nurodyta apskaitos dokumente, mokėtojas, remdamasis pateiktu apskaitos dokumentu siekia pasinaudoti teise į PVM atskaitą, tačiau kontrahentas nėra sumokėjęs pardavimo PVM į biudžetą, tokiu atveju vadovaujamasi suformuota praktika teismo bylose: Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo išplėstinės teisėjų kolegijos 2013 m. vasario 5 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A602-705/2013; 2013 m. kovo 19 d. nutartis Nr. A602-371/2013 ir kt.

Nagrinėjamu atveju teismas neteisingai taikė LVAT suformuotą praktiką tokio pobūdžio bylose, kadangi nustačius, jog ūkinė operacija yra realiai įvykusi, nėra pareigos įrodinėti ir vertinti pareiškėjo nesąžiningumo, todėl priėmė neteisingą ir nepagrįstą sprendimą.

Pareiškėjas UAB „Jostatyba“ atsiliepimu į apeliacinį skundą prašo pareiškėjo apeliacinį skundą atmesti ir palikti galioti Vilniaus apygardos administracinio teismo sprendimą. Pareiškėjas teigia, kad esminis atsakovo apeliacinio skundo argumentas - UAB „Deimeka“, VšĮ „Anbikrijus“, UAB „Lipni reklama“ ir VšĮ „Studija DA“ išrašytose PVM sąskaitose faktūrose nurodytų paslaugų pareiškėjui nesuteikė, todėl nurodytos ūkinės operacijos realiai neįvyko. Bet Šiaulių AVMI nuo pat pradžių savo išvadas dėl neleidimo bendrovei pasinaudoti PVM atskaita bei išlaidų pripažinimu sąnaudomis, grindė tuo, kad tarp minėtų įmonių pareiškėjui suteiktų paslaugų ir pajamų uždirbimo nėra ryšio. Šiaulių AVMI nekėlė abejonių dėl UAB „Deimeka“, VšĮ „Anbikrijus“, UAB „Lipni reklama“, VšĮ „Studija DA“ suteiktų paslaugų realumo, paslaugų suteikimo fakto neginčijo. Atsakovas iš esmės neteisingai traktuoja teisės į PVM atskaitą ribojimo atvejus, t. y. „suplaka“ į vieną du skirtingus pagrindus - pirma, kai paslaugos faktiškai nesuteiktos, t. y. nėra juridinės operacijos turinio, ir antra, kai ūkinės operacijos laikomos įvykusiomis, tačiau jomis įgytos paslaugos nėra skirtos PVM apmokestinamai veiklai vykdyti. Esant tokiai situacijai yra suprantamos ir pagrįstos teismo išvados dėl pakartotinio patikrinimo būtinumo, kadangi pats mokesčių administratorius nėra nuoseklus, o jo pozicija yra prieštaringa.

Mokesčių inspekcija iš esmės netyrė reikšmingų bylos aplinkybių ir pareiškėjo pateiktų papildomų įrodymų, tokių, kaip dar mokestinio ginčo nagrinėjimo Mokestinių ginčų komisijoje metu pareiškėjas nurodė, jog UAB „Deimeka“ išrašytose sąskaitose faktūrose transporto paslaugos nurodytos per klaidą, o iš tiesų minėtas kontrahentas suteikė bendrovei buhalterinės apskaitos paslaugas. Tačiau dėl šios aplinkybės nei komisija savo sprendime, nei atsakovas atsiliepime nepasisakė. Kartu su pastabomis pareiškėjas pateikė VšĮ „Anbikrijus“, UAB „Lipni reklama“ ir VšĮ „Studija DA“ vadovo (paslaugų pareiškėjui suteikimo metu) Š. A. paaiškinimą. Nurodytas įrodymas nebuvo vertinamas, o tiesiog formaliai atmestas. Inspekcija patikrinimo akte nekėlė abejonių, jog UAB „Deimeka“, VšĮ „Anbikrijus“, UAB „Lipni reklama“, VšĮ „Studija DA“ ginčo laikotarpiu savo mokestines prievoles įgyvendino tinkamai. Komisija dėl pareiškėjui nežinomų priežasčių savo sprendime pasisakė tik dėl dviejų iš trijų ginčo aspektų, selektyviai parinkdama atsakovo pozicijai palankias ginčo aplinkybes, o pareiškėjo pateiktų įrodymų nevertindama.

Atsižvelgiant į tai, kad pardavėjas (UAB „Deimeka“, VšĮ „Anbikrijus“, UAB „Lipni reklama“, VšĮ „Studija DA“) sumokėjo pardavimo PVM, o mokesčių administratorius pripažino PVM sąskaitas faktūras neturinčiomis juridinės galios ir atitinkamai uždraudė pirkėjui (pareiškėjui) atskaityti pirkimo PVM, darytina išvada, kad mokesčių administratorius pažeidė vieną pagrindinių Europos Sąjungos teisės principų - mokesčių neutralumo principą. Neatsižvelgti į tai, kad pardavėjas sumokėjo pardavimo PVM į valstybės biudžetą galima tik tuo atveju, kai nustatomas PVM sukčiavimo atvejis.

Teisėjų kolegija

k o n s t a t u o j a:

IV.

Dėl institucijų nagrinėjančių mokestinius ginčus ikiteismine nagrinėjimo procedūra sprendimų turinio

Mokestinių ginčų nagrinėjimo tvarką nustato Mokesčių administravimo įstatymas (to paties įstatymo 1 str. 1 d.).  Mokestiniams ginčams šiame įstatyme nustatoma ir reglamentuojama privaloma ikiteisminė jų nagrinėjimo procedūra, kuri neriboja mokesčių mokėtojo teisės po atitinkamo centrinio mokesčių administratoriaus sprendimo dėl mokestinio ginčo tiesiogiai kreiptis į teismą (paminėto įstatymo 145 str. 1 d.). Mokesčių administravimo įstatymo 150 str. nustatyta, kad centrinis mokesčių administratorius nagrinėja mokestinius ginčus, kurie kyla tarp mokesčių mokėtojo ir vietos mokesčių administratoriaus. Šio įstatymo 154 str. 4 d. suteikia dideles galias centriniam mokesčių administratoriui, tame tarpe ir pakeisti vietos mokesčių administratoriaus sprendimą. Todėl teismas vertina, kad atsakovas Valstybinė mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos turi įstatymo numatytus įgaliojimus kitaip vertinti surinktus vietos mokesčių administratoriaus įrodymus ir nustatytas aplinkybes, kitaip kvalifikuoti veiksmus ir pritaikyti tinkamas materialiosios teisės normas. Todėl pareiškėjo UAB „Jostatyba“ argumentas, kad atsakovas teigia, kad atitinkamos įmonės sąskaitose faktūrose nurodytų paslaugų pareiškėjui nesuteikė, todėl nurodytos ūkinės operacijos realiai neįvyko, o Šiaulių AVMI nuo pat pradžių savo išvadas dėl neleidimo bendrovei pasinaudoti PVM atskaita bei išlaidų pripažinimu sąnaudomis, grindė tuo, kad tarp minėtų įmonių pareiškėjui suteiktų paslaugų ir pajamų uždirbimo nėra jokio ryšio, neturi reikšmės vertinant skundžiamo atsakovo sprendimo teisėtumą ir pagrįstumą.

Mokestinių ginčų komisija, skirtingai nei VMI, nėra žinybinė mokestinį ginčą ikiteismine tvarka nagrinėjanti institucija. Teisingumo Teismas yra konstatavęs, kad Mokestinių ginčų komisija prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės yra teismas pagal EB 234 straipsnį (2010 m. spalio 21 d. sprendimas byloje C?385/09). Šios komisijos priimamų sprendimų trūkumai taip pat neturi reikšmės vertinant skundžiamo atsakovo sprendimo teisėtumą ir pagrįstumą, juos ištaisyti turi teisę ir pareigą apygardos administracinis teismas.

Dėl ginčo esmės

Pridėtinės vertės mokesčio įstatymo 58 straipsnio 1 dalyje nustatyta, kad PVM mokėtojas turi teisę įtraukti į PVM atskaitą pirkimo ir (arba) importo PVM už įsigytas ir (arba) importuotas prekes ir (arba) paslaugas, jeigu šios prekės ir (arba) paslaugos skirtos naudoti įstatyme nurodytai šio PVM mokėtojo veiklai. Ši nacionalinės teisės norma iš esmės atkartoja 2006 m. lapkričio 28 d. Tarybos direktyvos 2006/112/EB dėl pridėtinės vertės mokesčio bendros sistemos (toliau – ir PVM direktyva) X antraštinės dalies 1 skyriaus „Teisės į atskaitą atsiradimas ir taikymo sritis“ nuostatas.

Proceso šalių keliamų argumentų kontekste svarbu priminti, jog teisė atskaityti apskaičiuotą PVM paprastai siejama su apmokestinamojo sandorio faktiniu įvykdymu. Kaip yra konstatavęs Teisingumo Teismas, pagal PVM direktyvos sistemą apmokestinimo momentas, PVM apskaičiavimas ir galimybė atskaityti yra susiję su realiu prekių pristatymo arba paslaugų atlikimo įgyvendinimu. Bendra PVM sistema draudžia galimybę atskaitos srityje atsižvelgti į neįvykdytus sandorius, nes pagal šią sistemą apmokestinimo momentą ir dėl to teisę į atskaitą lemia realus sandorio įgyvendinimas (pvz. žr. Teisingumo Teismo 2005 m. gegužės 26 d. sprendimo byloje António Jorge, C-536/03, 25–27 p. ir rezoliucinę dalį). Nagrinėjamu atveju tai reiškia, jog apmokestinamojo asmens teisė į PVM atskaitą gali būti pripažinta tik jei prekės realiai jam buvo patiektos ar paslaugos realiai suteiktos, kaip tai suprantama pagal PVM direktyvos ir atitinkamas nacionalinės teisės nuostatas.

Šiuo aspektu byloje nustatyta, kad atsakovas 2015 m. birželio 1 d. sprendime Nr. 69-61 nurodė, jog įrodymų dėl realaus paslaugų teikimo (prekių tiekimo) nepateikta, mokesčių administratoriui kilo pagrįstų įtarimų dėl PVM sąskaitose faktūrose užfiksuotų ūkinių operacijų turinio bei jų realumo. Šis atsakovo sprendimas aukščiau paminėtos teisės prasme reiškia, kad mokesčių administratorius mano, kad apmokestinamasis asmuo prekių ar paslaugų realiai neįsigijo (prekių ar paslaugų teikimas (apmokestinamieji sandoriai) realiai neįvyko), t. y. nėra vienos iš privalomų teisės į PVM atskaitą sudedamųjų dalių (sąlygos).

Teisėjų kolegija pabrėžia, kad, skirtingai nei vertino pirmosios instancijos teismas, klausimai dėl teisę į PVM atskaitą siekiančio realizuoti apmokestinamojo asmens sukčiavimo ar piktnaudžiavimo Sąjungos teise, taip pat žinojimo (turėjimo žinoti) apie dalyvavimą į sukčiavimą įtrauktame sandoryje tampa aktualūs tik tais atvejais, kai prekių tiekimas realiai įvyko. Be to, šie klausimai, kiek tai susiję su teisės į PVM atskaitą realizavimu, tampa neaktualūs ir tais atvejais, kai nėra tiesioginio ir betarpiško ryšio tarp įsigytų prekių ar paslaugų ir teisę į PVM atskaitą siekiančio įgyvendinti apmokestinamojo asmens apmokestinamųjų sandorių ar jo apmokestinamos veiklos (šiais klausimais plačiau žr. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2016 m. vasario 2 d. sprendimą administracinėje byloje Nr. A-2152-556/2016 ir jame aptartą Teisingumo Teismo bei nacionalinių teismų praktiką).

Minėtų aplinkybių, be kita ko,  nurodytų centrinio mokesčių administratoriaus sprendime bei šios proceso šalies teiktuose procesiniuose dokumentuose, pirmosios instancijos teismas iš esmės nevertino. Akcentuotina, kad Teisingumo Teismas yra pažymėjęs, jog nacionalinis teismas pagal nacionalinės teisės įrodinėjimo taisykles turi bendrai įvertinti visus įrodymus ir faktines aplinkybes byloje, siekdamas nustatyti, ar prekių tiekimai bei paslaugų teikimai buvo faktiškai įvykdyti, ir prireikus – ar gali būti pasinaudota teise į atskaitą remiantis šiais prekių tiekimais (2013 m. liepos 18 d. sprendimas byloje C?78/12).

Iš skundžiamo atsakovo sprendimo matyti, kad centrinis mokesčių administratorius turi argumentų, kad prekės ar paslaugos nebuvo įsigytos. Byloje taip pat yra duomenų apie tai, kad, net ir pripažinus, jog prekės ar paslaugos (jų dalis) realiai buvo įgytos, galimai nėra tiesioginio ir betarpiško ryšio tarp šių prekių (paslaugų) ir pareiškėjo apmokestinamųjų sandorių (ekonominės veiklos). Apygardos administracinio teismo pareiga yra tuos argumentus patikrinti, įvertinti įrodymus, kas šioje byloje nėra padaryta. Todėl nagrinėjamu atveju yra pagrindas šio teismo sprendimą pripažinti nepagrįstu ir mokestinį ginčą grąžinti Vilniaus apygardos administraciniam teismui nagrinėti iš naujo.

Nagrinėdamas bylą iš naujo, pirmosios instancijos teismas turėtų atkreipti dėmesį į tai, kad, remiantis nuoseklia Teisingumo Teismo praktika, apmokestinamasis asmuo, prašantis PVM atskaitos, turi įrodyti, kad atitinka sąlygas jai gauti. Mokesčių institucijos gali iš paties apmokestinamojo asmens reikalauti įrodymų, kuriuos jos laiko reikalingais nuspręsti, ar galima suteikti prašomą atskaitą (pvz., žr. Teisingumo Teismo 2016 m. rugsėjo 15 d. sprendimą byloje C?516/14). Tačiau įrodinėjimo naštos paskirstymo aspektu pažymėtina, jog iš apmokestinamojo asmens gali būti reikalaujami dokumentai (įrodymai), kurie yra nurodyti nacionalinėje teisėje arba yra įprasti vykdant atitinkamas ūkines operacijas (atitinkamai komercinei veiklai) (šiuo klausimu pagal analogiją žr. Teisingumo Teismo 2014 m. spalio 9 d. sprendimo byloje Traum, C-492/13, 30 p.).

Dėl apmokestinamojo asmens, siekiančio pasinaudoti teise į PVM atskaitą,  pareigos turėti atitinkamus dokumentus, patvirtinančius realų prekių ar paslaugų įsigijimą, atskirai paminėtina ir tai, jog Europos Sąjungos teisminė institucija yra pripažinusi, kad „nevedimas apskaitos, kurios leistų taikyti PVM ir mokesčių administratoriui atlikti jo kontrolę, taip pat išrašytų ir apmokėtų sąskaitų faktūrų neregistravimas gali kliudyti teisingai surinkti mokestį ir taip pakenkti sklandžiam bendrosios PVM sistemos veikimui. Todėl Sąjungos teisė nedraudžia valstybėms narėms tokio pareigų nevykdymo laikyti sukčiavimu mokesčių srityje ir tokiu atveju atsisakyti suteikti teisę į atskaitą“ (Teisingumo Teismo 2016 m. liepos 28 d. sprendimas byloje C?332/15). Kiekvienas apmokestinamasis asmuo turi tvarkyti pakankamai detalią apskaitą, kad pagal ją būtų galima taikyti PVM ir mokesčio administratorius galėtų atlikti patikrinimus (Teisingumo Teismo 2014 m. vasario 13 d. sprendimas byloje C?18/13).

Taip pat, teismas nagrinėdamas bylą iš naujo ir vertindamas mokesčių mokėtojo argumentus, kad pardavėjas (UAB „Deimeka“, VšĮ „Anbikrijus“, UAB „Lipni reklama“, VšĮ „Studija DA“) sumokėjo pardavimo PVM, turėtų išsiaiškinti, kokių byloje esančių įrodymų pagrindu pareiškėjas daro tokią išvadą. Taip pat, teismas vertindamas įmonės argumentus, kad Mokestinių ginčų komisijoje pareiškėjas nurodė, jog UAB „Deimeka“ išrašytose sąskaitose faktūrose transporto paslaugos nurodytos per klaidą, o iš tiesų minėtas kontrahentas suteikė bendrovei buhalterinės apskaitos paslaugas, turėtų apsvarstyti ar tai nėra naujas skundas, nenagrinėtas privaloma ikiteismine tvarka, t. y. nepateiktas centriniam mokesčių administratoriui.

Remiantis tuo, kas išdėstyta, konstatuotina, kad pirmosios instancijos teismas išsamiai neištyrė visų bylos aplinkybių, netinkamai taikė materialiosios ir procesinės teisės normas, todėl Vilniaus apygardos administracinio teismo sprendimas panaikinamas ir byla perduodama pirmosios instancijos teismui nagrinėti iš naujo.

Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 144 straipsnio 1 dalies 4 punktu, teisėjų kolegija

n u t a r i a :

Atsakovo Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos apeliacinį skundą patenkinti iš dalies.

Vilniaus apygardos administracinio teismo 2016 m. liepos 29 d. sprendimą panaikinti, perduoti bylą pirmosios instancijos teismui nagrinėti iš naujo.

Nutartis neskundžiama.

Teisėjai                                                                                    Ramūnas Gadliauskas

                                                                                                                Ričardas Piličiauskas

                                                                                                                Vaida Urmonaitė-Maculevičienė