Administracinė byla Nr. A-845-438/2016

Teisminio proceso Nr. 3-61-3-03881-2014-0

Procesinio sprendimo kategorija 9.10

(S)

LIETUVOS VYRIAUSIASIS ADMINISTRACINIS TEISMAS

NUTARTIS

LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU

2016 m. birželio 23 d.

Vilnius

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Anatolijaus Baranovo (kolegijos pirmininkas), Irmanto Jarukaičio ir Romano Klišausko (pranešėjas), teismo posėdyje rašytinio proceso ir apeliacine tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal atsakovo Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2015 m. gegužės 27 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjos M. V. skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos dėl aktų panaikinimo ir įpareigojimo atlikti veiksmus.

Teisėjų kolegija

n u s t a t ė :

I.

Pareiškėja M. V. (toliau – ir pareiškėja) kreipėsi į teismą su skundu, prašydama: 1) panaikinti Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir Komisija) 2014 m. liepos 21 d. (dėl rašymo apsirikimo nurodyta netiksli šio sprendimo priėmimo data) sprendimą Nr. S-140(7-73/2014); 2) panaikinti Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Finansų ministerijos (toliau – ir VMI, atsakovas) 2013 m. sausio 23 d., 2013 m. liepos 25 d. ir 2013 m. liepos 26 d. aktus; 3) įpareigoti atsakovą panaikinti gyventojų pajamų mokesčio (toliau – ir GPM) ir pridėtinės vertės mokesčių (toliau – ir PVM) delspinigių mokestines prievoles.

Paaiškino, kad 2013 m. rugpjūčio 1 d. VMI tinklalapyje skyriuje „Mano VMI“ susipažino su 2013 m. kovo 13 d. ir 2013 m. liepos 31 d. pranešimais apie tai, kad jos mokėtos įmokos 30 000 Lt PVM už 2012 m. antrą pusmetį ir 18 798 Lt PVM už 2013 m. pirmą pusmetį nebuvo įskaitytos mokėjimo pavedimuose nurodytoms įmokoms dengti, o buvo sumažintas mokestinės prievolės mokėti delspinigius ir baudą pagal Kauno apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos (toliau – ir Inspekcija) 2008 m. gegužės 12 d. sprendimą Nr. (04)-K3-205 dydis.

Nurodė, jog 2013 m. rugpjūčio 1 d. kreipėsi į Inspekciją su reikalavimu panaikinti neteisėtus 2013 m. sausio 23 d., 2013 m. liepos 25 d. ir 2013 m. liepos 26 d. sumokėtų PVM įmokų įskaitymus, taip pat prašė informuoti apie 2013 m. kovo 13 d. pranešime nurodytų 905,57 Lt GPM delspinigių už 2011 metus paskaičiavimo pagrindą ir pagrįsti paskaičiuotų delspinigių dydį. Iš atsakovo 2013 m. rugpjūčio 16 d. rašto sužinojo, kad jos mokėtų 16 458 Lt GPM už 2011 m. įmokų dalis taip pat nebuvo įskaityta mokėjimo pavedimuose nurodytoms įmokoms dengti, o buvo įskaitytos Inspekcijos 2008 m. gegužės 12 d. sprendimu Nr. (04)-K3-205 skirtos 16 458 Lt GPM baudos mokestinei prievolei padengti.

Komisija 2013 m. liepos 21 d. sprendimu atsakovo 2013 m. sausio 23 d., 2013 m. liepos 25 d. ir 2013 m. liepos 26 d. atliktus įskaitymus patvirtino.

Pareiškėja tvirtino, kad Komisijos 2013 m. liepos 21 d. sprendimas ir atsakovo 2013 m. sausio 23 d., 2013 m. liepos 25 d. ir 2013 m. liepos 26 d. atlikti įskaitymai yra neteisėti, nes priimti pažeidžiant Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 84 straipsnio 1 dalies nuostatas. Pažymėjo, kad laiku atlikti mokėjimai negali būti vertinami kaip sukurtos mokesčių permokos.

Atsakovas VMI atsiliepime su skundu nesutiko ir prašė jį atmesti.

Paaiškino, jog tarp mokesčių administratoriaus ir pareiškėjos mokestinis ginčas dėl 164 580 Lt GPM, 59 085 Lt šio mokesčio delspinigių ir 16 458 Lt baudos mokėjimo pasibaigė Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2010 m. balandžio 12 d. nutartimi (administracinė byla Nr. A438-359/2010); ginčas dėl Inspekcijos 2010 m. liepos 2 d. sprendimo pasibaigė Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2012 m. vasario 3 d. nutartimi (administracinė byla Nr. A575-12-2012), kurioje pareiškėja neatleista nuo GPM baudos bei 112 820,90 Lt GPM delspinigių, susidariusių iki minėto sprendimo surašymo.

Nurodė, kad pareiškėja buvo sudariusi 2010 m. birželio 3 d. mokestinės paskolos sutartį dėl dalies mokestiniame ginče apskaičiuoto GPM (114 299 Lt) mokėjimo. Sutartis baigta vykdyti 2013 m. birželio 25 d.

Pareiškėja, pasak atsakovo, išbandė įvairius MAĮ nurodytus būdus dėl mokestinio ginčo metu apskaičiuotų delspinigių ir baudų atleidimo/ mažinimo/ išdėstymo, tačiau šių sumų nedengė realiomis įmokomis. Jei einamieji mokėjimai, kuriuos pareiškėja siekia padengti pirmenybės tvarka, nebūtų dengiami laiku, tai sukeltų mokestines pasekmes – būtų skaičiuojami delspinigiai. Pažymėjo, kad atsakovui pateikus šį argumentą, pareiškėja 2014 m. sausio 10 d. teisminio proceso metu pasirašė mokestinės paskolos sutartį su atsakovu.

Pareiškėja nuo mokestinio ginčo ir ginčo dėl atleidimo nuo baudų ir delspinigių pabaigos nedengė paskaičiuotų baudų ir delspinigių, tačiau siekė padengti einamuosius mokesčius, nors baudų ir delspinigių prievolė yra susidariusi dar Inspekcijos 2008 m. gegužės 12 d. sprendimu dėl jos laiku ir tinkamai nevykdytų mokestinių prievolių 2003 metais. Pareiškėja pasirinko mokėti tas mokestines prievoles, kurios yra naujos, bei vengė mokėti iš mokestinio ginčo kilusias mokestines prievoles, nesukeliančias naujų pasekmių finansine išraiška.

Pažymėjo, kad pareiškėja 2012 m. balandžio 24 d. ir 2002 m. balandžio 26 d. sumokėjo po 10 000 Lt GPM, įnešė lėšas: 30 000 Lt (2013 m. sausio 23 d.), 12 000 Lt (2013 m. liepos 25 d.) ir 6 798 Lt (2013 m. liepos 26 d.) lėšas įmokos kodu 1001 (bendrasis įmokų kodas), šiais įnašais prašė padengti einamojo PVM mokėjimus. Tačiau, remiantis MAĮ 84 straipsnio 1 dalimi ir Taisyklių 13 bei 21 punktais, pareiškėjos sumokėtos sumos pagrįstai ir teisėtai buvo įskaitytos pasibaigusio termino mokėjimo prievolėms padengti.

Pasak atsakovo, pareiškėjos įmokos buvo padengtos automatiniu būdu, pagal jos nurodytą įmokos kodą: 1441 įmokos kodu sumokėtos įmokos buvo įskaitytos GPM nepriemokoms dengti, o bendruoju 1001 įmokos kodu sumokėtomis sumomis buvo padengta taip pat šiuo kodu mokamo PVM nepriemoka, dalį įmokos įskaitant GPM nepriemokai padengi pagal Taisyklių 16.2 punktą. Taigi, ginčo sumų įskaitymas yra teisėtas ir pagristas, todėl nėra teisinio pagrindo atleisti pareiškėją nuo delspinigių mokėjimo.

Atsakovas atkreipė dėmesį, jog skunde Komisijai prašomas panaikinti atsakovo 2013 m. rugpjūčio 16 d. raštas jokių teisinių pasekmių pareiškėjai nesukelia, nes yra informacinio pobūdžio, kuriuo atsakyta į pareiškėjos paklausimą apie sumokėtų lėšų įskaitymo pagrindus. Teisines pasekmes jai sukėlė mokesčių administratoriaus veiksmai (automatinis perskaičiavimas MAIS), todėl panaikinti atsakovo 2013 m. rugpjūčio 16 d. raštą Nr. (20.21-06)-RMA-29855 nėra teisinio pagrindo.

II.

Vilniaus apygardos administracinis teismas 2015 m. gegužės 27 d. sprendimu pareiškėjos skundą tenkino iš dalies ir panaikino Komisijos 2013 m. liepos 21 d. sprendimo Nr. S-140(7-73/2014) dalį, kuria buvo atmesti pareiškėjos skundo reikalavimai dėl pareiškėjos 2013 m. sausio 23 d., 2013 m. liepos 25 d., 2013 m. liepos 26 d. mokėjimų įskaitymo ir 1 134,36 Lt PVM delspinigių apskaičiavimo; įpareigojo atsakovą pareiškėjos 2013 m. sausio 23 d. pavedimu pervestas 30 000 Lt lėšas įskaityti į už 2012 m. antrą pusmetį pareiškėjos mokėtiną PVM, 2013 m. liepos 25 d. ir 2013 m. liepos 26 d. pavedimais padarytas 18 798 Lt įmokas įskaityti į už 2013 m. pirmą pusmetį mokėtiną PVM, taip pat perskaičiuoti pareiškėjos mokėtinus PVM delspinigius; likusią pareiškėjos skundo dalį atmetė.

Teismas nurodė, kad byloje spręstinas ginčas dėl pareiškėjos skundo reikalavimų panaikinti Komisijos 2014 m. liepos 21 d. sprendimą, 2013 m. sausio 23 d., 2013 m. liepos 25 d. ir 2013 m. liepos 26 d. mokėjimo pavedimais sumokėtų įmokų įskaitymus ir įpareigoti atsakovę panaikinti gyventojų pajamų mokesčio ir pridėtinės vertės mokesčių delspinigių mokestines prievoles pagrįstumo ir teisėtumo.

Teismas, spręsdamas dėl pareiškėjos padarytų įmokų įskaitymo teisėtumo, pažymėjo, kad

pirmiausia, būtina įvertinti VMI padarytų pareiškėjos sumokėtų lėšų įskaitymų, kurie laikytini viešojo administravimo aktais, atitiktį Viešojo administravimo įstatymo 8 straipsnio 1 dalyje nurodytiems teisėtumo ir pagrįstumo kriterijams, taip pat ar nėra Administracinių bylų teisenos įstatymo 89 straipsnyje nustatytų pagrindų, dėl kurių skundžiamas sprendimas turėtų būti panaikintas.

Teismas akcentavo, kad visuose pareiškėjos pavedimuose, dėl kurių įskaitymo kilo ginčas, nurodytas mokėjimo kodas 1001, taip pat paskirtis – PVM už mokestinį laikotarpį nuo 2012 m. liepos 1 d. iki 2013 m. birželio 30 d.

Vadovaudamasis MAĮ 84 straipsnio 1 dalimi, teismas sprendė, kad mokesčių mokėtojų sumos centrinio mokesčių administratoriaus nustatyta tvarka gali būti įskaitytos tik tuo atveju, jeigu mokesčių mokėtojas konkrečiai nenurodo, už ką turi būti įskaityta jo sumokėtoji suma. Tokiu atveju, turi būti vadovaudamasi VMI viršininko 2011 m. gegužės 12 d. įsakymu Nr. VA-56 patvirtintomis Mokesčių mokėtojo sumokėtų sumų įskaitymo ir mokėjimo prievolių dydžių skirtumo pagal patikslintus mokėjimo prievolių dokumentus tvarkymo taisyklėmis (toliau – ir Taisyklės), kurių 5 punkte nustatyta, jog įmokų kodai nustatyti Mokesčių, rinkliavų ir kitų įmokų, mokamų į surenkamąją sąskaitą, kodų sąraše (toliau – ir Įmokų kodų sąrašas), patvirtintame Mokesčių inspekcijos ir Muitinės departamento prie Finansų ministerijos generalinio direktoriaus bendru 2003 m. vasario 26 d. įsakymu Nr. V-57/1B-160.

Įmokų kodų sąraše nurodoma, kad VMI administruojami deklaruojami mokesčiai mokami vienu įmokos kodu. Šios nuostatos paaiškinimuose nurodomi konkretūs mokesčiai, taip pat – PVM, tačiau GPM (su šiuo mokesčiu susijusios baudos bei delspinigiai) į 1001 kodu nustatytus mokesčius nepatenka. Pagal Įmokų kodų sąrašą, su GPM susijusioms įmokoms yra nustatyti atskiri kodai – nuo 1311, 1411, 1421, 1331, 1341, 1451, 1441, 1461 iki 1321. Be to, Taisyklių 9.1 punkte nustatyta, kad šių taisyklių III dalyje nurodyta tvarka pirmiausiai padengiamos to įmokos kodo mokesčių mokėjimo prievolės, įskaitymą pradedant nuo anksčiausiai pagal mokėjimo prievolės sumokėjimo datą susidariusių prievolių. Jeigu yra kelios vienodo termino prievolės, pradedama nuo mažiausios sumos. Jeigu yra kelios vienodo termino ir vienodo dydžio prievolės – pradedama nuo prievolės, suformuotos pagal anksčiausiai pateiktą mokėjimo prievolės dokumentą. Baudų prievolės dengiamos trečia eile, o delspinigiai dengiami tik ketvirta eile, t. y. paskiausiai.

Įvertinęs aptartų teisės aktų nuostatas bei tai, jog 2013 m. sausio 23 d. pavedime pervesdama 30 000 Lt, pareiškėja aiškiai nurodė įmokos kodą (1001), taip pat šios įmokos paskirtį (PVM už mokestinį laikotarpį nuo 2012 m. liepos 1 d. iki 2012 m. gruodžio 31 d.), teismas darė išvadą, jog mokesčių administratorius neturėjo jokio teisinio pagrindo vadovautis Taisyklėmis ir minėtą įmoką įskaityti GPM delspinigiams pagal patikrinimo aktą bei 2011 metais mokėtinam GPM padengti.

Atsižvelgęs į tai, teismas sprendė, kad 2013 m. sauso 23 d. pavedimu pervestos 30 000 Lt lėšos turėjo būti įskaitytos PVM už mokestinį laikotarpį nuo 2012 m. liepos 1 d. iki 2012 m. gruodžio 31 d. padengti. 2013 m. liepos 25 d. ir 2013 m. liepos 26 d. įmokomis turėjo būti dengiamas PVM, susidaręs pareiškėjos nurodytu laikotarpiu, t. y. 2013 m. pirmame pusmetyje.

Įvertinęs nurodytas aplinkybes, teismas konstatavo, kad mokesčių administratoriaus padaryti teisės pažeidimai šalintini įpareigojant VMI 2013 m. sausio 23 d., 2013 m. liepos 25 d. ir 2013 m. liepos 26 d. pavedimais padarytas įmokas įskaityti į pareiškėjos 2013 m. pirmą pusmetį mokėtiną PVM, o 2013 m. sausio 23 d. pavedimu pervestas lėšas įskaityti į 2013 m. pirmo pusmečio pareiškėjos deklaruotą bei mokėtiną PVM.

Teismas pažymėjo ir tai, jog ginčas dėl 2014 m. balandžio 24 d. ir 2014 m. balandžio 26 d. pavedimais pervestos 20 000 Lt sumos įskaitymo nėra keliamas.

Remdamasis tais pačiais motyvais, teismas sprendė, kad Komisijos 2014 m. liepos 21 d. sprendimo dalis, kuria atmesti pareiškėjos skundo reikalavimai dėl 2013 m. sausio 23 d., 2013 m. liepos 25 d. ir 2013 m. liepos 26 d. mokėjimų įskaitymo, negali būti pripažįstama pagrįsta bei teisėta, todėl naikintina.

Spręsdamas dėl pareiškėjai apskaičiuotų PVM ir GPM delspinigių pagrįstumo, teismas nurodė, kad byloje esantys įrodymai liudija, jog atsakovo 2013 m. kovo 13 d. pranešimu pareiškėja, be kita ko, informuojama, kad dėl už 2011 metais laiku nesumokėto GPM jai apskaičiuojami 905,57 Lt šio mokesčio delspinigiais, susidarę iki 2013 m. kovo 13 d.; nurodoma, kad mokėjimas buvo įskaitytas 2012 m gegužės 2 d. Atsakovo 2013 m. liepos 31 d. pranešimu pareiškėja informuojama, kad dėl laiku nesumokėto PVM už 2013 m. pirmą pusmetį, jai apskaičiuoti 1 134,36 Lt šio mokesčio delspinigiai, susidarę iki 2013 m. liepos 31 d.; nurodoma, kad pareiškėjai fiksuota 18 798 Lt šio mokesčio nepriemoka.

Minėtuose mokesčių Inspekcijos pranešimuose nedetalizuoti delspinigių apskaičiavimai, tačiau tarp šalių nėra ginčo dėl apskaičiavimų matematinio teisingumo. Teismui konstatavus, kad pareiškėja dėl 2012 m. balandžio 24 d. ir 2012 m. balandžio 26 d. pavedimais pervestos 20 000 Lt sumos įskaitymo neginčijo, teismas sprendė, kad nėra pagrindo pripažinti, jog šia įmoka 2011 m. nesumokėtas GPM buvo nedengtas neteisėtai. Todėl teismas konstatavo, kad skundo reikalavimas dėl 905,57 Lt GPM delspinigių panaikinimo (perskaičiavimo) yra nepagrįstas ir atmestinas.

Teismui pripažinus, kad 2013 m. sausio 23 d. pavedimu pervesta 30 000 Lt suma nepagrįstai buvo neįskaityta 2012 m. susidariusiam PVM padengti, teismas pripažino, kad mokesčių administratorius nepagrįstai nustatė 2013 m. liepos 31 d. susidariusią 18 798 Lt šio mokesčio nepriemoką, taip pat apskaičiavo su ja susijusius delspinigius. Todėl sprendė, kad skundo dalis dėl 1 134,36 Lt PVM delspinigių panaikinimo iš esmės yra pagrįsta, o mokesčių administratorių įpareigojo su PVM susijusius ir mokėtinus (jeigu tokie būtų nustatyti) delspinigius apskaičiuoti iš naujo. Remdamasis tais pačiais motyvais, teismas panaikino Komisijos 2013 m. liepos 21 d. sprendimo dalį, kuria pripažinta, kad 1 134,36 Lt PVM delspinigiai apskaičiuoti pagrįstai bei teisėtai.

III.

Atsakovas Valstybinė mokesčių inspekcija pateikė apeliacinį skundą, kuriuo prašo Vilniaus apygardos administracinio teismo 2015 m. gegužės 27 d. sprendimą panaikinti ir pareiškėjos skundą atmesti.

Vadovaujasi analogiškomis aplinkybėmis kaip ir atsiliepime į pareiškėjos skundą. Atsakovo vertinimu, pirmosios instancijos teismas netinkamai aiškino MAĮ 84 straipsnio 1 dalies nuostatas ir taikė jas ginčo situacijai. Atsakovas pažymi, kad MAĮ 84 straipsnio 1 dalis sudaryta iš trijų dėmenų: 1)              bendrasis atvejis: įskaitoma pagal nurodytą įmokos kodą; 2) straipsnio įgyvendinimo klausimai poįstatyminiais aktais; 3) išimtiniais atvejais (kai mokėtojas nenurodo paskirties) taikytina įskaitymo tvarka – vadovautis poįstatyminiais aktais. Akcentuoja, jog nagrinėjamu atveju pareiškėja nurodė įmokos kodą (įmokos kodas yra įmokos pavadinimo atitikmuo automatiniam naudojimui). Todėl šiuo atveju taikytinas pirmasis MAĮ 84 straipsnio 1 dalies dėmuo – įskaitytina pagal nurodytą įmokos kodą. Situacija, kai mokėtojas nurodo įmokos kodą ir dar papildomai mokestį, kurio nepriemokoms skiriamas mokėjimas, negali būti vertinama kaip paskirties nurodymas, keičiantis bendrąją įskaitymo tvarką. Kaip matyti iš MAĮ 84 straipsnio 1 dalies turinio, įmokos įskaitymo nuostatos yra akivaizdžiai susietos tik su įmokos kodais (aukščiau paminėtas pirmas teisės normos dėmuo), o ne su pastabomis prie pavedimo. MAĮ 84 straipsnio 1 dalyje nėra nuorodų į tai, kad mokesčių mokėtojo žodinis paaiškinimas pavedime siaurina mokesčio įskaitymą pagal įmokos kodą pagrindus ir paneigia bendrąją taisyklę dėl įskaitymo pagal įmokos kodą.

Be to, atsakovas pabrėžia, kad galiojantys mokesčių įstatymai bei poįstatyminiai teisės aktai nenumato, jog bendruoju įmokos kodu (1001), apimančiu daugumą mokestinių prievolių, sumokėtos sumos būtų diferencijuojamos pagal konkrečius mokesčius ir būtų įskaitomos kitokia tvarka (t. y. bendruoju kodu sumokėtos sumos prieš atliekant įskaitymus negali būti vėl išskaidomos į atskirus mokesčius ir tik tuomet paskirstomos mokestinėms priemokoms padengti). Taip pat bendruoju įmokos kodu sumokėtomis sumomis gali būti dengiamos kitais įmokos kodais dengtinos mokestinės nepriemokos sumos. Skirtingi kodai mokant PVM (bei kitų bendruoju kodu mokamų įmokų) ir GPM (tik šiam mokesčiui skirti kodai) sukurtas kaip pagrindas užtikrinti, kad tam tikromis GPM įmokomis nebūtų dengiamos bendruoju kodu mokamos prievolės, bet ne atvirkščiai. Tai iliustruoja MAĮ 69 straipsnio 1 ir 2 dalys, kuriose nustatyta, kad: 1) Mokesčių mokėtojo permokėtos mokesčių sumos centrinio mokesčių administratoriaus nustatyta tvarka yra įskaitomos mokesčių mokėtojo mokestinei nepriemokai padengti; ir 2) Mokestį išskaičiuojančio asmens permokėtos gyventojų pajamų mokesčio sumos gali būti įskaitomos tik gyventojų pajamų mokesčiui bei su juo susijusioms sumoms padengti ir tik tuo atveju, jeigu jos nesusidarė dėl per daug išskaityto pajamų mokesčio.

Pareiškėja M. V. pateikė atsiliepimą į atsakovo VMI apeliacinį skundą, kuriuo prašo pirmosios instancijos teismo sprendimą palikti nepakeistą, o atsakovo apeliacinį skundą atmesti.

Pareiškėja, išsidėsčiusi skunde nurodytas teisines ir faktines aplinkybes, pažymi, kad, jos vertinimu, pirmosios instancijos teismas teisingai taikė MAĮ 84 straipsnio 1 dalį.

Teisėjų kolegija

k o n s t a t u o j a :

IV.

Nagrinėjamoje byloje ginčas iš esmės kilo dėl pareiškėjos M. V. 2013 m. sausio 23 d., 2013 m. liepos 25 d. ir 2013 m. liepos 26 d. mokėjimo pavedimais Valstybinei mokesčių inspekcijai sumokėtų įmokų įskaitymo ir atsakovo Valstybinės mokesčių inspekcijos įpareigojimo panaikinti gyventojų pajamų mokesčio ir pridėtinės vertės mokesčių delspinigių mokestines prievoles pagrįstumo ir teisėtumo.

Byloje nustatytos šios pagrindinės faktinės aplinkybės: pareiškėja 2013 m. sausio 23 d. VMI pervedė 30 000 Lt, nurodydama, kad mokėjimo paskirtis – PVM už mokestinį laikotarpį nuo 2012 m. liepos 1 d. iki 2012 m. gruodžio 31 d. (įmokos kodas 1001); 2013 m. liepos 25 d. – 12 000 Lt, mokėjimo paskirtis – PVM už mokestinį laikotarpį nuo 2013 m. sausio 1 d. iki 2013 m. birželio 30 d. (įmokos kodas 1001); 2013 m. liepos 26 d. – 6 798 Lt, mokėjimo paskirtis – PVM už mokestinį laikotarpį nuo 2013 m. sausio 1 d. iki 2013 m. birželio 30 d. (įmokos kodas 1001) (Komisijos byla, b. l. 17–19).

Pareiškėjos 2013 m. sausio 23 d. pervestą 30 000 Lt sumą mokesčių administratorius įskaitė taip: 13 544,62 Lt įskaityta GPM delspinigiams pagal patikrinimo aktą padengti; 16 455,38 Lt įskaityti už 2011 metus mokėtinam GPM padengti. 2013 m. liepos 25 d. ir 2013 m. liepos 26 d. pervesta bendra 18 798 Lt suma buvo įskaityta PVM už 2012 metų II pusmetį padengti (Komisijos byla, b. l. 57).

Pareiškėja, teikdama skundą administraciniam teismui, tvirtino, kad pervestos sumos turėjo būti įskaitytos pagal mokėjimo nurodymą konkretizuotą įmokos kodą – 1001, bei nurodytą paskirtį, t. y. atitinkamų laikotarpių mokėtiną PVM.

Vilniaus apygardos administracinis teismas, išnagrinėjęs kilusį ginčą, 2015 m. gegužės 27 d. sprendimu pareiškėjos skundą tenkino iš dalies ir panaikino Komisijos 2013 m. liepos 21 d. sprendimo Nr. S-140(7-73/2014) dalį, kuria buvo atmesti pareiškėjos skundo reikalavimai dėl pareiškėjos 2013 m. sausio 23 d., 2013 m. liepos 25 d., 2013 m. liepos 26 d. mokėjimų įskaitymo ir 1 134,36 Lt PVM delspinigių apskaičiavimo; įpareigojo atsakovą pareiškėjos 2013 m. sausio 23 d. pavedimu pervestas 30 000 Lt lėšas įskaityti kaip 2012 m. antrą pusmetį pareiškėjos mokėtiną PVM, 2013 m. liepos 25 d. ir 2013 m. liepos 26 d. pavedimais padarytas 18 798 Lt įmokas įskaityti kaip 2013 m. pirmą pusmetį mokėtiną PVM, taip pat perskaičiuoti pareiškėjos mokėtinus PVM delspinigius; likusią pareiškėjos skundo dalį atmetė.

Atsakovas VMI pateikė apeliacinį skundą, kuriuo prašo Vilniaus apygardos administracinio teismo 2015 m. gegužės 27 d. sprendimą panaikinti ir pareiškėjos skundą atmesti.

Pareiškėja su atsakovo apeliaciniu skundu nesutinka ir mano, kad pirmosios instancijos teismas priėmė teisėtą ir pagrįstą sprendimą.

Išanalizavusi faktines bylos aplinkybes, teisėjų kolegija nustatė, kad ginčas byloje iš esmės kilo dėl Mokesčių administravimo įstatymo 84 straipsnio 1 dalies, reglamentuojančios mokesčio mokėtojo sumokėtų sumų įskaitymą, bei šią teisės normą įgyvendinančių teisės aktų taikymo ir aiškinimo.

Pagal MAĮ 84 straipsnio 1 dalį, mokesčių mokėtojo sumokėtos sumos įskaitomos pagal mokėjimo nurodyme mokesčių mokėtojo nurodytą įmokos kodą. Sumokėtų sumų kodavimo tvarką nustato Vyriausybė arba jos įgaliota institucija. Jei mokesčių mokėtojas konkrečiai nenurodo, už ką turi būti įskaityta jo sumokėtoji suma, ji įskaitoma centrinio mokesčių administratoriaus nustatyta tvarka.

Valstybinės mokesčių inspekcijos ir Muitinės departamento prie Finansų ministerijos generalinio direktoriaus bendru 2003 m. vasario 26 d. įsakymu Nr. V-57/1B-160 patvirtintame Mokesčių, rinkliavų ir kitų įmokų, mokamų į Valstybinės mokesčių inspekcijos biudžeto pajamų surenkamąją sąskaitą, kodų sąraše (toliau – ir Kodų sąrašas) nurodyta, kad VMI administruojami deklaruojami mokesčiai mokami vienu įmokos kodu – 1001. Kodų sąraše aiškiai nurodyta, kad GPM priskirti kiti kodai nei bendras 1001 kodas VMI administruojamiems deklaruojamiems mokesčiams.

VMI viršininko 2011 m. gegužės 12 d. įsakymu Nr. VA-56 patvirtintų Mokesčių mokėtojo sumokėtų sumų įskaitymo ir mokėjimo prievolių dydžių skirtumo pagal patikslintus mokėjimo prievolių dokumentus tvarkymo taisyklių (akto redakcija, galiojusi 2011 m. birželio 1 d. iki 2014 m. lapkričio 12 d.) 6 punktas iš esmės patvirtina, kad GPM mokamas pagal atskirą kodą. Pagal Taisyklių 9.1 punktą, pirmiausia šių taisyklių III dalyje nurodyta tvarka padengiamos to įmokos kodo mokesčių mokėjimo prievolės, įskaitymą pradedant nuo anksčiausiai pagal mokėjimo prievolės sumokėjimo datą susidariusių prievolių.

Atsižvelgus į šias normas, darytina išvada, kad nagrinėjamu atveju pareiškėjai konkrečiai nurodžius įmokos kodą – 1001, pareiškėjos VMI pervestos sumos turėjo būti įskaitomos pagal šiam kodui priskiriamus VMI administruojamus deklaruojamus mokesčius.

Kaip matyti iš bylos duomenų, pareiškėja nagrinėjamu atveju aktualiais bankiniais pavedimais VMI pervedė konkrečias sumas, siekdama įvykdyti mokestinę prievolę – sumokėti PVM už atitinkamą laikotarpį (nuo 2012 m. liepos 1 d. iki 2012 m. gruodžio 31 d. bei nuo 2013 m. sausio 1 d. iki 2013 m. birželio 30 d.).

Pagal Lietuvos Respublikos pridėtinės vertės mokesčio įstatymo (akto redakcija, galiojusi nuo 2013 m. sausio 1 d., toliau – ir PVMĮ) 85 straipsnio 2 dalį, jeigu mokestinis laikotarpis yra kalendorinis pusmetis, PVM deklaracija pateikiama ne vėliau kaip iki kito pusmečio pirmo mėnesio 25 dienos. Pagal to paties įstatymo 90 straipsnio 1 dalį, už mokestinį laikotarpį mokėtina į biudžetą PVM suma, apskaičiuota šio Įstatymo 89 straipsnyje nustatyta tvarka, privalo būti sumokėta į biudžetą ne vėliau kaip iki šio Įstatymo 85 ar 1153 straipsnyje nustatyto mokestinio laikotarpio PVM deklaracijos pateikimo termino pabaigos.

Atsižvelgus į šias teisės normas, darytina išvada, kad mokesčių mokėtojas, privalantis deklaruoti bei mokėti PVM, turi tai padaryti ne vėliau kaip iki kito pusmečio pirmo mėnesio 25 dienos (jeigu mokestinis laikotarpis yra kalendorinis pusmetis). Praleidus šį terminą, pagal MAĮ 105 straipsnio 1 dalies 2 punktą, mokesčių administratorius įgyja teisę priverstinai išieškoti mokesčių mokėtojo mokestinę nepriemoką (kai mokesčių mokėtojas nesumoka deklaruoto mokesčio atitinkamo mokesčio įstatyme ar jo pagrindu priimtame lydimajame teisės akte nustatytu terminu).

Nagrinėjamu atveju pareiškėja mokėtiną PVM už 2012 metų II pusmetį VMI pervedė 2013 m. sausio 23 d., t. y. per PVMĮ 85 straipsnio 2 dalyje nustatytą terminą šiam veiksmui atlikti. Atsižvelgus į tai, VMI bei Komisijos argumentas apie tai, kad, pareiškėjai atlikus 2013 m. sausio 23 d. pavedimą, nebuvo pasibaigusio termino PVM mokėjimo prievolių, yra atmestinas kaip nepagrįstas. Priešingu atveju, pareiškėjai iki atitinkamo mėnesio 25 dienos nesumokėjus deklaruoto PVM, mokesčių administratorius įgytų teisę priverstinai išieškoti mokesčių mokėtojo mokestinę nepriemoką.

Vadovaudamasi šiais argumentais, teisėjų kolegija sutinka su pirmosios instancijos teismo išvada, kad mokesčių administratorius neturėjo teisinio pagrindo 2013 m. sausio 23 d. pareiškėjos įmoką įskaityti GPM delspinigiams pagal patikrinimo aktą bei 2011 metais mokėtinam GPM padengti. Tai konstatavus, mokesčių administratorius neturėjo pagrindo vėlesniais pavedimais (t. y. 2013 m. liepos 25 d. bei 2013 m. liepos 26 d.) pervestų sumų įskaityti PVM už 2012 metų II pusmetį padengti, apskaičiuoti 1 134,36 Lt šio mokesčio delspinigių bei fiksuoti 18 798 Lt šio mokesčio nepriemokos už 2013 metų I pusmetį (VMI 2013 m. liepos 31 d. pranešimas Nr. (17.17-30)-RES-501271, Komisijos byla, b. l. 13–14).

Atsakovas atsiliepime į pareiškėjos skundą bei apeliaciniame skunde nurodo, kad pareiškėja nuo mokestinio ginčo dėl apskaičiuoto GPM ir ginčo dėl atleidimo nuo GPM baudų ir delspinigių pabaigos nedengė paskaičiuotų baudų ir delspinigių, tačiau siekė padengti einamuosius mokesčius, nors baudų ir delspinigių prievolė yra susidariusi dar Inspekcijos 2008 m. gegužės 12 d. sprendimu dėl jos laiku ir tinkamai nevykdytų mokestinių prievolių 2003 m. Akcentuoja, kad pareiškėja pasirinko mokėti tas mokestines prievoles, kurios yra naujos, bei vengė mokėti iš mokestinio ginčo kilusias mokestines prievoles, nesukeliančias naujų pasekmių finansine išraiška.

Šiuo atsakovo nurodomo argumento aspektu teisėjų kolegija pažymi, kad MAĮ yra įtvirtintas mokestinės nepriemokos priverstinio išieškojimo institutas, kurio mokesčių administratorius neturėtų painioti su mokesčio mokėtojo pareiga mokėti einamuosius mokesčius bei šios pareigos įvykdo tvarka.

Vadovaujantis MAĮ 105 straipsnio 1 dalimi, mokesčių administratorius įgyja teisę priverstinai išieškoti mokesčių mokėtojo mokestinę nepriemoką, jeigu yra bent vienas iš šioje įstatymo nuostatoje nustatytų pagrindų (inter alia – mokesčių mokėtojas nesumoka mokesčio ir su juo susijusių sumų, nurodytų mokesčių administratoriaus raginime; mokesčių mokėtojas šio Įstatymo 81 straipsnio 2 ir 4 dalyse numatytais terminais nesumoka mokesčių administratoriaus sprendime, pagal kurį mokesčių mokėtojui naujai apskaičiuojamas ir nurodomas sumokėti mokestis ir (arba) su juo susijusios sumos, nurodyto mokesčio ir su juo susijusių sumų). Mokesčių mokėtojui nesumokėjus ar nustojus mokėti mokesčius į valstybės biudžetą, mokesčių administratorius MAĮ 105 straipsnio nustatyta tvarka įgyja teisę priverstinai juos išieškoti pritaikydamas to paties įstatymo 106 straipsnio 1 dalyje numatytus mokestinės nepriemokos priverstinio išieškojimo būdus (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2010 m. balandžio 1 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A442-505/2010).

Atsižvelgus į tai, kad, kaip nurodo atsakovas, pareiškėjai apskaičiuotos GPM bei su šiuo mokesčiu susijusios kitos prievolės yra patvirtintos įsiteisėjusiu aktu, atsakovas gali ir privalo naudotis MAĮ V skirsnyje įtvirtinu mokestinės nepriemokos priverstinio išieškojimo institutu, o ne įskaityti pareiškėjos pervestas sumas už einamąjį PVM (įmokos kodas 1001) kaip susidariusios GPM nepriemokos bei su šiuo mokesčiu susijusių sumų padengimą, kadangi tam šiuo konkrečiu atveju neturėjo teisinio pagrindo.

Apibendrindama tai, kas išdėstyta, teisėjų kolegija konstatuoja, kad pirmosios instancijos teismas priėmė teisėtą ir pagrįstą sprendimą, todėl jo naikinti atsakovo VMI apeliaciniame skunde nurodytais motyvais nėra nei teisinio, nei faktinio pagrindo. Vadovaujantis šia išvada, atsakovo VMI apeliacinis skundas atmetamas, o Vilniaus apygardos administracinio teismo 2015 m. gegužės 27 d. sprendimas paliekamas nepakeistas.

Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 140 straipsnio 1 dalies 1 punktu, teisėjų kolegija

n u t a r i a :

Atsakovo Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos apeliacinį skundą atmesti.

Vilniaus apygardos administracinio teismo 2015 m. gegužės 27 d. sprendimą palikti nepakeistą.

Nutartis neskundžiama.

Teisėjai                                                         Anatolijus Baranovas

                                                                      Irmantas Jarukaitis

                                                                      Romanas Klišauskas