Administracinė byla Nr. A556 - 418/2012
Teisminio proceso Nr. 3-61-3-00398-2010-6
Procesinio sprendimo kategorija 9.2.1.2.; 9.2.1.3.; 9.3.5; 9.8.3 (S)
LIETUVOS VYRIAUSIASIS ADMINISTRACINIS TEISMAS
N U T A R T I S
LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU
2012 m. vasario 17 d.
Vilnius
Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Audriaus Bakavecko (kolegijos pirmininkas), Arūno Sutkevičiaus (pranešėjas) ir Vaidos Urmonaitės – Maculevičienės,
sekretoriaujant Aušrai Dzičkanecienei,
dalyvaujant pareiškėjo atstovams G. I., M.T., V.D., advokatui Simui Bendoriui,
viešame teismo posėdyje apeliacine tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjo akcinės bendrovės ,,Lietuvos automatika“ apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2011 m. rugsėjo 29 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjo akcinės bendrovės ,,Lietuvos automatika“ skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos, trečiajam suinteresuotam asmeniui Vilniaus apskrities valstybinei mokesčių inspekcijai dėl sprendimų panaikinimo.
Teisėjų kolegija
n u s t a t ė:
I.
Vilniaus apskrities valstybinė mokesčių inspekcija (toliau – ir Inspekcija) 2009 m. rugpjūčio 6 d. sprendimu dėl patikrinimo akto tvirtinimo Nr. (21.26)-256-251 patvirtino nurodymus pareiškėjui sumokėti 36 969 Lt pridėtinės vertės mokesčio (toliau – ir PVM), 6 356 Lt PVM delspinigių, 384 592 Lt pelno mokesčio, 137 418 Lt pelno mokesčio delspinigių, 7 633 Lt socialinio mokesčio, 1 649 Lt socialinio mokesčio delspinigių; skyrė pareiškėjui 7 394 Lt PVM baudą, 36 969 Lt pelno mokesčio baudą, 1 527 Lt socialinio mokesčio baudą; neatleido pareiškėjo nuo 6 356 Lt PVM delspinigių, 137 418 Lt pelno mokesčio delspinigių, 1 649 Lt socialinio mokesčio delspinigių.
Vilniaus apskrities valstybinė mokesčių inspekcija 2009 m. rugpjūčio 11 d. sprendimu Nr. (21.26)-256-349 ištaisė Vilniaus apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos 2009 m. rugpjūčio 6 d. sprendime dėl patikrinimo akto tvirtinimo Nr. (21.26)-256-251 pastebėtą korektūros klaidą ir vietoje 36 969 Lt pelno mokesčio baudos sumos nurodė 76 918 Lt šios baudos sumą.
Valstybinė mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir atsakovas, VMI prie FM) 2009 m. lapkričio 3 d. sprendimu Nr. 69-310 patvirtino Vilniaus apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos 2009 m. rugpjūčio 6 d. sprendimo Nr. (21.26)-256-251 ir 2009 m. rugpjūčio 11 d. sprendimo Nr. (21.26)-256-349 nurodymus.
Mokestinių ginčų komisija prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir Mokestinių ginčų komisija) 2010 m. vasario 1 d. sprendimu Nr. S-30(7-409/2009) patvirtino VMI prie FM 2009 m. lapkričio 3 d. sprendimą Nr. 69-310.
Pareiškėjas skundu (T 1, b. l. 1-9), kurį patikslino (T 1, b. l. 116-124), kreipėsi į Vilniaus apygardos administracinį teismą prašydamas panaikinti Inspekcijos 2009 m. rugpjūčio 6 d. sprendimo Nr. (21.26)-256-251 ir 2009 m. rugpjūčio 11 d. sprendimo Nr. (21.26)-256-349 dalis dėl 384 592 Lt pelno mokesčio, 137 418 Lt pelno mokesčio delspinigių, 76 918 Lt pelno mokesčio baudos, 36 969 Lt PVM, 6 356 Lt PVM delspinigių ir 7 394 Lt PVM baudos bei panaikinti VMI prie FM 2009 m. lapkričio 3 d. sprendimą Nr. 69-310 ir Mokestinių ginčų komisijos 2010 m. vasario 1 d. sprendimą Nr. S-30(7-409/2009).
Pareiškėjas nurodė, kad mokesčių administratorius nepagrįstai pripažino, jog pareiškėjo 2003 – 2006 metais vykdytos ūkinės operacijos su tam tikromis įmonėmis realiai neįvyko ir jog dėl to jis neturi teisės pagal atitinkamas PVM sąskaitas–faktūras patirtas išlaidas įtraukti į sąnaudas, mažinančias apmokestinamąjį pelną. Šios operacijos iš tikrųjų įvyko ir nėra įrodyta priešingai. Be to, dėl PVM mokėjimo pagal minėtas PVM sąskaitas–faktūras pareiškėjas jau buvo tikrinamas 2007 metais. Tuomet buvo surašytas 2007 m. vasario 28 d. patikrinimo aktas Nr. 08-06-10-13 bei tarp Vilniaus apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos ir pareiškėjo sudarytas 2007 m. vasario 28 d. susitarimas, kurio pagrindu priimtas Vilniaus apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos 2007 m. kovo 16 d. sprendimas dėl patikrinimo akto tvirtinimo Nr. (21.26)-256-78. Šiuose dokumentuose buvo konstatuota, kad nė viena šalis neturi pakankamai įrodymų savo skaičiavimams pagrįsti, todėl susitaria dėl mokėtinos PVM sumos už 2002 – 2005 metų laikotarpį. Minėtas susitarimas ir 2007 m. kovo 16 d. sprendimas yra dokumentai, turintys prejudicinę galią. Kadangi šiais dokumentais, vertinant PVM mokėjimo klausimą, nenustatyta, jog minėtos PVM sąskaitos–faktūros yra fiktyvios, todėl nėra pagrindo neigti tų pačių PVM sąskaitų–faktūrų realumą, šiame mokestiniame ginče vertinant pareiškėjo pareigą sumokėti papildomą pelno mokestį. Pareiškėjas nurodė, kad mokesčių administratorius nepagrįstai jam apskaičiavo papildomą PVM dėl 2005 – 2006 metų sandorių su UAB „Jurvinta“, UAB „Cefėja“, UAB „Sagitta“. Iš šių įmonių išrašytų PVM sąskaitų–faktūrų ir pareiškėjo pateiktų dokumentų akivaizdu, kad ir šių įmonių prekės buvo realiai gautos, už jas sumokėta bei jos panaudotos pareiškėjo veikloje. Sandorių sudarymo metu visos šios įmonės veikė, buvo registruotos PVM mokėtojomis. Pareiškėjas padarė viską, kad įsitikintų šių įmonių veiklos teisėtumu. Pareiškėjas nurodė, kad mokesčių administratorius taip pat nepagrįstai padidino 2005 ir 2006 metų pareiškėjo apmokestinamąjį pelną palūkanomis, kurias apskaičiavo nurodęs, jog pareiškėjas 2005 metais savo akcininkams suteikė beprocentines paskolas. Pareiškėjas nebuvo suteikęs paskolų akcininkams. Pagal skolos perkėlimo sutartį, jis tik perėmė savo akcininkų, kaip skolininkų, teises ir pareigas pagal jų su E. A. sudarytą paskolos sutartį. Todėl paskolos davėjas buvo E. A. Tik 2006 m. liepos 5 d. išmokėjęs pinigus E. A., pareiškėjas įgijo teisę reikalauti sumokėtų pinigų iš savo akcininkų. Iki šios datos iš viso nebuvo jokių tarpusavio piniginių santykių tarp pareiškėjo ir akcininkų, todėl mokesčių administratorius palūkanas nepagrįstai skaičiavo nuo skolos perkėlimo sutarties sudarymo, t. y. nuo 2005 m. balandžio 3 d. Be to, pareiškėjas pinigų akcininkams realiai nemokėjo, nes pareiškėjas taip pat turėjo skolą savo akcininkams ir jo iš E. A. perimtas reikalavimas akcininkams dėl paskolos grąžinimo buvo padengtas jo bei akcininkų tarpusavio reikalavimų įskaitymu.
Atsakovas VMI prie FM atsiliepimu į skundą (T 1, b. l. 129-132) prašė pareiškėjo skundą atmesti kaip nepagrįstą.
Atsakovas nurodė, kad pareiškėjui pagrįstai buvo apskaičiuotas papildomas PVM. Patikrinimo metu buvo nustatyta, jog faktiškai ūkinės operacijos tarp pareiškėjo ir UAB „Cefėja“, UAB „Jurvinta“ bei UAB „Sagitta“ neįvyko. Atsakovas nurodė, kad pareiškėjui UAB „Drocheda“, UAB „Viroda“, UAB „Marostikas“, UAB „Silver Tool“, UAB „Berlona“, UAB „Bilanta“, UAB „Alentada“, UAB „Kronika“, UAB „Linrivus“, UAB „Zebrina“, UAB „Marganpolis“, UAB „Unoturas“, UAB „Montvalis“, UAB „Barnaba“, UAB „Sandėliavimo ir transportavimo sistemos“, UAB „Revista“, UAB „Robenta“, UAB „Cefėja“, UAB „EPM“, UAB „Jurvinta“, UAB „Sagitta“ vardu išrašytos PVM sąskaitos–faktūros neturi juridinės galios, nes šiuose apskaitos dokumentuose nurodytomis sąlygomis ūkinės operacijos tarp minėtų įmonių ir pareiškėjo realiai neįvyko. Todėl pareiškėjas neturėjo teisės pagal minėtas PVM sąskaitas–faktūras padidinti sąnaudas, mažinančias apmokestinamąjį pelną, ir jam pagrįstai buvo apskaičiuotas papildomas pelno mokestis. Atsakovas nurodė, kad pareiškėjas asocijuotiems asmenims (akcininkams) taip pat suteikė beprocentines paskolas, sudarydamas 2005 m. balandžio 3 d. sutartį. Tokios (beprocentinės) paskolos sąlygos neatitiko rinkos sąlygų, todėl, vadovaujantis Pelno mokesčio įstatymo 40 straipsnio 2 dalimi, pagrįstai negautų palūkanų suma buvo padidintas pareiškėjo 2005 ir 2006 metų apmokestinamasis pelnas.
Trečiasis suinteresuotas asmuo Inspekcija atsiliepimu į skundą (T 1, b. l. 135) su pareiškėjo skundu taip pat nesutiko.
II.
Vilniaus apygardos administracinis teismas 2011 m. rugsėjo 29 d. sprendimu (T 2, b. l. 30-45) pareiškėjo skundą atmetė kaip nepagrįstą.
Teismas nustatė, kad ginčas kilo dėl Mokestinių ginčų komisijos, VMI prie FM ir Inspekcijos sprendimų dalių, kuriomis pareiškėjui papildomai buvo apskaičiuota sumokėti į biudžetą 36 969 Lt PVM, 6 356 Lt PVM delspinigių, 7 394 Lt PVM baudos, 384 592 Lt pelno mokesčio, 137 418 Lt pelno mokesčio delspinigių ir 76 918 Lt pelno mokesčio baudos. Nagrinėjamos bylos ginčo objektas – mokesčio mokėtojo teisės į PVM atskaitą įgyvendinimas ir sąnaudų pripažinimo leidžiamais atsiskaitymais sąlygos. Teismas nurodė, kad dėl PVM mokėjimo anksčiau buvo atliktas pareiškėjo patikrinimas nuo 2002 m. sausio 1 d. iki 2005 m. gruodžio 31 d. ir 2007 m. vasario 28 d. surašytas patikrinimo aktas Nr. 08-06-10-13, kuriuo pareiškėjui papildomai apskaičiuota 374 563 Lt PVM. Inspekcija patikrinimo aktą Nr. 08-06-10-13 2007 m. kovo 16 sprendimu Nr. (21.26)-256-78 patvirtino ir skyrė 237 Lt PVM baudą. Be kita ko, nustatyta, kad 2007 m. vasario 28 d. tarp Inspekcijos ir pareiškėjo buvo pasirašytas susitarimas dėl mokesčių ir su jais susijusių sumų dydžio Nr. (21.26)-257-1. Susitarime pažymėta, jog mokesčių mokėtojas ir mokesčių administratorius 2007 m. vasario 7 d. ir 2007 m. vasario 9 d. vykusių derybų metu sutarė, kad neturi pakankamai įrodymų savo PVM apskaičiavimui pagrįsti, todėl šalys susitarė, jog patikrinimo metu dėl šiame susitarime minėtų faktų mokesčių mokėtojui apskaičiuojama 373 481 Lt PVM, o PVM delspinigiai ir PVM bauda neskaičiuojami, taip pat mokesčių mokėtojas praranda teisę ginčyti 373 481 Lt PVM apskaičiavimą už 2002-2005 m. laikotarpį ir teisės aktų nustatyta tvarka privalo šį PVM sumokėti į biudžetą, taip pat mokesčių administratorius dėl minėtų aplinkybių ir faktų už 2002-2005 m. laikotarpį negali apskaičiuoti didesnės sumos, negu nurodyta šiame susitarime. Teismas nurodė, kad po minėto susitarimo sudarymo pareiškėjas paklausimu kreipėsi į vietos mokesčių administratorių, prašydamas paaiškinti, ar 2007 m. pagal patikrinimo aktą sumokėjus patikrinimo metu pripažintą neatskaitomu PVM, jį galima priskirti 2007 m. leidžiamiems atskaitymams, ar reikia priskirti leidžiamiems atskaitymams ankstesniais laikotarpiais, t. y. tada, kai buvo patirtos leidžiamiems atskaitymams priskirtos sąnaudos. Inspekcija 2007 m. balandžio 6 d. raštu Nr. (13.1)-46-12703, atsakydama į pareiškėjo paklausimą, nurodė, kad, jeigu neatskaitomas pirkimo PVM yra apskaičiuotas nuo sąnaudų, kurios pripažįstamos leidžiamais ir/ar ribojamų dydžių leidžiamais atsiskaitymais, tai pagal patikrinimo aktą neatskaitomu pripažintas ir į biudžetą sumokėtas pirkimo PVM, apskaičiuojant apmokestinamąjį pelną, gali būti priskiriamas ribojamų dydžių leidžiamiems atsiskaitymams; kad įmonė, neatskaitomą pirkimo PVM sumą priskirdama ribojamų dydžių leidžiamiems atskaitymams, turi mokesčių administratoriui pateikti patikslintas atitinkamai 2005 m. ir 2006 m. mokestinių laikotarpių metinių pelno mokesčio deklaracijų formas. Teismas, spręsdamas ginčą, vadovavosi Mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 2 straipsnio 18, 21 dalimis, 10 straipsniu, 71 straipsnio 1 dalimi, Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo (toliau – ir LVAT) 2010 m. spalio 4 d. nutartimi administracinėje byloje Nr. A-438-1116/2010, Pridėtinės vertės mokesčio įstatymo (toliau – ir PVMĮ) 58 straipsnio 1 dalies 1 punktu, Pelno mokesčio įstatymo 11 straipsnio 4 dalimi, 17 straipsnio 1 dalimi, 31 straipsnio 1 dalies 13 punktu, 40 straipsnio 1, 2 dalimis, Lietuvos Respublikos finansų ministro 2004 m. balandžio 9 d. įsakymu Nr. 1K-123 patvirtintų Lietuvos Respublikos pelno mokesčio įstatymo 40 straipsnio 2 dalies ir Lietuvos Respublikos gyventojų pajamų mokesčio įstatymo 15 straipsnio 2 dalies įgyvendinimo taisyklių (toliau – ir Taisyklės) 5 punktu, LVAT plenarinės sesijos 2004 m. spalio 27 d. nutartimi administracinėje byloje Nr. A1 – 355/2004, LVAT 2009 m. spalio 19 d. sprendimu administracinėje byloje Nr. A438 – 1097/2009, 2011 m. sausio 10 d. nutartimi administracinėje byloje Nr. A438–1898/2010, LVAT 2003 m. spalio 16 d. nutartimi administracinėje byloje Nr. A8 – 953/03, Europos Sąjungos Teisingumo Teismo (toliau – ir Teisingumo Teismas, ETT) 2006 m. liepos 6 d. sprendimu bylose Axel Kittel ir kt. prieš Belgijos valstybę (C-439/04 ir C-440/04, Rink., 2006 p. I-6161). Teismas nurodė, kad 2007 m. vasario 28 d. sudarytu susitarimu buvo susitarta būtent dėl mokesčio mokėtojui privalomo mokėti PVM dydžio. Susitarimo sudarymo priežastis buvo būtent nepakankamas įrodymų PVM apskaičiavimo pagrįstumui buvimas, o ne įrodymų, kad PVM sąskaitose faktūrose nurodytų rekvizitų turinys neatitinka tikrovės, nepakankamumas. Nors pareiškėjo pateiktos PVM sąskaitos faktūros turi reikalaujamus rekvizitus, tačiau mokesčių administratoriaus atlikto mokestinio patikrinimo metu surinkta medžiaga patvirtina, jog atitinkamos ūkinės operacijos šiuose apskaitos dokumentuose nurodytomis aplinkybėmis neįvyko. Centrinio mokesčių administratoriaus ir Mokestinių ginčų komisijos sprendimuose, remiantis mokestinio patikrinimo metu surinktais duomenimis, yra išsamiai atskleistos minėtas PVM sąskaitas faktūras pareiškėjui išrašiusių įmonių veiklos aplinkybės, kurių visuma aiškiai įrodo, kad šios įmonės pareiškėjui atitinkamų prekių bei paslaugų nepardavė. Minėtos PVM sąskaitos faktūros neįrodo jose nurodyto turinio ūkinių operacijų realaus įvykimo, todėl neturi juridinės galios ir jomis negali būti grindžiama nei PVM atskaita, nei leidžiamus atskaitymus sudarančios išlaidos. Tokia išvada išplaukia iš byloje surinktų duomenų pagrindu nustatytų aplinkybių. Teismas pažymėjo, kad, vertinant mokesčio mokėtojo sąžiningumą, kiekvienu konkrečiu atveju būtina įvertinti jo veiksmus, susijusius ūkinės operacijos partnerio veiklos sąžiningumu. Tiek iš Inspekcijos patikrinimo akto Nr. 08-06-10-13 ir 2007 m. vasario 28 d. susitarimo matyti, kad mokesčių administratoriui nekilo abejonių, jog ūkinės operacijos tarp apskaitos dokumentuose nurodytų subjektų realiai neįvyko, tačiau mokesčių administratorius pripažino, jog nepakanka įrodymų, kad pareiškėjas elgėsi nesąžiningai, t. y. žinojo arba turėjo galimybę žinoti, jog jos kontrahentai nesumokės pardavimo PVM į biudžetą. Tuo tarpu 2009 m. gegužės 29 d. patikrinimo akte buvo konstatuotos aplinkybės dėl AB „Lietuvos automatika“ netinkamo PVM mokėjimo laikotarpiu nuo 2006 m. sausio 1 d. iki 2006 m. gruodžio 31 d., t. y. dėl laikotarpio netikrinto pirmuoju patikrinimo aktu, ir duomenų, leidžiančių padaryti išvadas, kad ūkinės operacijos tarp apskaitos dokumentuose nurodytų subjektų realiai neįvyko, o pareiškėjas elgėsi nesąžiningai, mokesčių administratoriui pakako. Taip pat nustatyta, kad laikotarpiu nuo 2002 m. sausio 1 d. iki 2005 m. gruodžio 31 d. nebuvo tikrintas pareiškėjo pelno mokesčio apskaičiavimo ir sumokėjimo teisingumas, todėl pastarojo mokesčio patikrinimą mokesčių administratorius atliko už laikotarpį nuo 2003 m. sausio 1 d. iki 2006 m. gruodžio 31 d. ir nustatytus pažeidimus taip pat užfiksavo 2009 m. gegužės 29 d. patikrinimo akte. Teismas taip pat nurodė, kad atsižvelgiant į tai, jog pareiškėjo sąskaitos faktūros neatspindi realiai vykusių sandorių, teismo vertinimu, sąnaudos pagrįstos šiomis sąskaitomis faktūromis negali būti pripažintos leidžiamais atskaitymais. Teismas, įvertinęs mokestinio ginčo byloje nustatytą aplinkybę, kad pareiškėjas asocijuotiems asmenims suteikė beprocentines paskolas už 450 000 Lt sumą, konstatavo, jog pareiškėjas nepagrįstai, sudarydamas paskolos sutartis, nesilaikė Pelno mokesčio įstatymo 40 straipsnio ir Taisyklių reikalavimų, o mokesčių administratorius, vadovaudamasis Pelno mokesčio įstatymo 40 straipsnio 2 dalimi, pagrįstai pakoregavo pareiškėjo paskolos sutarčių ir skolos perkėlimo kredito sandoryje susijusių asmenų nurodytas kainas, neatitinkančias tikrosios rinkos kainos, ir pritaikęs Taisyklių 19.1 punkte nustatytą palyginamosios nepriklausomos kainos kainodaros metodą pagal AB SEB Vilniaus banko metines palūkanų normas apskaičiavo, kad pareiškėjas 2005 m. negavo 15 240 Lt, o 2006 m. – 21 327 Lt palūkanų ir šiomis sumomis buvo pagrįstai padidintas pareiškėjo apmokestinamasis pelnas. Teismas atkreipė dėmesį, kad pagal MAĮ 37 straipsnio 2 dalį mokesčių mokėtojas neprivalo vadovautis jam pateikta konsultacija mokesčių mokėjimo klausimais, taigi mokesčių administratoriaus teikiami individualūs paaiškinimai neturi teisės akto galios, o yra tik mokesčių administratoriaus nuomonė. Atsižvelgdama į tai, kas išdėstyta, teisėjų kolegija konstatavo, kad Inspekcijos 2009 m. rugpjūčio 6 d. sprendimo Nr. (21.26)-256-251 ir 2009 m. rugpjūčio 11 d. sprendimo Nr. (21.26)-256-349 dalys dėl 384 592 Lt pelno mokesčio, 137 418 Lt pelno mokesčio delspinigių, 76 918 Lt pelno mokesčio baudos, 36 969 Lt PVM, 6 356 Lt PVM delspinigių ir 7 394 Lt PVM baudos, VMI prie FM 2009 m. lapkričio 3 d. sprendimas Nr. 69-310 bei Mokestinių ginčų komisijos 2010 m. vasario 1 d. sprendimas Nr. S-30(7-409/2009) yra teisėti ir pagrįsti, todėl pareiškėjo skundas atmestinas kaip nepagrįstas.
III.
Pareiškėjas apeliaciniu skundu (T 2, b. l. 51-61) prašo panaikinti Vilniaus apygardos administracinio teismo 2011 m. rugsėjo 29 d. sprendimą ir priimti naują sprendimą – skundą patenkinti. Apeliacinis skundas grindžiamas šiais argumentais:
1. LVAT grąžino bylą nagrinėti pirmosios instancijos teismui motyvuodamas tuo, kad turi būti sudarytos galimybės atsakovui pateikti papildomus įrodymus, pagrindžiančius atsakovo poziciją. Atsakovas nepateikė jokių naujų įrodymų.
2. Teismas privalėjo įvertinti ankstesnio susitarimo reikšmę šioje byloje ginčijamiems sprendimams. Teismo pozicija vertintina kaip šališka, susitarimą aiškinant tik atsakovui palankia linkme.
3. Teismų praktika patvirtina, kad įmonė pelno mokesčiu ir PVM apmokestinta nepagrįstai, atitinkamai be pagrindo apskaičiuoti delspinigiai ir baudos. Byloje esantys dokumentai patvirtina, kad įmonė prekes gavo, sąnaudas joms įsigyti patyrė, prekes panaudojo ir/ar pardavė apmokestinamosioms pajamoms gauti, mokesčius nuo gautų pajamų sumokėjo. Taigi ne tik patyrė sąnaudas, bet šios sąnaudos turi būti pripažįstamos leidžiamais atskaitymais.
4. Faktai, kad tiek raštiškoje mokesčių administratoriaus konsultacijoje, tiek patikrinimo akte ir ginčijamuose sprendimuose nustatyta, jog pirkimo PVM yra leidžiami atskaitymai, prieštarauja patikrinimo akto ir sprendimų išvadoms, jog prekių įsigijimo kaina (tos pačios PVM sąskaitos faktūros dalis) nėra leidžiami atskaitymai.
5. Mokesčių administratoriaus pozicija dėl paskolų akcininkams neparemta faktine bylos medžiaga ir teisės aktų reikalavimais, o teismas tik atkartojo mokesčių administratoriaus argumentus, nepaneigdamas pareiškėjo argumentų.
Atsakovas VMI prie FM atsiliepimu į apeliacinį skundą (T 2, b. l. 86-90) prašo pirmosios instancijos teismo sprendimą palikti nepakeistą, o apeliacinį skundą atmesti.
Atsakovas atsiliepime nurodo iš esmės tuos pačius argumentus, išdėstytus atsiliepime į pareiškėjo skundą pirmosios instancijos teismui. Pažymi, kad, apskaičiuojant PVM, svarbu, ar ūkinės operacijos realiai įvyko apskaitos dokumentuose nurodytomis sąlygomis ir tai, ar į PVM atskaitą pretenduojantis asmuo buvo sąžiningas, tai yra būtinos dvi esminės sąlygos, o apskaičiuojant pelno mokestį – svarbu, ar ūkinės operacijos realiai įvyko apskaitos dokumentuose nurodytomis sąlygomis ir visiškai neaktualus sąžiningumo klausimas. Todėl visiškai galima situacija, kaip ir šiame ginče, kai dėl vieno mokesčio (PVM) nepakanka įrodymų mokesčio apskaičiavimui pagrįsti, nes nepakanka įrodymų bendrovės nesąžiningumui įrodyti, tačiau dėl tų pačių sandorių apskaičiuoto kito mokesčio (pelno mokesčio) apskaičiavimui įrodymų jau pakanka, nes skiriasi įrodinėjimo dalykas.
Trečiasis suinteresuotas asmuo Inspekcija atsiliepimu į apeliacinį skundą (T 2, b. l. 84) prašo apeliacinį skundą atmesti.
Inspekcija nurodo, kad palaiko atsakovo VM prie FM atsiliepime į apeliacinį skundą išdėstytus argumentus.
Teisėjų kolegija
k o n s t a t u o j a:
IV.
Apeliacinis skundas atmestinas.
Mokesčių administratorius akcinėje bendrovėje „Lietuvos automatika“ už laikotarpį nuo 2006-01-01 iki 2006-12-31 atliko pridėtinės vertės mokesčio patikrinimą. Gyventojų pajamų mokestis, valstybinio socialinio draudimo įmokos, įmokos į Garantinį fondą, nekilnojamojo turto mokestis, pelno mokestis tikrinti už laikotarpį nuo 2003-01-01 iki 2006-12-31, atskaitymai Kelių priežiūros ir plėtros programai finansuoti už laikotarpį nuo 2003-01-01 iki 2005-06-30, socialinis mokestis už 2006 m. Surašytas patikrinimo aktas, kuris patvirtintas mokesčių administratoriaus, o jo sprendimas paliktas galioti Mokestinių ginčų komisijos (T 1, b.l. 13-39, 41).
Pareiškėjas teigia, jog papildomas pridėtinės vertės mokesčio bei su juo susijusių sumų apskaičiavimas, sąnaudų, mažinančių apmokestinamąjį pelną, neįtraukiant išlaidų su 21 įmone, paneigimas, apmokestinamojo pelno padidinimas palūkanomis, apskaičiuotomis nuo pareiškėjo 2005 m. suteiktų beprocenčių paskolų asocijuotiems asmenims, mokesčių administratoriaus atliktas 2003-2005 metų apmokestinamojo pelno apskaičiavimas pagal 2007-02-28 patikrinimo aktą padaryti nepagrįstai, tačiau užimtą poziciją paneigia faktinių duomenų visuma esanti administracinėje byloje (Administracinių bylų teisenos įstatymo 57 str.).
Teisėjų kolegija yra tos nuomonės, jog prieš pasisakant dėl ką tik paminėtų sudėtinių dalių, lėmusių atitinkamos bendros mokesčių bei su jais susijusių sumų apskaičiavimą, būtina aptarti pareiškėjo (apelianto) mokestinio patikrinimo atlikto už laikotarpį nuo 2002-01-01 iki 2005-12-31, dėl ko 2007-02-28 buvo surašytas patikrinimo aktas Nr. 08-06-10-13, aspektą.
Po 2007-02-28 akto surašymo akcinė bendrovė „Lietuvos automatika“ ir Vilniaus apskrities valstybinė mokesčių inspekcija pasirašė 2007-02-28 susitarimą, kuriame susitarė, kad pareiškėjui turi būti apskaičiuotas 373481 Lt pridėtinės vertės mokestis už nustatytus pažeidimus. Vilniaus apskrities valstybinė mokesčių inspekcija 2007-03-16 sprendime, kuriuo patvirtintas 2007-02-28 aktas, nurodė, kad ūkinės operacijos tarp PVM sąskaitose faktūrose nurodyto ūkio subjekto ir pareiškėjo realiai neįvyko ir, atsižvelgiant į 2007-02-28 susitarimo nuostatas, pareiškėjui nurodė sumokėti 373481 Lt PVM sumą, o delspinigių ir baudos neskaičiavo. 2007-03-16 sprendimas apskųstas nebuvo, o tai reiškia, jog pareiškėjas iš esmės pripažino, kad sąskaitos faktūros neturėjo juridinės galios ir jis negalėjo jomis grįsti teisės į PVM atskaitą. Vadinasi, ši aplinkybė yra teisiškai reikšminga ir nėra kliūčių pastarąja nesiremti sprendžiant kitus klausimus, kaip, pavyzdžiui, išlaidų pripažinimą ar nepripažinimą sąnaudomis, mažinančiomis apmokestinamąjį pelną (Mokestinės bylos T 2, lapai Nr. 175-177).
Subjektinei teisei į PVM atskaitą atsirasti reikalinga ne tik forma, bet ir realus turinys, o vien sąskaitų faktūrų nepakanka patvirtinti aplinkybei, jog sandoriai tarp bendrovių yra tikri, bet ne tariami.
Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo plenarinė sesija 2004 m. spalio 27 d. nutartyje administracinėje byloje Nr. A1-355/2004 pabrėžė, kad „Įstatymo reikalavimus atitinkančios PVM sąskaitos faktūros buvimas laikytinas teisės į PVM atskaitą tinkamo realizavimo sąlyga, kuri pati savaime dar nepatvirtina teisės į PVM atskaitą buvimo. Ši teisė be kitų aplinkybių gali būti įgyvendinta tik egzistuojant minėtų elementų visumai – teisės į PVM atskaitą prielaidai ir šios teisės tinkamo realizavimo sąlygai, iš kurių neabejotinai pirmenybė yra teiktina pirmajai, atspindinčiai pačią PVM sistemos esmę. Taigi:
- aplinkybė, jog mokesčio mokėtojas turi įstatymo reikalaujamus formaliuosius rekvizitus turinčią PVM sąskaitą faktūrą, dar pati savaime nepagrindžia jo teisės į PVM atskaitą, jeigu turimų įrodymų visuma leidžia teigti, kad ūkinė operacija neįvyko arba jos turinys yra ne toks, koks pavaizduotas buhalterinės apskaitos dokumentuose;
- aplinkybė, jog mokesčio mokėtojo turimoje PVM sąskaitoje – faktūroje nėra nurodyti ar neteisingai nurodyti visi formalieji rekvizitai, dar pati savaime nepaneigia teisės į PVM atskaitą, jeigu įrodymų visuma leidžia teigti, kad įvyko būtent tokio turinio ūkinė operacija, kuri atsispindi buhalterinės apskaitos dokumentuose“.
Nustačius, kad materialinių vertybių pirkimas – pardavimas realiai neįvyko tomis sąlygomis, kaip atvaizduota ginčo PVM sąskaitose – faktūrose (teisės į PVM atskaitą turinys), pareiškėjo teisė į PVM atskaitą negali būti realizuota.
Ginčo ūkinių operacijų nebuvimas yra įrodytas: pareiškėjo darbuotojų ir trečiųjų asmenų paaiškinimais, pateiktais mokestinių patikrinimų metu; įmonių, su kuriomis neva buvo sudaryti sandoriai, atliktų mokestinių tyrimų ir operatyvinių patikrinimu metu surinkta informacija; nebuvimu prekių gabenimo dokumentų, bendradarbiavimo su kitomis įmonėmis, galėjusiomis suteikti prekių transportavimo paslaugas, sutarčių ar kitų dokumentų; nenurodymu jokių sandorių su įmonėmis sudarymo ir vykdymo aplinkybių; įmonių neturėjimu materialinės bazės veiklai vykdyti ir nenustačius, kad tos įmonės būtų samdžiusios atitinkamiems darbams atlikti trečiuosius asmenis; visos įmonės buvo išregistruotos iš PVM mokėtojų registro mokesčių administratoriaus iniciatyva, o kai kurių įmonių atstovai asocialūs asmenys su nežinomomis buvimo vietomis, kelių įmonių atstovai neturėjo teisės pasirašyti dokumentų, nes jų surašymo metu nebuvo šalies teritorijoje arba jie nebuvo įmonių darbuotojai ar įgalioti asmenys.
Dėl UAB „Cefėja“, UAB „Jurvinta“ ir UAB „Saggita“ pabrėžtina, kad šios įmonės deklaravo visai kitokio pobūdžio veiklą, kuri niekaip nesiderina su pareiškėjui jų vardu išrašytose sąskaitose faktūrose nurodytomis parduotomis materialinėmis vertybėmis. Taip pat nėra duomenų apie tai, jog pastarosios įmonės būtų turėjusios materialinių išteklių tokiai veiklai vykdyti ir kad būtų sudariusios sutartis su kitais ūkio subjektais dėl kabelio, plieno tiekimo.
Pareiškėjo teikti priešingi įrodymai, t.y. medžiagų apskaitos jo vykdytoje veikloje dokumentai nėra pakankami tvirtinimui, jog ginčo medžiagos įsigytos iš įmonių. O tai reiškia, kad sandoriai su įmonėmis neįvyko tomis sąlygomis, kaip atvaizduota ginčo sąskaitose faktūrose, todėl teisė į PVM atskaitą 2006 m. sausio - kovo mėnesiais pagal UAB „Cefėja“, UAB „Jurvinta“ ir UAB „Saggita“ vardu išrašytas sąskaitas faktūras negalėjo būti realizuota.
Dėl aukščiau paminėtų aplinkybių nėra pagrindo teiginiui ir dėl realiai įvykusių ūkinių operacijų su 21 įmone tomis sąlygomis, kaip atvaizduota sąskaitose faktūrose (Administracinių bylų teisenos įstatymo 57 str.).
Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo plenarinės sesijos 2004 m. spalio 27 d. nutartyje, priimtoje administracinėje byloje Nr. A(1)-355/2004, taip pat yra konstatuota, jog išlaidos, kurių pagrindu pripažįstamos sąnaudos, turi būti patvirtintos juridinę galią turinčiais apskaitos dokumentais, kurie vertinami atsižvelgiant ir į tai, ar jie patvirtina tikrąjį įvykusios ūkinės operacijos turinį. Svarbu turėti omenyje, jog vien formalūs buhalterinės apskaitos dokumento trūkumai negali paneigti mokesčių mokėtojo teisės iš bendrųjų pajamų atimti tam tikras sąnaudas, jeigu jos faktiškai buvo patirtos ir tai patvirtina byloje esančių įrodymų visuma. Ir atvirkščiai, vien buhalterinės apskaitos dokumento turėjimas nesuteikia teisės sumažinti apmokestinamąjį pelną (Administracinių teismų praktika Nr.6, p.128-142).
Teisę į atitinkamų išlaidų pripažinimą sąnaudomis paneigia neįvykusios ūkinės operacijos atvaizduotos ginčo sąskaitose faktūrose, todėl pareiškėjas (apeliantas) pagal 21 įmonės vardu išrašytas PVM sąskaitas faktūras, nesant kitų aplinkybių, neturėjo teisės 2003-2006 m. išlaidų įtraukti į sąnaudas pagal minėtų įmonių išrašytas sąskaitas (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2010 m. kovo 18 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A556 – 520/2010).
Šioje dalyje nėra pagrindo teiginiui apie pakartotinį to paties mokesčio patikrinimą už tą patį laikotarpį. Juk pagal 2007-02-28 patikrinimo aktą už laikotarpį nuo 2002-01-01 iki 2005-12-31 buvo apskaičiuotas pridėtinės vertės mokestis, o pagal 2009-05-29 patikrinimo aktą pas pareiškėją pridėtinės vertės mokesčio patikrinimas atliktas už laikotarpį nuo 2006-01-01 iki 2006-12-31, pelno mokestis tikrintas už laikotarpį nuo 2003-01-01 iki 2006-12-31. Taigi pridėtinės vertės mokesčio tikrinimo laikotarpiai visiškai nesutampa. Sutampa tik laiko tarpai apskaičiuojant pelno mokestį bei PVM mokestį už pirmesnį laikotarpį, bet pelno mokestis ir pridėtinės vertės mokestis yra ne tie patys mokesčiai, todėl nėra jokio pagrindo teiginiui dėl to paties mokesčio tikrinimo už tą patį laikotarpį. O tai reiškia, jog niekaip nepaneigtina ir teisinė galimybė remtis pirmiau nustatyta bei šiame baigiamajame teisės akte aptarta juridinę reikšmę turinčia aplinkybe.
Teisėjų kolegijos vertinimu, 2005-04-03 sutarties pagrindu pareiškėjo (apelianto) akcininkams iš esmės buvo suteiktos beprocentės paskolos (dėl realiai gautų pinigų sumų jokio disputo nėra), dėl ko buvo negautos palūkanos, kas ir turėjo lemti Pelno mokesčio įstatymo 40 straipsnio 2 dalies (Jei asocijuotų asmenų tarpusavio sandoriuose arba ūkinėse operacijose sudaromos arba nustatomos kitokios sąlygos, negu būtų sudaromos ar nustatomos neasocijuotų asmenų tarpusavio sandoriu arba ūkine operacija, tada bet koks pelnas (pajamos), kuris, jei tokių sąlygų nebūtų, būtų priskiriamas vienam iš tų asmenų, bet dėl tokių sąlygų jam nepriskiriamas, gali būti įtraukiamas į to asmens pajamas ir atitinkamai apmokestinamas) taikymą ir didinimą pareiškėjo apmokestinamųjų pajamų bei apskaičiavimo papildomos mokėtinos pelno mokesčio sumos.
Nėra abejonių ir dėl pagrįsto pareiškėjo 2003-2005 metų apmokestinamojo pelno padidinimo 359675 Lt mokėtinu PVM.
359675 Lt, kaip neatskaitomas PVM pagal Pridėtinės vertės mokesčio įstatymo 64 straipsnio 1 dalį, pareiškėjo sumokėtas į biudžetą bei priskirtas 2003-2005 metų leidžiamiems atskaitymams, bet juk 359675 Lt PVM apskaičiuotas nuo Pelno mokesčio įstatymo prasme neleidžiamų atskaitymų, t.y. nuo įmonių vardu išrašytose juridinės galios neturinčiose PVM sąskaitose faktūrose nurodytų sumų. O juk pagal Pelno mokesčio įstatymo 24 straipsnio 2 dalį iš pajamų atskaitomos tik tos pirkimo ir sumokėto importo PVM sumos, kurios neatskaitomos pagal Pridėtinės vertės mokesčio įstatymo nuostatas, ir tik tais atvejais, kai šios sumos apskaičiuotos nuo šiame įstatyme nustatytų leidžiamų atskaitymų.
Dėl išdėstytų aplinkybių, apeliacinės instancijos teismo teisėjų kolegijos nuomone, pirmosios instancijos teismas tinkamai aiškino ginčo santykius reguliuojančias teisės normas bei tinkamai vertino byloje surinktus įrodymus, dėl ko skundžiamas sprendimas paliktinas nepakeistu.
Vadovaudamasi Administracinių bylų teisenos įstatymo 140 straipsnio 1 dalies 1 punktu, teisėjų kolegija
n u t a r i a:
Vilniaus apygardos administracinio teismo 2011 m. rugsėjo 29 d. sprendimą palikti nepakeistą, o akcinės bendrovės „Lietuvos automatika“ apeliacinį skundą atmesti.
Nutartis neskundžiama.
Teisėjai Audrius Bakaveckas
Arūnas Sutkevičius
Vaida Urmonaitė-Maculevičienė