Administracinė byla Nr. A-2210-502/2015

Teisminio proceso Nr. 3-61-3-03609-2014-8

Procesinio sprendimo kategorija 9.1

(S)

LIETUVOS VYRIAUSIASIS ADMINISTRACINIS TEISMAS

NUTARTIS

LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU

2015 m. gruodžio 2 d.

Vilnius

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Laimučio Alechnavičiaus (kolegijos pirmininkas), Audriaus Bakavecko ir Artūro Drigoto (pranešėjas), teismo posėdyje rašytinio proceso ir apeliacine tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjo A. D. apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2015 m. kovo 5 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjo A. D. skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos, trečiajam suinteresuotam asmeniui Vilniaus apskrities valstybinei mokesčių inspekcijai dėl sprendimų panaikinimo.

Teisėjų kolegija

nustatė:

I.

Pareiškėjas A. D. kreipėsi į Vilniaus apygardos administracinį teismą su skundu, kurį patikslino (b. l. 45–57) prašydamas panaikinti Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir MGK) 2014 m. birželio 30 d. sprendimą Nr. S-120(7-83/2014), Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir VMI) 2014 m. balandžio 4 d. sprendimą Nr. 68-57, Vilniaus apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos (toliau – ir Vilniaus apskrities VMI) 2014 m. sausio 30d. sprendimą Nr. (4.65)-FRO682-19 (toliau – ir skundžiami sprendimai).

Pareiškėjas paaiškino, kad Vilniaus apskrities VMI 2013 m. spalio 22 d. patikrinimo aktu Nr. (4.65)-04-77-22 papildomai apskaičiavo jam 7 101 Lt  gyventojų pajamų mokesčio (toliau – ir GPM) sumą ir 37 Lt privalomojo sveikatos draudimo įmokų (toliau – ir PSDĮ) sumą, Vilniaus apskrities VMI 2014 m. sausio 30 d. sprendimu Nr. (4.65)-FRO682-19 patvirtino Vilniaus apskrities VMI 2013 m. spalio 22 d. patikrinimo aktu Nr. (4.65)-04-77-22 papildomai apskaičiuotus mokesčius, taip pat apskaičiavo jam 4 060 Lt GPM delspinigių, 14 Lt PSDĮ delspinigių bei skyrė jam 710 Lt GPM baudą ir 4 Lt PSDĮ baudą. Patikrinimo metu buvo nustatyta, kad jo ir jo sutuoktinės tikrinamuoju laikotarpiu patirtos išlaidos grynais pinigais 59 630,72 Lt (2008 m. – 59 409,77 Lt, 2009 m. – 1 220,95 Lt) viršijo disponuojamas, deklaruotas pajamas. Pabrėžė, kad pagal pavedimą tikrinti turėjo būti atliktas jo, kaip mokesčių mokėtojo patikrinimas, o buvo atliekamas jo šeimos, įskaitant jo sutuoktinę S. D. ir pilnametę dukterį D. D., patikrinimas. Nei jis, nei jo sutuoktinė, nei jo duktė neturi bendro naudojimo banko sąskaitų, yra atskiri mokesčių mokėtojai. Sutuoktinei ir dukteriai buvo išduoti atskiri pavedimai tikrinti. Už savo šeimos narių veiksmus atsakomybės jis perimti negali. Nurodė, kad jis gavo paskolas iš banko, kartu su sutuoktine įsigijo butą (duomenys neskelbtini), tačiau visais apmokėjimo už butą reikalais užsiiminėjo jis pats. Trumpalaikių paskolų deklaruoti neprivalėjo, todėl jų nedeklaravo, taip pat nedeklaravo savo motinos A. D. turimas pinigines lėšas, kuriomis naudojosi pagal suteiktą įgaliojimą. Mano, kad mokestinis patikrinimas buvo vilkinamas, atliktas tendencingai, nes jam dirbant (duomenys neskelbtini), jo vadovaujamo skyriaus tyrėjai atliko ikiteisminį tyrimą, kuriame įtarimai buvo pareikšti VMI viršininkui ir jo motinai. Pažymėjo, kad jo ir sutuoktinės atžvilgiu buvo pradėtas ikiteisminis tyrimas dėl neteisėto praturtėjimo, tačiau ikiteisminis tyrimas buvo nutrauktas, nesant nusikaltimo įvykio, šis faktas parodo apie mokesčių administratoriaus neobjektyvius veiksmus jo ir sutuoktinės atžvilgiu. Jis gyvenamąją vietą yra deklaravęs ir gyvena (duomenys neskelbtini), dirba (duomenys neskelbtini), o mokestinis patikrinimas atliktas Vilniuje, taip dirbtinai apsunkinta jo teisė bendrauti su mokesčių administratoriumi. Nors jis su sutuoktine yra santuokoje, tačiau gyvena atskirai (sutuoktinė gyvena (duomenys neskelbtini)), pildo atskiras pajamų deklaracijas. Iš jo buvo reikalaujama pagrįsti ne jo, kaip fizinio asmens ir mokesčių mokėtojo, o šeimos pajamas ir išlaidas. Mokesčių administratorius netyrė jo, kaip fizinio asmens ir mokesčių mokėtojo, pajamų ir išlaidų, todėl neteisingai jam pritaikė Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 70 straipsnio nuostatas. Pabrėžė, kad jam iki patikrinimo akto pateikimo nebuvo žinoma, kokios pinigų sumos yra ginčijamos ir kokias sumas jis turi pagrįsti. Jam tik buvo žinoma, kad mokesčių administratoriui sukėlė įtarimą sutuoktinės iš Rusijos gauta paskola, tačiau Lietuvos Respublikos specialiųjų tyrimų tarnybai atlikus ikiteisminį tyrimą, šis faktas buvo ištirtas, ikiteisminis tyrimas nutrauktas nesant nusikaltimo įvykio. 2008 m. sausio mėn. jis iš 6 pažįstamų asmenų buvo pasiskolinęs po 9 900 Lt, viso 59 400 Lt, šias paskolas buvo apiforminęs paprastais vekseliais, paskolos buvo grąžintos 2008 m. pabaigoje, vekseliai, kaip to reikalauja įstatymas, yra sunaikinti. Asmenys, iš kurių jis skolinosi pinigus, nesutinka, kad jie būtų nurodyti mokesčių administratoriui. Duktė nuo 2008 m. sausio 1 d. nėra jo šeimos narys, todėl mokesčių administratorius 2008 m. skaičiuodamas dukters statistines išlaidas ir pusę jų priskirdamas jam, pridėjo 5 587,20 Lt dokumentais nepagrįstų pajamų, 2009 m. – 4 833 Lt. Duktė laikotarpyje nuo 2006 m. sausio 1 d. iki 2009 m. gruodžio 31 d. gyveno atskirai, yra pilnametė, nevedė su juo bendro ūkio, gaudavo pinigų iš močiutės A. D., kas nėra įvertinta. Pareiškėjo nuomone, skundžiami sprendimai yra neteisėti.

Atsakovas VMI su pareiškėjo skundu nesutiko ir prašė jį atmesti kaip nepagrįstą (b. l. 88–89).

Atsiliepime VMI nurodė, kad yra preziumuojama, jog sutuoktinių bendro turto dalys yra lygios. Pareiškėjas su sutuoktine dalyvavo banko paskolų gavimo, nekilnojamojo turto, kuris skirtas bendram sutuoktinių gyvenimui, pirkimo procesuose, rėmė dukterį, rūpinosi paskolų gavimu ir grąžinimu, vedė bendrą ūkį, todėl ginčo pajamos, kurių nei pareiškėjas, nei sutuoktinė nepagrindė juridinę galią turinčiais dokumentais, buvo naudojamos abiejų sutuoktinų reikmėms (abiejų sutuoktinių bei dukters vartojimo išlaidų dengimui, turto bendrosios jungtinės sutuoktinių nuosavybės teise įsigijimui) ir pareiškėjas yra mokestinių teisinių santykių, kurių pagrindu buvo gautos ginčo pajamos, faktinis dalyvis bei šios pajamos buvo įgytos bendra šių asmenų (sutuoktinių) valia. Mokestinio patikrinimo metu Vilniaus apskrities VMI, įvertinusi išlaidų ir pajamų santykį už laikotarpį nuo 2006 m. sausio 1 d. iki 2009 m. gruodžio 31 d., nustatė, kad pareiškėjas 2008 m. ir 2009 m. patirdamas išlaidas naudojo pajamas, kurių šaltinis patikrinimo metu nebuvo nustatytas. Pareiškėjas ir sutuoktinė nepagrindė 2008 m. gautų 58 409,77 Lt, 2009 m. – 1 220,95 Lt, iš jų pareiškėjas – 2008 m. gautų 29 204,89 Lt (58 409,77 Lt/2) ir 2009 m. – 610,47 Lt (1 220,95 Lt/2) pajamų gavimo šaltinių. Minėtų pajamų nei pareiškėjas, nei sutuoktinė nedeklaravo pateiktose metinėse pajamų deklaracijose. Kadangi pareiškėjo patirtos išlaidos tikrinamuoju laikotarpiu (2008–2009 m.) viršijo gautas pajamas, kurioms pateisinti jis nepateikė juridinę galią turinčių dokumentų, pagrįstai taikytos MAĮ 70 straipsnio 1 dalies nuostatos pareiškėjo mokestinei prievolei suformuoti. Vilniaus apskrities VMI pagrįstai pajamas, kurios gautos iš nežinomų šaltinių, apmokestino pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą taikant išlaidų metodą. Tėvai dengė dukters išlaidas, todėl pagrįstai dukters, kaip pareiškėjo šeimos nario, pragyvenimo išlaidos priskirtos tėvams (pareiškėjui ir sutuoktinei) lygiomis dalimis. 

Trečiasis suinteresuotas asmuo Vilniaus apskrities VMI atsiliepime į pareiškėjo skundą su pareiškėjo skundu nesutiko ir prašė jį atmesti kaip nepagrįstą bei nurodė, kad palaiko VMI atsiliepime išdėstytus argumentus (b. l. 87).

II.

Vilniaus apygardos administracinis teismas 2015 m. kovo 5 d. sprendimu pareiškėjo A. D. skundą atmetė.

Teismas pagal bylos medžiagą nustatė, jog Vilniaus apskrities VMI patikrino pareiškėjo GPM apskaičiavimo teisingumą už laikotarpį nuo 2006 m. sausio 1 d. iki 2009 m. gruodžio 31d., PSDĮ – už 2009 m., surašė 2013 m. spalio 22 d. patikrinimo aktą Nr. (4.65)-04-77-22 ir papildomai apskaičiavo jam 7 101 Lt GPM sumą ir 37 Lt PSDĮ sumą. Vilniaus apskrities VMI 2014 m. sausio 30 d. sprendimu Nr. (4.65)-FRO682-19 patvirtino Vilniaus apskrities VMI 2013 m. spalio 22 d. patikrinimo aktą Nr. (4.65)-04-77-22, taip pat apskaičiavo jam 4 060 Lt GPM delspinigių, 14 Lt PSDĮ delspinigių bei skyrė 710 Lt GPM baudą ir 4 Lt PSDĮ baudą. VMI 2014 m. balandžio 4 d. sprendimu Nr. 68-57 patvirtino Vilniaus apskrities VMI 2014 m. sausio 30 d. sprendimą Nr. (4.65)-FRO682-19. Pareiškėjas su 2014 m. gegužės 9 d. skundu kreipėsi į MGK, kuri 2014 m. birželio 30 d. sprendimu Nr. S-120(7-83/2014) patvirtino VMI 2014 m. balandžio 4 d. sprendimą Nr. 68-57.

Teismas nagrinėjo MAĮ 70 straipsnio 1 dalies nuostatas, VMI viršininko 2004 m. gegužės 24 d. įsakymu Nr. VA-103 patvirtintų Mokesčio apskaičiavimo pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą taisyklių (toliau – ir Taisyklės) 4.1 punkto nuostatas, Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo išplėstinės teisėjų kolegijos išaiškinimus 2013 m. sausio 7 d. nutartyje administracinėje byloje Nr. A602-2280/2012, jog turtu, kuris yra bendroji jungtinė nuosavybė, sutuoktiniai naudojasi, jį valdo ir juo disponuoja bendru sutarimu (Lietuvos Respublikos civilinio kodekso (toliau – ir CK) 3.92 str. 1 d.). Todėl vertintina, kad atsižvelgiant į prieš tai nurodytas sandorių sudarymo aplinkybes, vien tai, jog ginčo lėšos buvo pervestos į pareiškėjo Ž. S. sąskaitą (gautos jo vardu), nagrinėjamu atveju nesudaro pagrindo pripažinti, kad pajamas GPM įstatymo prasme gavo tik jis (vienas sutuoktinis). Bendrąją jungtine nuosavybe valdytą turtą teisiniu požiūriu pardavė abu sutuoktiniai, tad ir ekonominę naudą bei pajamas iš šių sandorių nagrinėjamu atveju gavo abu sutuoktiniai.

Pirmosios instancijos teismas pabrėžė, jog bylos duomenys patvirtina, kad nagrinėjamu atveju mokesčių administratorius ginčo pajamas laikė bendrąją jungtine sutuoktinių nuosavybe, nustatęs, kad jos buvo naudojamos abiejų sutuoktinių reikmėms, kartu padedant dukteriai, su kuo nesutinka pareiškėjas. Teismas akcentavo, kad pareiškėjas kartu su sutuoktine ėmė paskolas 2006 m. ir 2008 m., sutuoktinė savo parašu patvirtino sutikimą su 2006 m. vasario 8 d. ir 2008 m. kovo 12 d. kredito sutartimis ir jų sąlygomis, buto (duomenys neskelbtini) 2008 m. kovo 17  pirkimo–pardavimo sutartis sudaryta abiejų sutuoktinių, pats pareiškėjas savo 2013 m. spalio 11 d. paaiškinime patvirtino, kad (duomenys neskelbtini) pirktas butas skirtas bendram sutuoktinių gyvenimui, kad jie su sutuoktine padeda dukteriai finansiškai, moka už jos mokslus, duktė papildomai yra nurodžiusi, kad tėvai moka už jos gyvenamo buto komunalinius mokesčius, vadinasi, pagrįstai visi trys šeimos nariai (pareiškėjas, sutuoktinė ir duktė) pripažinti vedantys bendrą ūkį, visi jų finansiniai veiksmai buvo atliekami bendra valia. Tokias aplinkybes paneigiančių įrodymų byloje nėra, o priešingi nustatytoms aplinkybėms pareiškėjo teiginiai vertinami kaip jo gynybinė pozicija, siekiant išvengti mokesčių mokėjimo. Sutuoktinių pajamos pagrįstai laikomos bendrąją jungtine nuosavybe, o už iš šių pajamų kylančias mokestines prievoles yra atsakingi abu sutuoktiniai lygiomis dalimis.

Dėl MAĮ 70 straipsnio 1 dalies taikymo pareiškėjo atžvilgiu teismas pažymėjo, kad patikrinimo metu įvertinus išlaidų ir pajamų santykį už 2006–2009 m. nustatyta, kad pareiškėjas 2008 m. ir 2009 m. patirdamas išlaidas naudojo pajamas, kurių šaltinis patikrinimo metu nustatytas nebuvo. Pareiškėjas ir sutuoktinė, kaip asmenys vedantys bendrą ūkį, kas teismo patvirtinta aukščiau, 2008 m. nepagrindė gautų 58 409,77 Lt, 2009 m. – 1 220,95 Lt. Pagrįstai mokesčių administratorius nurodytas sumas dalino, pusę jų priskirdamas pareiškėjui. Atsižvelgdamas į tai, kad išlaidos viršijo pajamas ir šioms sumoms pagrįsti pareiškėjas įrodymų nepateikė, teismas pasisakė, jog pagrįstai vadovautasi MAĮ 70 straipsnio 1 dalies Taisyklių 4.1 punkto nuostatomis, buvo taikytas išlaidų metodas pagal Taisyklių 6.3.3 punktą

Dėl tos priežasties, kad byloje nėra duomenų, jog patikrinimo metu pareiškėjas būtų teikęs įrodymus apie trumpalaikes paskolas jam suteikusius asmenis, įgaliojimą naudotis motinos lėšomis, nėra pagrindo šiais pareiškėjo teiginiais vadovautis ir vertinti. Pareiškėjo nurodyta aplinkybė, kad visi 6 asmenys, 2008 m. sausio mėn. paskolinę jam viso 59 400 Lt pagal vekselius, nesutinka, kad jų pavardės būtų paviešintos, o jas paviešinus jie neigs pinigų skolinimą pareiškėjui, vertinama kaip pareiškėjo gynybinė pozicija. Teismas laiko, kad pareiškėjas nebuvo pakankamai aktyvus, nesirūpino tinkamų įrodymų pateikimu, todėl teismas nenustatė aplinkybių skundo tenkinimui.

Apibendrindamas teismas darė išvadą, kad skundžiami sprendimai priimti tinkamai įvertinus visas aplinkybes, yra pagrįsti ir teisėti, todėl juos naikinti, vadovaujantis pareiškėjo nurodytais ar kitais motyvais, nėra pagrindo.

III.

Pareiškėjas A. D. padavė apeliacinį skundą, kuriuo prašo panaikinti Vilniaus apygardos administracinio teismo 2015 m. kovo 5 d. sprendimą, skundžiamus sprendimus ir grąžinti mokestinį ginčą centriniam mokesčių administratoriui nagrinėti iš naujo.

Apeliaciniame skunde pareiškėjas nurodo, kad:

1. Teismo nurodomoje Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo administracinėje byloje Nr. A602-2280/2012 buvo nagrinėjamas gautų už parduotą nekilnojamą turtą pajamų apmokestinimas, kada nekilnojamas turtas priklausė sutuoktiniams bendrosios jungtinės nuosavybės teise (CK 3.92 str. 1 d.). Pareiškėjo atveju, ginčo pajamos susidarė mokesčių administratoriui neteisėtai pritaikius MAĮ 70 straipsnio 1 dalies nuostatas ir neteisingai paskaičiavus pareiškėjo išlaidas.

2. Pareiškėjo sutuoktinė, savo parašu patvirtindama sutikimą su 2006 m. vasario 8 d. ir 2008 m. kovo 12 d. kredito sutartimis ir jų sąlygomis, savo parašu tik patvirtino susipažinusi ir sutinkanti, kaip to reikalavo tuo metu galiojantys įstatymai, su kredito sutarties sąlygomis, kurios susijusios su turto, esančio bendroje jungtinėje nuosavybėje, įkeitimu, o paskolas ėmė pareiškėjas jas dengė iš savo, o ne bendra jungtinės nuosavybės teise turimų pajamų.

3. Pareiškėjas ir jo sutuoktinė nėra mokėję už dukterį komunalinių mokesčių. Pareiškėjas mokėjo už dukters mokslus, šias sumas yra deklaravęs deklaracijose, bei duodavęs retkarčiais pinigų. Vilniaus apskrities VMI, atlikdama pareiškėjo mokestinį patikrinimą, neteisingai jam priskyrė pusę jo dukros apytiksliai nustatytų išlaidų, kurias tai pat net neteisingai suskaičiavo, neįvertindama pareiškėjo mokėjimų už dukros mokslus, ir nuo klaidingai paskaičiuotų apytikslių sumų, pažeisdama MAĮ 3 straipsnio 5 punkto, 8 straipsnio 3 punkto reikalavimus.

4. Teismas neįvertinęs aplinkybės, jog pareiškėjas gyveno (duomenys neskelbtini) ir dirbo (duomenys neskelbtini), kai mokestinis patikrinimas buvo atliekamas Vilniuje, be to, mokesčių administratorius patikrinimo akte buvo nurodęs, kad pareiškėjas geranoriškai bendravo su mokesčių administratoriumi, darė išvadą, jog pareiškėjas nebuvo pakankamai aktyvus bei nesirūpino tinkamų įrodymų pateikimu.

5. Dėl MAĮ 70 straipsnio 1 dalies nuostatų taikymo, teismas vienašališkai vadovavosi tik Vilniaus apskrities VMI, VMI bei MGK sprendimuose minimomis aplinkybėmis, pareiškėjo pateiktų faktinių aplinkybių nevertindamas ir pripažindamas jas kaip gynybinę pareiškėjo poziciją siekiant išvengti mokesčių mokėjimo. Reikalavimas pareiškėjui pagrįsti kitų mokesčių mokėtojų – sutuoktinės ir dukters patirtas išlaidas, nors šie mokesčių mokėtojai yra pilnamečiai, veiksnūs ir mokesčiu administratorius yra juos užregistravęs kaip atskirus mokesčių mokėtojus, yra neteisėtas. Teismas, neatsižvelgdamas į pareiškėjo nurodytas faktines aplinkybes bei teisinius pagrindus, patvirtino VMI ir MGK sprendimuose pareiškėjo dukters pripažinimą jo šeimos nariu pasinaudodamas įstatymo suteikta teise teismui pripažinti šeimos nariu pilnametį, atskirai gyvenantį, nesimokantį bendro lavinimo arba aukštųjų mokymo įstaigų dieniniame skyriuje asmenį, kaip tai numato Lietuvos Respublikos gyventojų apsirūpinimo gyvenamosiomis patalpomis įstatymo 2 straipsnio 9 dalis.

6. Pareiškėjas mokestinių ginčų metu siekė ne priskaičiuotų mokesčių išvengimo, o jo, kaip fizinio asmens ir mokesčių mokėtojo, teisių apgynimo ir reikalavimo vertinti jo, kaip mokesčių mokėtojo, finansines operacijas ir, jeigu jis nesumokėjo kokių nors mokesčių, vykdydamas sandorius, juos priskaičiuoti pareiškėjui. Tuo būdu pareiškėjas siekė, kaip to reikalauja MAĮ 131 straipsnio 1 dalis, pasinaudoti teise ir pareiga pagrįsti kitas aplinkybes, kurios bus svarbios tvirtinant patikrinimo akto rezultatus, tačiau ši pareiškėjo teisė buvo pažeista, kadangi patikrinimo akte aprašomos aplinkybės, kurių pagrindu priskaičiuoti mokesčiai, gali būti pareiškėjui nežinomos, nes jos susijusios ne tik su pareiškėju, bet ir su jo šeimos nariais, už kurių veiksmus pareiškėjas perimti atsakomybės negali.

7. Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas administracinėje byloje Nr. A602-27/2013 analogišku atveju pasisakė, kad vien ta faktinė aplinkybė, jog ginčo pajamos pagal privatinės teisės nuostatas yra laikytinos bendrąja jungtine sutuoktinių nuosavybe, savaime neleidžia pripažinti pareiškėjo ir jo sutuoktinės lygiomis dalimis gavusiais ginčo pajamas apmokestinimo GPM tikslais; Nesant jokių duomenų apie pajamų šaltinius, nėra pagrindo teigti, kad mokestiniuose teisiniuose santykiuose, kurių pagrindu buvo gautos ginčo pajamos, faktiniai dalyviai buvo pareiškėjas ir jo sutuoktinė, kad šios pajamos buvo įgytos bendra šių asmenų (sutuoktinių) valia. Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas nurodytoje byloje pripažino, kad mokesčių administratorius ginčijamu sprendimu dėl patikrinimo akto tvirtinimo ginčo pajamas pripažinęs gautomis pareiškėjo ir jo sutuoktinės lygiomis dalimis apmokestinimo GPM tikslais, taip pat tokį Panevėžio apskrities VMI sprendimą patvirtinusios mokestinį ginčą nagrinėjusios institucijos, įskaitant pirmosios instancijos teismą, netinkamai aiškino ir taikė ginčo teisiniams santykiams aktualias materialinės teisės nuostatas.

Atsakovas VMI atsiliepime į pareiškėjo apeliacinį skundą nurodo, jog su apeliaciniu skundu nesutinka, prašo jį atmesti.

Atsiliepime atsakovas nurodo, kad:

1. Pagal nustatytas faktines aplinkybes matyti, jog pareiškėjas kartu su sutuoktine dalyvavo banko paskolų gavimo, nekilnojamojo turto, kuris skirtas bendram sutuoktinių gyvenimui, pirkimo procesuose, rėmė dukterį, rūpinosi paskolų gavimu ir grąžinimu, veda bendrą ūkį, todėl ginčo pajamos, kurių nei pareiškėjas, nei jo sutuoktinė nepagrindė juridinę galią turinčiais dokumentais, buvo naudojamos abiejų sutuoktinių reikmėms ir pareiškėjas yra mokestinių teisinių santykių, kurių pagrindu buvo gautos ginčo pajamos, faktinis dalyvis bei šios pajamos buvo įgytos bendrą šių asmenų (sutuoktinių) valia.

2. Atsakovas nesutinka su pareiškėjo teiginiu kad jis tinkamai vykdė savo pareigą apskaičiuoti mokesčius, laiku teikė turto ir pajamų deklaracijas, bendradarbiavo su inspekcija, išsaugojo visus reikiamus dokumentus, todėl MAĮ 70 straipsnio 1 dalis taikyta nepagrįstai. Atsakovo nuomone, pareiškėjo patirtos išlaidos tikrinamuoju laikotarpiu viršijo gautas pajamas, kurioms pateisinti jis nepateikė juridinę galią turinčių dokumentų, MAĮ 70 straipsnio 1 dalies nuostatos pareiškėjo mokestinei prievolei suformuoti taikytinos pagrįstai.

3. Pagal pareiškėjo dukters, paties pareiškėjo paaiškinimus pagrįstai daryta išvada, jog pareiškėjo dukters kaip šeimos nario pragyvenimo išlaidos priskirtinos tėvams lygiomis dalimis.

Trečiasis suinteresuotas asmuo Vilniaus apskrities VMI atsiliepime į pareiškėjo apeliacinį skundą nurodo, jog palaiko atsakovo atsiliepime išdėstytus argumentus, su apeliaciniu skundu nesutinka, prašo jį atmesti.

Teisėjų kolegija

k o n s t a t u o j a:

IV.

Apeliacinis skundas tenkintinas.

Administracinis ginčas kilo dėl teritorinio mokesčių administratoriaus sprendimo dėl patikrinimo akto tvirtinimo, kuriam pritarė visos mokestinį ginčą nagrinėjusios institucijos, ir kuriuo pareiškėjui papildomai apskaičiuotos GPM ir PSDĮ sumos bei su jomis susiję delspinigiai ir baudos. Pareiškėjas ginčija jam apskaičiuotų mokėtinų mokesčių ir su jais susijusių sumų pagrįstumą ir teisėtumą, nesutinka su vertinimu, jog ginčo pajamos laikytinos gautomis pareiškėjo ir jo sutuoktinės, kuri, beje, nebuvo įtraukta į bylą trečiuoju suinteresuotu asmeniu, bei jiems abiem pripažinta pareigą lygiomis dalimis įvykdyti iš šių pajamų kylančias mokestines prievoles.

Ginčijamu aktu buvo konstatuota, kad pareiškėjas 2008 m. ir 2009 m. patirdamas išlaidas naudojo pajamas, kurių šaltinis mokestinio patikrinimo metu nebuvo nustatytas, pareiškėjas ir jo sutuoktinė nepagrindė 2008 m. gautų 58409,77 Lt, 2009 m. – 1220,95 Lt pajamų gavimo šaltinų, pusę šių sumų priskiriant pareiškėjui. Pripažinus, kad pareiškėjo patirtos išlaidos tikrinamuoju laikotarpiu viršijo gautas pajamas, kurioms pateisinti pareiškėjas nepateikė juridinę galią turinčių dokumentų, taikytos MAĮ 70 straipsnio 1 dalies nuostatos mokesčio bazei nustatyti ir gyventojų pajamų mokestis apskaičiuotas pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą, taikant išlaidų metodą.

Ši įstatymo nuostata įtvirtina, jog tais atvejais, kai mokesčių mokėtojas nevykdo arba netinkamai vykdo savo pareigas apskaičiuoti mokesčius, bendradarbiauti su mokesčių administratoriumi, tvarkyti apskaitą, saugoti apskaitos ar kitus dokumentus ir dėl to mokesčių administratorius negali nustatyti mokesčių mokėtojo mokestinės prievolės dydžio įprastine, tai yra atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta, tvarka, mokesčių mokėtojui priklausančią mokėti mokesčio sumą mokesčių administratorius apskaičiuoja pagal jo atliekamą įvertinimą, atsižvelgdamas į visas įvertinimui reikšmingas aplinkybes, turimą informaciją ir prireikus parinkdamas savo nustatytus įvertinimo metodus, atitinkančius protingumo bei, kiek objektyviai įmanoma, teisingo mokestinės prievolės dydžio nustatymo kriterijus.

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikoje nuosekliai laikomasi pozicijos, kad mokesčių administratorius įgyja teisę apskaičiuoti mokesčius pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą esant dviem būtinoms sąlygoms, kurių buvimas sudaro prielaidas taikyti šioje teisės normoje įtvirtintą elgesio modelį: pirma, mokėtino mokesčio dydžio negalima apskaičiuoti (nustatyti) įprastine atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta tvarka ir, antra, to padaryti (apskaičiuoti mokesčio) negalima dėl to, jog mokesčių mokėtojas nevykdo arba netinkamai vykdo savo pareigas (1) apskaičiuoti mokesčius, (2) bendradarbiauti su mokesčių administratoriumi, (3) tvarkyti apskaitą, (4) saugoti apskaitos ar kitus dokumentus ( 2010 m. lapkričio 29 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A438‑1542/2010; 2011 m. sausio 26 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A575‑146/2011; 2012 m. lapkričio 12 d. išplėstinės teisėjų kolegijos nutartis administracinėje byloje Nr. A442-1984/2012 ; 2013 m. balandžio 15 d. sprendimas administracinėje byloje A602-27/2013 ir kt.).

Sutinkant su atsakovu, kad nors Mokesčių administravimo įstatymo 70 straipsnio 1 dalyje expréssis verbis (aiškiais žodžiais; tiesiogiai) nėra nustatyta, kad mokesčiai gali būti paskaičiuojami pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą, kai mokesčių mokėtojo įsigyto turto vertė ir/ar asmeninės išlaidos per atitinkamą laikotarpį yra didesnės už deklaruotas pajamas, tačiau tokie atvejai patenka į Mokesčių administravimo įstatymo 70 straipsnio 1 dalies teisinio reguliavimo sritį (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2013 m. liepos 4 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A442-1032/2013), konstatuotina, kad pagal MAĮ 67 straipsnio 1 dalį mokesčių administratorius privalo pagrįsti jo mokesčių mokėtojui apskaičiuotas mokesčio ir su juo susijusias sumas. Tai atitinka ir bendruosius Viešojo administravimo įstatymo 8 straipsnio individualiam administraciniam sprendimui keliamus teisėtumo ir pagrįstumo reikalavimus.

Nagrinėjamu atveju šios pareigos mokesčių administratorius neįvykdė. Grindžiant skaičiavimais teiginį, kad mokesčių mokėtojo įsigyto turto vertė ir/ar asmeninės išlaidos per atitinkamą laikotarpį yra didesnės už deklaruotas pajamas, be teisėto pagrindo į pareiškėjo išlaidas įtraukti vidutiniai statistinių vartojimo išlaidų dydžiai, t.y. įrodant pagrindą apskaičiuoti mokesčius pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą taikomi ne objektyvūs, pagrįsti duomenys, o orientaciniai išlaidų dydžiai, kas galėtų būti diskusijos objektu jau konstatavus, kad yra pagrindas taikyti MAĮ 70 straipsnio 1 dalį. Byloje nesurinkta duomenų, kad buvo bandoma nustatyti realias pareiškėjo išlaidas. Toks pajamų ir išlaidų nustatymas ginčo laikotarpiu negali būti pripažintas pagrįstu ir teisėtu bei atitinkančiu protingumo ir teisingumo kriterijus, ypač atsižvelgiant į mokesčių administratoriaus nustatytus išlaidų ir pajamų skirtumų dydžius bei įrodymų dėl pareiškėjo dukters išlaidų vertinimą. Įvertinus pareiškėjo, jo sutuoktinės bei jų dukters paaiškinimus nepagrįstai ir vienpusiškai konstatuota, kad ginčo laikotarpiu ji buvo išlaikoma tik tėvų.

Be to pažymėtina, kad kurio nors Mokesčių administravimo įstatymo 70 straipsnio 1 dalyje nurodyto mokesčių mokėtojo netinkamo elgesio buvimo konstatavimas savaime dar nereiškia, jog kartu yra konstatuojama, kad yra tokia teisinė situacija, kai mokestinės prievolės dydžio negalima nustatyti įprastine tvarka. Nuostata, kad mokesčių mokėtojui priklausančią mokėti mokesčio sumą mokesčių administratorius apskaičiuoja pagal jo atliekamą įvertinimą, kai negali nustatyti mokestinės prievolės dydžio įprastine tvarka, reiškia, kad net esant kuriam nors nurodytam mokesčio mokėtojo elgesio atvejui, visada būtina įvertinti ir spręsti, ar dėl to mokestinės prievolės dydžio negalima nustatyti įprastine, tai yra atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta, tvarka (tiesiogiai). Ši sąlyga turi būti konstatuota atsižvelgiant į faktus, aplinkybes bei kitą turimą informaciją, t. y. jų pagrindu, o pareiga pagrįsti būtinybę mokestinės prievolės dydį apskaičiuoti pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą tenka mokesčių administratoriui ( Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2012 m. lapkričio 12 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A442-1984/2012; 2013 m. balandžio 15 d. sprendimas administracinėje byloje Nr. A602-27/2013 ), kas nagrinėjamu atveju nebuvo padaryta.

Sprendžiant dėl ginčo pajamų ir iš jų kylančių mokestinių prievolių paskirstymo pareiškėjui ir jo sutuoktinei pažymėtina, kad mokesčių mokėtojas – asmuo, kuriam pagal mokesčio įstatymą yra nustatyta prievolė mokėti mokestį. Mokesčio mokėtojas yra vienas iš esminių (pagrindinių) atitinkamo mokesčio elementų, kuris gali būti nustatomas (apibrėžiamas) tik įstatymu (Lietuvos Respublikos Konstitucinio Teismo 2000 m. kovo 15 d., 2002 m. birželio 3 d., 2003 m. lapkričio 17 d., 2004 m. rugsėjo 2 d., 2006 m. sausio 24 d., 2006 m. rugsėjo 26 d. nutarimai). Todėl atitinkamame mokesčio įstatyme pateikta mokesčio mokėtojo sąvoka (jos turinys) negali būti aiškinama plečiamai ( Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2012 m. liepos 5 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A602‑200/2012; 2013 m. balandžio 15 d. sprendimas administracinėje byloje A602-27/2013). Vadovaujantis ginčo teisiniams santykiams taikytinais GPM įstatymo nuostatomis, konstatuotina, jog GPM įstatymo 8 straipsnio 2 dalies 1 punkte numatytu atveju (ši nuostata įtvirtina, jog  „pajamų <...> gavimo momentu laikomas momentas <...>, kai pajamos bet kokia forma faktiškai gaunamos <...>“) GPM mokėtoju pripažįstamas gyventojas (konkretus fizinis asmuo), kuris faktiškai bet kokia forma gavo pajamų, kurios yra GPM objektas jų gavimo momentu.

Nagrinėjamu atveju vietos mokesčių administratorius pripažino pareiškėją ir jo sutuoktinę faktiškai gavusiais ginčo pajamas lygiomis dalimis dėl to, jog, nesant įstatymuose ir juos lydinčiuose teisės aktuose numatytų išimčių, šios pajamos yra laikytinos bendrąja jungtine sutuoktinių nuosavybe pagal Civilinio kodekso 3.88 straipsnio 1 dalį, o tokio sutuoktinių bendro turto dalių lygybės prezumpcija yra įtvirtinta Civilinio kodekso 3.117 straipsnio 1 dalyje. Tokį vertinimą palaikė ir mokestinį ginčą nagrinėjusios institucijos, įskaitant pirmosios instancijos teismą.

Tačiau šiuo aspektu atkreiptinas dėmesys į tai, kad, kaip konstatavo Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo išplėstinė teisėjų kolegija 2013 m. sausio 7 d. priimta nutartimi administracinėje byloje Nr. A602‑2280/2012, aplinkybė, jog atitinkamos pajamos laikytinos bendrąja jungtine sutuoktinių nuosavybe pagal Civilinio kodekso nuostatas, nėra pakankama pripažinti, kad šias pajamas faktiškai yra gavę kiekvienas iš sutuoktinių GPM įstatymo nuostatų prasme. Toks plečiamasis GPM įstatymo 3 straipsnio (2002 m. liepos 2 d. įstatymo Nr. IX‑1007 redakcija), skaitomo kartu su to paties įstatymo 8 straipsnio 2 dalies 1 punktu (2004 m. balandžio 8 d. įstatymo Nr. IX-2103 redakcija), aiškinimas akivaizdžiai neatitiktų šių nuostatų vertinimo kitų GPM įstatymo nuostatų kontekste. Todėl vien ta faktinė aplinkybė, jog ginčo pajamos pagal privatinės teisės nuostatas yra laikytinos bendrąja jungtine sutuoktinių nuosavybe, savaime neleidžia pripažinti pareiškėjo ir jo sutuoktinės lygiomis dalimis gavusiais ginčo pajamas apmokestinimo GPM tikslais.

Pareiškėjas mokestinio patikrinimo bei mokestinio ginčo nagrinėjimo metu nuosekliai teigė, kad ginčo pajamos (lėšos, kuriomis jis disponavo ginčui aktualiu laikotarpiu) buvo gautos jo asmeniškai ir teigdamas, jog negali atsakyti už savarankiškais mokesčių mokėtojais esančius pilnamečius šeimos narius, siekė jo, kaip mokesčių mokėtojo mokestinio patikrinimo.

Analogišką teisinę situaciją vertinęs Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas 2013 m. balandžio 15 d. sprendime administracinėje byloje  Nr. A602-27/2013 atkreipė dėmesį į tai, jog nagrinėjamu atveju pareiga pagrįsti jo mokesčių mokėtojui apskaičiuotus mokesčius ir su jais susijusias sumas teko vietos mokesčių administratoriui (Mokesčių administravimo įstatymo 67 str. 1 d.). Pažymėjo, jog tokia mokestiniuose teisiniuose santykiuose taikoma įrodinėjimo naštos paskirstymo taisyklė implikuoja ir mokesčių administratoriaus pareigą objektyviai pagrįsti savo sprendimą konkretų asmenį pripažinti atsakingu už atitinkamas mokestines prievoles. Neabejotina, kad kai mokesčių mokėtojo mokėtini mokesčiai yra apskaičiuojami Mokesčių administravimo įstatymo 70 straipsnio 1 dalyje nustatyta tvarka, o pajamų šaltiniai nėra žinomi, kaip yra nagrinėjamu atveju, mokesčių administratorius ne visada turi galimybę remtis objektyviais ir tiksliais duomenimis, leidžiančiais inter alia aiškiai (vienareikšmiškai) identifikuoti konkrečius mokestinių teisinių santykių dalyvius apmokestinimo atitinkamu mokesčiu tikslais. Tačiau tokių (tikslių) duomenų nebuvimas negali paneigti mokesčių administratoriaus pareigos pagrįsti savo sprendimą, šiuo tikslu, be kita ko, remiantis tokiais duomenimis, kurių pagrindu daroma išvada apie mokesčio mokėtoją atitiktų protingumo bei, kiek objektyviai įmanoma, teisingumo kriterijus. Mokesčių administratoriaus pareiga pagrįsti jo mokesčių mokėtojui apskaičiuotus mokesčius ir su jais susijusias sumas turi būti vykdoma ypatingai atidžiai pajamų, kurių šaltiniai nėra žinomi, apmokestinimo atvejais. Iš tiesų tokie atvejai skiriasi nuo gyventojo deklaruotų arba mokesčių administratoriaus nurodomų mokėti mokesčių nuo pajamų, kurių gavimo šaltiniai yra žinomi, o jų paskaičiavimo būdai yra tikslūs ir dažniausiai paremti mokesčio mokėtojo ir (ar) mokesčių administratoriaus turimais objektyviais duomenimis. Kaip minėta, pajamų, kurių šaltiniai nėra žinomi, apmokestinimas taikant Mokesčių administravimo įstatymo 70 straipsnio 1 dalyje numatytą tvarką paprastai yra paremtas tam tikromis teisinėmis ir faktinėmis prezumpcijomis, todėl mokestinė prievolė tokiais atvejais gali būti pripažinta pagrįsta tik ištyrus visus įrodymus bei padarius pagrįstą išvadą, kad priimtu administraciniu sprendimu nebus pažeisti mokesčių mokėtojų interesai.

Nagrinėjamu atveju nėra surinkta pakankamai duomenų pareiškėjo ir jo sutuoktinės mokestinės prievolės tinkamam dydžiui ginčo laikotarpiu nustatyti. Tam nepakanka nuorodų į piniginių lėšų judėjimą bei fakto, kad pareiškėjo sutuoktinė pasirašytinai susipažinusi su pareiškėjo sudarytomis kredito sutartimis.

Byloje nėra jokių objektyvių prielaidų vertinti, kad ginčo pajamos buvo gautos iš bendrąja jungtine sutuoktinių nuosavybe esančio turto, kas, skirtingai nei sprendė mokestinį ginčą nagrinėjusios institucijos, nesudaro pagrindo remtis Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo formuojama praktika dėl iš tokio turto gautų pajamų paskirstymo sutuoktiniams apmokestinimo GPM tikslais. Nesant jokių duomenų apie pajamų šaltinius, nėra pagrindo teigti, kad mokestiniuose teisiniuose santykiuose, kurių pagrindu buvo gautos ginčo pajamos, faktiniai dalyviai buvo pareiškėjas ir jo sutuoktinė, kad šios pajamos buvo įgytos bendra šių asmenų (sutuoktinių) valia.

Ginčą nagrinėjusios institucijos, tame tarpe pirmosios instancijos teismas, sprendimuose pasisakė dėl ginčo pajamų paskirstymo sutuoktiniams, taip iš esmės pasisakant ir dėl trečiuoju suinteresuotu asmeniu į bylą neįtraukto asmens mokestinių prievolių apimties, nors ir neįvykdė pareigos surinkti ir pateikti tokius duomenis, kurie leistų šiuos duomenis, vertinant pagal minėtus protingumo ir teisingumo kriterijus, pareiškėjo sutuoktinę pripažinti GPM mokėtoju minėtų GPM įstatymo nuostatų prasme. Toks procesinės teisės normų pažeidimas yra savarankiškas pirmosios instancijos teismo sprendimo negaliojimo pagrindas (ABTĮ 142 straipsnio 1 dalies 2 punktas).

Dėl aptartų materialinės bei procesinės teisės normų netinkamo aiškinimo ir taikymo pirmosios instancijos teismo bei ikiteisminio ginčo nagrinėjimo institucijų sprendimai naikinamai, o mokestinis ginčas perduodamas centriniam mokesčių administratoriui nagrinėti iš naujo.

Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 140 straipsnio 1 dalies 3 punktu, teisėjų kolegija

n u t a r i a:

Pareiškėjo A. D. apeliacinį skundą tenkinti.

Vilniaus apygardos administracinio teismo 2015 m. kovo 5 d. sprendimą pakeisti.

Pareiškėjo A. D. skundą tenkinti iš dalies. Panaikinti Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2014 m. birželio 30 d. sprendimą Nr. S-120(7-83/2014), Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos 2014 m. balandžio 4 d. sprendimą Nr. 68-57 ir grąžinti mokestinį ginčą centriniam mokesčių administratoriui nagrinėti iš naujo.

Nutartis neskundžiama.

Teisėjai                                                         Laimutis Alechnavičius

Audrius Bakaveckas

Artūras Drigotas