Administracinė byla Nr. eA-292-556/2019

Teisminio proceso Nr. 3-61-3-00025-2017-0

Procesinio sprendimo kategorijos: 12.8; 12.13.1.2; 12.13.3.1; 12.14.1.2; 12.14.2

 (S)

 

 

 

LIETUVOS VYRIAUSIASIS ADMINISTRACINIS TEISMAS

 

N U T A R T I S

LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU

 

2019 m. gegužės 29 d. 

Vilnius

 

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Ramūno Gadliausko, Ričardo Piličiausko (kolegijos pirmininkas) ir Arūno Sutkevičiaus (pranešėjas),

sekretoriaujant Laisvidai Versekienei,

dalyvaujant pareiškėjo bankrutavusios uždarosios akcinės bendrovės „Amber Promotions“ atstovui P. V.,

atsakovo Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos atstovui M. Č.,

teismo posėdyje apeliacine žodinio proceso tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjo bankrutavusios uždarosios akcinės bendrovės „Amber Promotions“ apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2017 m. gegužės 11 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjo bankrutavusios uždarosios akcinės bendrovės „Amber promotions“ skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos, trečiajam suinteresuotam asmeniui Vilniaus apskrities valstybinei mokesčių inspekcijai dėl sprendimų panaikinimo ir įpareigojimo atlikti veiksmus.

 

Teisėjų kolegija

 

n u s t a t ė:

 

I.

 

1.       Pareiškėjas BUAB „Amber Promotions“ (toliau – ir Bendrovė) padavė skundą, kuriuo prašė: 1) panaikinti Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir MGK) 2016 m. gruodžio 8 d. sprendimą Nr. S-259 (7-226/2016) (toliau – ir MGK sprendimas); 2) panaikinti Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir VMI) 2016 m. rugsėjo 9 d. sprendimą Nr. 69-93 (toliau – ir VMI sprendimas); 3) panaikinti Vilniaus apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos (toliau – ir Vilniaus AVMI) 2016 m. liepos 7 d. sprendimą Nr. (4.65) FR0682-433 (toliau – ir Vilniaus AVMI sprendimas); 4) įpareigoti VMI priimti sprendimą dėl pridėtinės vertės mokesčio (toliau – ir PVM) permokos grąžinimo Bendrovei. Pareiškėjas skunde nurodė, kad:

1.1.                      MGK, išnagrinėjusi BUAB „Amber promotions“ skundą dėl VMI sprendimo, kuriuo patvirtintas Vilniaus AVMI sprendimas, kuriuo nurodyta pareiškėjui sumokėti į valstybės biudžetą 228 968,08 Eur gyventojų pajamų mokesčio (toliau – ir GPM), 21 951 Eur GPM delspinigių, 22 897 Eur GPM baudą, 7 354,90 Eur pelno mokesčio (toliau – ir PM), 3,67 Eur PM delspinigių 735 Eur PM baudą, šį skundą atmetė.

1.2.                      Pareiškėjas kelia ginčą dėl BUAB „Amber promotions“ gautų pinigų (avansinių įplaukų), kuriuos už Bendrovės teikiamas paslaugas sumokėjo šių paslaugų gavėjai, teisinio statuso ir fizinio asmens (Bendrovės vadovo) neteisėtai įgytų piniginių lėšų, jas pasisavinant iš Bendrovės, priskyrimo Lietuvos Respublikos gyventojų pajamų mokesčio įstatymo (toliau – ir GPMĮ) 22 straipsnyje nustatytoms A klasės pajamoms.

1.3.                      Uždirbtomis pajamomis gali būti pripažintos tik tos iš paslaugų gavėjų gautos piniginės lėšos, už kurias Bendrovė buvo suteikusi apgyvendinimo paslaugas. Ne fiziniai asmenys nepasinaudojo jiems suteikta teise nuvykti į pasirinktus kurortus, bet Bendrovė nesudarė jiems galimybių tai atlikti, nes pareiškėjas veikė kaip neatsiskleidęs tarpininkas, ir didžiajai daliai Bendrovės klientų sąmoningai neplanavo teikti paslaugų. Dėl šios priežasties daugelis paslaugų gavėjų kreipėsi į Bendrovę reikalaudami nutraukti sudarytas su jais paslaugų teikimo sutartis ir grąžinti jų sumokėtas pinigines įmokas, nurodydami tokio reikalavimo priežastis, t. y., paaiškėjus, jog paslaugų teikėjas visaip vilkina paslaugų suteikimo momentą. Per 2 metų laikotarpį tokių paslaugų gavėjų buvo net 557, kurių bendra reikalavimų grąžinti sumokėtus pinigus sumas sudarė 1 259 814 Lt. Nesuteikus paslaugų gavėjams sutartimis sulygtos paslaugos Bendrovė privalėjo grąžinti už paslaugos suteikimą avansu sumokėtus pinigus. Tokia pardavėjo (paslaugos teikėjo) prievolė, priešingai nei nurodoma MGK sprendime, numatyta tiek Lietuvos Respublikos civilinio kodekso nuostatose, reglamentuojančiose pirkimo-pardavimo sandorio šalių teises ir pareigas, tiek ir su paslaugos gavėjais sudarytose paslaugų pirkimo sutartyse. Šios aplinkybės leidžia daryti pagrįstas išvadas, jog avansu (išankstine apmokėjimo tvarka) paslaugų gavėjų, kuriems nebuvo suteikta sutartyse nurodyta jų apgyvendinimo užsienio kurortuose paslauga, sumokėtos sumos neabejotinai laikytinos Bendrovės neuždirbtomis pajamomis, todėl ir nepripažintinos Bendrovės nuosavybe, o laikytinos paslaugų gavėjų nuosavybe. Ši aplinkybė patvirtintina ir Vilniaus apygardos teismo priimtomis nutartimis, kuriomis paslaugų gavėjų reikalavimai grąžinti pinigus (nes nesuteiktos sutartimis su Bendrove sulygtos paslaugos) buvo pripažinti teisėtais ir pagrįstais. Todėl PM Bendrovė apmokestinta nepagrįstai ir neteisėtai, o tuo pagrindu Bendrovei apskaičiuotas 7 354,90 Eur PM, su šiuo mokesčių susiję delspinigiai ir bauda, yra nepagrįsti.

1.4.                      Bendrovės vadovams išmokėtos 606 1123 Lt sumos paskirtis kasos išlaidų orderiuose buvo nurodyta, t. y. pinigai buvo skirti ūkinei finansinei veiklai vykdyti, bet tai nebuvo vadovams išmokėtinas darbo užmokestis. Bendrovės direktorius privalėjo grąžinti į jos kasą tikslinei paskirčiai nepanaudotas pinigines lėšas, tačiau to nepadarė, niekam nepranešęs išvyko iš Lietuvos ir slapstosi užsienyje. Akivaizdu, kad Bendrovės vadovas negrąžintus į kasą pinigus pasisavino. Šios aplinkybės žinomos ir atsakovui, jos taip pat nurodytos Vilniaus apygardos teismo priimtuose sprendimuose bylose pagal pareiškėjo ieškinius jos buvusiam vadovui dėl Bendrovei padarytos turtinės žalos atlyginimo, kuriais pareiškėjo naudai priteistos didelės piniginės sumos. Bendrovės vadovų pasisavinti pinigai buvo ne kas kita, bet Bendrovės paslaugų pirkėjų iš anksto sumokėtos pinigų sumos už vėlesniu laikotarpiu Bendrovės teiktinas apgyvendinimo užsienio kurortuose paslaugas. Akivaizdu, kad vadovo pasisavintos lėšos netapo nei Bendrovės vadovo, nei Bendrovės nuosavybe. Pinigų pasisavinimo aplinkybė yra esminė vertinant galbūt Bendrovei (kuri laikytina jai patikėtų avansu sumokėtų sumų saugotoja) atsirandančios pareigos atlikti tretiesiems asmenims (Bendrovės paslaugų pirkėjams) nuosavybės teise priklausančių ir Bendrovės vadovų pasisavintų piniginių lėšų apmokestinimą pagal GPMĮ nuostatas. Tačiau pagal GPMĮ 22 straipsnio 1 ir 2 dalių nuostatas Bendrovės neteisėtai įgytos lėšos, jas pasisavinant, nepriskirtinos A klasės pajamoms. Todėl svarstytina, ar jos priskirtinos B klasės pajamoms, ir spręstinas klausimas dėl jų apmokestinimo procedūros įgyvendinimo tvarkos. Komisija sprendime nepagrįstai vadovavosi Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2016 m. spalio 2 d. nutartyje administracinėje byloje Nr. A-991-438/2016 pateiktais išaiškinimais, nes bylų aplinkybės, sudarančios ginčo faktinį-teisinį kontekstą, ne tik kad ne analogiškos, bet skiriasi iš esmės.

2.       VMI atsiliepimu prašė pareiškėjo skundą atmesti kaip nepagrįstą. Atsiliepime nurodė, kad:

2.1.                      Vilniaus AVMI, atlikusi pareiškėjo ūkinės veiklos tyrimą, nustatė, kad pareiškėjas buhalterinėje apskaitoje apskaitė ir PVM deklaracijoje deklaravo 900 6250 Lt pardavimo pajamų pagal PVM sąskaitas faktūras, išrašytas Kipro įmonės „Menotra Limited“ (toliau – ir Kipro įmonė), už klientų suradimą ir jų nukreipimą į užsienio kurortų viešbučius. Pareiškėjo darbuotojai nurodė, kad Kipro įmonė jiems negirdėta, minėtos įmonės vadovų ir akcininkų nepažinojo, prezentacijų metu surinktus pinigus už sudarytas sutartis su fiziniais asmenimis pasiimdavo tuometinis vadovas C. L. Pagal buhalterinės apskaitos dokumentus (kasos išlaidų orderius) nustatyta, kad Bendrovės vadovai kiekvieną dieną iš kasos paimdavo nuo 8 000 Lt iki 40 000 Lt. Kipro Centrinė ryšių įstaiga nurodė, kad Kipro įmonė išregistruota iš įmonių registro, nes neteikė informacijos ir nebendradarbiavo su mokesčių administratoriumi, taip pat negalėjo pateikti prašomų PVM sąskaitų faktūrų ir kitų dokumentų, nes jie mokesčių administratoriui nebuvo pateikti.

2.2.                      Fiziniams asmenims buvo siūlomos apgyvendinimo paslaugos užsienio viešbučiuose sudarant su jais paslaugų teikimo sutartis, pagal kurias paslaugos gavėjai sumokėdavo pinigus Bendrovei ir pagal sutartį įgydavo teisę 3 metų laikotarpiu vykti į įvairius užsienio viešbučius pasirinktuose kurortuose (Ispanijoje, Maltoje, Kipre). Bendrovė 2011 m. sausio 27 d. sudarė Fly-Buy marketingo sutartį su UAB „Fortina“, pagal kurią kaip atlygį už paslaugas minėtai įmonei turėjo mokėti 10 proc. sumą nuo sudarytų pardavimo sandorių, tačiau mokesčių administratorius pagal Bendrovės pateiktus pirminius buhalterinės apskaitos dokumentus ir registrus nenustatė apmokėjimų už suteiktas paslaugas. Už poilsiautojų apgyvendinimą UAB „Fortina“ viešbučiuose Bendrovei mokėti nereikėjo. Bendrovės darbuotojai paaiškino, kad visi siūlomi viešbučiai buvo reklaminiai. Viešbučiai atlikdavo tokias pačias prezentacijas kaip ir Bendrovė.

2.3.                      Bendrovės direktorius, atlikęs ir kasininko funkcijas, kuriam turtas buvo patikėtas darbo teisinių santykių pagrindu, įtariamas svetimo turto (pareiškėjo jam patikėtų pinigų) pasisavinimu. Iš visų Bendrovės pagal su fiziniais asmenimis sudarytas sutartis gautų pajamų, vadovams buvo išmokėta 1 142 7420 Lt piniginių lėšų pagal kasos išlaidų orderius, iš kurių 5 366 297 Lt buvo panaudoti pareiškėjo ūkinei finansinei veiklai vykdyti, likusi pinigų suma (6 061 123 Lt suma) išmokėta Bendrovės vadovams.

2.4.                      Vilniaus AVMI įvertino neišvykusiems fiziniams asmenims grąžintas pinigų sumas. Pareiškėjas nepateikė Vilniaus AVMI visų buhalterinės apskaitos dokumentų. Bendrovė pati pradiniuose apskaitos dokumentuose užfiksavo gautas pajamas, jų išmokėjimą vadovams ir grąžinimą kai kuriems fiziniams asmenims, o mokesčių administratorius įvertino kitą surinktą informaciją (Bendrovės darbuotojų, klientų, kontrahentų paaiškinimus ir kt.), todėl pagrįstai pareiškėjo likusias gautas ir negrąžintas lėšas apmokestino. Nėra pagrindo sutikti, kad gautos piniginės lėšos nėra uždirbtos pajamos ir jos negali būti apmokestinamos mokesčiais.

2.5.                      Bendrovė išmokėjo pinigines lėšas savo vadovams, kurių dalis nebuvo panaudota jos ūkinei veiklai vykdyti, todėl Vilniaus AVMI pagrįstai nuo duotų pinigų, kurie traktuotini kaip pareiškėjo vadovų pajamos, apskaičiavo GPM. MGK pagrįstai nurodė, kad Bendrovės vadovui išmokėtos ir jo pagal paskirtį nepanaudotos ir Bendrovei negrąžintos piniginės lėšos priskiriamos A klasės pajamoms, nuo kurių pareiga apskaičiuoti ir sumokėti GPM tenka pareiškėjui.

2.6.                      Pareiškėjas, teikdama MGK skundą, aiškiai suformulavo reikalavimus, t. y. apibrėžė ginčo dalyką ir pagrindą, todėl nėra pagrindo šioje mokestinio ginčo stadijoje spręsti kitos administracinės procedūros klausimą dėl PVM permokos grąžinimo. Be to, Bendrovė nepateikė jokių įrodymų, kad ji kreipėsi su prašymų grąžinti PVM permoką.

3.       Vilniaus AVMI atsiliepimu prašė pareiškėjo apeliacinį skundą atmesti kaip nepagrįstą. Nurodė, kad palaiko VMI atsiliepime išdėstytus argumentus.

 

II.

 

4.       Vilniaus apygardos administracinis teismas 2017 m. gegužės 11 d. sprendimu pareiškėjo skundo dalį dėl MGK, VMI ir Vilniaus AVMI sprendimų panaikinimo atmetė kaip nepagrįstą, o bylos dalį dėl reikalavimo įpareigoti VMI priimti sprendimą dėl PVM permokos grąžinimo nutraukė.

5.       Teismas pažymėjo, kad byloje kilo ginčas dėl pareiškėjo iš fizinių asmenų gautų piniginių lėšų pripažinimo Bendrovės pajamomis ir jų apmokestinimo bei dėl Bendrovės vadovams pagal kasos išlaidų orderius išmokėtų piniginių lėšų pripažinimo A klasės pajamomis ir jų apmokestinimo.

6.       Teismas nustatė, kad, Bendrovė nors ir 2009 m. lapkričio 1 d. buvo sudariusi rinkodaros sutartį Nr. 10/01/18 su Kipro įmone „Menotra Limited“, kurios pagrindu įsipareigojo surasti klientus (fizinius asmenis) minėtai užsienio bendrovei, o Kipro įmonė sutiko mokėti komisinius nuo kiekvieno pardavimo, tačiau faktiškai pareiškėjas veikė kaip neatsiskleidęs tarpininkas, t. y. Bendrovė pati organizavo poilsines keliones įvairiuose užsienio kurortuose ir jos pajamos yra visos fizinių asmenų už teiktinas paslaugas sumokėtos įmokos. Mokesčių administratorius konstatavo, kad Kipro įmonei išrašytomis PVM sąskaitomis faktūromis pareiškėjas įformino realiai neįvykusius sandorius. Aplinkybės, kad UAB „Amber promotions“ veikė kaip neatsiskleidęs tarpininkas, neginčijama. Mokesčių administratorius nustatė, kad 2009–2011 m. pareiškėjas su fiziniais asmenimis sudarė 5 516 paslaugų teikimo sutarčių, kurių pagrindu fiziniai asmenys mokėdavo Bendrovei pinigus ir įgydavo teisę per 3 metų laikotarpį vykti į užsienio viešbučius pasirinktuose kurortuose. Bendrovė iš fizinių asmenų pagal sudarytas sutartis 2009 m. gavo 484 665 Lt, 2010 m. – 8 474 920 Lt, 2011 m. – 3 517 765 Lt. Didžioji dalis fizinių asmenų, sudariusių su Bendrove sutartis, į keliones neišvyko. Ginčo dėl šių mokestinio patikrinimo metu nustatytų faktinių aplinkybių ir mokesčių administratoriaus apskaičiuotų iš fizinių asmenų gautų piniginių lėšų sumos byloje nėra.

7.       Teismo vertinimu, byloje pateikti įrodymai patvirtina, kad pareiškėjas iš fizinių asmenų gautais pinigais disponavo ir naudojo savo ūkinėje veikloje, t. y. mokėjo darbo užmokestį, pirko prekes ir paslaugas, vykdė kitas ūkinės veiklos operacijas. Pareiškėjas mokesčių administratoriui nepateikė visų buhalterinės apskaitos dokumentų (pvz., paslaugų pardavimų fiziniams asmenims registrų už visą tikrinamąjį laikotarpį, išrašomų PVM sąskaitų faktūrų bei jų registrų už laikotarpį nuo 2009 m. lapkričio 9 d. iki 2011 m. gruodžio 31 d., visų darbo laiko apskaitos žiniaraščių). Mokesčių administratorius, siekdamas išsiaiškinti, ar su Bendrove sutartis sudarę asmenys išvyko į keliones, o jeigu ne, ar sumokėti pinigai buvo grąžinti, mokestinio patikrinimo metu atliko jų apklausą. Į elektroninio ryšio priemonėmis ir paštu išsiųstus 1 782 laiškus atsakė 290 asmenų. Iš atsakymus pateikusių asmenų 31 nurodė, jog į keliones išvyko ir jokių pretenzijų pareiškėjui neturi. Kiti asmenys (259) nurodė, kad į kelionę neišvyko, daugeliui pinigai už kelionę nebuvo grąžinti, dalis asmenų taip pat nurodė, jog neketina reikalauti grąžinti už neįvykusias keliones sumokėtų pinigų. Pagal pareiškėjo klientų pateiktus duomenis mokesčių administratorius apskaičiavo fizinių asmenų sumokėtų sumų vidurkį ir įvertino neišvykusiems fiziniams asmenims grąžintas pinigų sumas.

8.       Atsižvelgęs į tai, kad pareiškėjas pagal sutartis iš fizinių asmenų gautomis pajamomis disponavo, jomis naudojosi ir gavo ekonominės naudos, teismas konstatavo, kad negrąžintos piniginės sumos Lietuvos Respublikos pelno mokesčio įstatymo (toliau – ir PMĮ) 2 straipsnio 24 dalies prasme laikytinos pareiškėjo pajamomis, o ne paslaugų gavėjų nuosavybe. Šios pajamos taip pat nėra komisiniai, nes Bendrovė veikė kaip neatsiskleidęs tarpininkas. Į bylą pateikti įrodymai patvirtina, jog apskaičiuojant pareiškėjo apmokestinamąjį pelną atskaityti leidžiami atskaitymai, įvertintos neišvykusiems asmenims grąžintos pinigų sumos, sumokėti mokesčiai. Teismas sutiko su MGK išvada, kad, apskaičiuojant uždirbtą pelną ir jį apmokestinant, pirmiausiai taikomas PMĮ, nustatantis mokesčio bazės, pajamų ir sąnaudų pripažinimo, apmokestinamojo pelno apskaičiavimo tvarką ir pagrindinius principus. Vien tai, kad pareiškėjas netinkamai vykdė ir (ar) neketino vykdyti sutartinių įsipareigojimų savo klientams, o siekė tik gauti iš jų pinigų sumas, nėra pagrindas pareiškėjo gautų pinigų nepripažinti jo pajamomis. Todėl mokesčių administratorius pagrįstai iš fizinių asmenų gautas pinigines sumas pripažino Bendrovės pajamomis ir jas apmokestino PMĮ nustatyta tvarka. 

9.       Teismas pažymėjo, kad mokestinio patikrinimo metu nustatyta, jog Bendrovės vadovams 2009–2011 m. pagal kasos išlaidų orderius buvo išmokėta 11 427 420 Lt suma, iš kurių 5 366 297 Lt buvo panaudoti pareiškėjo ūkinei finansinei veiklai vykdyti, o likusi 6 061 123 Lt suma į kasą negrąžinta. Dokumentų, galinčių patvirtinti, kad 6 061 123 Lt suma buvo panaudota ūkinės veiklos vykdymui, nėra. Ginčo tarp šalių dėl Bendrovės vadovams pagal kasos išlaidų orderius išmokėtų ir nepanaudotų negrąžintų piniginių sumų dydžio nėra. Į kasą negrąžintos pinigų sumos liko Bendrovės vadovams, todėl darytina išvada, kad jos vadovai iš Bendrovės gavo pajamas (naudą pinigais). Pareiškėjo nurodytos aplinkybės dėl galbūt neteisėtai Bendrovės vadovų pasisavintų piniginių sumų, kurios mokesčių administratoriaus pagrįstai pripažintos pareiškėjo pajamomis, nepatenka į administracinės bylos nagrinėjimo ribas, o nuostolis, susidaręs dėl GPM sumokėjimo, gali būti išieškotas regreso tvarka. Pareiškėjo argumentai, kad buvęs Bendrovės vadovas yra užsienio pilietis ir šiuo metu slapstosi, o tai apsunkina ar net daro neįmanomą nuostolių išieškojimą, įtakos GPM apskaičiavimui ir sumokėjimui neturi.

10.       Įvertinęs nustatytas aplinkybes, teismas konstatavo, kad Bendrovės vadovams kasos išlaidų orderių pagrindu išmokėtas ir vadovo pagal paskirtį nepanaudotas ir Bendrovei negrąžintas pinigines lėšas mokesčių administratorius pagrįstai priskyrė A klasės pajamoms ir nuo jų pareiškėjui, kaip lėšas išmokėjusiam asmeniui, apskaičiavo GPM.

11.       Teismas pripažino, kad mokesčių administratorius išsamiai ištyrė visas bylos aplinkybes, tinkamai, vadovaudamasis teisės aktais, įvertino byloje esančius duomenis, teisingai taikė teisės normas ir priėmė pagrįstus ir teisingus sprendimus. Mokestinį ginčą nagrinėjusios VMI ir MGK tinkamai taikė ir aiškino teisės aktų nuostatas, tinkamai įvertino mokestinio patikrinimo metu surinktus įrodymus, priėmė pagrįstus sprendimus, kurių keisti ar naikinti skunde nurodytais motyvais nėra teisinio pagrindo.

12.       Teismas taip pat pabrėžė, kad reikalavimas įpareigoti atsakovą grąžinti pareiškėjui PVM permoką turėtų būti pagrįstas atsakovo atsisakymu tokius veiksmus atlikti, tačiau byloje tokių duomenų nėra. Pareiškėjo reikalavimas dėl permokos grąžinimo su šioje byloje ginčijamais sprendimais nesusijęs. Be to, pareiškėjas nepagrindė, kad tarp jos ir atsakovo yra kilęs ginčas dėl PVM permokos grąžinimo, todėl toks reikalavimas negali būti savarankišku materialinio pobūdžio reikalavimu šioje byloje, dėl to nenagrinėtas Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo (toliau – ir ABTĮ) nustatyta tvarka. Todėl bylos dalis dėl pareiškėjo reikalavimo įpareigoti VMI atlikti veiksmus nutrauktina (ABTĮ 103 str. 1 p.).

 

III.

 

13.       Pareiškėjas Bendrovė padavė apeliacinį skundą, kuriuo prašo panaikinti pirmosios instancijos teismo sprendimą ir perduoti bylą pirmosios instancijos teismui nagrinėti iš naujo. Taip pat prašo priteisti bylinėjimosi išlaidas. Pareiškėjas apeliaciniame skunde nurodo, kad:

13.1.                      Teismas neteisingai aiškino ir taikė teisės nuostatas, reglamentuojančias asmens neteisėtais veiksmais įgytų lėšų pripažinimo gyventojo A klasės pajamomis pagrindus, nepagrįstai plečiamai interpretavo A klasės pajamų sąvokos turinį.

13.2.                      Vadovaujantis Lietuvos Respublikos įmonių finansinės atskaitomybės įstatymo (2008 m. birželio 26 d. įstatymo Nr. X-1633 redakcija) 4 straipsnio 2 dalies 6 punktu, 10 straipsniu, Lietuvos Respublikos buhalterinės apskaitos įstatymo 3 straipsnio 4 dalimi (2008 m. liepos 3 d. įstatymo Nr. X-1679 redakcija), 10-ojo verslo apskaitos standarto „Pajamos“ metodinėse rekomendacijose pateikta pajamų samprata, darytina išvada, kad gautų piniginių lėšų (įplaukų) pripažinimą pelno siekiančio juridinio asmens pajamomis įstatymų leidėjas sieja su jų uždirbimo, t. y. su paslaugų suteikimo jų gavėjui, bet ne su paslaugų teikėjui pinigų sumokėjimo momento nustatymu. Taigi pajamoms gali būti priskiriamos tik tos įplaukų sumos, kurios, jas uždirbus (t. y. suteikus paslaugas), priklauso įmonei, nes tik tokiu atveju gali padidėti įmonės ekonominė nauda (o tuo pačiu ir įmonės nuosavas kapitalas). Priešingu atveju (kai paslauga jos gavėjui dar nesuteikta), vadovaujantis įmonės buhalterinę apskaitą reglamentuojančiais teisės aktais, piniginės lėšos, gautos įmonėje paslaugų gavėjams apmokėjus už ateityje jiems teiktinas paslaugas, buhalterinėje apskaitoje (pvz., įmonės balanse) fiksuojamos kaip įmonės įsipareigojimų paslaugų pirkėjams didėjimas.

13.3.                      Bendrovės įsitikinimu, kuris pagristas 10-ojo verslo apskaitos standarto „Pajamos“ metodinių rekomendacijų nuostatomis, faktinėmis aplinkybėmis, prie pradinio skundo pridėtais Vilniaus apygardos teismo procesiniais sprendimais, turinčiais prejudicinę galią šioje byloje, avansu (išankstine apmokėjimo tvarka) paslaugų gavėjų (kuriems nebuvo suteiktos sutartyse nurodytos jų apgyvendinimo užsienio kurortuose paslaugos) sumokėtos sumos akivaizdžiai nelaikytinos pareiškėjo uždirbtomis pajamomis, todėl ir nepripažintinos Bendrovės nuosavybe, o laikytinos būtent paslaugu gavėjų nuosavybe. Ši aplinkybė patvirtinama ir Vilniaus apygardos teismo priimtomis nutartimis, kuriomis paslaugų gavėjų reikalavimai grąžinti pinigus (nes nesuteiktos sutartimis su Bendrove sulygtos paslaugos) buvo pripažinti teisėtais ir pagrįstais. VMI neginčijo Bendrovės bankroto bylą nagrinėjusio Vilniaus apygardos teismo nutarčių dėl kreditorinių reikalavimų tvirtinimo, kuriomis buvo pripažinti ir patvirtinti beveik tūkstančio kitų kreditorių. įskaitant paslaugų pirkėjus, reikalavimai. Tai reiškia, kad atsakovas neginčijo ir to fakto, kad Vilniaus apygardos teismo nutartimis patvirtintų kreditorių reikalavimų sumas VMI laikė atitinkamų kreditorių nuosavybe. Teismo išvada, kad Bendrovės gautas lėšas pripažįstant pajamomis pakanka vadovautis tik PMĮ 2 straipsnio 24 dalyje pateiktų pajamų apibrėžimu, nesiejant gautų lėšų būklės su jų panaudojimo Bendrovės veikloje faktinėmis aplinkybėmis, t. y. neišsiaiškinus, ar gautos lėšos jau laikytinos ir registruotinos įmonės buhalterinėje apskaitoje kaip pajamos, yra nepagrįsta. Todėl Bendrovė PM apmokestinta nepagrįstai ir neteisėtai, dėl to ir priskaičiuotas PM ir susijusios sumos (delspinigiai, bauda) yra nepagrįstos.

13.4.                      Asmens gautų (įgytų) lėšų priskyrimo A klasės pajamoms pagrindai įvardinti, o ir pačios pajamų sąvokos turinys atskleidžiamas ne PMĮ 2 straipsnio 24 dalyje, bet GPMĮ 2 ir 22 straipsniuose. Atlikus abiejuose nurodytuose GPMĮ straipsniuose pateiktų pajamų ir A klasės pajamų sąvokų apibrėžimų analizę, darytina išvada, jog įstatymų leidėjas šių sąvokų nesutapatina. GPMĮ 2 straipsnio 24 dalyje pateikiama pajamų sąvoka, išaiškinant kokios gautos piniginės lėšos apskritai priskiriamos pajamų kategorijai, o šio įstatymo 22 straipsnio 2 dalyje įvardinta, kokios pajamos laikytinos asmens A klasės pajamomis. Išanalizavus GPMĮ 22 straipsnio 2 dalies turinį taip pat darytina išvada, jog įstatymų leidėjas GPMĮ 22 straipsnio 2 dalyje numatė baigtinį sąrašą veiklos rūšių, kurias vykdant gautos lėšos priskirtinos būtent A klasės pajamoms. GPMĮ 22 straipsnio 2 dalyje nenurodyta, kad A klasės pajamoms gali būti pritaikoma PMĮ 2 straipsnio 24 dalies nuostata, kuria nustatyta, kad pajamos yra visos iš Lietuvos ir ne Lietuvos šaltinių uždirbtos ir (arba) gautos visų rūšių pajamos pinigais ir (arba) ne pinigais. 

13.5.                      Šiuo atveju taip pat yra reikšminga Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2016 m. spalio 5 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A-991-438/2016, kurioje išaiškinta, kad bylos nagrinėjimo dalyką sudaro tik mokestinių santykių nagrinėjimas, o ne aplinkybės, ar fizinis asmuo iš juridinio asmens, kaip mokestinių teisinių santykių subjekto, teisėtai ar neteisėtai gavo lėšas. Nagrinėjamu atveju reikšminga ir Vilniaus apygardos teismo 2015 m. kovo 3 d. nutartis civilinėje byloje Nr. 2-63-823/2015, kuria tenkintas Bendrovės ieškinys priteisti 424 220,07 Eur turtinės žalos atlyginimą iš buvusio Bendrovės vadovo dėl jo neteisėtai pasisavintų lėtų iš Bendrovės. Todėl teismas, nepagrįstai plečiamai aiškindamas GPMĮ 2 ir 22 straipsnių nuostatų prasmę, neteisingai identifikavo BUAB „Amber promotions” buvusio vadovo neteisėtais veiksmais įgytas pajamas ir todėl nepagrįstai priskyrė jas įgijusio asmens A klasės apmokestinamosioms pajamoms. Bendrovės vadovo neteisėtas veiksmais įgytos lėšos negali būti traktuojamos netgi kaip B klasės pajamos, nes jis įgydamas lėšas iš Bendrovės veikė neteisėtai ir ne jos interesais.

13.6.                      Vilniaus AVMI 2016 m. kovo 29 d. patikrinimo akte Nr. (4.65)-FR0680-227 (toliau – ir Patikrinimo aktas) konstatuota, jog dėl Bendrovės prašymų grąžinti 19 525,60 Eur (67 418 Lt) PVM permoką į jos atsiskaitomąją sąskaitą bus sprendžiama ne vėliau kaip per 20 dienų po mokesčių administratoriaus sprendimo, pagal kurį mokesčių mokėtojui naujai apskaičiuojamas ir nurodomas sumokėti mokestis ir (arba) su juo susijusios sumos. Todėl teismo sprendimo dalis nutraukti bylos dalį dėl pareiškėjo reikalavimo grąžinti PVM permoką yra neteisėta ir nepagrįsta.

14.       Atsakovas VMI atsiliepimu prašo pareiškėjo apeliacinį skundą atmesti kaip nepagrįstą. Iš esmės nurodo tuos pačius argumentus kaip ir atsiliepime į pareiškėjo skundą. Dėl reikalavimo grąžinti PVM permoką pažymi, kad Bendrovė cituoja Patikrinimo aktą ir pripažįsta, kad PVM permokos grąžinimo klausimas gali būti sprendžiamas tik įsigaliojus sprendimui dėl patikrinimo akto tvirtinimo. Šiuo atveju Vilniaus AVMI sprendimas, kuriuo Patikrinimo aktas ir buvo patvirtintas, yra ginčijamas, todėl nėra pagrindo spręsti permokos grąžinimo klausimą, iki bus išspęstas Bendrovės mokestinės nepriemokos klausimas.

15.       Vilniaus AVMI atsiliepimu prašo pareiškėjo apeliacinį skundą atmesti kaip nepagrįstą. Pažymi, kad palaiko VMI atsiliepime į apeliacinį skundą išdėstytus argumentus.

 

Teisėjų kolegija

 

k o n s t a t u o j a:

 

IV.

 

16.       Gautoje patikrinti administracinėje byloje iškelti klausimai dėl PM apskaičiavimo, GPM sumokėjimo ir klausimas dėl PVM permokos grąžinimo Bendrovei. Kiekvienu iš šių aspektų pasisakytina atskirai. Primintina, kad Bendrovės reikalavimai dėl PM ir GPM netinkinti, o dėl PVM permokos grąžinimo administracinė byla buvo nutraukta. Pareiškėjas (apeliantas) nesutinka nei su viena pirmosios instancijos teismo sprendimo dalimi.

 

Dėl PM

 

17.       Pareiškėjo (apelianto) tvirtinimu, paslaugų gavėjų sumokėtos sumos akivaizdžiai nelaikytinos pareiškėjo uždirbtomis pajamomis, nes nesuteiktos paslaugos (žr. šios nutarties 13.3 p.), todėl Vilniaus apygardos administracinio teismo išvada dėl Bendrovės apmokestinimo PM, yra nepagrįsta.

18.       Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo nuomone, pirmosios instancijos teismo padaryta išvada dėl Bendrovei tekusios pareigos sumokėti pelno mokestį visiškai pagrįsta. Šią poziciją pagrindžia PMĮ 2 straipsnio 24 dalis (redakcija, galiojusi nuo 2009 m. sausio 1 d.), kur buvo nurodyta, jog pajamos – visos iš Lietuvos ir ne Lietuvos šaltinių uždirbtos ir (arba) gautos visų rūšių pajamos pinigais ir (arba) ne pinigais.

19.       Tikrinamoje administracinėje byloje nėra ginčo dėl to, jog Bendrovė gavo pinigus iš klientų. Tai, kad už juos nebuvo suteiktos numatytos paslaugos, pajamų apmokestinimo esmės nekeičia. Surinkti, tačiau pagal numatytą paskirtį (paslaugoms suteikti) nepanaudoti pinigai, buvo Bendrovės gauti bei apskaityti buhalterinėje apskaitoje, o tai reiškia, kad nuo jų turėjo būti apskaičiuotas PM, kas ir buvo padaryta.

20.       Mokesčių mokėtojas, siedamas ginčo pinigus, apmokestintus PM, su paslaugų gavėjų nuosavybe, nenurodo tokio teisinio pagrindo (žr. nutarties 1.3 p.). PM apmokestinti pinigai, kurie buvo gauti būsimoms paslaugos suteikti, tačiau nerealizuoti pastarajam tikslui, apeliacinės instancijos teismo teisėjų kolegijos vertinimu, taip pat nepatenka ir į neapmokestinamų pajamų sąrašą (PMĮ 12 str.). Bendrovė nekelia disputo dėl PM apmokestintos sumos, nuo kurios paskaičiuotas PM, bei su juo susijusios sumos (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikoje yra pažymėta, kad, siekiant pagrįsti PM mažinančių sąnaudų susidarymo faktą, būtent mokesčių mokėtojui tenka pareiga atitinkamais buhalterinės apskaitos dokumentais pagrįsti išlaidų, patirtų uždirbant pajamas, realumą (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2011 m. rugsėjo 5 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-438-2268/2011), todėl, atsižvelgiant į išdėstytas aplinkybes, apeliacinio skundo argumentas dėl PM yra atmestinas.

 

Dėl GPM

 

21.       Pareiškėjo (apelianto) nuomone, Vilniaus apygardos administracinis teismas, nepagrįstai plečiamai aiškindamas GPMĮ 2 ir 22 straipsnių nuostatų prasmę, neteisingai identifikavo BUAB „Amber promotions” buvusio vadovo neteisėtais veiksmais įgytas pajamas ir todėl nepagrįstai priskyrė jas įgijusio asmens A klasės apmokestinamosioms pajamoms.

22.       GPMĮ 2 straipsnio 14 dalyje (redakcija, galiojusi ginčo teisinių santykių atsiradimo metu, t. y. nuo 2008 m. gruodžio 30 d.) buvo nurodyta, kad pajamos – pozityviosios pajamos, priskiriamos Europos ekonominių interesų grupės pajamos, nutraukus gyvybės draudimo sutartis ar išstojus iš pensijų fondo grąžinamos įmokos (ar jų dalis), atlygis už atliktus darbus, suteiktas paslaugas, už perduotas ar suteiktas teises, už parduotą ar kitaip perleistą, investuotą turtą ar lėšas ir (arba) kita nauda pinigais ir (arba) natūra, išskyrus išvardytas išimtis, kurių šioje byloje nėra. Pažymėtina, jog įstatymų leidėjas nurodė, jog pajamos yra ne tik atlygis už atliktus darbus, suteiktas paslaugas, už perduotas ar suteiktas teises, už parduotą ar kitaip perleistą, investuotą turtą ar lėšas, bet ir kita gauta nauda pinigais.

23.       Vadinasi, pagal ką tik nurodytą teisinį reguliavimą, nekilo jokių teisinių kliūčių įmonės vadovui išmokėtas ir jo pagal numatytą tikslinę paskirtį nepanaudotas bei Bendrovei negrąžintas pinigines lėšas priskirti pajamoms. O pajamų mokesčio objektas ir yra gyventojo pajamos.

24.       Pagal mokesčio mokėjimo tvarką gyventojo pajamos skirstomos į dvi klases – A ir B. A klasės pajamoms tarp kitų pajamų priskiriamos ir iš Lietuvos vieneto, iš užsienio vieneto per jo nuolatinę buveinę ir iš nenuolatinio Lietuvos gyventojo per jo nuolatinę bazę gautos pajamos (GPMĮ 22 str. 1 ir 2 d.).

25.       Kokia tvarka yra apskaičiuojamas, sumokamas bei deklaruojamas gyventojų pajamų mokestis priklauso nuo to, kurios klasės pajamoms priskirtinos gyventojo pajamos (GPMĮ 23–27 str.).

26.       GPMĮ 23 straipsnio 1 dalyje buvo nustatyta, kad nuolatinis Lietuvos gyventojas, Lietuvos vienetas, nuolatinė buveinė arba nenuolatinis Lietuvos gyventojas, vykdantis individualią veiklą per nuolatinę bazę, kaip mokestį išskaičiuojantys asmenys išmokėdami išmokas, pagal mokesčio mokėjimo tvarką priskiriamas gyventojo A klasės pajamoms, privalo apskaičiuoti, išskaičiuoti ir sumokėti į biudžetą šio įstatymo nustatytą pajamų mokestį, jeigu šios išmokos pagal šio įstatymo nuostatas nėra priskiriamos neapmokestinamosioms pajamoms. Taigi, jei gyventojo pajamos priskiriamos A klasės pajamoms, tai šias pajamas išmokantis asmuo yra laikomas mokesčio mokėtoju (šiuo atveju Bendrovė) ir jam tenka pareiga, atsižvelgiant į gyventojui išmokamą pajamų sumą, apskaičiuoti ir sumokėti į biudžetą gyventojų pajamų mokestį.

27.       Išdėstytų aplinkybių pagrindu atmestinas ir apeliacinio skundo argumentas dėl GPM. Ši pirmosios instancijos teismo sprendimo dalis taip pat pripažintina pagrįsta.

 

Dėl PVM permokos grąžinimo

 

28.       Dar vienu skundo reikalavimu buvo prašoma įpareigoti VMI priimti sprendimą dėl pridėtinės vertės mokesčio permokos grąžinimo Bendrovei, dėl kurio Vilniaus apygardos administracinis teismas bylą nutraukė (žr. šios nutarties 12 p.).

29.       Iš Vilniaus AVMI sprendimo matyti, kad Bendrovė 2012 m. liepos 2 d. buvo pateikusi prašymą Nr. 275-9479 dėl 19 525,60 Eur PVM permokos grąžinimo, dėl ko atliktas mokestinis tyrimas, nulėmęs mokestinį patikrinimą, nes buvo neįmanoma nustatyti grąžintinos mokesčių sumos pagrįstumo. Tačiau Vilniaus AVMI sprendimo rezoliucinėje dalyje nesuformuluotas joks konkretus sprendimas dėl Bendrovės 2012 m. liepos 2 d. prašymo – tik nurodyta, kad, vadovaujantis Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 87 straipsniu, mokesčių mokėtojo permokėtos mokesčių sumos gali būti įskaitytos.

30.       MAĮ 87 straipsnio 5 dalyje (redakcija, galiojusi nuo 2012 m. liepos 1 d.) buvo įtvirtinta, jog mokesčių mokėtojo permokėtos mokesčių sumos, kurios lieka permokos sumas įskaičius mokestinei nepriemokai padengti, grąžinamos mokesčių mokėtojo prašymu.

31.       MAĮ 87 straipsnio 7 dalyje buvo pažymėta, kad, jei atitinkamo mokesčio įstatyme nenustatyta kitaip, mokesčių administratorius privalo grąžinti mokesčių mokėtojui mokesčio permoką tokia tvarka:

1) mokesčio permoka grąžinama per 30 dienų po rašytinio prašymo grąžinti mokesčio permoką gavimo dienos. Tais atvejais, kai mokesčių administratorius paprašo mokesčių mokėtoją pateikti papildomus dokumentus, 30 dienų terminas skaičiuojamas nuo kitos dienos po pareikalautų dokumentų gavimo dienos. Gyventojų pajamų mokesčio permoka, priklausanti grąžinti mokesčių mokėtojui pagal jo metinę gyventojų pajamų mokesčio deklaraciją, grąžinama mokesčių mokėtojo prašymu ne vėliau kaip iki atitinkamų metų liepos 31 dienos, o jei prašymas pateikiamas pasibaigus atitinkamos metinės deklaracijos pateikimo terminui, – ne vėliau kaip per 90 dienų po prašymo grąžinti mokesčio permoką gavimo dienos. Šiame punkte nustatyti terminai netaikomi, jei yra šios dalies 2 punkte nurodytos aplinkybės;

2) tais atvejais, kai dėl mokesčio permokos grąžinimo atliekamas mokesčių mokėtojo mokestinis patikrinimas arba su mokesčio permokos grąžinimu susiję klausimai yra sudedamoji mokesčių administratoriaus atliekamo to mokesčių mokėtojo patikrinimo dalis, mokesčio permoka turi būti grąžinta ne vėliau kaip per 20 dienų po mokesčių administratoriaus sprendimo, pagal kurį mokesčių mokėtojui naujai apskaičiuojamas ir nurodomas sumokėti mokestis ir (arba) su juo susijusios sumos (jei pažeidimų nenustatyta, – pažymos apie tai), įteikimo mokesčių mokėtojui dienos.

32.       Nurodyto teisinio reguliavimo pagrindu spręstina, kad tiek vienu (tenkinant prašymą), tiek kitu atveju (atmetant prašymą) mokesčių administratorius turi priimti sprendimą dėl mokesčio permokos grąžinimo, jei buvo pareikštas toks prašymas (MAĮ 87 str. 5 d.). Šioje byloje, kaip jau buvo minėta, sprendimo iš esmės dėl PVM mokesčio permokos grąžinimo nėra, nors tai turėjo būti padaryta. Mokesčių administratorius, po mokestinio patikrinimo priimdamas sprendimą bei apskaičiuodamas papildomus mokesčius bei su juo susijusias sumas, galėjo ir turėjo apskaičiuoti grąžintinos PVM permokos dydį, jei toks buvo, o jo nesant Bendrovės prašymą dėl PVM permokos grąžinimo atmesti, todėl nurodyta pažaida taisytina. Mokesčių administratorius įpareigotinas išspręsti Bendrovės 2012 m. liepos 2 d. prašymą Nr. 275-9479, kuris nurodytas Vilniaus AVMI sprendime, dėl 19 525,60 Eur PVM permokos grąžinimo.

33.       PVM permokos grąžinimo klausimu priimtinas sprendimas lemia apeliacinio skundo tenkinimą iš dalies ir pirmosios instancijos teismo sprendimo dalies (dėl bylos nutraukimo) naikinimą.

 

Dėl bylinėjimosi išlaidų

 

34.       Apeliaciniame skunde prašoma atlyginti patirtas bylinėjimosi išlaidas, tačiau nėra nurodyta nei patirtų išlaidų aritmetinė išraiška, nei pagrindimas, išskyrus žyminio mokesčio sumokėjimą, kreipiantis į Lietuvos vyriausiąjį administracinį teismą. Todėl pareikštas prašymas dėl bylinėjimosi išlaidų atlyginimo tenkintinas tik patenkinto reikalavimo apimtyje, priteisiant pareiškėjui trečdalį (buvo esminiai trys aspektai – PM, GPM, PVM mokesčio permokos grąžinimas) žyminio mokesčio ir kartu už jo pervedimą sumokėto komisinio mokesčio, kreipiantis tiek į pirmosios instancijos teismą, tiek į apeliacinės instancijos teismą (22,50 Eur + 0,29 Eur + 11,25 Eur / 3 = 11,35 Eur) (Administracinių bylų teisenos įstatymo 40–41 str.).

 

 

Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 144 straipsnio 1 dalies 1 ir 3 punktais, teisėjų kolegija

 

n u t a r i a:

 

Bankrutavusios uždarosios akcinės bendrovės „Amber Promotions“ apeliacinį skundą patenkinti iš dalies.

Vilniaus apygardos administracinio teismo 2017 m. gegužės 11 d. sprendimo dalį ta apimti, kur bylos dalis dėl reikalavimo įpareigoti Valstybinę mokesčių inspekciją prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos priimti sprendimą dėl pridėtinės vertės mokesčio permokos grąžinimo bankrutavusiai uždarajai akcinei bendrovei „Amber Promotions“, panaikinti; skundo dalį nurodytoje apimtyje tenkinti ir įpareigoti Valstybinę mokesčių inspekciją prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos priimti sprendimą (išspręsti prašymą) dėl pridėtinės vertės mokesčio permokos grąžinimo bankrutavusiai uždarajai akcinei bendrovei „Amber Promotions“ pagal 2012 m. liepos 2 d. prašymą Nr. 275-9479 dėl 19 525,60 Eur PVM permokos grąžinimo.

Priteisti bankrutavusiai uždarajai akcinei bendrovei „Amber Promotions“ iš Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos 11,35 Eur (vienuolika eurų ir trisdešimt penkis centus) žyminio ir komisinio mokesčių, sumokėtų kreipiantis į teismus.

Kitą Vilniaus apygardos administracinio teismo 2017 m. gegužės 11 d. sprendimo dalį palikti nepakeistą.

Nutartis neskundžiama.

 

 

Teisėjai        Ramūnas Gadliauskas

 

        Ričardas Piličiauskas

 

                Arūnas Sutkevičius