Administracinė byla Nr. A-1206-438/2016

Teisminio proceso Nr. 3-61-3-03004-2014-7

Procesinio sprendimo kategorija 9.3.5

(S)

LIETUVOS VYRIAUSIASIS ADMINISTRACINIS TEISMAS

SPRENDIMAS

LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU

2016 m. spalio 19 d.

Vilnius

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Laimės Baltrūnaitės (kolegijos pirmininkė), Romano Klišausko (pranešėjas) ir Ričardo Piličiausko,

teismo posėdyje rašytinio proceso apeliacine tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „Digrama“ apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2015 m. liepos 1 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „Digrama“ skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (trečiasis suinteresuotas asmuo – Klaipėdos apskrities valstybinė mokesčių inspekcija) dėl sprendimų panaikinimo.

Teisėjų kolegija

n u s t a t ė:

I.

Klaipėdos apskrities valstybinė mokesčių inspekcija (toliau – ir Klaipėdos AVMI) 2013 m. spalio 15 d. priėmė patikrinimo aktą Nr. AU16-17 (toliau – ir Patikrinimo aktas), kuriuo pareiškėjui UAB „Digrama“ (toliau – ir pareiškėjas) nustatyta 11 222 Lt pridėtinės vertės mokesčio (toliau – ir PVM) prievolė, 68,93 Lt PVM delspinigių ir 1 122 Lt PVM bauda.

Klaipėdos AVMI 2013 gruodžio 23 d. sprendimu Nr. (6.5)-131 Patikrinimo aktą patvirtino nurodė pareiškėjui sumokėti 68,93 Lt PVM delspinigių bei 1 122 Lt PVM baudos.

Valstybinė mokesčių inspekcija (toliau – ir atsakovas) 2014 m. vasario 14 d. sprendimu Nr. 69-11 Klaipėdos AVMI sprendimą patvirtino.

Mokestinių ginčų komisija prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir MGK) pareiškėjo skundą atmetė.

Pareiškėjas su skundu kreipėsi į teismą, prašydamas panaikinti Klaipėdos AVMI sprendimą Nr. (6.5)-131, VMI sprendimą Nr. 69-11 ir MGK sprendimą Nr. S-86(7-39/2014) dėl įpareigojimo sumokėti 11 222 Lt PVM, 68,93 Lt PVM delspinigių ir 1 122 Lt PVM baudos.

Pareiškėjas nesutiko su atsakovo 2014 m. vasario 14 d. sprendimu Nr. 69-11 ir jame padaryta išvada, kad tikrinamuoju laikotarpiu pareiškėjas nepagrįstai į PVM atskaitą įtraukė 3 782 Lt PVM pagal L. K. įmonės išrašytas PVM sąskaitas faktūras (2002 m. vasario 6 d. PVM sąskaita faktūra GDB Nr. 6655956 ir 2002 m. vasario 8 d. PVM sąskaita faktūra GDB Nr. 6655957) ir 7 440 Lt PVM pagal UAB „Elijotransa“ išrašytą PVM sąskaitą faktūrą (2002 m. rugsėjo 2 d. PVM sąskaita faktūra GCB Nr. 2987056). Akcentavo, kad ėmėsi visų įmanomų priemonių, leidžiančių mokesčių administratoriui neabejoti jo sąžiningumu bei rūpestingumu, nes, prieš sudarydamas sutartį, patikrino, ar pardavėjų įmonės įregistruotos, ir nenustatė SAD blankų įsigijimo pažeidimo fakto.

Atsakovas VMI atsiliepime į pareiškėjo skundą prašė skundą atmesti kaip nepagrįstą.

Nurodė, kad L. K. įmonė neturėjo patalpų, transporto priemonių, darbuotojų, nevykdė ekonominės veiklos, todėl prekių pagal laikotarpiu nuo 2002 m. vasario 6 d. iki 2012 m. vasario 8 d. įformintas PVM sąskaitas faktūras parduoti negalėjo, jos buhalteriniais dokumentais pasinaudojo kiti asmenys, siekdami nuslėpti neteisėtą veiklą. Pareiškėjas sandoriuose su UAB „Elijotransa“ nebuvo pakankamai apdairus ir rūpestingas, nes nesidomėjo įmonės atstovais prisistačiusių asmenų tapatybėmis, įmonės veikla, aplaidžiai rinko su sandoriu susijusius dokumentus, nepasirūpino prekių gabenimo važtaraščiais.

II.

Vilniaus apygardos administracinis teismas 2015 m. liepos 1 d. sprendimu pareiškėjo skundą atmetė.

Išanalizavęs bylos medžiagą, teismas nustatė, kad pareiškėjas nepaneigė mokestinio patikrinimo metu nustatytų kitų svarbių faktinių aplinkybių, o šios aplinkybės, teismo vertinimu, sudaro pakankamą pagrindą pripažinti, kad ūkinės operacijos realiai nevyko su PVM sąskaitų faktūrų kontrahentais. Teismo nuomone, pareiškėjo pateikti motyvai dėl jo sąžiningumo atliekant ūkines operacijas yra iš esmės formalūs, nepagrįsti nekeliančiais abejonių faktiniais duomenimis. Teismas konstatavo, kad pareiškėjo pateikiami įrodymai ir paaiškinimai nesudaro prielaidos pripažinti vykdytos PVM apmokestinamos veiklos skaidrumo, taip pat nustatyti tikrąjį ūkinės operacijos turinį: kas buvo realus kontrahentas, suteikęs pareiškėjui žuvis; ar žuvys iš tiesų buvo pristatytos nurodytomis aplinkybėmis; nustatyti, kad pareiškėjas nežinojo ir negalėjo žinoti, jog, įsigydamas prekes, dalyvauja į sukčiavimą PVM įtrauktame sandoryje. Teismas pažymėjo, kad pareiškėjo pateikti įrodymai yra formalūs ir neatskleidžia vertinamo ūkinių operacijų turinio. Pareiškėjas, kaip atidus, rūpestingas ir sąžiningas verslo subjektas, inter alia turėjo žinoti kontrahento įmonės atstovais prisistačiusių asmenų tapatybes, jų įgaliojimus, turėti prekių gabenimo važtaraščius.

Atsižvelgęs į tai, kas išdėstyta, teismas konstatavo, kad nagrinėjamoje byloje pareiškėjas negali būti pripažintas sąžininga sandorio šalimi, nežinojusiu ar negalėjusiu žinoti, jog jo sudaromi sandoriai su L. K. įmone ir UAB „Elijotransa“ yra dalyvavimas sandoriuose, susijusiuose su sukčiavimu PVM srityje.

Teismas pažymėjo, kad nors pareiškėjas nurodė, jog ikiteisminis tyrimas pareiškėjo atžvilgiu buvo nutrauktas, tačiau ši aplinkybė taip pat neturi įtakos pareiškėjo mokestinėms prievolėms, nes mokestinė ir baudžiamoji atsakomybės kyla iš skirtingas teisės šakas reglamentuojančių teisės aktų normų, todėl mokestinė atsakomybė gali kilti neatsižvelgiant į kitų bylų baigtį.

III.

Pareiškėjas UAB „Digrama“ pateikė apeliacinį skundą, kuriame prašo panaikinti pirmosios instancijos teismo sprendimą ir priimti naują sprendimą – pareiškėjo skundą tenkinti.

Pareiškėjas apeliaciniame skunde nurodo iš esmės tapačias faktines ir teisines aplinkybes, kaip ir skunde pirmosios instancijos teismui. Apeliaciniame skunde akcentuoja:

1. Pirmosios instancijos teismas nenagrinėjo pareiškėjo skunde nurodytų argumentų.
2. Atsakovo nuomone, iš byloje pateiktos informacijos galima daryti prielaidą, kad yra nustatyti asmenys, kurie galbūt neteisėtai veikė L. K. įmonės ir UAB „Elijotransa“ vardu. Tais atvejais, kai padaroma tokio pobūdžio nusikalstama veika, dažniausiai susiduriama su intelektualia veikla, nukreipta į kitų asmenų klaidinimą, todėl, sprendžiant pareiškėjo sąžiningumo PVM aspektu klausimą, iš esmės turi būti nustatyta, ar pareiškėjas nebuvo jam nežinant įtrauktas į nusikalstamą vykdžiusių asmenų veiklą.
3. Atsakovas nepateikė jokių įrodymų, jog ginčo ūkinės operacijos neįvyko, priešingai mokesčių administratorius šios aplinkybės net neneigia.
4. Nėra jokių įrodymų, jog pareiškėjui buvo ar galėjo būti žinoma apie tai, kad ateityje veikdamos L. K. įmonė ir UAB „Elijotransa“ nesumokės PVM mokesčių. Priešingai, pareiškėjui buvo žinoma, kad tai yra veikiantys ūkio subjektai, įregistruoti ir veikiantys įstatymų nustatyta tvarka bei vykdantys savo mokestines prievoles, t. y. teikė valstybinei mokesčių inspekcijai PVM deklaracijas.
5. Pareiškėjas turi būti laikomas sąžiningu, kadangi jo veiksmuose nėra kaltės, t. y. pareiškėjas nenumatė ir negalėjo numatyti, jog L. K. įmonė ir UAB „Elijotransa“, įvykdžius sandorius, galimai sukčiaus ir vengs mokėti PVM. Šioje mokestinio ginčo byloje nėra ginčijamos ūkines operacijas atlikusių asmenų tapatybės. Šių asmenų teisinių santykių su L. K. įmone ir UAB „Elijotransa“ pobūdžio nustatymas nėra reikšmingas, kadangi mokesčių administratoriui pripažinus ūkines operacijas realiai įvykusiomis, darytina išvada, kad tarp konkrečių fizinių asmenų, įforminusių ūkines operacijas ir L. K. įmonės bei UAB „Elijotransa“ susiformavę atstovavimo teisiniai santykiai nėra ginčijami. Bendrovė nežinojo ir negalėjo protingomis priemonėmis nustatyti, kad kontrahentai nuo ginčo ūkinėmis operacijomis sukurto PVM nesumokės, todėl pareiškėjo, kaip sąžiningo mokesčių mokėtojo, teisė į PVM atskaitą, pripažinus visas ginčo ūkines operacijas įvykusiomis, išlieka.

Atsakovas VMI atsiliepime su pareiškėjo apeliaciniu skundu nesutinka ir prašo jį atmesti.

Nurodo iš esmės tokias pat teisines ir faktines aplinkybes, kaip ir atsiliepime į pareiškėjo skundą.

Teisėjų kolegija

k o n s t a t u o j a:

IV.

Nagrinėjamoje byloje ginčas kilo dėl Klaipėdos apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos sprendimo Nr. (6.5)-131, Valstybinės mokesčių inspekcijos sprendimo Nr. 69-11 ir Mokestinių ginčų komisijos sprendimo Nr. S-86(7-39/2014), kuriais pareiškėjas UAB „Digrama“ įpareigotas sumokėti 11 222 Lt PVM, 68,93 Lt PVM delspinigių ir 1 122 Lt PVM baudos.

Šį PVM ir su juo susijusias sumas mokesčių administratorius pareiškėjui apskaičiavo, nustatęs, kad pareiškėjas, į PVM atskaitą įtraukdamas 3 782 Lt PVM už iš L. K. įmonės įsigytas prekes (atšaldytas menkes) pagal 2002 m. vasario 6 d. ir 2002 m. vasario 8 d. PVM sąskaitas faktūras GDB Nr. 6655956 ir GDB Nr. 6655957 bei 7 440 Lt pirkimo PVM už iš UAB „Elijotransa“ įsigytas prekes (atšaldytas menkes) pagal 2002 m. rugsėjo 2 d. išrašytą PVM sąskaitą faktūrą GCB Nr. 2987056, elgėsi nesąžiningai, t. y. ginčo PVM sąskaitose faktūrose atvaizduotos ūkinės operacijos įvyko ne jose nurodytomis aplinkybėmis, nors prekės ir buvo įsigytos, tačiau ne iš tų verslo subjektų, kurie nurodyti ginčo PVM sąskaitose faktūrose, todėl mokesčių administratorius šias PVM sąskaitas faktūras laikė neturinčiomis juridinės galios, o pareiškėjo elgesį vykdant ūkines operacijas vertino kaip nepakankamai apdairų ir rūpestingą (MGK byla, b. l. 13–16).

Pirmosios instancijos teismas su mokesčių administratoriaus padarytomis išvadomis sutiko.

Pareiškėjas, nesutikdamas su minėtu vertinimu, teigia, kad mokesčių administratorius, nesurinkęs pakankamai įrodymų, nepagrįstai konstatavo, jog pareiškėjas žinojo arba turėjo žinoti, kad, vykdydamas sandorius, pareiškėjas dalyvauja sandoriuose, susijusiuose su sukčiavimu PVM srityje.

Lietuvos Respublikos pridėtinės vertės mokesčio įstatymo (2002 m. kovo 5 d. Nr. IX-751) 64 straipsnio 1 dalyje nurodoma, kad pirkimo PVM gali būti įtraukiamas į PVM atskaitą tik tuo atveju, jeigu PVM mokėtojas turi atitinkamą PVM sąskaitą faktūrą. Turimoje PVM sąskaitoje faktūroje ši PVM suma turi būti išskirta, o PVM mokėtojas nurodytas kaip prekių ir (arba) paslaugų pirkėjas, jeigu šiame straipsnyje nenustatyta kitaip. Turima PVM sąskaita faktūra privalo atitikti visus šio įstatymo ir kitų jį įgyvendinančių teisės aktų reikalavimus. To paties straipsnio 9 dalies 1 punkte įtvirtinta, kad Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo nustatytais pagrindais PVM mokėtojo turimose PVM sąskaitose faktūrose nurodytos pirkimo PVM sumos negali būti atskaitomos neatsižvelgiant į tai, kad PVM sąskaita faktūra atitinka visus šiame straipsnyje nustatytus reikalavimus. Taigi darytina išvada, jog įstatymas nustato atvejus, kad net ir formaliuosius reikalavimus atitinkančios PVM sąskaitos faktūros tam tikrais atvejais gali nesuteikti teisės mokesčių mokėtojui atskaityti pirkimo PVM.

Atkreiptinas dėmesys, kad nacionaliniai teisės aktai tiesiogiai neįtvirtina atvejų, kada mokesčių mokėtojo teisė į PVM atskaitą gali būti ribojama, tačiau Mokesčių administravimo įstatymo 10 straipsnyje nustatyta, jog mokesčių teisiniuose santykiuose viršenybė teikiama šių santykių dalyvių veiklos turiniui, o ne jos formaliai išraiškai. Šiuo aspektu išplėstinė Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija 2013 m. vasario 5 d. nutartyje administracinėje byloje Nr. A602-705/2013, apibendrindama Europos Sąjungos Teisingumo Teismo praktiką, konstatavo, kad nacionalinės institucijos ir teismai turi teisę apmokestinamajam asmeniui atsisakyti suteikti teisę į atskaitą, jei, atsižvelgiant į objektyvius įrodymus, nustatoma, kad: 1) sandoriai, kuriais grindžiama ši teisė, sudaryti piktnaudžiaujant arba 2) paties apmokestinamojo asmens sukčiavimas mokesčių srityje, arba 3) jei atsižvelgus į objektyvias aplinkybes, įrodoma, kad apmokestinamasis asmuo (pirkėjas) žinojo arba turėjo žinoti, jog, įsigydamas prekes, jis dalyvauja sandoryje, susijusiame su tiekėjo ar kito ūkio subjekto, dalyvaujančio šių tiekimų ar paslaugų grandinės pirkimo ar pardavimo sandoryje, atliktu sukčiavimu PVM srityje, net jeigu nagrinėjamas sandoris atitinka objektyvius kriterijus, kuriais grindžiamos apmokestinamojo asmens, veikiančio kaip tokio, atliekamo prekių tiekimo ir ekonominės veiklos sąvokos. Išplėstinė teisėjų kolegija akcentavo, kad pagal Europos Sąjungos Teisingumo Teismo praktiką apmokestinamojo asmens piktnaudžiavimas, apmokestinamojo asmens sukčiavimas ir apmokestinamojo asmens dalyvavimas sukčiavime PVM srityje yra vienas nuo kito turinio prasme besiskiriantys atvejai, savarankiškai pagrindžiantys teisės į PVM atskaitą ribojimą.

Iš bylos medžiagos matyti, kad nagrinėjamu atveju mokesčių administratorius įrodinėjo ir vertino būtent vieną iš minėtų Europos Sąjungos Teisingumo Teismo nurodomų – PVM atskaitą ribojančių – aplinkybių, t. y. pareiškėjo žinojimą/ turėjimą žinoti (sąžiningumą), kad jis, įsigydamas prekes, dalyvauja sandoryje, susijusiame su sukčiavimu PVM srityje.

Prieš tai paminėtoje Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo nutartyje išplėstinė teisėjų kolegija akcentavo, kad tokiu, koks yra susiklostęs nagrinėjamoje byloje, atveju yra privalu įrodyti šias sąlygas: 1) jog prekių tiekėjas ar paslaugų teikėjas sukčiavo PVM, kad prekių tiekimo ar paslaugų teikimo sandoris, iš kurio kylančią teisę į atskaitą siekiama paneigti, yra susijęs su sukčiavimu PVM; 2) jog asmuo, siekiantis pasinaudoti PVM atskaitos teise, įsigydamas prekes ir paslaugas, žinojo/ turėjo žinoti apie aplinkybes, nurodytas pirmojoje sąlygoje. Žinodamas arba turėdamas žinoti, kad įsigydamas prekes ir paslaugas dalyvauja sandoryje, susijusiame su sukčiavimu PVM srityje, pirkėjas elgiasi nesąžiningai ir tampa sukčiaujančio pardavėjo bendrininku, o tai nesuderinama tiek su Lietuvos, tiek su Europos Sąjungos teise, todėl tokio asmens teisė į atskaitą gali būti paneigta.

Šiuo aspektu akcentuotina, kad įrodinėjimo našta dėl pareiškėjo dalyvavimo sandoryje, susijusiame su sukčiavimu PVM, tenka būtent mokesčių administratoriui. Šią išvadą pagrindžia Mokesčių administravimo įstatymo 67 straipsnio 1 dalis, pagal kurią mokesčių administratorius privalo pagrįsti jo mokesčių mokėtojui apskaičiuotas mokesčio ir su juo susijusias sumas. Taip pat – išimtinai mokesčių administratoriui pavestos funkcijos (Mokesčių administravimo įstatymo 15 str. 3 d., 25 str., 26 str.) bei suteiktos plačios teisės (Mokesčių administravimo įstatymo 33 str.) mokesčių kontrolės ir išieškojimo srityse. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikoje įtvirtinta, kad sprendimas, kuriuo siekiama paneigti mokesčio mokėtojo teisę, turi būti pagrįstas, nes tai nėra mokesčio lengvata ar kitoks mokesčio mokėtojo prašymas, kurį pagrįsti turėtų mokesčio mokėtojas (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo išplėstinės teisėjų kolegijos 2013 m. vasario 5 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A602-705/2013). Iš principo analogiškas įrodinėjimo naštos paskirstymo taisykles yra akcentavęs ir Europos Sąjungos Teisingumo Teismas – atsisakymas suteikti teisę į atskaitą yra išimtis iš pagrindinio principo, kurį sudaro ši teisė, taikymo, mokesčių institucija turi pakankamai teisiškai nustatyti objektyvius įrodymus, leidžiančius daryti išvadą, kad apmokestinamasis asmuo žinojo ar galėjo žinoti, jog sandoris, kuriuo remiamasi siekiant pagrįsti teisę į atskaitą, susijęs su tiekėjo ar kito ūkio subjekto, dalyvaujančio tiekimo grandinėje, atliekamu sukčiavimu (2012 m. birželio 21 d. sprendimas sujungtose bylose Mahagében ir David, C?80/11 ir C-142/11, 49 p.).

Atsižvelgusi į faktines bylos aplinkybes, teisėjų kolegija sprendžia, jog byloje neabejotinai įrodyta viena iš dviejų kumuliatyvių sąlygų, paneigiančių teisę į PVM atskaitą, – jog pareiškėjo kontrahentai – L. K. įmonė bei UAB „Elijotransa“ – sukčiavo PVM, t. y. kad prekės pareiškėjui buvo tiekiamos ne tokiomis sąlygomis, kokios atvaizduotos buhalterinės apskaitos dokumentuose. Šias aplinkybes iš esmės patvirtina mokestinio patikrinimo metu surinkti duomenys (MGK byla, b. l. 41–50). Byloje ginčo dėl šių aplinkybių nėra, todėl teisėjų kolegija plačiau dėl šios sąlygos, ribojančios pareiškėjo PVM atskaitos teisę, plačiau nepasisako.

Vertinant antrąją sąlygą – jog asmuo, siekiantis pasinaudoti PVM atskaitos teise, įsigydamas prekes ir paslaugas, žinojo/ turėjo žinoti apie kontrahentų sukčiavimą PVM, – paneigiančią pareiškėjo teisę į PVM atskaitą, pirmiausia pažymėtina, kad pagal Europos Sąjungos Teisingumo Teismo praktiką mokesčio mokėtojo teisė į atskaitą negali priklausyti nuo to, kokiu būdu tiekimų grandinėje veikia kiti subjektai, nes tai prieštarautų Šeštosios direktyvos tikslams. Europos Sąjungos Teisingumo Teismas konstatavo, kad jeigu mokesčių mokėtojas nežino apie kitų mokesčių mokėtojų vykdomą PVM sukčiavimą, tai jam negali atsirasti neigiamos pasekmės. Europos Sąjungos Teisingumo Teismas pažymėjo, kad faktas dėl to, ar mokėtinas mokestis buvo sumokėtas į valstybės biudžetą, neturi įtakos teisės į atskaitą įgyvendinimui (2006 m. sausio 12 d. sprendimas sujungtose bylose Optigen Ltd, Fulcrum Electronics Ltd ir Bond House Systems Ltd, Nr. C-354/03, C-35503 ir C-484/03, 52–54 p.).

Europos Sąjungos Teisingumo Teismas yra nurodęs, kad tuo atveju, kai yra požymių, leidžiančių įtarti, kad yra pažeidimų ar sukčiaujama, apdairus ūkio subjektas pagal konkretaus atvejo aplinkybes gali būti įpareigojamas pasidomėti kitu ūkio subjektu, iš kurio ketina pirkti prekes ar paslaugas, siekiant užtikrinti jo patikimumą. Tačiau mokesčių administratorius iš asmens, norinčio pasinaudoti teise į PVM atskaitą, negali pagal bendrą taisyklę reikalauti, pirma, tikrinti, ar sąskaitą faktūrą už prekes ir paslaugas, dėl kurių prašoma leisti pasinaudoti šia teise, išrašantis asmuo turi apmokestinamojo asmens statusą, taip pat kad jis turėjo atitinkamas prekes ir galėjo jas pristatyti ir kad jis įvykdė savo pareigas deklaruoti bei sumokėti PVM, taip siekiant užtikrinti, jog tiekėjai nedarytų pažeidimų ar nesukčiautų, ir, antra, turėti tai patvirtinančius dokumentus, apibendrinant – mokesčių administratorius neturi teisės reikalauti iš asmens, siekiančio pasinaudoti PVM atskaitos teise, atlikti tokius PVM sąskaitą faktūrą išrašiusio asmens patikrinimus, kurie nėra jo atsakomybė. Mokesčių institucijos iš esmės turi atlikti reikalingus apmokestinamųjų asmenų patikrinimus, siekdamos nustatyti pažeidimus ir sukčiavimą PVM srityje ir taikyti sankcijas apmokestinamajam asmeniui, padariusiam šias veikas (2012 m. birželio 21 d. sprendimas sujungtose bylose Mahagében ir D?vid, C-80/11 ir C-142/11, 60–62 p.; 2012 m. gruodžio 6 d. sprendimas byloje Bonik EOOD, C-285/11, p. 45; 2015 m. spalio 22 d. sprendimas byloje PPUH Stehcemp, C-277/14, p. 52).

Atsižvelgus į aptartą Europos Sąjungos Teisingumo Teismo praktiką, mokesčių administratoriaus argumentas dėl žuvies tiekėjų galimo neturėjimo teisės teisėtai disponuoti prekėmis (nenustatymo asmenų, iš kurių jie įgijo prekes, MGK byla, b. l. 45) nesudaro pagrindo tvirtinti, kad tiekimas neįvyko ir dėl to nėra sąlygų pripažinti teisės į PVM atskaitą. Kai nustatoma, jog prekės ir/ ar paslaugos pirkėjui realiai buvo suteiktos (ūkinės operacijos realiai įvyko), už kurias pirkėjas sumokėjo atitinkamas PVM sumas, tačiau nustatoma, jog šias prekes ir/ ar paslaugas pirkėjui suteikė ne PVM sąskaitose faktūrose nurodyti subjektai, ši aplinkybė pati savaime nėra pakankama nesuteikti pirkėjui teisės į PVM atskaitą. Tai gali būti padaryta, kai nustatoma, kad pirkėjas žinojo arba turėjo žinoti, jog, įsigydamas prekes, jis dalyvavo į sukčiavimą PVM įtrauktame sandoryje, ir, priklausomai nuo šios aplinkybės nustatymo, turi būti sprendžiamas teisės į PVM atskaitą klausimas.

Šiuo atveju mokesčių administratorius neginčija, kad aktualios PVM sąskaitos faktūros atitiko formaliuosius šiems buhalterinės apskaitos dokumentams keliamus kriterijus, todėl abejoti aptartų dokumentų patikimumu pareiškėjui nebuvo faktinio pagrindo. Pažymėtina ir tai, kad mokesčių administratorius nepaneigė aplinkybės, jog prekės buvo realiai pristatytos pareiškėjui, šią aplinkybę akcentavo ir MGK (MGK byla, b. l. 132).

Taigi, byloje nėra ginčo dėl to, jog prekės pareiškėjui buvo realiai pristatytos, buvo išduoti teisės aktų reikalavimus atitinkantys buhalterinės apskaitos dokumentai. Byloje ginčas iš esmės kyla dėl to, ar pareiškėjas žinojo (turėjo žinoti), jog, įsigydamas prekes, dalyvauja sandoryje, susijusiame su sukčiavimu PVM srityje.

Pagrįsdamas šį teiginį, mokesčių administratorius nurodė, kad pareiškėjas nesidomėjo, iš kur ir kokiu būdu įmonės gavo prekes bei kaip ir kas jas pristatė, t. y. nesiėmė pakankamų aktyvių veiksmų, siekdamas nustatyti kontrahentų patikimumą.

Šiuo aspektu teisėjų kolegija atkreipia dėmesį į anksčiau aptartą Europos Sąjungos Teisingumo Teismo praktiką ir pažymi, kad tokių veiksmų, kokių iš pareiškėjo nagrinėjamu atveju reikalauja mokesčių administratorius, ėmimąsi nulemia pareiškėjo įtarimai apie galbūt neteisėtus kontrahentų veiksmus sandorių sudarymo metu.

Nagrinėjamu atveju teisėjų kolegija nenustatė tokių faktinių aplinkybių, jų neįrodė ir mokesčių administratorius, kurios, sandorių su kontrahentas sudarymo metu, galėjo nulemti pagrįstus pareiškėjo įtarimus apie galimus neteisėtus kitų sandorių šalių veiksmus, dėl ko pareiškėjui būtų iškilęs potencialus poreikis tikrinti L. K. įmonės bei UAB „Elijotransa“ patikimumą.

Byloje nustatytos faktinės aplinkybės patvirtina, kad sandorių sudarymo su L. K. įmone bei UAB „Elijotransa“ metu pareiškėjui nebuvo pagrindo abejoti šių įmonių veikla ir galimybėmis išrašyti PVM sąskaitas faktūras: L. K. įmonės vardu išrašytas PVM sąskaitas faktūras pasirašė įmonės savininkas L. K., o UAB „Elijotransa“ vardu – direktorius D. R. (abu – oficialūs vadovai), PVM sąskaitos faktūros atitiko teisės aktų reikalavimus, nustatytus šiems buhalterinės apskaitoms dokumentams, sandorių sudarymo metu įmonės buvo veikiančios, įregistruotos PVM mokėtojomis, byloje pateikta L. K. įmonės 2002 metų sausio ir vasario PVM deklaracija, turėjo po vieną dirbantį asmenį (MGK byla, b. l. 41–50, 93, 94).

Pats pareiškėjas sandorių vykdymo metu elgėsi sąžiningai, t. y. buhalterinės apskaitos dokumentuose apskaitė žuvies įsigijimo sandorius, PVM sąskaitose faktūrose nurodytas sumas pervedė bankiniais pavedimais, patikrino, ar įmonės registruotos Juridinių asmenų registre bei ar teisėtai įsigytas SAD blankas, žuvies pristatymą fiksavo žuvies savikontrolės žurnaluose, kuriuos kontroliuoja veterinarijos gydytojas (MGK byla, b. l. 14–15, 42, 135).

Pažymėtina, kad mokesčių administratorius vadovavosi Tauragės rajono apylinkės teismo 2004 m. kovo 3 d. baudžiamajame įsakyme konstatuotomis aplinkybėmis (baudžiamojo byla iškelta 2002 m. liepos 3 d.), t. y. jog L. K. 2000 m. spalio 23 d. nenustatyto asmens prašomas savo vardu Tauragės rajono savivaldybėje įregistravo individualiąją L. K. įmonę, įsigijo ir perdavė šios įmonės specialius apskaitos dokumentus tam pačiam nenustatytam asmeniui, pasirašinėjo šiuose dokumentuose kaip įmonės savininkas, pasirašinėjo ir teikė VMI deklaracijas, nors realiai įmonės veiklą vykdė tas pats nenustatytas asmuo. Taip L. K. padėjo jam, sudarydamas sąlygas neteisėtu būdu, t. y. nenustatyto asmens vardu, neįregistravus įmonės, pasinaudojant L. K. įmonės vardu ir jos specialios apskaitos dokumentais, neturint leidimo maisto prekybos veiklai, stambiu mastu vykdyti prekybą šaldytomis žuvimis bei prekyba mediena (MGK byla, b. l. 91–92).

Mokesčių administratorius savo poziciją taip pat grindė aplinkybėmis, jog 2004 m. balandžio 2 d. buvo pradėtas ikiteisminis tyrimas Nr. 06-1-02027-04 dėl UAB „Elijotransa“ mokesčių nesumokėjimo pagal Lietuvos Respublikos baudžiamojo kodekso 219 straipsnio 1 dalį, kuris Klaipėdos miesto apylinkės prokuratūros 2013 m. sausio 22 d. nutarimu buvo nutrauktas suėjus patraukimo baudžiamojon atsakomybėn senaties terminui, tačiau minėtame nutarime konstatuota, kad nustatyti, kur buvo pakrauta žuvų produkcija, kokiomis transporto priemonėmis ji buvo gabenta, kas išrašydavo PVM sąskaitas faktūras, nėra galimybės, kadangi žuvis atveždavo jau su išrašytomis PVM sąskaitomis faktūromis. Ikiteisminio tyrimo metu nenustatyti nusikalstamą veiką padarę asmenys (MGK byla, b. l. 45).

Įvertinusi šias aplinkybes Europos Sąjungos Teisingumo Teismo PVM atskaitos ribojimo sąlygų praktikos kontekste, teisėjų kolegija akcentuoja, kad aplinkybė dėl neteisėto kontrahento vertimosi ūkine veikla paprastai negali patvirtinti pareiškėjo žinojimo apie kitos sandorio šalies sukčiavimą. Vėliau nustatytos aplinkybės, susijusios su pareiškėjo kontrahentų ir su jais susijusių asmenų neteisėta veikla, negali turėti esminės įtakos konstatuojant pareiškėjo nesąžiningumą šiuo atveju aktualių sandorių sudarymo metu. Kaip matyti, ikiteisminiai tyrimai dėl pareiškėjo kontrahentų veiklos pradėti vėliau nei buvo sudaryti sandoriai. Jokios mokesčių administratoriaus nustatytos aplinkybės neindikuoja apie tai, kad pareiškėjui galėjo kilti pagrįstų įtarimų apie galimą kontrahentų sukčiavimą ar kitas neteisėtas veikas, dėl ko būtų atsiradęs pagrindas imtis papildomų kontrahentų tikrinimo veiksmų, nei kad pareiškėjas ėmėsi šiuo konkrečiu atveju.

Apibendrindama tai, kas išdėstyta, teisėjų kolegija konstatuoja, kad mokesčių administratorius nesurinko faktinių duomenų, t. y. neįrodė, jog apmokestinamasis asmuo – pareiškėjas UAB „Digrama“ – žinojo arba turėjo žinoti, kad, įsigydamas prekes iš L. K. įmonės bei UAB „Elijotransa“, dalyvavo su sukčiavimu PVM srityje susijusiuose sandoriuose. Atsižvelgus į tai, mokesčių administratoriaus sprendimai, paneigiantys pareiškėjo teisę į PVM atskaitą, taip pat MGK sprendimas, palikęs šiuos sprendimus nepakeistus, turi būti panaikinti.

Vadovaudamasi padarytomis išvadomis, teisėjų kolegija sprendžia, kad pirmosios instancijos teismas neįsigilino į faktines bylos aplinkybes, netinkamai aiškino pareiškėjo pareigą imtis aktyvių veiksmų, nesant pagrįstų abejonių dėl kontrahentų veiklos teisėtumo, todėl priėmė nepagrįstą sprendimą, kuris nagrinėjamu atveju naikinamas ir priimamas naujas sprendimas – pareiškėjo skundą tenkinti.

Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 140 straipsnio 1 dalies 2 punktu (1999 m. sausio 14 d. įstatymo Nr. VIII-1029 redakcija), teisėjų kolegija

n u s p r e n d ž i a:

Pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „Digrama“ apeliacinį skundą tenkinti.

Vilniaus apygardos administracinio teismo 2015 m. liepos 1 d. sprendimą panaikinti ir priimti naują sprendimą – pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „Digrama“ skundą tenkinti ir panaikinti Klaipėdos apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos sprendimą Nr. (6.5)-131, Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos sprendimą Nr. 69-11 ir Mokestinės ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės sprendimą Nr. S-86(7-39/2014).

Sprendimas neskundžiamas.

Teisėjai                                                         Laimė Baltrūnaitė

                                                                      Romanas Klišauskas

                                                                      Ričardas Piličiauskas