Administracinė byla Nr. A438-492/2013
Teisminio proceso Nr. 3-61-3-01964-2012-8
Procesinio sprendimo kategorija 9.1, 9.5, 9.9 (S)
LIETUVOS VYRIAUSIASIS ADMINISTRACINIS TEISMAS
N U T A R T I S
LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU
2013 m. kovo 28 d.
Vilnius
Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Stasio Gagio (kolegijos pirmininkas), Romano Klišausko (pranešėjas) ir Ričardo Piličiausko, teismo posėdyje rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo atsakovo Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos ir pareiškėjos R. B. apeliacinius skundus dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2012 m. spalio 8 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjos R. B. ir atsakovo Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos skundus atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos, trečiajam suinteresuotajam asmeniui Vilniaus apskrities valstybinei mokesčių inspekcijai dėl sprendimų panaikinimo.
Teisėjų kolegija
n u s t a t ė:
I.
R. B. (toliau – ir pareiškėja) 2012 m. liepos 25 d. kreipėsi į teismą su skundu prašydama:
1) panaikinti Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir Komisija) 2012 m. birželio 29 d. sprendimą Nr. S–100 (7–71/2012);
2) panaikinti Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir VMI arba atsakovas) 2012 m. kovo 29 d. sprendimą Nr. 68–54;
3) panaikinti Vilniaus apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos (toliau – ir Vilniaus apskrities VMI arba trečiasis suinteresuotas asmuo) 2012 m. sausio 18 d. sprendimą Nr. (4.46)–256–17.
Pareiškėja nesutiko su 2012 m. birželio 29 d. Komisijos sprendimu Nr. S–100 (7–71/2012) (toliau – ir Sprendimas), kurio pagrindu buvo panaikintas 2012 m. kovo 29 d. VMI sprendimas Nr. 68–54 ir Pareiškėjos skundas perduotas nagrinėti iš naujo centriniam mokesčių administratoriui. Nurodė, kad Mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 155 straipsnio 4 dalies 5 punkto nuostatų taikymas ir skundo perdavimas centriniam mokesčių administratoriui nagrinėti iš naujo yra galimas tik tais atvejais, kai būtina naujai atlikti tam tikrus mokesčių administratoriaus kompetencijai priskirtus objektyvius veiksmus, susijusius su teisiškai reikšmingų aplinkybių, kurios trukdo priimti teisėtą bei pagrįstą sprendimą dėl kilusio mokestinio ginčo, pašalinimu (pavyzdžiui, iš naujo pakartoti tam tikras administracines procedūras, surinkti papildomų įrodymų, ištirti nenagrinėtas faktines aplinkybes, įrodymus ir pan.). Pareiškėjos vertinimu, šioje byloje aplinkybių, kurios trukdytų Komisijai priimti sprendimą dėl ginčo esmės, nebuvo. Pareiškėja pažymėjo, jog nagrinėjamame mokestiniame ginče tiek Komisija, tiek VMI konstatavo, kad vietos mokesčių administratorius pareiškėjai mokesčius apskaičiavo nepagrįstai – vietos mokesčių administratorius neįrodė pareiškėjos piktnaudžiavimo (MAĮ 69 str. 1 d.), todėl mokesčių administratoriaus sprendimai privalėjo būti panaikinti išsprendžiant mokestinį ginčą iš esmės. Pareiškėja atkreipė dėmesį ir į tai, kad Komisija skundžiamame Sprendime konstatavo, jog, bet kokiu atveju, kad ir kaip pasibaigtų ginčas dėl ginčo turto vertės, Pareiškėjai pareigos mokėti papildomai apskaičiuotus mokesčius neatsiras dėl to, kad, vadovaujantis Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo (toliau – GPMĮ) 22 straipsnio 2 dalies nuostatomis (ginčo teisiniams santykiams aktuali įstatymo redakcija), pareiškėjos gautos pajamos priskirtinos A klasės pajamoms ir prievolė sumokėti mokesčius nuo sandorio tenka ne pareiškėjai, bet UAB „Investicijų sprendimai". Taigi, pareiškėjos vertinimu, Komisijai nebuvo jokių objektyvių kliūčių priimti galutinį sprendimą dėl mokestinio ginčo esmės, o ne perduoti pareiškėjos skundą betiksliam pakartotiniam nagrinėjimui.
Pareiškėja taip pat nurodė, kad Komisija neteisingai aiškino ir taikė GPMĮ 15 straipsnio 2 dalį, kadangi nebuvo šios normos taikymui būtinos sąlygos – transakcijos tarp asocijuotų asmenų. Pareiškėja akcentavo, kad nėra sąsajumo tarp jos ir UAB „Investicijų sprendimai". Susijusių asmenų sąvoka yra detaliai apibūdinta GPMĮ 2 straipsnio 19 dalyje, tačiau, pasak Pareiškėjos, ji neatitinka nei vienos iš sąlygų, nurodytų GPMĮ 2 straipsnio 19 dalyje. Asocijuotų asmenų sąvoka yra pateikta GPMĮ 2 straipsnio 32 dalyje. Pareiškėja nurodo, kad negali daryti jokios įtakos UAB „Investicijų sprendimai", todėl ji ir UAB „Investicijų sprendimai" negali būti laikomi asocijuotais asmenimis GPMĮ 15 straipsnio 2 dalies taikymo aspektu. Dėl šios priežasties GPMĮ 15 straipsnio 2 dalies nuostata ginčo teisiniams santykiams netaikytina, o pareiškėjai paskaičiuoti mokesčiai nepagrįstai.
Pareiškėja nesutiko ir su Komisijos sprendime pateikta išvada, kad mokesčių administratorius savo sprendimuose klydo tik dėl Sveikatos draudimo įstatymo (toliau – SDĮ) 17 straipsnio redakcijos, tačiau privalomojo sveikatos draudimo (toliau – PSD) įmokas pareiškėjai apskaičiavo pagrįstai. Pareiškėja nurodė, kad už jos pajamas, gautas 2009 m., pajamų mokesčiai privalo būti sumokėti iki 2010 m. gegužės 1 d., tuo tarpu 2010 m. gegužės 1 d. SDĮ norma, kurios pagrindu pareiškėja turėtų sumokėti PSD įmokas už 2009 m., jau negaliojo, t. y. pareiškėja neturėjo prievolės sumokėti PSD įmokas už 2009 m.
Pareiškėjos nuomone, mokesčių administratoriaus taikoma praktika, kai mokesčių administratorius ginčo sandorio vertę skaičiuoja atsižvelgdamas į mokesčių administratoriaus ir mokesčių mokėtojo iniciatyva atliktų turto vertinimo pažymų (ataskaitų) vidurkį, yra neteisėta ir prieštarauja Administracinių bylų teisenos įstatymo (toliau – ir ABTĮ) 57 straipsnio 6 daliai, taip pat MAĮ 67 straipsnio nuostatoms. Turto vertinimo ataskaita yra įrodymas, kuris privalo būti nagrinėjamas laikantis ABTĮ nustatytų įrodymų vertinimo taisyklių. Jeigu yra kelios turto vertės nustatymo ataskaitos, kurios prieštarauja viena kitai, tai jokiu būdu negalima šios kolizijos spręsti vedant vidurkius tarp vertintojų nustatytų verčių. Pareiškėja pažymėjo, kad ginčo teisiniams santykiams ir įrodymų vertinimui svarbus yra ir MAĮ 67 straipsnio nuostatų taikymas. Mokestinis ginčas yra specifinis ir skiriasi nuo įprastinių administracinių ginčų tuo, kad ginčas yra visada susijęs su asmens ir valstybės interesų kolizija. Asmuo, bet kuriuo atveju, turi kur kas mažiau galimybių apsiginti ir apginti savo poziciją, negu jų turi mokesčių administratorius. Dėl šios priežasties negali būti reikalaujama iš asmens, kad asmuo visiškai paneigtų mokesčių administratoriaus pateiktus įrodymus ir suformuotą poziciją – MAĮ 67 straipsnio 2 dalis reikalauja, kad asmuo pateiktų įrodymus, kurie tikėtinai pagrįstų mokesčių mokėtojo poziciją. Todėl pareiškėjai pateikus pakankamai objektyvių įrodymų, pagrindžiančių jos poziciją, mokesčių administratorius, taip pat Komisija, privalėjo vadovautis MAĮ 67 straipsnio 2 dalies ir ABTĮ 57 straipsnio nuostatomis ir pareiškėjos pateiktus įrodymus vertinti pareiškėjos, kaip silpnesniosios ginčo santykio šalies pusės, naudai. Pareiškėjos manymu, tiek mokesčių administratorius, tiek Komisija, nagrinėdami šį mokestinį ginčą pažeidė įrodymų vertinimo taisykles ir dėl to priėmė neteisėtus ir nepagrįstus sprendimus jos atžvilgiu.
Atsakovas Valstybinė mokesčių inspekcija 2012 m. liepos 23 d. kreipėsi į teismą su skundu, vėliau su patikslintu skundu, prašydamas panaikinti Komisijos 2012 m. birželio 29 d. sprendimą Nr. S–100 (7–71/2012) ir palikti galioti 2012 m. kovo 29 d. VMI sprendimą Nr. 68–54.
Atsakovas su Komisijos sprendimu nesutiko ir nurodė, kad Komisija netinkamai išaiškino ir pritaikė materialines teisės normas. Atsakovas išdėstė tokias faktines aplinkybes: pareiškėja ir jos sutuoktinis T. B. ir pagal 2008 m. lapkričio 27 d. pirkimo–pardavimo sutartį Nr. 10757 pardavė miškų ūkio paskirties 6,3900 ha žemės sklypą (duomenys neskelbtini) k., Vilniaus r. sav., asocijuotam asmeniui UAB „Investicijų sprendimai" už 60000 Lt (1 ha – 9390 Lt). Parduoto žemės sklypo vidutinė rinkos vertė 2008 m. lapkričio 18 d. Nekilnojamojo turto registro duomenimis (nurodytais sutartyje) buvo 485998 Lt (1 ha – 76056 Lt). Žemės sklypo pardavimo kaina (60000 Lt) lyginant su šio turto vidutine rinkos verte (485998 Lt) yra 5,33 karto mažesnė. Atsakovas nurodo, kad vadovaujantis GPMĮ 2 straipsnio 32 dalies nuostatomis (redakcija Nr. IX–1007), minėtas sandoris laikomas sudarytu tarp asocijuotų asmenų, kadangi Pareiškėjos sutuoktinio T. B. tėvas A. B. sandorio sudarymo metu (nuo 2008 m. birželio 12 d. iki 2009 m. vasario 27 d.) buvo vienintelis UAB „Investicijų sprendimai" akcininkas, kuriam priklausė 100 vnt. (100 proc.) šios bendrovės akcijų. Taip pat pažymėjo, kad T. B. nuo 2006 m. balandžio 28 d. iki 2008 m. gruodžio 5 d. buvo UAB „LLG grupė“ vadovas, o nuo 2006 m. gegužės 4 d. iki 2008 m. balandžio 8 d. – akcininkas valdantis 50 proc. šios bendrovės akcijų. UAB „LLG grupė“ nuo 2006 m. birželio 2 d. valdė 100 proc. UAB „Logipolija real estate" (bendrovei 2009 m. gegužės 28 d. iškelta bankroto byla) akcijų, kuri nuo 2008 m. balandžio 25 d. iki 2008 m. birželio 12 d. (t.y. mažiau nei prieš pusę metų iki 2008 m. lapkričio 27 d. sandorio sudarymo) buvo vienintelė UAB „Investicijų sprendimai" akcininkė. Patikrinimo metu taip pat nustatyta, kad T. B. su UAB „Investicijų sprendimai“ 2009 m. sausio 4 d. sudarė paskolos sutartį Nr. 2009/1 P, pagal kurią bendrovė perduoda T. B. iki 1.000.000 EUR (3.452.800 Lt), o pastarasis įsipareigojo grąžinti bendrovei tokią pat paskolos sumą iki 2012 m. gruodžio 31 d. Paskolos sutartyje pažymėta, kad paskolos davėjas paskolą išmoka dalimis į T. B. ir Pareiškėjos atsiskaitomąsias sąskaitas. Mokėjimai T. B. ir Pareiškėjai atvaizduoti UAB „Investicijų sprendimai“ buhalterinėje apskaitoje: bendrovės buhalterinėje apskaitoje vedamame Pareiškėjos registre „klientų apyvarta" atvaizduoti UAB „Investicijų sprendimai" mokėjimai Pareiškėjai už žemės sklypą (duomenys neskelbtini) k., Vilniaus r. sav. ir bendrovės suteikta paskola – 219959 Lt, kuri 2009 m. birželio 30 d. perkelta į T. B. paskolų registrą.
Atsakovas akcentavo, jog iš pareiškėjos banko sąskaitų išrašų nustatyta, kad UAB „Investicijų sprendimai" už žemės sklypą pareiškėjai mokėjo nuo 2009 m. sausio 16 d. iki 2009 m. balandžio 3 d. banko pavedimais, išrašuose nurodant „dalinis apmokėjimas už žemės sklypą" (registre iki 2009–04–03 apskaityta suma – 60355 Lt, t.y. 355 Lt daugiau nei nurodyta 2008 m. lapkričio 27 d. pirkimo–pardavimo sutartyje), vėliau banko išrašuose nurodoma „paskola". T. B. registre „klientų apyvarta" nurodyti paskolos gavimai ir grąžinimai. Nustatyta, kad 2009 m. gruodžio 31 d. datai T. B. įsiskolinimas UAB „Investicijų sprendimai“ sudarė 780810,16 EUR (2695981,32 Lt). Atsakovo vertinimu, sutuoktiniams nepateikus objektyvių įrodymų, jog nekilnojamojo turto kaina sumažinta pagrįstai, Vilniaus apskrities VMI atsirado pagrindas perskaičiuoti žemės sklypo pardavimo apmokestinamąją vertę. Vietos mokesčių administratoriui buvo pateiktos trys skirtingos nepriklausomų nekilnojamojo turto vertintojų ataskaitos dėl pareiškėjos ir jos sutuoktinio T. B. 2008 m. lapkričio 27 d. parduoto žemės sklypo vertės. Vilniaus apskrities VMI konstatavo, kad pateiktos trys nekilnojamojo turto vertinimo ataskaitos – VĮ „Registrų centras", tiek parduotuvės „Eglė", tiek UAB „Krivita", – yra vienodos įrodomosios galios, visos trys ataskaitos yra nenuginčytos ir galiojančios, o mokesčių administratorius nėra kompetentingas jas vertinti tinkamumo ir patikimumo prasmėmis, todėl pareiškėjo ir jo sutuoktinio T. B. mokesčių bazė nustatyta pagal trijose turto vertinimo ataskaitose nustatytų ginčo žemės sklypo rinkos kainų verčių vidurkį, t.y. 145667 Lt ((320000 + 55000 + 62000)/3). Pirmosios instancijos teismas pažymėjo, jog pareiškėjai gautų pajamų tenkanti dalis yra 72834 Lt.
Dėl taikytinų teisės aktų, atsakovas nurodė, kad GPMĮ 15 straipsnio 2 dalyje numatyta, jog asocijuotų asmenų sandoriams taikomas ištiestosios rankos principas, pagal kurį kontroliuojamos transakcijos kaina neturi skirtis nuo tikrosios rinkos kainos. Mokesčių mokėtojai, apskaičiuodami apmokestinamąsias pajamas, pajamomis iš bet kokio sandorio turi pripažinti sumą, atitinkančią sandorio tikrąją rinkos kainą. Ginčo atveju nustatyta, kad asocijuotų asmenų sandoris neatitiko ištiestosios rankos principo, tai konstatuota remiantis byloje esančiomis turto vertintojų ataskaitomis, kuriose lyginamosios vertės metodu (pardavimo kainos analogų), nustatyta pareiškėjos perleisto žemės sklypo tikroji rinkos kaina pardavimo momentu. Tikroji žemės sklypo rinkos kaina nustatyta apskaičiavus trijose turto vertinimo ataskaitose numatytų verčių vidurkį. Atsakovas, remdamasis 1995 m. gegužės 25 d. Lietuvos Respublikos turto ir verslo vertinimo pagrindų įstatymo Nr. VIII–1202 (toliau – Turto ir verslo vertinimo pagrindų įstatymas) 22–23 straipsniais, nurodė, kad turto vertinimo ataskaita laikoma pagrįsta, kol priežiūros įstaiga nėra nustačiusi jos neatitikties šio įstatymo 22 straipsnyje nustatytiems reikalavimams ir (arba) kol ji nėra nuginčyta teisme. Tačiau, atsakovo nuomone, Komisija skirtingai interpretavo minėto įstatymo 23 straipsnio nuostatą ir, jos nuomone, bet koks subjektas, net ir pati Komisija, gali vertinti ir nuspręsti, ar turto vertinimo ataskaita yra teisėta, pagrįsta ir galiojanti. Todėl Komisija grąžino Pareiškėjos skundą nagrinėti VMI iš naujo įvertinimui, kiek turto vertinimo ataskaitose aprašyti palyginamieji sandoriai yra tinkami palyginimui. VMI pabrėžė, jog su tokia Komisijos nuomone nesutinka ir, remdamasi Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo (toliau – ir LVAT) praktika bei MAĮ 155 straipsnio 4 dalies 5 punkto nuostatomis, nurodo, kad skundo perdavimas centriniam mokesčių administratoriui nagrinėti iš naujo yra galimas tik tais atvejais, kai būtina naujai atlikti tam tikrus mokesčių administratoriaus kompetencijai priskirtus objektyvius veiksmus, susijusius su teisiškai reikšmingų aplinkybių, kurios trukdo priimti teisėtą bei pagrįstą sprendimą dėl kilusio mokestinio ginčo, pašalinimu. Nagrinėjamu atveju, VMI nuomone, Komisija pažeidė MAĮ 155 straipsnio 4 dalies 5 punktą, nes teisinio pagrindo priimti tokį sprendimą nebuvo.
Dėl GPMĮ 22 straipsnio taikymo, atsakovas nurodė, kad nors žemės sklypo pardavimo sandoris buvo sudarytas 2008 m. lapkričio 27 d., tačiau nustatyta, kad galutinis atsiskaitymas tarp Pareiškėjos ir UAB „Investicijų sprendimai“ įvyko tik 2009 m. balandžio 3 d., todėl turi būti taikytinos GMPĮ 22 straipsnio 2 dalies nuostatos, galiojusios nuo 2008 m. gruodžio 30 d. Atsižvelgiant į tai, pareiškėjos 2009 metais gautos nekilnojamojo turto pardavimo pajamos yra priskiriamos B klasės pajamoms, nuo kurių GPMĮ nustatyta tvarka mokestį deklaruoja, apskaičiuoja ir sumoka pats nuolatinis Lietuvos gyventojas arba jo įgaliotas asmuo. GPMĮ 23 straipsnis ginčo atveju nėra taikytinas. Tačiau, anot atsakovo, Komisija Pareiškėjos gautas pajamas traktavo A klasės pajamomis, ir pritaikė GPMĮ 23 straipsnio taisyklę – pareiga nuo šių pajamų išskaičiuoti mokestį ir jį sumokėti į biudžetą tenka UAB „Investicijų sprendimai“.
Trečiasis suinteresuotas asmuo Vilniaus apskrities valstybinė mokesčių inspekcija atsiliepime nurodė, kad sutinka su VMI pateiktu patikslintu skundu, palaiko VMI patikslintame skunde išdėstytus argumentus ir prašo VMI patikslintą skundą tenkinti. Atsiliepime taip pat nurodė, kad su pareiškėjos R. B. skundu nesutinka ir prašo skundo netenkinti.
II.
Vilniaus apygardos administracinis teismas 2012 m. spalio 8 d. sprendimu pareiškėjos R. B. ir VMI skundus atmetė kaip nepagrįstus.
Pirmosios instancijos teismas konstatavo, jog ginčo dėl faktų tarp šalių nėra. Pirmosios instancijos teismo vertinimu, šalys nesutaria dėl teisės normų aiškinimo, vertinimo ir taikymo. Kadangi ginčijamais sprendimais Pareiškėjai buvo paskaičiuota 5216 Lt GPM, 2866 Lt PSD įmokų, 719,84 Lt GPM delspinigių, 469,27 Lt PSD įmokų delspinigių bei skirtos 522 Lt GPM ir 287 Lt PSD įmokų baudos, nagrinėjamu atveju ginčo klausimai sprendžiami vadovaujantis Mokesčių administravimo įstatymo, Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo ir Sveikatos draudimo įstatymo atitinkamomis nuostatomis.
Dėl Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo 22 ir 23 straipsnių nuostatų taikymo pirmosios instancijos teismas nurodė, jog pareiškėjai Vilniaus apskrities VMI 2012 m. sausio 18 d. sprendimu Nr. (4.65)–256–17 buvo apskaičiuota 5216 Lt GPM, 719,84 Lt GPM delspinigių ir 522 Lt GPM baudos. Teismas nurodė, jog ginčas tarp šalių kilęs dėl GPMĮ 22 straipsnio taikymo laiko atžvilgiu, kadangi sandorio sudarymo metu bei pajamų išmokėjimo momentu galiojo skirtingos GPMĮ 22 straipsnio 2 dalies nuostatos. Pareiškėjos vertinimu, jos atžvilgiu turėjo būti taikomos GPMĮ 22 straipsnio nuostatos, galiojusios pirkimo–pardavimo sandorio sudarymo metu, t. y. iki 2008 m. gruodžio 30 d. Mokesčių administratorius, vadovaudamasis GPMĮ 8 straipsnio 1 dalimi, nustatančia, kad pajamos pripažįstamos jų gavimo momentu, pareiškėjos atžvilgiu taikė GPMĮ 22 straipsnio 2 dalies redakciją, įsigaliojusią nuo 2008 m. gruodžio 30 d. Atsakovas, vadovaudamasis GPMĮ 22 straipsnio 2 dalies redakcija, įsigaliojusia nuo 2008 m. gruodžio 30 d. (pakeista 2008 m. gruodžio 23 d. įstatymu Nr. XI–111, Žin., 2008, Nr. 149–6033), pareiškėjos pajamas iš nekilnojamojo turto pripažino B klasės pajamomis, t. y. tokiomis pajamomis, nuo kurių pareiga sumokėti mokesčius tenka pajamas gavusiam gyventojui. Pirmosios instancijos teismas atkreipė dėmesį į tai, kad pagal sandorio sudarymo metu, t. y. 2008 m. lapkričio 27 d., galiojusią GPMĮ 22 straipsnio 2 dalies redakciją tokios pajamas buvo priskiriamos A klasės pajamomis ir, vadovaujantis GPMĮ 23 straipsnio 1 dalimi, pareiga sumokėti mokestį į biudžetą teko turtą įsigijusiam Lietuvos vienetui UAB „Investicijų sprendimai“.
Pirmosios instancijos teismas papildomai pažymėjo, jog Lietuvos Respublikos Konstitucinis Teismas 2007 m. lapkričio 29 nutarime konstatavo, kad su konstituciniu teisinės valstybės principu yra susijęs principas lex retro non agit, pagal kurį teisės aktų galia yra nukreipta į ateitį ir neleidžiamas teisės aktų galiojimas atgaline tvarka, nebent būtų palengvinama teisės subjektų padėtis, kartu nepakenkiant kitiems teisės subjektams (lex benignor retro agit). Nei įstatymu, nei poįstatyminiais aktais negalima nustatyti tokio teisinio reguliavimo, kuriuo būtų įsiterpta į jau pasibaigusius teisinius santykius. Tokiu reguliavimu, kuriuo teisės normos galėtų būti pakeistos, kai reguliuojami santykiai jau yra baigti, būtų sudarytos prielaidos paneigti asmenų teisėtus lūkesčius, teisinį tikrumą ir teisinį saugumą, konstitucinį teisingumo principą. Taigi teisės aktai netaikomi tiems įvykusiems teisiniams faktams ir teisiniams padariniams, kurie atsirado iki naujai priimto teisės akto įsigaliojimo. Neleidžiama iš teisinių santykių dalyvių reikalauti laikytis elgesio taisyklių, kurios neegzistavo jam darant veiką, kadangi nebuvo įmanoma žinoti būsimų reikalavimų. Kaip ne kartą yra pažymėjęs savo nutarimuose Lietuvos Respublikos Konstitucinis Teismas, teisės subjektas turi būti tikras, kad jo veiksmai, padaryti vadovaujantis teisės aktais, galiojusiais juos darant, bus laikomi teisėtais.
Pirmosios instancijos teismo vertinimu, pirkimo–pardavimo sutartis yra konsensualinis sandoris ir ji laikoma sudaryta nuo to momento, kai šalys tarpusavyje susitarė dėl visų esminių jo punktų ir įstatymo nustatyta forma išreiškė suderintą valią. Prieš trečiuosius asmenis nekilnojamojo daikto pirkimo–pardavimo sutartis gali būti panaudota ir jiems sukelia teisines pasekmes tik tuo atveju, jei ji įstatymų nustatyta tvarka įregistruota viešame registre (LR CK 6.393 str. 3 d.). Iš Nekilnojamojo turto registro centrinio duomenų banko išrašo matyti, kad nuosavybės teisė pagal 2008 m. lapkričio 27 d. pirkimo–pardavimo sutartį UAB „R49“ vardu buvo įregistruota 2008 m. gruodžio 10 d. Nuo šio momento žemės sklypą įsigijęs juridinis asmuo įgijo prievolę sumokėti mokestį pagal GPMĮ 22 ir 23 straipsnių nuostatas. Kartu mokesčių administratorius įgijo teisę reikalauti iš pirkėjo sumokėti mokestį. Kaip konstatavo pirmosios instancijos teismas, pareiškėja tokiu atveju pagrįstai galėjo tikėtis, kad pareiga mokėti iš paminėto sandorio gautų pajamų mokestį jai nekilo, todėl jos atžvilgiu pritaikius nuo 2008 m. gruodžio 30 d. įsigaliojusias teisės aktų nuostatas būtų neabejotinai pažeisti teisėti ir pagrįsti lūkesčiai, kad mokestį privalo apskaičiuoti ir sumokėti žemė sklypo pirkėjas.
Atsižvelgdamas į byloje nustatytas aplinkybes, kad ginčo pirkimo–pardavimo sandoris buvo sudarytas 2008 m. lapkričio 27 d., sandoris viešame registre įregistruotas 2008 m. gruodžio 10 d. ir remdamasis anksčiau išdėstytais motyvais, pirmosios instancijos teismas sutiko su pareiškėjos argumentais, kad jos atžvilgiu pritaikius GPMĮ 22 straipsnio 2 dalies nuostatas, įsigaliojusias nuo 2008 m. gruodžio 30 d., būtų pažeistas lex retro non agit principas. Pirmosios instancijos teismo vertinimu, iš anksčiau išdėstytų argumentų seka išvada, kad Mokestinių ginčų komisija 2012 m. birželio 29 d. sprendime Nr. S–100(7–71/2012) tinkamai įvertino GPMĮ 23 straipsnio 1 dalies nuostatų taikymą ginčo atveju ir teisingai nusprendė, kad pareiškėjos pajamos iš pirkimo–pardavimo sandorio su UAB „Investicijų sprendimai“ priskirtinos A klasės pajamoms, todėl pareiga išskaičiuoti mokestį nuo šių pajamų ir sumokėti jį į biudžetą tenka pirkėjui, kaip mokestį išskaičiuojančiam asmeniui, išmokančiam išmokas. Kartu pirmosios instancijos teismas atmetė VMI argumentą, kad pareiškėjos pajamos iš ginčo sandorio laikytinos B klasės pajamomis, nuo kurių pajamų mokestį deklaruoja, apskaičiuoja ir sumoka pats nuolatinis Lietuvos gyventojas (GPMĮ 22 str. 2 d. redakcija įsigaliojusi nuo 2008 m. gruodžio 30 d.).
Dėl Sveikatos draudimo įstatymo nuostatų taikymo pirmosios instancijos teismas konstatavo, jog pareiškėjai Vilniaus apskrities VMI 2012 m. sausio 18 d. sprendimu Nr. (4.65)–256–17 buvo apskaičiuota 2866 Lt PSD įmokų, 469,27 Lt PSD įmokų delspinigių ir 287 Lt PSD įmokų baudos. Nuspręsdama dėl PSD įmokų mokėjimo Vilniaus apskrities VMI vadovavosi SDĮ 17 straipsnio 8 dalies nuostata, kad nuolatiniai Lietuvos gyventojai, kaip jie apibrėžti GPMĮ, gaunantys kitas, negu šio straipsnio 1–6 dalyse nurodytas pajamas, nuo kurių GPMĮ nustatyta tvarka turi būti išskaičiuotas ir (ar) sumokėtas GPM nuo šių pajamų, išskyrus išmokas, mokamas pasibaigus ar nutraukus gyvybės draudimo ar pensijų kaupimo sutartį, moka 6 procentų dydžio PSD įmokas. Nors Vilniaus apskrities VMI sprendime nurodė, kad vadovaujasi 2009 m. liepos 22 d. įstatymo Nr. XI–391 redakcija, kuri įsigaliojo tik nuo 2010 m. sausio 1 d., tačiau iš cituojamos teisės normos turinio akivaizdu, kad buvo vadovaujamasi 2009 m. vasario 19 d. įstatymo Nr. XI–183 redakcija, įsigaliojusia nuo 2009 m. kovo 5 d. Pirmosios instancijos teismas pažymėjo, kad remiantis 2009 m. vasario 19 d. įstatymu Nr. XI–183 17 straipsnio nuostatos taikomos apskaičiuojant ir mokant 2009 metų ir vėlesnių metų privalomojo sveiktos draudimo įmokas. Tiek centrinis mokesčių administratorius 2012 m. kovo 29 d. sprendime Nr. 68–54, tiek ir Mokestinių ginčų komisija 2012 m. birželio 29 d. sprendime Nr. S–100(7–71/2012) netinkamos įstatymo redakcijos nurodymą pagrįstai laikė technine klaida, kuri iš esmės įtakos sprendimo teisėtumui ir pagrįstumui neturėjo ir neeliminavo pareiškėjos pareigos mokėti PSD įmokas.
Dėl Gyventojų pajamų mokesčio 15 straipsnio nuostatų taikymo pirmosios instancijos teismas nurodė, jog VMI 2012 m. kovo 29 d. sprendimu Nr. 68–54 pakeitė Vilniaus apskrities VMI 2012 m. sausio 18 d. sprendime Nr. (4.65)–256–17 nurodytą teisinį pagrindą iš Mokesčių administravimo įstatymo 69 straipsnio 1 dalies į GPMĮ 15 straipsnio 2 dalį. GPMĮ 15 straipsnio nuostatomis reglamentuojamas sandorių arba ūkinių operacijų vertės koregavimas ir pajamų ar išmokų apibūdinimas iš naujo. Gyventojai, GPMĮ nustatyta tvarka apskaičiuodami apmokestinamąsias pajamas, pajamomis iš bet kokio sandorio arba bet kokios ūkinės operacijos turi pripažinti sumą, atitinkančią tokio sandorio arba tokios ūkinės operacijos tikrąją rinkos vertę, o leidžiamais atskaitymais arba ribojamų dydžių leidžiamais atskaitymais turi pripažinti bet kokio sandorio arba bet kokios ūkinės operacijos sąnaudų sumą, atitinkančią tokio sandorio arba tokios ūkinės operacijos tikrąją rinkos kainą (GPMĮ 15 str. 1 d.). GPMĮ 15 straipsnio 2 dalyje nustatyta, kad jeigu asocijuotų asmenų tarpusavio sandoriuose arba ūkinėse operacijose sudaromos arba nustatomos kitokios sąlygos, negu būtų sudaromos ar nustatomos neasocijuotų asmenų tarpusavio sandoriu arba ūkine operacija, tada bet koks pelnas (pajamos), kuris, jei nebūtų tokių sąlygų, būtų priskiriamas vienam iš tų asmenų, bet dėl tokių sąlygų jam nepriskiriamas, gali būti įtraukiamas į to asmens pajamas ir atitinkamai apmokestinamas. Šios įstatyminės nuostatos įgyvendinimas yra reglamentuotas Lietuvos Respublikos gyventojų pajamų mokesčio įstatymo 15 straipsnio 2 dalies įgyvendinimo taisyklėmis (toliau – ir Taisyklės), patvirtintomis Finansų ministro 2004 m. balandžio 9 d. įsakymu Nr. 1K–123 (Žin., 2004, Nr. 58–2074). Pagal Taisykles, siekiant nustatyti tikrąją rinkos kainą atitinkančią ginčo sandorio kainą, turi būti atlikti šie veiksmai: įvertinta kontroliuojamoji transakcija, vadovaujantis Taisyklių 7–13 punktais; vadovaujantis informacija, gauta įvertinus kontroliuojamąją transakciją, palyginimui turi būti parinktos nekontroliuojamos transakcijos; įvertintos parinktos nekontroliuojamosios transakcijos, vadovaujantis Taisyklių 7–13 punktais; vadovaujantis gauta informacija ir Taisyklių 19–22 punktų nuostatomis, pritaikytas vienas iš Taisyklių 19 punkte išvardytų metodų. Mokestinių ginčų komisijos vertinimu, mokesčių administratoriaus pasirinktas ginčo sandorio vertės nustatymas pagal trijose turto vertinimo ataskaitose nustatytų ginčo žemės sklypo rinkos kainų verčių matematinį vidurkį yra nepakankamai motyvuotas ir pagrįstas.
Pirmosios instancijos teismas pabrėžė, jog, kaip teisingai nurodė Komisija, į bylą pateiktose trijose turto vertinimo ataskaitose nustatytos ginčo turto vertės ataskaitose, kuriomis rėmėsi mokesčių administratorius, nustatydamas pareiškėjos mokesčio bazę, neatlikus duomenų (pasirinktų palyginamųjų sandorių) analizės Taisyklių nustatytais aspektais, nelaikytinos nekontroliuojamų transakcijų, tinkamų palyginimui, atitikmenimis. Ataskaitose nurodyta apskaičiuota ginčo turto vertė yra išvestinis dydis, o ne transakcijų tarp neasocijuotų asmenų (t.y. nekontroliuojamųjų transakcijų) kainos, kurias galima būtų naudoti palyginimui pagal Taisyklių nuostatas. Be to, turto vertinimo ataskaitose nėra duomenų apie tai, ar šie palyginimui parinkti sandoriai buvo sudaryti tarp neasocijuotų asmenų, t. y. nėra duomenų, ar šie sandoriai atitinka Taisyklių 3 punkte įtvirtintą nekontroliuojamosios transakcijos sąvoką. Pirmosios instancijos teismo vertinimu, Taisyklių taikymui, siekiant nustatyti, ar ginčo sandorio kaina atitinka ištiestosios rankos taisyklę, ginčo sandorio kaina turi būti palyginama būtent su nekontroliuojamąja transakcija. Siekiant nustatyti ištiestosios rankos principą atitinkančią kontroliuojamos transakcijos kainą turi būti įvertintos tiek kontroliuojamos, tiek nekontroliuojamos transakcijos, laikantis Taisyklėse apibrėžtų reikalavimų.
Pirmosios instancijos teismas akcentavo, jog Mokesčių administravimo įstatymo 155 straipsnio 4 dalies 5 punkto nuostatų taikymas ir skundo perdavimas centriniam mokesčių administratoriui nagrinėti iš naujo galimas kai būtina naujai atlikti tam tikrus mokesčių administratoriaus kompetencijai priskirtus objektyvius veiksmus, susijusius su teisiškai reikšmingų aplinkybių, kurios trukdo priimti teisėtą bei pagrįstą sprendimą dėl kilusio mokestinio ginčo pašalinimu (pvz. iš naujo pakartoti tam tikras administracines procedūras, surinkti papildomų įrodymų, ištirti nenagrinėtas faktines aplinkybes, įrodymus ir pan.). Pirmosios instancijos teismas pabrėžė, jog pagrįstais laikytini Komisijos sprendimo pareiškėjos skundą perduoti centriniam mokesčių administratoriui nagrinėti iš naujo, motyvai, kad teisingam šio mokestinio ginčo išsprendimui yra būtina palyginti ginčo sandorio kainą panašių sandorių, sudarytų tarp neasocijuotų asmenų, kainomis, o nagrinėjamu atveju tokia informacija nebuvo tirta. Atrinkus palyginimui tinkamas nekontroliuojamąsias transakcijas, laikantis Taisyklėse nurodytų reikalavimų, turėtų būti sprendžiamas klausimas dėl tinkamo kainodaros metodo parinkimo. Pirmosios instancijos teismo nuomone, tik išsami kontroliuojamų ir nekontroliuojamų transakcijų analizė sudaro galimybes tinkamai parinkti kainodaros metodą, kurio pagrindu perskaičiuota kontroliuojamų transakcijų kaina labiausiai atitiks ištiestosios rankos principą. Atsižvelgdamas į byloje nustatytas faktines aplinkybes, remdamasis anksčiau išdėstytais motyvais ir vadovaujantis paminėtomis teisės aktų nuostatomis, pirmosios instancijos teismas Mokestinių ginčų komisijos 2012 m. birželio 29 d. sprendimą Nr. S–100(7–71/2012), kuriuo buvo panaikintas VMI 2012 m. kovo 29 d. sprendimas Nr. 68–54 ir pareiškėjos skundas perduotas centriniam mokesčių administratoriui nagrinėti iš naujo, pripažino teisėtu ir pagrįstu, o pareiškėjos ir VMI skundus atmetė.
III.
Apeliaciniu skundu atsakovas VMI prašo panaikinti pirmosios instancijos teismo sprendimą ir priimti naują sprendimą – jo skundą tenkinti. Apeliaciniame skunde nurodo, jog nagrinėjamu atveju buvo ištirtos visos pareiškėjo apmokestinimui reikšmingos faktinės aplinkybės, ginčo byloje pateiktos turto vertinimo ataskaitos yra tinkamas ir pakankamas įrodymas nustatant pareiškėjos perleisto asocijuotam asmeniui žemės sklypo tikrąją rinkos kainą, o jų pagrindu žemės sklypo tikroji rinkos kaina nustatyta apskaičiavus turto vertinimo ataskaitose numatytų verčių vidurkį yra pagrįsta ir teisinga. Todėl, atsakovo vertinimu, mokestinio ginčo perdavimas atsakovui nagrinėti pareiškėjos skundą iš naujo reikštų, kad būtina įvertinti tam tikrus turto vertinimo ataskaitų netikslumus, kurie iš esmės neturi įtakos pareiškėjo mokestinių prievolių nustatymui.
Apeliaciniu skundu pareiškėja R. B. prašo panaikinti pirmosios instancijos teismo sprendimą ir priimti naują sprendimą – jos skundą tenkinti.
Apeliaciniame skunde nurodo, jog, pareiškėjos nuomone, pirmosios instancijos teismas neišklausė (neįvertino) pareiškėjos argumentų dėl neteisingo Sveikatos draudimo įstatymo nuostatų aiškinimo ir taikymo. Be to, pareiškėja laikosi pozicijos, jog pirmosios instancijos teismas ginčijamu sprendimu nepagrįstai pripažino Komisijos teisę grąžinti pareiškėjos skundą mokesčių administratoriui pakartotiniam nagrinėjimui, o kartu nepagrįstai ir nesąžiningai suteikė mokesčių administratoriui pranašumą prieš mokesčių mokėtoją, leisdamas toliau tęstis tokiai praktikai, pagal kurią mokesčių administratoriui leidžiama daugybę kartų keisti argumentus ir teisinį pagrindą, kuriuo remiantis mokesčių mokėtojui papildomai apskaičiuojamos mokesčių ir su jais susijusios sumos.
Atsiliepime į atsakovo apeliacinį skundą pareiškėja nurodo, jog su šiuo skundu nesutinka ir prašo jį atmesti kaip nepagrįstą.
Pareiškėja pažymi, jog ginčas privalo būti išspręstas teismui pasisakant iš esmės, t. y. pasisakant dėl pareiškėjai papildomai apskaičiuotų mokesčių ir su jais susijusių sumų pagrįstumo. Pareiškėja taip pat nurodo, jog prašo pirmosios instancijos teismą įvertinti šį ginčą ne vien formaliuoju požiūriu, tačiau atsižvelgti į paties ginčo esmę ir jo reikšmę tiek pareiškėjai, tiek vieningos mokestinių ginčų nagrinėjimo praktikos formavimui. Pareiškėjos vertinimu, remiantis Infolex duomenų bazės duomenimis, mokestinio ginčo grąžinimas pakartotiniam nagrinėjimui dėl mokesčių administratoriaus padarytų klaidų arba ne visiško apskaičiuotų mokesčių sumų pagrindimo yra vienas iš dažniausiai priimamų Mokestinių ginčų komisijos sprendimų, kas, anot pareiškėjos, leidžia daryti prielaidą, kad mokestinius ginčus nagrinėjančios institucijos galimai neteisingai aiškina ir taiko Administracinių bylų teisenos įstatymo nuostatas, susijusias su įrodinėjimu ir įrodinėjimo naštos paskirstymu, taip pat neteisingai aiškina ir taiko Mokesčių administravimo įstatymo 67 straipsnyje įtvirtintas įrodinėjimo taisykles. Pareiškėjos nuomone, esama mokestinių ginčų nagrinėjimo praktika nėra teisinga, todėl šiuo atveju taip pat yra būtina išplėstinės Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegijos nuomonė. Atsižvelgdama į tai, pareiškėja prašo perduoti bylą nagrinėti išplėstinei Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegijai.
Atsiliepimuose į pareiškėjos apeliacinį skundą atsakovas bei tretysis suinteresuotasis asmuo nurodo, jog su šiais skundais nesutinka ir prašo juos atmesti kaip nepagrįstus, atsiliepimuose nurodo, kad palaiko atsakovo apeliaciniame skunde išdėstytą poziciją.
Teisėjų kolegija
k o n s t a t u o j a:
IV.
Iš atsakovo bei pareiškėjos apeliacinių skundų matyti, jog ginčydamos pirmosios instancijos teismo sprendimą šalys iš esmės kelia klausimą dėl gyventojų pajamų mokesčio apskaičiavimo ir nesutinka su pirmosios instancijos teismo bei Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės atliktu pareiškėjos ir jos sutuoktinio T. B. sudarytos 2008 m. lapkričio 27 d. pirkimo–pardavimo sutarties Nr. 10757 vertinimu. Bylos medžiaga patvirtina, jog minėta sutartimi pareiškėja ir jos sutuoktinis pardavė miškų ūkio paskirties 6,3900 ha žemės sklypą (duomenys neskelbtini) kaime, Vilniaus rajono savivaldybėje, susijusiam asmeniui UAB „Investicijų sprendimai“ už 60000 Lt (1 ha – 9390 Lt).
Pažymėtina, jog vietos mokesčių administratorius vertindamas šį sandorį konstatavo, jog jis stokoja prasmės, negali būti pateisinamas nei ekonominės logikos, paprastai pasireiškiančios pelno siekimu, nei kitomis svarbiomis aplinkybėmis: T. B. patikrinimo metu teigė, kad sklypą pardavė, nes krizės metu pristigo pinigų, tačiau vertingą, atitinkamų panaudojimo perspektyvų turintį sklypą pardavė už kainą artimą įsigijimo kainai, iš UAB „Investicijų sprendimai“ gautas lėšas naudojo paskolų (palūkanos nenumatytos) teikimui fiziniams asmenims, taip pat susijusiai įmonei UAB „Spauda“, be to, įvertinus aplinkybes, susijusias su žemės sklypo (duomenys neskelbtini) kaime, Vilniaus rajone, perpardavimo sandoriais, sudarytais po sklypo pardavimo UAB „Investicijų sprendimai“, matyti, kad iš esmės sklypu visą laiką disponavo tie patys asmenys. Vadovaudamasis Mokesčių administravimo įstatymo 69 straipsnio „Mokesčio apskaičiavimas taikant turinio viršenybės prieš formą principą“ 1 dalies reikalavimais, atkūręs iškreiptas ir paslėptas aplinkybes, su kuriomis GPMĮ sieja apmokestinimą, vietos mokesčių administratorius neatsižvelgė į 2008 m. lapkričio 27 d. žemės sklypo (duomenys neskelbtini) kaime, Vilniaus rajone, pirkimo–pardavimo sutartyje nurodytą pardavimo kainą – 60000 Lt, t. y. mokesčių tikslais laikė, kad minėtas žemės sklypas buvo parduotas už jo rinkos vertę pardavimo datai – 320000 Lt, o pareiškėjai tenkanti pajamų dalis yra 160000 Lt (320000/2) (mok. byla, b. l. 85).
Centrinis mokesčių administratorius, atsižvelgęs į faktines bylos aplinkybes (ginčo sandoris sudarytas tarp susijusių asmenų) bei bendrąsias teisės normų konkurencijos taisykles (esant situacijai, kai tie patys visuomeniniai santykiai patenka tiek į bendrosios, tiek specialiosios teisės normos reguliavimo sritį, pirmenybė turi būti teikiama specialiajai teisės normai (lex specialis derogat legi generali)), eliminavo MAĮ 69 straipsnio nuostatų taikymą nagrinėjamu atveju ir nurodė, jog pareiškėjai mokesčiai apskaičiuojami remiantis specialia nuostata, įtvirtinta GPMĮ 15 straipsnio 2 dalyje (2004 m. sausio 22 d. įstatymo Nr. IX-1973 redakcija). Pagal GPMĮ 15 straipsnio 2 dalį, jei asocijuotų asmenų tarpusavio sandoriuose arba ūkinėse operacijose sudaromos arba nustatomos kitokios sąlygos, negu būtų sudaromos ar nustatomos neasocijuotų asmenų tarpusavio sandoriu arba ūkine operacija, tada bet koks pelnas (pajamos), kuris, jei nebūtų tokių sąlygų, būtų priskiriamas vienam iš tų asmenų, bet dėl tokių sąlygų jam nepriskiriamas, gali būti įtraukiamas į to asmens pajamas ir atitinkamai apmokestinamas. Finansų ministras nustato šios dalies įgyvendinimo taisykles. Be to, centrinis mokesčių administratorius atkreipė dėmesį į tai, jog nagrinėjamu atveju buvo pateiktos trys nekilnojamojo turto vertinimo ataskaitos, aktualios nurodytam sandoriui įvertinti (VĮ „Registrų centras“, V. Š. parduotuvės „Eglė“ ir UAB „Krivita“ ataskaitos), visos jos yra nenuginčytos ir galiojančios, o mokesčių administratorius nėra kompetentingas jas vertinti tinkamumo ir patikimumo prasmėmis. Todėl centrinis mokesčių administratorius pareiškėjos gyventojų pajamų mokesčio bazę nustatė pagal trijose turto vertinimo ataskaitose nustatytų ginčo žemės sklypo rinkos kainų verčių vidurkį, t. y. 145667 Lt (320000 + 55000 + 62000 / 3), o pagal šiuos skaičiavimus pareiškėjai gautų pajamų tenkanti dalis yra 72834 Lt (mok. byla, b. l. 15–16).
Mokestinių ginčų komisija prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės, įvertinusi mokesčių administratorių sprendimų teisėtumą ir pagrįstumą, konstatavo, jog į bylą pateiktose trijose turto vertinimo ataskaitose nustatytos ginčo turto vertės (V. Š. parduotuvės „Eglė“ atliktoje turto vertinimo ataskaitoje nustatyta ginčo turto vertė – 55000 Lt, „VĮ „Registrų centras“ – 320000 Lt, UAB „„Krivita““ – 62000 Lt), kuriomis remiasi mokesčių administratorius, nustatydamas Pareiškėjos mokesčio bazę, pačios savaime, neatlikus duomenų (pasirinktų palyginamųjų sandorių) analizės Lietuvos Respublikos finansų ministro 2004 m. balandžio 9 d. įsakymu Nr. 1K-123 patvirtintose Lietuvos Respublikos pelno mokesčio įstatymo 40 straipsnio 2 dalies ir Lietuvos Respublikos gyventojų pajamų mokesčio įstatymo 15 straipsnio 2 dalies įgyvendinimo taisyklėse (toliau – Taisyklės) nustatytais aspektais, negali būti laikomos nekontroliuojamų transakcijų, tinkamomis palyginimui, atitikmenimis. Dėl šios priežasties Mokestinių ginčų komisija prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2012 m. birželio 29 d. sprendimu Nr. S–100 (7–71/2012) centrinio mokesčių administratoriaus sprendimą panaikino, o pareiškėjo skundą perdavė centriniam mokesčių administratoriui nagrinėti iš naujo, siekiant nustatyti aplinkybes, reikšmingas teisingam GPMĮ 15 straipsnio 2 dalies bei 22–23 straipsnių taikymui (Mokestinių ginčų komisija inter alia konstatavo, jog nagrinėjamu atveju pareiškėja nekilnojamąjį turtą, esantį Lietuvoje, pardavė Lietuvos vienetui (UAB „Investicijų sprendimai“) ir iš minėto juridinio asmens gavo pajamas, kurios pagal GPMĮ 23 straipsnio 1 dalies nuostatas priskirtinos A klasės pajamoms, todėl pagal bendrąją GPMĮ 23 straipsnio 1 dalyje įtvirtintą taisyklę pareiga nuo šių pajamų išskaičiuoti mokestį ir jį sumokėti į biudžetą tenka UAB „Investicijų sprendimai“ kaip mokestį išskaičiuojančiam asmeniui, išmokančiam išmokas) (mok. byla, b. l. 202–203). Šį Mokestinių ginčų komisijos sprendimą paliko galioti nepakeistą ir pirmosios instancijos teismas.
Apeliacinės instancijos teismo teisėjų kolegija pažymi, jog, siekiant patikrinti pirmosios instancijos teismo sprendimo teisėtumą ir pagrįstumą, būtina įvertinti visas aukščiau nurodytas aplinkybes, t. y. nustatyti ar pareiškėjos sudarytai 2008 m. lapkričio 27 d. pirkimo–pardavimo sutarčiai Nr. 10757 yra taikytinos GPMĮ 15 straipsnio 2 dalies nuostatos, taip pat ar tinkamai centrinis mokesčių administratorius apskaičiavo 2008 m. lapkričio 27 d. pirkimo–pardavimo sutarties objekto vertę bei ar nagrinėjamoje situacijoje Mokestinių ginčų komisija turėjo procesinę teisę grąžinti mokestinį ginčą iš naujo nagrinėti centriniam mokesčių administratoriui. Atsižvelgdama į tai, teisėjų kolegija atskirai pasisakys dėl kiekvienos iš šių nurodytų aplinkybių egzistavimo.
Dėl GPMĮ 15 straipsnio 2 dalies nuostatų taikymo 2008 m. lapkričio 27 d. pirkimo–pardavimo sutarčiai Nr. 10757
Kaip jau buvo minėta, pagal GPMĮ 15 straipsnio 2 dalį, jei asocijuotų asmenų tarpusavio sandoriuose arba ūkinėse operacijose sudaromos arba nustatomos kitokios sąlygos, negu būtų sudaromos ar nustatomos neasocijuotų asmenų tarpusavio sandoriu arba ūkine operacija, tada bet koks pelnas (pajamos), kuris, jei nebūtų tokių sąlygų, būtų priskiriamas vienam iš tų asmenų, bet dėl tokių sąlygų jam nepriskiriamas, gali būti įtraukiamas į to asmens pajamas ir atitinkamai apmokestinamas; Finansų ministras nustato šios dalies įgyvendinimo taisykles. Vadovaujantis GPMĮ 2 straipsnio 32 dalimi (2008 m. gruodžio 23 d. įstatymo Nr. XI-111 redakcija), asocijuoti asmenys – tai asmenys (vienetai arba fiziniai asmenys), kai jie atitinka bent vieną iš šių kriterijų: 1) yra susiję asmenys; 2) gali vienas kitam daryti įtaką, dėl kurios tarpusavio sandorių arba ūkinių operacijų sąlygos būtų kitokios negu tuo atveju, jeigu kiekvienas iš šių asmenų siektų sau maksimalios ekonominės naudos. Remiantis GPMĮ 2 straipsnio 19 dalimi (2005 m. birželio 21 d. įstatymo Nr. X-260 redakcija), asmenys laikomi susijusiais, jei bet kurią ataskaitinio mokestinio laikotarpio arba mokestinio laikotarpio, buvusio prieš ataskaitinį mokestinį laikotarpį, dieną jie yra: 1) gyventojas, esantis vieneto dalyviu, ir tas vienetas arba 2) gyventojas, esantis vieneto valdymo organų nariu, ir tas vienetas, arba 3) gyventojas, kurio sutuoktinis, sužadėtinis arba sugyventinis yra vieneto valdymo organų narys, ir tas vienetas, arba 4) gyventojas ir jo sutuoktinis, sužadėtinis, sugyventinis, taip pat gyventojas ir su juo giminystės ryšiais (tiesiąja giminystės linija iki antrojo laipsnio, šonine giminystės linija iki ketvirtojo laipsnio) arba svainystės santykiais (gyventojas ir jo sutuoktinio giminaičiai (tiesiąja giminystės linija iki antrojo laipsnio, šonine giminystės linija iki antrojo laipsnio) susiję gyventojai, taip pat gyventojas ir jo sugyventinio giminaičiai (tiesiąja giminystės linija iki antrojo laipsnio, šonine giminystės linija iki antrojo laipsnio), gyventojas ir jo giminaičių (tiesiąja giminystės linija iki pirmojo laipsnio, šonine giminystės linija iki antrojo laipsnio) sutuoktiniai ar sugyventiniai ir šių sutuoktinių ar sugyventinių giminaičiai (tiesiąja giminystės linija iki pirmojo laipsnio, šonine giminystės linija iki antrojo laipsnio), arba 5) du gyventojai, kurie yra to paties vieneto dalyviai ir kiekvienas iš jų tiesiogiai ar netiesiogiai valdo daugiau kaip 25 procentus akcijų (dalių, pajų) tame vienete, arba 6) du gyventojai, kurie yra to paties vieneto dalyviai ir kiekvienas jų tiesiogiai ar netiesiogiai valdo daugiau kaip 25 procentus to vieneto akcijų (dalių, pajų) kartu su kitais gyventojais (sutuoktiniu, sužadėtiniu, sugyventiniu ar šio sugyventinio giminaičiais (tiesiąja giminystės linija iki antrojo laipsnio, šonine giminystės linija iki antrojo laipsnio), gyventojais, susijusiais giminystės ryšiais (tiesiąja giminystės linija iki antrojo laipsnio, šonine giminystės linija iki ketvirtojo laipsnio) arba svainystės santykiais (gyventojas ir jo sutuoktinio giminaičiai (tiesiąja giminystės linija iki antrojo laipsnio, šonine giminystės linija iki antrojo laipsnio), taip pat giminaičių (tiesiąja giminystės linija iki pirmojo laipsnio, šonine giminystės linija iki antrojo laipsnio) sutuoktiniais ar sugyventiniais ir šių sutuoktinių ar sugyventinių giminaičiais (tiesiąja giminystės linija iki pirmojo laipsnio, šonine giminystės linija iki antrojo laipsnio), arba 7) gyventojas ir jo nuolatinė bazė.
Akcentuotina, jog vietos mokesčių administratorius, įvertinęs aplinkybes, susijusias su žemės sklypo (duomenys neskelbtini) kaime, Vilniaus rajone, perpardavimo sandoriais, sudarytais po sklypo pardavimo UAB „Investicijų sprendimai“, konstatavo, kad iš esmės sklypu visą laiką disponavo tie patys asmenys. Pagal 2008 m. lapkričio 27 d. pirkimo–pardavimo sutartį Nr. 10757 pareiškėja R. B. ir jos sutuoktinis T. B. pardavė miškų ūkio paskirties 6,3900 ha žemės sklypą (duomenys neskelbtini) kaime, Vilniaus rajone, UAB „Investicijų sprendimai“. Be to, mokestinio patikrinimo metu mokesčių administratorius nustatė, jog pareiškėjo T. B. tėvas A. B. (artimasis pareiškėjos giminaitis) analizuojamo sandorio sudarymo metu buvo vienintelis UAB „Investicijų sprendimai“ akcininkas, kuriam priklausė 100 vnt. (100 proc.) šios bendrovės akcijų (mok. byla, b. l. 83). Atsižvelgiant į tai, darytina išvada, jog 2008 m. lapkričio 27 d. pirkimo–pardavimo sutartis Nr. 10757 teisėtai buvo įvertinta kaip asocijuotų asmenų tarpusavio sandoris ir, atitinkamai, mokesčių administratorius, vadovaudamasis GPMĮ 15 straipsnio 2 dalies nuostatomis, turėjo teisę vertinti ar asocijuotų asmenų tarpusavio sandoriuose arba ūkinėse operacijose buvo sudaromos arba nustatomos kitokios sąlygos, negu būtų sudaromos ar nustatomos neasocijuotų asmenų tarpusavio sandoriu arba ūkine operacija. Tokių sąlygų egzistavimą patvirtino mokesčių administratoriaus užsakymu atlikta VĮ „Registrų centras“ nekilnojamojo turto vertės nustatymo ataskaita Nr. / VZ-215(2011/10), kurioje buvo nurodyta parduoto žemės sklypo rinkos vertė – 320000 Lt (mok. byla, b. l. 104–120), kuri ženkliai skyrėsi nuo 2008 m. lapkričio 27 d. pirkimo–pardavimo sutartyje Nr. 10757 nurodytos žemės sklypo vertės (60000 Lt). Teisėjų kolegijos nuomone, nustatęs tokias aplinkybes, atsakovas turėjo teisę spręsti klausimą dėl pareiškėjos papildomo apmokestinimo ir 2008 m. lapkričio 27 d. pirkimo–pardavimo sutarties Nr. 10757 vertės nustatymo pagal GPMĮ 15 straipsnio 2 dalies nuostatas.
Dėl 2008 m. lapkričio 27 d. pirkimo–pardavimo sutarties Nr. 10757 vertės nustatymo
Akcentuotina, jog GPMĮ 15 straipsnio dalies nuostatų taikymą reglamentuoja specialus teisės norminis aktas – Lietuvos Respublikos finansų ministro 2004 m. balandžio 9 d. įsakymu Nr. 1K-123 patvirtintos Lietuvos Respublikos pelno mokesčio įstatymo 40 straipsnio 2 dalies ir Lietuvos Respublikos gyventojų pajamų mokesčio įstatymo 15 straipsnio 2 dalies įgyvendinimo taisyklės (toliau – Taisyklės). Minėtų Taisyklių tikslas – užtikrinti, kad vienetai bei gyventojai (toliau – mokesčių mokėtojai), apskaičiuodami apmokestinamąjį pelną arba apmokestinamąsias pajamas, pajamomis iš bet kokio sandorio ar ūkinės operacijos pripažintų sumą, atitinkančią šio sandorio ar ūkinės operacijos tikrąją rinkos kainą, o leidžiamais atskaitymais ar ribojamųjų dydžių leidžiamais atskaitymais (išlaidomis) pripažintų sąnaudų iš bet kokio sandorio ar ūkinės operacijos sumą, atitinkančią tokio sandorio ar ūkinės operacijos tikrąją rinkos kainą. Pagal Taisyklių nuostatas, siekiant nustatyti tikrąją rinkos kainą atitinkančią ginčo sandorio kainą, turi būti atlikti šie veiksmai: 1) įvertinta kontroliuojamoji transakcija, vadovaujantis Taisyklių 7–13 punktais; 2) vadovaujantis informacija, gauta įvertinus kontroliuojamąją transakciją, palyginimui turi būti parinktos nekontroliuojamosios transakcijos; 3) įvertintos parinktos nekontroliuojamosios transakcijos, vadovaujantis Taisyklių 7–13 punktais; 4) vadovaujantis gauta informacija ir Taisyklių 19–22 punktų nuostatomis, pritaikytas vienas iš šių taisyklių 19 punkte išvardytų metodų.
Be to, pagal Taisyklių 18 punktą mokesčių administratorius, tikrindamas kontroliuojamųjų transakcijų kainodaros atitiktį ištiestosios rankos principui (t. y. principui pagal kurį kontroliuojamųjų transakcijų kainos neturi skirtis nuo tikrosios rinkos kainos, o pelnas, uždirbtas arba pajamos, gautos atlikus kontroliuojamąsias transakcijas, neturi skirtis nuo pelno (pajamų), kuris būtų uždirbtas, atlikus transakciją tikrąja rinkos kaina), turi naudoti mokesčio mokėtojo pateiktą ir kitą mokesčių mokėtojui prieinamą informaciją. Jeigu mokesčių mokėtojas pateikia tikrovės neatitinkančią informaciją, mokesčių administratorius, tikrindamas kontroliuojamųjų transakcijų kainodaros atitiktį išteitosios rankos principui, turi teisę naudoti ir mokesčių mokėtojui neprieinamą informaciją. Tuo tarpu Taisyklių 19 punktas numato, jog nustatant ištiestosios rankos principą atitinkančią kainą bei koreguojant ištiestosios rankos principo neatitinkančią kainą arba pelną, turi būti naudojamas vienas iš šių kainodaros metodų: palyginamosios nepriklausomos kainos;. perpardavimo kainos; „kaštai plius“; pelno padalijimo; transakcijos grynosios maržos. Nustatant kontroliuojamųjų transakcijų kainas, galima kombinuoti bei modifikuoti šiame punkte išvardytus metodus, jeigu tai leidžia pasiekti ištiestosios rankos principą atitinkantį rezultatą.
Bylos medžiaga patvirtina, jog nagrinėjamu atveju mokesčių administratorius ginčo sandorio objekto vertę (kainą) nustatė pagal trijose šio sandorio objekto turto vertinimo ataskaitose vertės ataskaitose (V. Š. parduotuvės „Eglė“ atlikta turto vertinimo ataskaita, „VĮ „Registrų centras“ turto vertinimo ataskaita ataskaita, UAB „Krivita“ turto vertinimo ataskaita) nustatytų ginčo žemės sklypo rinkos kainų verčių aritmetinį vidurkį (mok. byla, b. l. 17–16). Akcentuotina, jog Taisyklių 51 punktas numato, kad mokesčių administratoriui koreguojant kainą naudojant ištiestosios rankos intervalą ir neturint tikslesnių duomenų, ištiestosios rankos principą atitinkančia kaina arba pelnu laikoma kaina arba pelnas, kurie yra ištiestosios rankos intervalo vidurkis, nebent aplinkybės leidžia teigti arba mokesčių mokėtojas įrodo, kad ištiestosios rankos principą atitinkanti kaina arba pelnas yra kitokie. Tačiau, kaip jau ir buvo minėta, mokesčių administratorius, tikrindamas kontroliuojamųjų transakcijų kainodaros atitiktį ištiestosios rankos principui turi vadovautis būtent Taisyklių 19 punkte imperatyviai nurodytais (išvardintais) metodais. Šiuo aspektu pažymėtina, jog iš visų minėtų turto vertinimo ataskaitų matyti, kad šiose turto vertinimo ataskaitose palyginimui parinkti sandoriai turto vertintojų buvo vertinami atsižvelgiant į Lietuvos Respublikos Vyriausybės 1996 m. vasario 14 d. nutarimu Nr. 244 patvirtintas Turto vertinimo metodikos nuostatas, o ne į Taisyklėse numatytus reikalavimus (surašant turto vertinimo ataskaitas nebuvo vadovaujamasi ginčo teisiniams santykiams taikytinu specialiuoju teisės norminiu aktu (Taisyklėmis) bei konkrečiai – Taisyklėse įtvirtintais sandorių (transakcijų) vertės nustatymo metodais (mok. byla, b. l. 44–81; 104–161)). Dėl šių priežasčių, teisėjų kolegijos nuomone, nagrinėjamoje situacijoje mokesčių administratoriaus pasirinktas pareiškėjos gyventojų pajamų mokesčių bazės bei analizuojamo ginčo sandorio vertės nustatymo metodas (pagal trijose turto vertinimo ataskaitose nurodytų ginčo žemės sklypo rinkos kainų verčių vidurkį) negali būti pripažintas teisėtu bei taikytinu šiai ginčo situacijai. Atitinkamai, teisėjų kolegija sutinka su Mokestinių ginčų komisijos ir pirmosios instancijos teismo išvada, jog centrinis mokesčių administratorius pakartotinio skundo nagrinėjimu metu turėtų analizuoti, kiek turto vertinimo ataskaitose aprašyti palyginamieji sandoriai yra tinkami palyginimui, vertindamas, ar pareiškėjos ginčo sandorio kaina atitinka ištiestosios rankos taisyklę pagal Taisyklių nuostatas, taip pat svarstyti klausimą dėl kitų Taisyklėse reglamentuotų sandorio vertės nustatymo metodų taikymo.
Dėl Mokestinių ginčų komisijos teisės grąžinti mokestinį ginčą iš naujo nagrinėti centriniam mokesčių administratoriui
Iš pareiškėjos apeliacinio skundo matyti, kad jame inter alia pareiškėja kelia klausimą dėl Mokestinių ginčų komisijos teisės nagrinėjamoje situacijoje priimti sprendimą, kuriuo mokestinis ginčas yra iš naujo grąžinamas nagrinėti centriniam mokesčių administratoriui. Pareiškėjos vertinimu, remiantis Infolex duomenų bazės duomenimis, mokestinio ginčo grąžinimas pakartotiniam nagrinėjimui dėl mokesčių administratoriaus padarytų klaidų arba ne visiško apskaičiuotų mokesčių sumų pagrindimo yra vienas iš dažniausiai priimamų Mokestinių ginčų komisijos sprendimų, kas, anot pareiškėjos, leidžia daryti prielaidą, kad mokestinius ginčus nagrinėjančios institucijos galimai neteisingai aiškina ir taiko Administracinių bylų teisenos įstatymo nuostatas, susijusias su įrodinėjimu ir įrodinėjimo naštos paskirstymu, taip pat neteisingai aiškina ir taiko Mokesčių administravimo įstatymo 67 straipsnyje įtvirtintas įrodinėjimo taisykles dėl ko nurodytų taisyklių aiškinimui yra būtina sudaryti išplėstinę teisėjų kolegiją. Pareiškėjos nuomone, nagrinėjamu atveju mokestinis ginčas privalėjo būti išspręstas teismui pasisakant iš esmės, t. y. pasisakant dėl pareiškėjai papildomai apskaičiuotų mokesčių ir su jais susijusių sumų pagrįstumo.
Teisėjų kolegija pažymi, jog nurodyti pareiškėjos argumentai iš esmės yra atmestini kaip nepagrįsti. Atkreiptinas dėmesys į tai, jog administracinių teismų praktikoje iš esmės yra suformuotos tam tikros vieningos (vienodos) principinės nuostatos, į kurias privalo būti atsižvelgta sprendžiant klausimą dėl mokestinį ginčą nagrinėjančios institucijos teisės grąžinti (perduoti) šį ginčą nagrinėti centriniam mokesčių administratoriui (žr. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikos, taikant išankstinio ginčų nagrinėjimo ne per teismą tvarką reglamentuojančias teisės normas apibendrinimą (II dalis); „Administracinė jurisprudencija“ Nr. 20(2010); 5.2.6. punktas). Remiantis Mokesčių administravimo įstatymo 155 straipsnio 4 dalimi, Mokestinių ginčų komisija jos narių balsų dauguma priima vieną iš šių sprendimų:
- patvirtina centrinio mokesčių administratoriaus sprendimą;
- panaikina centrinio mokesčių administratoriaus sprendimą;
- iš dalies patvirtina arba iš dalies panaikina centrinio mokesčių administratoriaus sprendimą;
- pakeičia centrinio mokesčių administratoriaus sprendimą;
- perduoda skundą centriniam mokesčių administratoriui nagrinėti iš naujo.
Aiškinant ir taikant Mokesčių administravimo įstatymo 155 straipsnio 4 dalies 5 punktą, LVAT praktikoje laikomasi iš esmės vieningos nuostatos, kad Mokesčių administravimo įstatymo 155 straipsnio 4 dalies 5 punktas yra tinkamai pritaikomas tik tuomet, kai sprendimui (perduoti skundą centriniam mokesčių administratoriui nagrinėti iš naujo) priimti egzistuoja teisinis pagrindas. Paprastai toks pagrindas atsiranda, kai yra nustatomos teisiškai reikšmingos aplinkybės, kurios trukdo priimti teisėtą bei pagrįstą sprendimą dėl kilusio ginčo. Tokia situacija gali susidaryti dėl padarytų esminių procesinių teisės normų pažeidimų, kurių negalima pašalinti kitu būdu, kaip tik pakartojus iš naujo atitinkamas administracines procedūras, arba nepilnai ištyrus visas reikšmingas bylai aplinkybes, be kurių yra negalimas pagrįsto sprendimo priėmimas ir kt. Taigi Mokesčių administravimo įstatymo 155 straipsnio 4 dalies 5 punkto nuostatų taikymas ir skundo perdavimas centriniam mokesčių administratoriui nagrinėti iš naujo yra galimas tik tais atvejais, kai būtina iš naujo atlikti tam tikrus mokesčių administratoriaus kompetencijai priskirtus objektyvius veiksmus, susijusius su teisiškai reikšmingų aplinkybių, kurios trukdo priimti teisėtą bei pagrįstą sprendimą dėl kilusio mokestinio ginčo, pašalinimu (pavyzdžiui, iš naujo pakartoti tam tikras administracines procedūras, surinkti papildomų įrodymų, ištirti nenagrinėtas faktines aplinkybes, įrodymus ir pan.) (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2008 m. vasario 14 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A438-163/2008).
Kaip jau minėta, nagrinėjamoje administracinėje byloje buvo nustatyta, jog centrinis mokesčių administratorius nepilnai ištyrė ne visas reikšmingas bylai aplinkybes, susijusias su 2008 m. lapkričio 27 d. pirkimo–pardavimo sutarties Nr. 10757 objekto vertės nustatymu, ir šiuos trūkumus galima pašalinti iš naujo atlikus tam tikrus mokesčių administratoriaus kompetencijai priskirtus objektyvius veiksmus, susijusius su Taisyklėse įtvirtintų sandorių (transakcijų) vertės nustatymo metodų pritaikymu ginčo sandoriui. Dėl šios priežasties pareiškėjos argumentai, jog Mokestinių ginčų komisija neturėjo teisės grąžinti mokestinį ginčą iš naujo nagrinėti centriniam mokesčių administratoriui yra atmestini kaip nepagrįsti.
Papildomai akcentuotina, jog mokestinį ginčą nagrinėjant iš naujo turėtų būti ir sprendžiamas klausimas dėl Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo 22 ir 23 straipsnių nuostatų taikymo, t. y. dėl to, kas privalo sumokėti (pervesti į biudžetą) gyventojų pajamų mokestį, susijusį su pajamų, gautų iš 2008 m. lapkričio 27 d. pirkimo–pardavimo sutarties Nr. 10757. Šiuo aspektu atkreiptinas dėmesys į tai, jog GPMĮ 8 straipsnio 1 bei 2 dalis numato, kad pajamos pripažįstamos jų gavimo momentu, jeigu šiame straipsnyje nenustatyta kitaip (2008 m. gruodžio 23 d. įstatymo Nr. XI-111 redakcija). Pajamų, išskyrus pozityviąsias pajamas bei priskiriamas Europos ekonominių interesų grupės pajamas, gavimo momentu laikomas momentas: 1) kai pajamos bet kokia forma faktiškai gaunamos. Jeigu pajamos gautos užsienio valstybėje, faktiškai gautomis pajamomis laikoma visa pajamų suma, neatsižvelgiant į toje valstybėje nuo tų pajamų išskaičiuotą ir (arba) sumokėtą pajamų ar jam tapataus mokesčio sumą, arba 2) kai bet kokia forma išmokamos išmokos, jei pagal šį Įstatymą prievolė išskaičiuoti pajamų mokestį nuo gyventojo pajamų nustatyta mokestį išskaičiuojančiam asmeniui (2004 m. balandžio 8 d. įstatymo Nr. IX-2103 redakcija). Todėl sprendžiant šį klausimą pakartotinai nagrinėjant mokestinį ginčą svarbu atsižvelgti (įvertinti) pajamų gavimo momentą ir, atitinkamai, tuo metu galiojusį teisinį reguliavimą, priskiriantį šias pajamas „A“ arba „B“ klasės pajamoms, nuo kurių mokestį privalo išskaičiuoti jį išskaičiuojantis asmuo ar deklaruoti bei sumokėti pats mokesčių mokėtojas (GPMĮ 22 straipsnis).
Įvertinus tai, kas išdėstyta, teisėjų kolegijos nuomone, tenkinti pareiškėjos ir(ar) atsakovo apeliacinių skundų jame nurodytais motyvais nėra pagrindo. Todėl pareiškėjos bei atsakovo apeliaciniai skundai atmetami kaip nepagrįsti, o pirmosios instancijos teismo sprendimas paliekamas galioti nepakeistas.
Teisėjų kolegija, vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 140 straipsnio 1 dalies 1 punktu,
n u t a r i a:
Vilniaus apygardos administracinio teismo 2012 m. spalio 8 d. sprendimą palikti nepakeistą, o atsakovo Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos ir pareiškėjos R. B. apeliacinius skundus atmesti kaip nepagrįstus.
Nutartis neskundžiama.
Teisėjai Stasys Gagys
Romanas Klišauskas
Ričardas Piličiauskas