Administracinė byla Nr. A-77-575/2015

Teisminio proceso Nr. 3-61-3-01434-2013-1

Procesinio sprendimo kategorija 8.1.1; 9.7; 9.9

(S)

LIETUVOS VYRIAUSIASIS ADMINISTRACINIS TEISMAS

N U T A R T I S

LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU

2015 m. gegužės 8 d.

Vilnius

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Stasio Gagio, Romano Klišausko (kolegijos pirmininkas) ir Ričardo Piličiausko (pranešėjas), teismo posėdyje rašytinio proceso ir apeliacine tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjo D. K. apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2013 m. rugsėjo 23 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjo D. K. skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos, trečiajam suinteresuotam asmeniui Vilniaus apskrities valstybinei mokesčių inspekcijai dėl sprendimo panaikinimo.

Teisėjų kolegija

n u s t a t ė :

I.

Pareiškėjas D. K. (toliau – ir pareiškėjas) skundu (b. l. 1–3) kreipėsi į Vilniaus apygardos administracinį teismą, prašydamas: 1) panaikinti Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir MGK) 2013 m. balandžio 10 d. sprendimą Nr. S-55(7-40/2013); 2) panaikinti Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir VMI) 2013 m. sausio 11 d. sprendimą Nr. 68-12; 3) panaikinti Vilniaus apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos (toliau – ir Vilniaus AVMI) 2012 m. spalio 10 d. sprendimą Nr. (4.65)-256-162, kuriuo mokesčių administratorius patvirtino 2012 m. rugsėjo 3 d. patikrinimo aktą Nr. (4.65)-04-77-26 toje dalyje, kurioje pareiškėjui buvo apskaičiuotas papildomai mokėtinas 5 486 Lt gyventojų pajamų mokestis (toliau – ir GPM); 4) atleisti pareiškėją nuo 11 253,54 Lt GPM delspinigių už laikotarpį nuo 2007 m. gegužės 3 d. iki 2009 m. kovo 3 d.; 5) atleisti pareiškėją nuo paskirtos 549 Lt GPM baudos.

Pareiškėjas manė, kad skundžiami Vilniaus AVMI, VMI ir MGK sprendimai yra nepagrįsti, kadangi mokesčių administratorius jam nepagrįstai už 2006 m. apskaičiavo papildomai mokėtiną 5 486 Lt GPM, todėl ir apskaičiuoti šio mokesčio delspinigiai yra nepagrįsti. Be to, pareiškėjo teigimu, MGK netinkamai vertino taisykles, draudžiančias pakartotinio mokestinio patikrinimo atlikimą. Pareiškėjas taip pat nesutiko su MGK pozicija, jog mokesčių administratorius pagrįstai atsisakė atleisti jį nuo likusios 11 253,54 Lt GPM delspinigių dalies bei 549 Lt dydžio GPM baudos. Dėl pakartotinio patikrinimo už 2006 m. pareiškėjas pažymėjo, jog jis buvo atliktas pažeidžiant Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 68 straipsnio 1 dalies bei 118 straipsnio 1 dalies nuostatas, o MGK nepagrįstai konstatavo, kad šis patikrinimas teisėtas, kadangi mokestinis ginčas toje dalyje, kurioje pareiškėjui sprendimu dėl patikrinimo akto tvirtinimo buvo apskaičiuoti mokesčiai už 2006 m., jau yra pasibaigęs – pareiškėjas Vilniaus AVMI 2009 m. rugpjūčio 19 d. sprendimą dėl patikrinimo akto Nr. (21.26)-04-77-63 tvirtinimo apskundė tik dalyje dėl gautų pajamų pripažinimo individualios veiklos pajamomis bei dėl 2007 m. gautų azartinių lošimų pajamų ir išlaidų apskaičiavimo teisingumo, o minėtu patikrinimo aktu apskaičiuotų mokesčių už 2006 m. neginčijo ir jam apskaičiuotą mokesčių sumą sumokėjo dar 2009 m. MGK 2010 m. vasario 10 d. sprendimu Nr. S-49(7-426/2009) VMI sprendimas buvo panaikintas ir skundas grąžintas nagrinėti iš naujo. Centriniam mokesčių administratoriui pavedus atlikti pakartotinį pareiškėjo 2005–2007 m. mokestinį patikrinimą, Vilniaus AVMI 2010 m. rugsėjo 29 d. sprendimu dėl patikrinimo akto tvirtinimo Nr. (21.26)-256-255 patvirtino, kad 2005–2007 m. pareiškėjas gavo pajamas ne iš individualios veiklos, o iš azartinių lošimų, todėl perskaičiavo pareiškėjo mokėtinus mokesčius, panaikino valstybinio socialinio draudimo (toliau – ir VSD) įmokas, patvirtino pirmojo patikrinimo metu už 2006 m. pareiškėjui apskaičiuotą 33 396 Lt GPM sumą bei apskaičiavo 41 011 Lt GPM už 2007 m. bei šio mokesčio 24 574 Lt delspinigius. Kadangi mokesčių administratorius pakartotinio patikrinimo metu pareiškėjui už 2007 m. mokėtinus mokesčius, kaip ir pirmojo patikrinimo metu, apskaičiavo remdamasis išimtinai tik banko sąskaitų išrašais ir nevertindamas įmonės „ElectraWorks Limited“ pažymos, pareiškėjas 2010 m. spalio 18 d. apskundė mokesčių inspekcijos sprendimą, ginčydamas 2007 m. gautų azartinių lošimų pajamų ir išlaidų apskaičiavimo teisingumą. Tačiau pareiškėjas neginčijo 2006 m. apskaičiuotų mokesčių ir GPM sumokėjo dar 2009 m., pirmojo patikrinimo metu, o ginčo dėl pajamų pripažinimo gautomis iš individualios veiklos ir iš to kylančių mokestinių pasekmių, atlikus pakartotinį patikrinimą, neliko. Atsižvelgęs į tai, pareiškėjas teigė, kad nagrinėjamu atveju MGK nepagrįstai sprendė, kad mokestinis ginčas vyko dėl 2005–2007 m. laikotarpio apskaičiuotų mokesčių, kadangi mokestinis patikrinimas toje dalyje, kurioje pareiškėjui sprendimu dėl patikrinimo akto tvirtinimo buvo apskaičiuoti mokesčiai už 2006 m., yra pasibaigęs ir 2006 m. patikrinimo rezultatus patvirtinantis sprendimas yra įsiteisėjęs, o tai užkerta kelią mokesčių administratoriui už šį laikotarpį atlikti pakartotinį mokestinį patikrinimą. Pareiškėjas kartu atkreipė dėmesį, kad tiek MGK, tiek pirmosios bei apeliacinės instancijos teismai, remdamiesi pareiškėjo skunde išdėstytomis aplinkybėmis, nevertino 2006 m. mokesčių apskaičiavimo teisingumo ir sprendimuose nurodė, jog ginčas kilo tik dėl 2007 m. Todėl, įvertinus tai, jog ginčo dalykas pradedant nuo 2009 m. buvo tik 2007 m. apskaičiuotų mokesčių teisingumas, Lietuvos vyriausiajam administraciniam teismui 2012 m. gegužės 24 d. priėmus pareiškėjui palankų sprendimą ir grąžinus skundą nagrinėti iš naujo, buvo pavesta atlikti pakartotinį patikrinimą ir priimti naują sprendimą tik dėl 2007 m. mokesčių apskaičiavimo teisingumo. Be to, akcentavo, kad vadovaujantis MAĮ 68 straipsnio 1 dalimi, jeigu kitaip nenustatyta atitinkamo mokesčio įstatyme, mokesčių mokėtojas ar mokesčių administratorius mokestį apskaičiuoti arba perskaičiuoti gali ne daugiau kaip už einamuosius ir penkerius praėjusius kalendorinius metus, skaičiuojamus atgal nuo tų metų, kada pradedama mokestį apskaičiuoti arba perskaičiuoti, sausio 1 d., todėl 2012 m. liepos 31 d. Vilniaus AVMI pradėtas pareiškėjo mokestinis patikrinimas dėl 2006 m. yra neteisėtas, o 2012 m. spalio 10 d. sprendimu dėl patikrinimo akto tvirtinimo Nr. (4.65)-256-162 už 2006 m. apskaičiuotas 5 486 Lt GPM, 13 682 Lt GPM delspinigiai ir skirta 549 Lt GPM bauda yra naikintini, kaip apskaičiuoti pažeidžiant mokesčių apskaičiavimo senaties terminą. Pareiškėjas taip pat pabrėžė, kad visi dokumentai, kuriais remiantis jam yra apskaičiuoti papildomai mokėtini mokesčiai už 2006 m., buvo pateikti dar 2009 m. vykusio pirmojo patikrinimo metu. Visi duomenys apie pareiškėjo pajamas ir išlaidas žaidžiant pokerį per bendrovę „Paytech International Ltd“ mokesčių administratoriui buvo žinomi nuo pat pradžių, tačiau kilo ginčas dėl šių įrodymų vertinimo. Pareiškėjas tiek mokestinių patikrinimų metu, tiek vykstant ikiteisminiam mokestinio ginčo nagrinėjimui bei nagrinėjant bylą pirmosios ir apeliacinės instancijos teismuose prašė vertinti įmonės „ElectraWorks Limited“ pažymą bei bendrovės „Paytech International Ltd“ išrašus, o tai reiškia, kad jis pripažino 2006 m. per „Paytech International Ltd“ gautas 20 317,38 Lt dydžio pajamas, nuo kurių turėjo būti sumokėtas šio patikrinimo metu mokesčių administratoriaus papildomai apskaičiuotas 5 486 Lt dydžio GPM. Pareiškėjas neginčijo šių pajamų, priešingai, prašė mokesčių administratoriaus vertinti „Paytech International Ltd“ išrašus ir apskaičiuoti mokėtinus mokesčius, remiantis šiuose dokumentuose esančia informacija. Tuo tarpu mokestinis ginčas užsitęsė nepagrįstai ilgą laiko tarpą dėl mokesčių administratoriaus netinkamo neteisminės administracinės procedūros įrodinėjimo procesą reglamentuojančių taisyklių taikymo (šiuo pagrindu Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas 2012 m. gegužės 24 d. patenkino pareiškėjo skundą). Pareiškėjas pažymėjo, kad ilgai užsitęsusios mokestinio patikrinimo procedūros ir mokestinis ginčas nėra suderinami su nuostatomis, jog mokesčių administravimas turi būti atliekamas nepažeidžiant mokesčių mokėtojų teisių, mokesčių administratoriui atliekant savo funkcijas, stengtis kuo mažiau trikdyti mokesčių mokėtojo veiklą bei stengtis įvykdyti valstybės priskirtas funkcijas kuo operatyviau. Tvirtino, jog už teisės pažeidimus valstybės nustatomos poveikio priemonės turi būti proporcingos (adekvačios) teisės pažeidimui, turi atitikti siekiamus teisėtus ir visuotinai svarbius tikslus, neturi varžyti asmens akivaizdžiai labiau negu reikia šiems tikslams pasiekti. Remdamasis nurodytomis aplinkybėmis ir įvertinęs tai, kad jis pripažino, jog nesilaikė teisės aktais nustatytų reikalavimų, bei mokesčius sumokėjo (5 486 Lt GPM sumą sumokėjo 2012 m. lapkričio 2 d.), pareiškėjas manė, kad nagrinėjamu atveju yra pagrindas atleisti jį ir nuo likusių 11 253,54 Lt GPM delspinigių už laikotarpį nuo 2007 m. gegužės 3 d. iki 2009 m. kovo 3 d. bei paskirtos 549 Lt GPM baudos, esant MAĮ 141 straipsnio 2 dalyje įtvirtintoms sąlygoms.

Atsakovas VMI atsiliepime į pareiškėjo skundą (b. l. 35–38) su skundu nesutiko ir prašė jį atmesti kaip nepagrįstą.

VMI paaiškino, kad Vilniaus AVMI, atlikusi pakartotinį pareiškėjo 2005–2007 m. laikotarpio GPM sumokėjimo patikrinimą, už 2006 m. mokestinį laikotarpį pareiškėjui apskaičiavo 38 882 Lt GPM, nes nustatė, jog nurodytu laikotarpiu jis gavo 962 620 Lt azartinių lošimų laimėjimų pajamas bei patyrė 822 419 Lt išlaidas (už 2005 m. ir 2007 m. GPM nebuvo apskaičiuotas). Atsižvelgusi į tai, kad pareiškėjas 2009 m. balandžio 16 d. (pirminio patikrinimo metu) sumokėjo 33 396 Lt GPM už 2006 m. gautas pajamas, Vilniaus AVMI nurodė pareiškėjui sumokėti 5 486 Lt GPM (38 882 Lt ? 33 396 Lt), apskaičiavo 13 682 Lt GPM delspinigius ir nuo 5 486 Lt mokėtinos GPM sumos skyrė 549 Lt GPM baudą (10 proc.). VMI 2013 m. sausio 11 d. sprendime Nr. 68-12 nurodė, kad pareiškėjui pagrįstai už 2006 m. papildomai apskaičiuota mokėtina 5 486 Lt GPM suma, taip pat konstatavo, jog pakartotinio patikrinimo procedūra tikrinant 2006 m. mokėtinus mokesčius buvo atlikta nepažeidžiant MAĮ 68 straipsnio 1 dalies ir 118 straipsnio 1 dalies nuostatų. Atsižvelgusi į pakankamai ilgą laikotarpį, praėjusį nuo pirminio patikrinimo akto (2009 m. gegužės 18 d.) iki pakartotinio patikrinimo akto (2012 m. rugsėjo 3 d.) surašymo, įvertinusi aplinkybes, jog tik ginčo mokestinio patikrinimo metu buvo pripažinti tinkamais įrodymais pareiškėjo pateikti dokumentai, nors šiuos dokumentus pareiškėjas buvo pateikęs ir pirminio patikrinimo metu 2009 m., vadovaudamasi teisingumo ir protingumo kriterijais, konstatavo, jog pareiškėjas nėra kaltas dėl ilgo mokestinio ginčo proceso. Atsižvelgusi į tai, vadovaudamasi MAĮ 100 straipsnio 1 dalimi ir 141 straipsnio 1 dalies 1 punktu, VMI pareiškėją atleido nuo GPM delspinigių dalies, apskaičiuotos už laikotarpį nuo pirminio patikrinimo akto surašymo (2009 m. gegužės 18 d.) iki ginčo pakartotinio patikrinimo akto surašymo dienos (2012 m. rugsėjo 3 d.), t. y. nuo 2 428,10 Lt GPM delspinigių mokėjimo. VMI tvirtino, kad pareiškėjo teismui pateikiame skunde nurodyti argumentai yra nepagrįsti, kadangi MAĮ 118 straipsnio 1 dalyje nustatyta, jog mokesčių administratorius neturi teisės pakartotinai tikrinti mokesčių mokėtojo dėl to paties mokesčio už tą patį mokestinį laikotarpį, jei buvo priimtas atitinkamas mokesčių administratoriaus sprendimas, pagal kurį mokesčių mokėtojui naujai apskaičiuojamas ir nurodomas sumokėti mokestis ir (arba) su juo susijusios sumos, arba patikrinimo rezultatai buvo patvirtinti patikrinimo pažyma. Taigi, pakartotinis patikrinimas paneigiamas, jei jau buvo priimtas atitinkamas mokesčių administratoriaus sprendimas, pagal kurį mokesčių mokėtojui naujai apskaičiuotas ir nurodytas sumokėti mokestis ir (arba) su juo susijusios sumos, arba patikrinimo rezultatai buvo patvirtinti patikrinimo pažyma ir tokie teisės aktai yra galiojantys (jeigu nėra išimčių, numatytų MAĮ 118 straipsnio 1 dalies 1–4 punktuose). Priešingu atveju pakartotinis patikrinimas yra visiškai teisėtas. Tuo tarpu nagrinėjamame ginče nėra priimto įsiteisėjusio sprendimo, kuriuo būtų patvirtintas Vilniaus AVMI 2009 m. gegužės 18 d. patikrinimo aktu Nr. (21.26)-04-77-63 pareiškėjui už 2006 m. apskaičiuotas 33 396 Lt GPM. Šiame kontekste pabrėžė, kad Vilniaus AVMI 2009 m. rugpjūčio 19 d. sprendimas dėl patikrinimo akto tvirtinimo Nr. (21.26)-256-368 buvo panaikintas ir institucijai buvo pavesta atlikti pakartotinį pareiškėjo patikrinimą dėl viso 71 093 Lt GPM ir su juo susijusių sumų. Vilniaus AVMI 2010 m. rugsėjo 29 d. sprendimas Nr. (21.26)-256-255, kuriuo buvo patvirtintas 2010 m. rugpjūčio 12 d. pakartotiniu patikrinimo aktu Nr. (21.26)-04-77-79 apskaičiuotas 74 407 Lt GPM, VMI 2012 m. birželio 20 d. sprendimu Nr. 68-113 taip pat buvo panaikintas ir Vilniaus AVMI buvo pavesta atlikti pakartotinį patikrinimą dėl viso 74 407 Lt GPM (apskaičiuoto už 2006–2007 m.) ir su juo susijusių sumų. Taigi, mokestinis ginčas dėl Vilniaus AVMI 2009 m. gegužės 18 d. patikrinimo aktu Nr. (21.26)-04-77-63 pareiškėjui už 2006 m. apskaičiuotos 33 396 Lt GPM sumos nebuvo pasibaigęs, todėl šioje byloje netaikytini MAĮ 68 straipsnyje ir 118 straipsnyje nustatyti apribojimai atlikti pakartotinį mokesčių mokėtojo patikrinimą, kadangi po Vilniaus AVMI 2009 m. gegužės 18 d. patikrinimo akto Nr. (21.26)-04-77-63 ir 2009 m. rugpjūčio 19 d. sprendimo dėl patikrinimo akto tvirtinimo Nr. (21.26)-256-368 prasidėjęs mokestinis ginčas nebuvo nutrūkęs. Pasisakydama dėl pareiškėjo atleidimo nuo delspinigių, VMI atkreipė dėmesį, jog šį klausimą reglamentuoja MAĮ 100 straipsnis bei VMI viršininko 2004 m. liepos 26 d. įsakymu Nr. VA-144 (2006 m. vasario 28 d. įsakymo Nr. VA-20 redakcija) patvirtintų Atleidimo nuo baudų ir delspinigių taisyklių (toliau – ir Taisyklės) 7 punktas, kuriuose įtvirtinti šie atleidimo nuo delspinigių pagrindai: 1) jeigu yra MAĮ 141 straipsnio 1 dalyje nustatytas pagrindas; 2) kitais atvejais, kai delspinigius išieškoti netikslinga ekonominiu ir (ar) socialiniu požiūriu, kaip tai suprantama pagal MAĮ 113 straipsnio 1 dalies 3 punktą. Atitinkamai MAĮ 141 straipsnio 1 dalyje nustatyti šie pagrindai: 1) jei mokesčių mokėtojas įrodo, kad nėra kaltas dėl padaryto pažeidimo; 2) jei mokesčio įstatymas pažeistas dėl aplinkybių, kurios nepriklausė nuo mokesčių mokėtojo valios ir kurių jis nenumatė ir negalėjo numatyti. Tokiomis aplinkybėmis nelaikomi mokesčių mokėtojo ar jo darbuotojų veiksmai ar neveikimas, taip pat mokesčių mokėtojo nemokumas; 3) kai mokesčių mokėtojo atskira veika, nors ir pažeidžiančia mokesčio įstatymo nuostatas, nepadaroma žala biudžetui; 4) kai mokesčių mokėtojas mokesčio įstatymą pažeidė dėl klaidingo apibendrinto mokesčio įstatymo paaiškinimo arba mokesčių administratoriaus raštu ar telefonu, jei suteikta konsultacija centrinio mokesčių administratoriaus nustatyta tvarka buvo įrašyta ir yra galimybė nustatyti skambinantį asmenį – mokesčių mokėtoją (ar jo atstovą), suteiktos klaidingos konsultacijos mokesčių mokėjimo klausimais. Tuo tarpu pareiškėjas prašo atleisti jį nuo 11 253,54 Lt GPM delspinigių ir 549 Lt GPM baudos mokėjimo, remdamasis teisingumo ir protingumo principais bei tuo, kad mokestinis ginčas trunka pakankamai ilgą laiko tarpą, o mokesčių administratorius pažeidė įrodymų vertinimo taisykles. Tačiau mokestinių ginčų bylose ne kartą yra akcentuota, jog mokesčių mokėtojas turi konstitucinę pareigą sąžiningai mokėti mokesčius, mokesčių surinkimas yra susijęs su viešojo intereso apsauga, nes taip yra gaunama lėšų visos visuomenės poreikiams tenkinti. Pareiga mokėti mokesčius yra objektyviai egzistuojanti, apmokestinimo pagrindu yra tam tikros objektyviai egzistuojančios aplinkybės, susijusios su konkretaus mokėtojo veikla (kurią įstatymų leidėjas pripažįsta apmokestinama), ar tam tikrų veiksmų, susijusių su apmokestinimo objekto atsiradimu, atlikimas. Pats mokesčių mokėtojas privalo laiku ir tiksliai apskaičiuoti ir sumokėti mokestinę prievolę (MAĮ 40 str.), t. y. mokesčių mokėtojas privalo sumokėti mokestį to mokesčio įstatymo ar jo pagrindu priimto lydimojo teisės akto nustatytu terminu (MAĮ 81 str. 1 d.). Todėl nagrinėjamu atveju pareiškėjas ne tik turėjo pareigą laiku pateikti GPM deklaraciją, bet ir nustatyta tvarka bei laiku į biudžetą sumokėti deklaruotą GPM. Tačiau pirminio 2009 m. gegužės 18 d. patikrinimo akte nurodyta, jog pareiškėjas metinės gyventojų pajamų mokesčio deklaracijos už 2006 m. neteikė, o pareiškėjo nurodomos aplinkybės dėl atleidimo nuo delspinigių ir baudos mokėjimo, objektyviai atsiradusios ir egzistavusios tik 2009 m. mokesčių administratoriui pradėjus pareiškėjo atžvilgiu mokesčių administravimo veiksmus, negali būti siejamos su pareiga laiku apskaičiuoti ir sumokėti GPM už 2006 m. VMI teigė, kad aplinkybių, kurios nagrinėjamos bylos kontekste galėtų būti vertinamos kaip sudarančios pagrindą, remiantis teisingumo ir protingumo kriterijais, atleisti pareiškėją nuo baudos ir delspinigių, apskaičiuotų nuo pažeidimo padarymo iki pirminio patikrinimo pradžios (2009 m. kovo 3 d. pavedimas tikrinti), pareiškėjas nenurodė, o aplinkybė, kad jis apskaičiuotą 5 486 Lt GPM sumą yra sumokėjęs, pagal MAĮ 100 straipsnio ir 141 straipsnio nuostatas nėra pagrindas atleisti nuo baudos mokėjimo. Taigi, remiantis protingumo ir teisingumo principais, pareiškėjas jo nurodytų aplinkybių pagrindu negali būti atleistas nuo 11 253,54 Lt GPM delspinigių ir 549 Lt GPM baudos mokėjimo.

Trečiasis suinteresuotas asmuo Vilniaus AVMI atsiliepime į pareiškėjo skundą (b. l. 40) prašė jo netenkinti ir nurodė, jog palaiko VMI atsiliepime į pareiškėjo skundą išdėstytą poziciją.

II.

Vilniaus apygardos administracinis teismas 2013 m. rugsėjo 23 d. sprendimu (b. l. 56–62) pareiškėjo skundą atmetė.

Teismas nurodė, kad byloje nustatyta, jog Vilniaus AVMI, atlikusi pareiškėjo pakartotinį gautų pajamų ir sumokėtų mokesčių patikrinimą už laikotarpį nuo 2005 m. sausio 1 d. iki 2007 m. gruodžio 31 d., 2012 m. rugsėjo 3 d. surašė patikrinimo aktą Nr. (4.65)-04-77-26, kuriame papildomai apskaičiavo 38 882 Lt GPM sumą ir pažymėjo, kad pareiškėjas sumokėjo 33 396 Lt GPM, todėl jam apskaičiuotas 5 486 Lt mokėtinas GPM. Vilniaus AVMI 2012 m. spalio 10 d. sprendimu Nr. (4.65)-256-162 buvo patvirtintas 2012 m. rugsėjo 3 d. patikrinimo aktas, taip pat pareiškėjui apskaičiuota 13 682 GPM delspinigių ir paskirta 549 Lt GPM bauda. VMI 2013 m. sausio 11 d. sprendimu Nr. 68-12 buvo patvirtintas minėtas Vilniaus AVMI 2012 m. spalio 10 d. sprendimas ir pareiškėjas atleistas nuo 2 428,10 Lt GPM delspinigių sumokėjimo. Atitinkamai ginčijamu MGK 2013 m. balandžio 10 d. sprendimu Nr. S-55(7-40/2013) buvo patvirtintas VMI 2013 m. sausio 11 d. sprendimas Nr. 68-12. Šiame kontekste teismas pažymėjo, kad sprendžiant pareiškėjo reikalavimų pagrįstumą, pirmiausia būtina įvertinti mokesčių administratoriaus sprendimų, kurie laikytini viešojo administravimo aktais, atitiktį Lietuvos Respublikos viešojo administravimo įstatymo (toliau – ir VAĮ) 8 straipsnio 1 dalyje nurodytiems teisėtumo ir pagrįstumo kriterijams. Kartu akcentavo, kad pareiškėjas skunde teismui neginčijo mokesčių administratoriaus apskaičiavimų, kuriais jam papildomai nustatyta mokėtina GPM suma ir su ja susiję delspinigiai bei bauda, matematinio teisingumo, o skundo reikalavimus grindė tokiais motyvais: 1) pakartotinis mokestinis patikrinimas toje dalyje, kurioje buvo perskaičiuotas už 2006 m. mokėtinas GPM, buvo atliktas neteisėtai; 2) mokestinis ginčas tęsėsi ilgą laiko tarpą, todėl pareiškėjas turi būti atleidžiamas nuo 11 253,54 Lt delspinigių, apskaičiuotų už laikotarpį nuo 2007 m. gegužės 3 d. iki 2009 m. kovo 3 d., ir paskirtos 549 Lt baudos. Atsižvelgęs į tai, teismas atkreipė dėmesį, jog MAĮ 118 straipsnio 1 dalyje nustatyta, kad mokesčių administratorius neturi teisės pakartotinai tikrinti mokesčių mokėtojo dėl to paties mokesčio už tą patį mokestinį laikotarpį, jei buvo priimtas atitinkamas mokesčių administratoriaus sprendimas, pagal kurį mokesčių mokėtojui naujai apskaičiuojamas ir nurodomas sumokėti mokestis ir (arba) su juo susijusios sumos, arba patikrinimo rezultatai buvo patvirtinti patikrinimo pažyma. Tačiau minėto straipsnio 1 dalies 1–4 punktuose numatytos sąlygos, kurioms esant gali būti atliekamas mokesčių mokėtojo pakartotinis mokestinis patikrinimas. Taigi, pagal MAĮ 118 straipsnio 1 dalį, mokesčių mokėtojo pakartotinis mokestinis patikrinimas dėl to paties mokesčio už tą patį mokestinį laikotarpį negali būti atliekamas tik tuo atveju, jei šiuo klausimu yra priimtas mokesčių administratoriaus sprendimas, toks sprendimas nėra nuginčytas ir nenustatomos minėto straipsnio 1 dalies 1–4 punktuose numatytos sąlygos. Atsižvelgęs į tai, teismas pabrėžė, jog byloje nėra ginčo dėl to, kad pirminis Vilniaus AVMI patikrinimo aktas, kuriuo pareiškėjui buvo apskaičiuotos mokestinės nepriemokos už 2005–2007 m., buvo surašytas 2009 m. gegužės 18 d., o sprendimas dėl šio akto patvirtinimo priimtas 2009 m. rugpjūčio 19 d. Vėliau tarp pareiškėjo ir mokesčių administratoriaus kilęs mokestinis ginčas buvo nagrinėjamas teisme ir Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2012 m. gegužės 24 d. sprendimu (administracinė byla Nr. A602-1236/2012) buvo panaikinti MGK 2011 m. kovo 16 d. sprendimas Nr. S-56(7-16/2011) bei VMI 2010 m. gruodžio 17 d. sprendimas Nr. 68-283, o centrinis mokesčių administratorius įpareigotas pareiškėjo skundą išnagrinėti iš naujo. VMI 2012 m. birželio 20 d. sprendimu, įvertinusi minėtame Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2012 m. gegužės 24 d. sprendime nurodytus argumentus, pakartotinį patikrinimą pavedė atlikti Vilniaus AVMI, kuri, vykdydama šį pavedimą, atliko pareiškėjo pakartotinį gautų pajamų ir sumokėtų mokesčių patikrinimą už laikotarpį nuo 2005 m. sausio 1 d. iki 2007 m. gruodžio 31 d., patikrinimas buvo užbaigtas 2012 m. rugsėjo 3 d. patikrinimo akto surašymu ir nagrinėjamoje byloje ginčijamo Vilniaus AVMI 2012 m. spalio 10 d. sprendimo priėmimu. Tai įvertinęs, teismas pripažino, kad pareiškėjo atžvilgiu dėl už 2005–2007 m. mokėtino GPM nėra įsigaliojęs joks mokesčių administratoriaus sprendimas, todėl VMI 2012 m. birželio 20 d. sprendimas atlikti pakartotinį pareiškėjo patikrinimą, taip pat Vilniaus AVMI 2012 m. spalio 10 d. sprendimo dalis, kurioje pareiškėjui už 2006 m. papildomai apskaičiuota 5 486 Lt mokėtina GPM suma, negali būti vertinami kaip pažeidžiantys MAĮ 118 straipsnio 1 dalies nuostatas. Teismas atkreipė dėmesį, kad tokią išvadą patvirtina ir Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2006 m. birželio 1 d. nutartyje (administracinė byla Nr. A17-1020/2006) pateikti išaiškinimai, jog mokesčių administravimo procedūra – nepertraukiamas procesas, susidedantis iš daugelio sudėtinių veiksmų, užsibaigiantis mokesčio administratoriaus sprendimu, kuris įsiteisėja pasibaigus šio teisės akto apskundimo terminui arba teismui priėmus galutinį baigiamąjį aktą dėl tokio sprendimo. Tuo tarpu, nesant įsigaliojusio mokesčių administratoriaus sprendimo ir VMI pavedus atlikti pakartotinį patikrinimą dėl tų pačių mokesčių apskaičiavimo pagrįstumo, mokesčių administravimo procedūra iš naujo neprasidėjo, kadangi pavesta atlikti tikrinimą už tą patį laikotarpį ir dėl tų pačių konkrečių mokesčių apskaičiavimo. Todėl teismas padarė išvadą, kad pareiškėjo skundo motyvai, jog mokesčių administratorius negalėjo perskaičiuoti už 2006 m. jam apskaičiuoto GPM, grindžiami netinkamu teisės aiškinimu ir yra atmestini.

Pasisakydamas dėl pareiškėjo atleidimo nuo delspinigių, teismas nurodė, kad MAĮ 100 straipsnyje nustatyta, jog mokesčių mokėtojas gali būti atleidžiamas nuo skaičiuojamų (apskaičiuotų), bet nesumokėtų (neišieškotų) delspinigių ar jų dalies, jeigu: 1) yra šio įstatymo 141 straipsnio 1 dalyje nustatytas pagrindas; 2) kitais atvejais, kai delspinigius išieškoti netikslinga ekonominiu ir (ar) socialiniu požiūriu, kaip tai suprantama pagal šio įstatymo 113 straipsnio 1 dalies 3 punktą. Šis atleidimo pagrindas gali būti taikomas tik mokesčių mokėtojams – fiziniams asmenims. Atitinkamai MAĮ 141 straipsnio 1 dalyje nustatyti šie pagrindai: 1) jei mokesčių mokėtojas įrodo, kad nėra kaltas dėl padaryto pažeidimo; 2) jei mokesčio įstatymas pažeistas dėl aplinkybių, kurios nepriklausė nuo mokesčių mokėtojo valios ir kurių jis nenumatė ir negalėjo numatyti. Tokiomis aplinkybėmis nelaikomi mokesčių mokėtojo ar jo darbuotojų veiksmai ar neveikimas, taip pat mokesčių mokėtojo nemokumas; 3) kai mokesčių mokėtojo atskira veika, nors ir pažeidžiančia mokesčio įstatymo nuostatas, nepadaroma žala biudžetui; 4) kai mokesčių mokėtojas mokesčio įstatymą pažeidė dėl klaidingo apibendrinto mokesčio įstatymo paaiškinimo arba mokesčių administratoriaus raštu ar telefonu, jei suteikta konsultacija centrinio mokesčių administratoriaus nustatyta tvarka buvo įrašyta ir yra galimybė nustatyti skambinantį asmenį – mokesčių mokėtoją (ar jo atstovą), suteiktos klaidingos konsultacijos mokesčių mokėjimo klausimais. Šiame kontekste teismas akcentavo, kad iš skundžiamo VMI 2013 m. sausio 11 d. sprendimo matyti, jog konstatavus, kad pareiškėjas nėra kaltas dėl ilgo mokestinio ginčo proceso, jis buvo atleistas nuo dalies GPM delspinigių, t. y. 2 428,10 Lt už laikotarpį nuo pirminio (2009 m. gegužės 18 d.) iki pakartotinio patikrinimo (2012 m. rugsėjo 3 d.) aktų surašymo, sumokėjimo. Taigi teismas pareiškėjo nurodytas aplinkybes, jog mokestinis ginčas truko nepateisinamai ilgai dėl 2010 m. balandžio 28 d. inicijuoto pakartotinio mokestinio patikrinimo, pripažino teisiškai nereikšmingomis, nes už pakartotinio mokestinio patikrinimo laikotarpius GPM delspinigiai nebuvo skaičiuojami. Tuo tarpu pareiškėjas savo reikalavimo dėl atleidimo nuo GPM delspinigių ir baudos nepagrindė jokiomis kitomis MAĮ 100 straipsnyje ir 141 straipsnyje nurodytomis aplinkybėmis, todėl teismas konstatavo, kad pareiškėjo skundo reikalavimai atleisti jį nuo mokesčių administratoriaus apskaičiuotų delspinigių ir baudos yra nepagrįsti ir atmestini.

Remdamasis byloje nustatytomis aplinkybėmis, teismas sprendė, kad VMI skundžiamame 2013 m. sausio 11 d. sprendime faktines aplinkybes vertino ir ginčo santykius reglamentuojančių teisės aktų nuostatas taikė tinkamai, minėtas sprendimas pagal VAĮ 8 straipsnio 1 dalį yra pagrįstas ir teisėtas, todėl pareiškėjo skundo reikalavimai jį panaikinti, taip pat panaikinti Vilniaus AVMI 2012 m. spalio 10 d. sprendimą ir MGK 2013 m. balandžio 10 d. sprendimą, yra atmestini.

III.

Pareiškėjas D. K. pateikė apeliacinį skundą (b. l. 69–72), kuriame prašo panaikinti Vilniaus apygardos administracinio teismo 2013 m. rugsėjo 23 d. sprendimą ir priimti naują sprendimą – panaikinti MGK 2013 m. balandžio 10 d. sprendimą Nr. S-55(7-40/2013), VMI 2013 m. sausio 11 d. sprendimą Nr. 68-12 ir Vilniaus AVMI 2012 m. spalio 10 d. sprendimą Nr. (4.65)-256-162, kuriuo mokesčių administratorius patvirtino 2012 m. rugsėjo 3 d. patikrinimo aktą Nr. (4.65)-04-77-26 toje dalyje, kurioje pareiškėjui buvo apskaičiuotas papildomai mokėtinas 5 486 Lt GPM, bei atleisti pareiškėją nuo 11 253,54 Lt GPM delspinigių už laikotarpį nuo 2007 m. gegužės 3 d. iki 2009 m. kovo 3 d. ir nuo paskirtos 549 Lt GPM baudos. Apeliacinis skundas iš esmės grindžiamas tais pačiais argumentais kaip ir pareiškėjo skundas pirmosios instancijos teismui. Pareiškėjas, atstovaujamas advokatės L. P., taip pat pateikė prašymą bylą nagrinėti žodinio proceso tvarka, iš esmės motyvuojant tuo, kad paskyrus bylą nagrinėti apeliacinės instancijos teisme, pareiškėjo prašymu, buvo pakeistas jo atstovas, o naujai paskirta advokatė neturėjo galimybės betarpiškai dalyvauti nagrinėjant bylą pirmosios instancijos teisme bei pasinaudoti turimomis procesinėmis teisėmis. Taip pat teigia, kad apeliacinės instancijos teisme nagrinėjant bylą žodinio proceso tvarka būtų atskleistos esminės bylos aplinkybės, kurių nenustatė ir neišaiškino pirmosios instancijos teismas, be to, teismų praktika byloje ginčijamais klausimais yra nevienoda.

Atsakovas VMI atsiliepime į pareiškėjo apeliacinį skundą (b. l. 107–110) prašo jį atmesti kaip nepagrįstą ir palikti Vilniaus apygardos administracinio teismo 2013 m. rugsėjo 23 d. sprendimą nepakeistą. VMI mano, kad skundžiamas pirmosios instancijos teismo sprendimas yra teisėtas ir pagrįstas, priimtas išsamiai bei objektyviai išnagrinėjus visas su byla susijusias aplinkybes. Atsiliepimas į apeliacinį skundą iš esmės grindžiamas tais pačiais argumentais kaip ir atsiliepimas į pareiškėjo skundą pirmosios instancijos teismui.

Trečiasis suinteresuotas asmuo Vilniaus AVMI atsiliepime į pareiškėjo apeliacinį skundą (b. l. 113) su skundu nesutinka ir prašo jo netenkinti bei nurodo, jog palaiko VMI atsiliepime į pareiškėjo apeliacinį skundą išdėstytus argumentus.

Teisėjų kolegija

k o n s t a t u o j a :

IV.

Pareiškėjas, atstovaujamas advokatės L. P., Lietuvos vyriausiajam administraciniam teismui pateikė prašymą bylą nagrinėti žodinio proceso tvarka. Šiuo aspektu pažymėtina, jog Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo (toliau – ir ABTĮ) 137 straipsnio 1 dalyje nurodyta, kad apeliacinis skundas nagrinėjamas rašytinio proceso tvarka, t. y. nekviečiant į nagrinėjimą teisme proceso dalyvių ir jiems nedalyvaujant, išskyrus atvejus, kai teismas pripažįsta, kad žodinis bylos nagrinėjimas yra būtinas. Proceso šalys apeliaciniame skunde, atsiliepime į apeliacinį skundą arba kitame procesiniame dokumente gali pateikti motyvuotą prašymą nagrinėti bylą žodinio proceso tvarka, tačiau atsižvelgti į šį prašymą teismui neprivaloma. Tuo tarpu nagrinėjamu atveju minėtas prašymas bylą nagrinėti žodinio proceso tvarka iš esmės motyvuojamas tuo, kad paskyrus bylą nagrinėti apeliacinės instancijos teisme, pareiškėjo prašymu, buvo pakeistas jo atstovas, o naujai paskirta advokatė neturėjo galimybės betarpiškai dalyvauti nagrinėjant bylą pirmosios instancijos teisme bei pasinaudoti turimomis procesinėmis teisėmis. Taip pat teigiama, kad apeliacinės instancijos teisme nagrinėjant bylą žodinio proceso tvarka būtų atskleistos esminės bylos aplinkybės, kurių nenustatė ir neišaiškino pirmosios instancijos teismas, be to, teismų praktika byloje ginčijamais klausimais yra nevienoda. Tačiau atkreiptinas dėmesys, kad minėti teiginiai iš esmės yra tik deklaratyvūs, abstraktūs ir nepagrįsti jokiais duomenimis, nei pareiškėjas, nei jo atstovė advokatė L. P. nenurodė jokių bylai reikšmingų aplinkybių, kurių nebūtų nustatęs ir įvertinęs pirmosios instancijos teismas bei kurias byloje dar reikėtų nustatyti, kaip galbūt skiriasi teismų praktika nagrinėjamoje byloje ginčijamais klausimais ir pan. Tuo tarpu bylos proceso šalių pozicija ir iš esmės visos nagrinėjamai bylai reikšmingos aplinkybės yra aiškiai išdėstyti raštu pateiktuose į bylą procesiniuose dokumentuose. Be to, nagrinėjamu atveju byla žodinio proceso tvarka buvo nagrinėjama pirmosios instancijos teisme ir pareiškėjas turėjo galimybę dalyvauti bylos nagrinėjime, pareiškėją teismo posėdyje atstovavo advokato padėjėja L. Š., o dėl paties pareiškėjo valia vėliau pasikeitusio jo atstovo, siekiant užtikrinti pareiškėjui galimybę pasinaudoti teise ginti savo teises teisme, jas atstovaujant advokatui, taip pat sudaryti galimybę naujai pareiškėjo atstovei advokatei L. P. tinkamai susipažinti su byla, apeliacinės instancijos teismo posėdis jau buvo atidėtas net du kartus (b. l. 47, 49, 51–53, 128, 132). Taigi, teisėjų kolegijos vertinimu, nagrinėjamu atveju pareiškėjui buvo tinkamai užtikrinta galimybė pasinaudoti visomis savo turimomis procesinėmis teisėmis ir buvo sudarytos galimybės naujai pareiškėjo atstovei advokatei L. P. tinkamai susipažinti su byla bei, esant poreikiui, pateikti papildomus paaiškinimus, įrodymus ar pan. Šiame kontekste kartu atkreiptinas dėmesys, kad vadovaujantis ABTĮ 138 straipsnio 3 dalimi, pirmosios instancijos teisme ištirti įrodymai apeliacinėje instancijoje gali būti pakartotinai arba papildomai tiriami tik tuomet, jeigu teismas pripažino, jog tai būtina. Taigi apeliacija administraciniame procese yra ne pakartotinis bylos nagrinėjimas, o jau priimto teismo sprendimo teisėtumo ir pagrįstumo tikrinimas, remiantis jau byloje esančia medžiaga. Apeliacinis procesas nėra bylos nagrinėjimo pirmosios instancijos teisme pratęsimas apeliacinės instancijos teisme. Apeliacinės instancijos teismas paprastai bylą gali tikrinti tik ta apimtimi, kuria byla buvo išnagrinėta pirmosios instancijos teisme ir kuri buvo užfiksuota pirmosios instancijos teismo sprendimu (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2007 m. rugsėjo 5 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A556-747/2007, 2013 m. birželio 11 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A822-1321/2013 ir kt.). Taigi, atsižvelgęs į nurodytas aplinkybes, taip pat įvertinęs bylos medžiagą, apeliacinės instancijos teismas nenustatė būtinumo skirti žodinį bylos nagrinėjimą, todėl byla apeliacinės instancijos teisme nagrinėtina rašytinio proceso tvarka.

Nagrinėjamoje byloje ginčas kilo dėl Vilniaus AVMI 2012 m. spalio 10 d. sprendimo Nr. (4.65)-256-162, kuriuo buvo patvirtintas 2012 m. rugsėjo 3 d. patikrinimo aktas Nr. (4.65)-04-77-26 toje dalyje, kurioje pareiškėjui buvo apskaičiuotas papildomai mokėtinas 5 486 Lt GPM, VMI 2013 m. sausio 11 d. sprendimo Nr. 68-12, kuriuo buvo patvirtintas minėtas Vilniaus AVMI sprendimas ir pareiškėjas atleistas nuo 2 428,10 Lt GPM delspinigių, bei MGK 2013 m. balandžio 10 d. sprendimo Nr. S-55(7-40/2013), kuriuo buvo patvirtintas minėtas VMI sprendimas ir pareiškėjas neatleistas nuo 11 253,54 Lt GPM delspinigių ir nuo 549 Lt GPM baudos mokėjimo, teisėtumo ir pagrįstumo, taip pat dėl pagrindo atleisti pareiškėją nuo 11 253,54 Lt GPM delspinigių, apskaičiuotų už laikotarpį nuo 2007 m. gegužės 3 d. iki 2009 m. kovo 3 d., bei nuo paskirtos 549 Lt GPM baudos mokėjimo egzistavimo. Vilniaus apygardos administracinis teismas 2013 m. rugsėjo 23 d. sprendimu pareiškėjo skundą dėl nurodytų sprendimų panaikinimo ir pareiškėjo atleidimo nuo 11 253,54 Lt GPM delspinigių bei 549 Lt GPM baudos mokėjimo atmetė kaip nepagrįstą. Tačiau su tokiu pirmosios instancijos teismo sprendimu pareiškėjas nesutinka, iš esmės argumentuodamas tuo, jog pakartotinis mokestinis patikrinimas dalyje, kurioje buvo perskaičiuotas už 2006 m. mokėtinas GPM, buvo atliktas neteisėtai, ir mano, jog atsižvelgus į ilgą mokestinio ginčo trukmę dėl mokesčių administratoriaus kaltės, mokesčių mokėtojo geranorišką elgesį ir aktyvų bendradarbiavimą viso patikrinimo bei mokestinio ginčo metu, taip pat į tai, kad pareiškėjas pripažino, jog nesilaikė teisės aktais nustatytų reikalavimų laiku mokėti mokesčius ir mokesčius sumokėjo, vadovaujantis teisingumo ir protingumo principais, egzistuoja pagrindas atleisti jį nuo minėtų delspinigių bei baudos mokėjimo.

ABTĮ 57 straipsnio 6 dalis įtvirtina, kad teismas įvertina įrodymus pagal vidinį savo įsitikinimą, pagrįstą visapusišku, išsamiu ir objektyviu bylos aplinkybių viseto išnagrinėjimu, vadovaudamasis įstatymu, taip pat teisingumo ir protingumo kriterijais. Taigi, konstatuoti tam tikro fakto buvimą ar nebuvimą galima tik remiantis byloje surinktų įrodymų visuma, o ne atskirais įrodymais. Nustatant teisiškai reikšmingas aplinkybes turi būti įvertintas surinktų įrodymų pakankamumas, jų nuoseklumas, galimi jų prieštaravimai, logiškumas, atitinkamų duomenų nurodymo aplinkybės, įrodymų šaltinių patikimumas. Iš ABTĮ 57 straipsnio 6 dalies taip pat seka, kad įrodymų vertinimas, kaip objektyvios tiesos nustatymo procesas, grindžiamas subjektyviu faktoriumi – vidiniu įsitikinimu. Vidinis įsitikinimas – tai ne išankstinis įsitikinimas, nuojauta, o įrodymais pagrįsta išvada, kuri padaroma iš surinktų įrodymų, kada išnagrinėjami reikšmingi faktai, iškeliamos ir ištiriamos galimos versijos, įvertinami kiekvienas įrodymas atskirai ir jų visuma.

Visų pirma, atkreiptinas dėmesys, jog Europos Žmogaus Teisių Teismo ir Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikoje ne kartą pažymėta, kad teismo pareiga pagrįsti priimtą spendimą neturėtų būti suprantama kaip reikalavimas detaliai atsakyti į kiekvieną argumentą, o atmesdamas apeliacinį skundą, apeliacinės instancijos teismas gali tiesiog pritarti žemesnės instancijos teismo priimto sprendimo motyvams (žr., pvz., Europos Žmogaus Teisių Teismo 1994 m. balandžio 19 d. sprendimą byloje Van de Hurk prieš Nyderlandus; 1997 m. gruodžio 19 d. sprendimą byloje Helle prieš Suomiją; Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2011 m. lapkričio 14 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A261-3555/2011 ir kt.). Taip pat akcentuotina, jog apeliacija administraciniame procese, kaip minėta, yra ne pakartotinis bylos nagrinėjimas, o jau priimto teismo sprendimo teisėtumo ir pagrįstumo tikrinimas, remiantis jau byloje esančia medžiaga (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2007 m. rugsėjo 5 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A556-747/2007, 2013 m. birželio 11 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A822-1321/2013 ir kt.). Atsižvelgiant į tai, pažymėtina, kad teisėjų kolegija, patikrinusi bylą teisės taikymo ir įrodymų vertinimo aspektu, sutinka su pirmosios instancijos teismo išvada, jog pareiškėjo ginčijami Vilniaus AVMI, VMI ir MGK sprendimai yra teisėti ir pagrįsti, priimti objektyviai ir visapusiškai įvertinus visas reikšmingas aplinkybes. Pabrėžtina, jog priimdamas ginčijamą sprendimą, pirmosios instancijos teismas rėmėsi įstatymo nustatyta tvarka surinktais ir teisminio bylos nagrinėjimo metu patikrintais įrodymais, sprendime nuosekliai išdėstė, kuriais teisės aktais ir įrodymais grindžiamos teismo išvados, visapusiškai ir objektyviai išanalizavo bei įvertino teismo posėdyje ištirtus duomenis ir padarė teisės aktų nuostatas bei faktines aplinkybes atitinkančias išvadas. Apeliaciniame skunde nėra jokių argumentų, kurių pagrindu reikėtų pirmosios instancijos teismo ištirtas aplinkybes vertinti iš naujo, keisti ar naikinti ginčijamą sprendimą, pareiškėjas naujų aplinkybių, kurių nebūtų įvertinęs pirmosios instancijos teismas, iš esmės nenurodė. Teisėjų kolegija, papildomai patikrinusi bylą (ABTĮ 136 str.), aplinkybių, sudarančių pagrindą keisti ar naikinti ginčijamą pirmosios instancijos teismo sprendimą, taip pat nenustatė, todėl apeliacinės instancijos teismas, sutikdamas su pirmosios instancijos teismo atliktu įrodymų vertinimu bei teisės taikymu, pritaria žemesnės instancijos teismo sprendimo motyvams ir jų nebekartoja.

Pažymėtina, kad MAĮ 118 straipsnio 1 dalis nustato, jog mokesčių administratorius neturi teisės pakartotinai tikrinti mokesčių mokėtojo dėl to paties mokesčio už tą patį mokestinį laikotarpį, jei buvo priimtas atitinkamas mokesčių administratoriaus sprendimas, pagal kurį mokesčių mokėtojui naujai apskaičiuojamas ir nurodomas sumokėti mokestis ir (arba) su juo susijusios sumos, arba patikrinimo rezultatai buvo patvirtinti patikrinimo pažyma. Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas yra akcentavęs, jog iš šios teisės normos matyti, kad draudimas atlikti pakartotinį patikrinimą yra siejamas su anksčiau atliktu mokesčių mokėtojo patikrinimu dėl kurio yra priimtas atitinkamas mokesčių administratoriaus sprendimas. Šiuo atveju atitinkamo mokesčių administratoriaus sprendimo priėmimas teisine prasme reiškia, kad šis sprendimas turi būti nustatyta tvarka įsiteisėjęs (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2009 m. vasario 20 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A438‑245/2009), t. y., kad prieš tai (prieš pakartotinį patikrinimą šio straipsnio taikymo prasme) vykusi mokesčių administravimo procedūra buvo pasibaigusi arba buvo pasibaigęs atitinkamas mokestinis ginčas (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2007 m. birželio 12 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A11‑624/2007). Vadinasi, tik turintis teisinę galią mokesčių administratoriaus sprendimas dėl patikrinimo akto (pažymos) patvirtinimo užkerta kelią pakartotiniam mokesčio mokėtojo patikrinimui už tą patį mokestinį laikotarpį, jei nėra sąlygų (išimčių), išvardintų MAĮ 118 straipsnio 1 dalies 1–4 punktuose (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2006 m. balandžio 20 d. sprendimą administracinėje byloje Nr. A17‑921/2006, Administracinių teismų praktika Nr. 9, 2006, p. 67–74). Atsižvelgiant į tai, neturi būti painiojama (i) mokestinius ginčus nagrinėjančios institucijos galimybė, išnagrinėjus mokesčių mokėtojo skundą, pavesti atlikti pakartotinį mokesčių mokėtojo patikrinimą (Mokesčių administravimo įstatymo 154 str. 4 d. 5 p.) bei (ii) mokesčių administratoriaus teisė atlikti pakartotinį patikrinimą jau po to, kai įsiteisėja galutinis sprendimas dėl anksčiau vykusio mokestinio patikrinimo. Mokestinius ginčus nagrinėjanti institucija, išnagrinėjusi mokesčių mokėtojo skundą, pagal teisės aktais suteiktus įgaliojimus gali pavesti atlikti pakartotinį patikrinimą nesilaikydama MAĮ 118 straipsnio 1 dalyje nustatytų sąlygų, nes toks sprendimas (pavesti atlikti pakartotinį patikrinimą) suponuoja, kad teisinės galios netenka mokesčių administratoriaus sprendimas dėl atitinkamo patikrinimo akto patvirtinimo ir MAĮ 118 straipsnio 1 dalyje nustatyti apribojimai tampa nebeaktualūs, kadangi nelieka įsiteisėjusio mokesčių administratoriaus sprendimo dėl atitinkamo mokestinio laikotarpio (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2010 m. lapkričio 18 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A442‑1481/2010). Tuo tarpu iš byloje esančių duomenų (MGK byla Nr. 7-40/2013, b. l. 45–52, 90–94, 102–109) matyti, kad pareiškėjo atžvilgiu dėl už 2005–2007 m. mokėtino GPM nėra įsigaliojęs joks mokesčių administratoriaus sprendimas, todėl pirmosios instancijos teismas pagrįstai konstatavo, jog Vilniaus AVMI 2012 m. spalio 10 d. sprendimas (MGK byla Nr. 7-40/2013, b. l. 33–36), kuriuo buvo patvirtintas 2012 m. rugsėjo 3 d. patikrinimo aktas Nr. (4.65)-04-77-26 toje dalyje, kurioje pareiškėjui už 2006 m. buvo apskaičiuotas papildomai mokėtinas 5 486 Lt GPM, negali būti vertinamas kaip pažeidžiantis MAĮ 118 straipsnio 1 dalies nuostatas. Kartu akcentuotina, kad iš Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2012 m. gegužės 24 d. sprendimo administracinėje byloje Nr. A602-1236/2012 matyti, jog nors pareiškėjo esminiai argumentai, inicijuojant mokestinį ginčą dėl Vilniaus AVMI 2010 m. rugsėjo 29 d. sprendimo Nr. (21.26)-256-255, buvo susiję su mokesčių administratorių sprendimuose pareiškėjo 2007 m. gautų pajamų ir išlaidų apskaičiavimo teisingumu, pareiškėjas tiek skundu pirmosios instancijos teismui, tiek apeliaciniu skundu prašė panaikinti minėtą Vilniaus AVMI sprendimą bei atitinkamai MGK 2011 m. kovo 16 d. sprendimą Nr. S-56(7-16/2011) ir VMI 2010 m. gruodžio 17 d. sprendimą Nr. 68-283 visa apimtimi, o ne tik dalyje dėl 2007 m. laikotarpio. Atitinkamai Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas 2012 m. gegužės 24 d. sprendimu administracinėje byloje Nr. A602-1236/2012 pareiškėjo skundą tenkino iš dalies ir panaikino minėtus MGK bei VMI sprendimus ir perdavė pareiškėjo skundą centriniam mokesčių administratoriui nagrinėti iš naujo. Tuo tarpu VMI, iš naujo išnagrinėjusi pareiškėjo skundą dėl Vilniaus AVMI 2010 m. rugsėjo 29 d. sprendimo Nr. (21.26)-256-255, 2012 m. birželio 20 d. sprendimu Nr. 68-113 (MGK byla Nr. 7-40/2013, b. l. 102–106) pavedė Vilniaus AVMI atlikti pakartotinį pareiškėjo GPM apskaičiavimo ir sumokėjimo teisingumo už 2005–2007 m. laikotarpį patikrinimą ir priimti naują sprendimą. Atsižvelgusi į tai, Vilniaus AVMI atliko pakartotinį pareiškėjo mokestinį patikrinimą ir surašė 2012 m. rugsėjo 3 d. patikrinimo aktą Nr. (4.65)-04-77-26 (MGK byla Nr. 7-40/2013, b. l. 45–52, 90–94). Šiame kontekste pabrėžtina, kad MAĮ 68 straipsnio 2 dalyje įtvirtinta, jog šio Įstatymo nustatyta tvarka mokesčių administratoriui atliekant pakartotinį mokesčių mokėtojo patikrinimą, šio straipsnio 1 dalies nuostatos netaikomos, tačiau mokesčių administratorius tokio patikrinimo metu negali apskaičiuoti mokesčio už ilgesnį laikotarpį negu pirminio patikrinimo metu. Taigi, priešingai, nei tvirtina pareiškėjas, nagrinėjamu atveju taip pat nebuvo pažeistos MAĮ 68 straipsnio 1 dalies nuostatos, kadangi, kaip minėta, pakartotinis patikrinimas buvo atliktas už tą patį laikotarpį.

Pasisakydama dėl pareiškėjo skundo argumentų, kad nagrinėjamu atveju egzistuoja pagrindas atleisti jį nuo 11 253,54 Lt GPM delspinigių, apskaičiuotų už laikotarpį nuo 2007 m. gegužės 3 d. iki 2009 m. kovo 3 d., bei nuo paskirtos 549 Lt GPM baudos, teisėjų kolegija atkreipia dėmesį, jog MAĮ 141 straipsnio 1 dalyje įtvirtinta, kad atleidimo nuo pagal šio Įstatymo 139 ir 140 straipsnius paskirtų baudų mokėjimo pagrindai yra: 1) jei mokesčių mokėtojas įrodo, kad nėra kaltas dėl padaryto pažeidimo; 2) jei mokesčio įstatymas pažeistas dėl aplinkybių, kurios nepriklausė nuo mokesčių mokėtojo valios ir kurių jis nenumatė ir negalėjo numatyti. Tokiomis aplinkybėmis nelaikomi mokesčių mokėtojo ar jo darbuotojų veiksmai ar neveikimas, taip pat mokesčių mokėtojo nemokumas; 3) kai mokesčių mokėtojo atskira veika, nors ir pažeidžiančia mokesčio įstatymo nuostatas, nepadaroma žala biudžetui; 4) kai mokesčių mokėtojas mokesčio įstatymą pažeidė dėl klaidingo apibendrinto mokesčio įstatymo paaiškinimo arba mokesčių administratoriaus raštu ar telefonu, jei suteikta konsultacija centrinio mokesčių administratoriaus nustatyta tvarka buvo įrašyta ir yra galimybė nustatyti skambinantį asmenį – mokesčių mokėtoją (ar jo atstovą), suteiktos klaidingos konsultacijos mokesčių mokėjimo klausimais. Kartu akcentuotina, kad pastarojoje nuostatoje nurodyti atleidimo nuo baudos pagrindai taikomi ir sprendžiant atleidimo nuo mokesčių mokėtojui skaičiuojamų (apskaičiuotų), bet nesumokėtų (neišieškotų) delspinigių ar jų dalies klausimą (MAĮ 100 str. 1 d. 2 p.). Pagal MAĮ 100 straipsnio 1 dalies 3 punktą mokesčių mokėtojas taip pat gali būti atleidžiamas nuo skaičiuojamų (apskaičiuotų), bet nesumokėtų (neišieškotų) delspinigių ar jų dalies, kai delspinigius išieškoti netikslinga ekonominiu ir (ar) socialiniu požiūriu, kaip tai suprantama pagal šio Įstatymo 113 straipsnio 1 dalies 3 punktą. Šis atleidimo pagrindas gali būti taikomas tik mokesčių mokėtojams – fiziniams asmenims. Tuo tarpu pareiškėjas savo skundą dalyje dėl atleidimo nuo GPM delspinigių ir baudos iš esmės grindžia teisingumo ir protingumo principais, ilga mokestinio ginčo trukme dėl mokesčių administratoriaus kaltės, mokesčių mokėtojo geranorišku elgesiu ir aktyviu bendradarbiavimu viso patikrinimo bei mokestinio ginčo metu, taip pat tuo, kad pareiškėjas pripažino, jog nesilaikė teisės aktais nustatytų reikalavimų laiku mokėti mokesčius ir mokesčius sumokėjo. Tačiau teisėjų kolegija sutinka su pirmosios instancijos teismo argumentais, kad pareiškėjo nurodytos aplinkybės nesudaro pagrindo atleisti jį nuo likusios 11 253,54 Lt GPM delspinigių sumos bei nuo paskirtos 549 Lt GPM baudos. Pabrėžtina, kad, kaip teisingai akcentavo pirmosios instancijos teismas, iš skundžiamo VMI 2013 m. sausio 11 d. sprendimo matyti, jog konstatavus, kad pareiškėjas nėra kaltas dėl ilgo mokestinio ginčo proceso, jis buvo atleistas nuo dalies GPM delspinigių, t. y. 2 428,10 Lt už laikotarpį nuo pirminio (2009 m. gegužės 18 d.) iki pakartotinio patikrinimo (2012 m. rugsėjo 3 d.) aktų surašymo, sumokėjimo. Taigi, minėta aplinkybė jau buvo tinkamai įvertinta sprendžiant dėl pareiškėjo atleidimo nuo GPM delspinigių ir, teisėjų kolegijos vertinimu, ji nesudaro pagrindo atleisti pareiškėją nuo likusios GPM delspinigių sumos. Be to, akcentuotina, kad pareiškėjo nurodytos aplinkybės dėl jo geranoriško elgesio ir bendradarbiavimo patikrinimo bei mokestinio ginčo metu, taip pat dėl to, kad jis pripažino, jog nesilaikė teisės aktais nustatytų reikalavimų laiku mokėti mokesčius, iš esmės yra reikšmingos sprendžiant dėl baudos už mokėtino mokesčio sumažinimą dydžio (MAĮ 139 str. 1 d.), o atleidimo nuo baudos klausimas sprendžiamas MAĮ 141 straipsnio nustatyta tvarka (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2008 m. birželio 4 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A556-903/2008). Atitinkamai Vilniaus AVMI 2012 m. spalio 10 d. sprendimu (MGK byla Nr. 7-40/2013, b. l. 33–36), įvertinus minėtas aplinkybes, pareiškėjui nuo patikrinimo akte papildomai apskaičiuotos mokėtinos 5 486 Lt GPM sumos buvo paskirta minimali, t. y. 10 proc. dydžio, bauda. Šiame kontekste taip pat atkreiptinas dėmesys, kad remiantis MAĮ 141 straipsnio 2 dalimi, nuo baudos atleidžiama tik tuo atveju, kai mokesčių mokėtojas mokesčio, susijusio su paskirta bauda, sumą yra sumokėjęs (mokestis įskaitytas ir (arba) priverstinai išieškotas) ar šio mokesčio sumokėjimo terminas šio Įstatymo nustatyta tvarka yra atidėtas arba išdėstytas. Tačiau byloje tokių duomenų nėra. Taigi pirmosios instancijos teismas pagrįstai konstatavo, kad nagrinėjamu atveju pareiškėjo skundo reikalavimai atleisti jį nuo mokesčių administratoriaus apskaičiuotų delspinigių ir paskirtos baudos yra nepagrįsti ir atmestini. Kartu pažymėtina, kad pareiškėjui apskaičiuoti delspinigiai ir paskirta bauda, apeliacinės instancijos teismo vertinimu, atitinka teisingumo ir protingumo principus.

Atsižvelgiant į tai, kas nustatyta, konstatuotina, kad tiek mokesčių administratorius, tiek mokestinį ginčą nagrinėjusios institucijos visapusiškai ir objektyviai išnagrinėjo bei įvertino surinktus duomenis, mokesčių administratorius aiškiai, išsamiai ir detaliai pagrindė pareiškėjui apskaičiuotas mokesčio ir su juo susijusias sumas, kaip tai numato MAĮ 67 straipsnio 1 dalis, todėl, priešingai, nei teigia pareiškėjas, ginčijami Vilniaus AVMI, VMI ir MGK sprendimai laikytini pagrįstais ir teisėtais bei nėra jokio pagrindo juos keisti ar naikinti.

Remdamasi byloje nustatytomis aplinkybėmis, teisėjų kolegija konstatuoja, kad pirmosios instancijos teismas išsamiai ištyrė visas bylos aplinkybes, tinkamai, t. y. pagal vidinį įsitikinimą, pagrįstą visapusišku, pilnutiniu ir objektyviu visų bylos aplinkybių viseto išnagrinėjimu, vadovaudamasis įstatymu ir teisine sąmone, įvertino byloje esančius duomenis, nenukrypo nuo teisminės praktikos tokios kategorijos bylose, teisingai taikė teisės normas ir priėmė pagrįstą bei teisingą procesinį sprendimą, kurį keisti ar naikinti apeliaciniame skunde nurodytais motyvais nėra jokio pagrindo, todėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2013 m. rugsėjo 23 d. sprendimas paliekamas nepakeistas, o pareiškėjo apeliacinis skundas atmetamas.

Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 140 straipsnio 1 dalies 1 punktu, teisėjų kolegija

n u t a r i a :

Pareiškėjo D. K. apeliacinį skundą atmesti.

Vilniaus apygardos administracinio teismo 2013 m. rugsėjo 23 d. sprendimą palikti nepakeistą.

Nutartis neskundžiama.

Teisėjai              Stasys Gagys

              Romanas Klišauskas

              Ričardas Piličiauskas