Administracinė byla Nr. I-3054-484/2015
Proceso Nr. 3-61-3-00762-2014-5
Procesinio sprendimo kategorija 9.2.1.1; 9.3.6; 74
(S)
VILNIAUS APYGARDOS ADMINISTRACINIS TEISMAS
SPRENDIMAS
LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU
2015 m liepos 27 d.
Vilnius
Vilniaus apygardos administracinio teismo teisėja Ina Kirkutienė, dalyvaujant pareiškėjos atstovui Š. J., atsakovo atstovui A. A., viešame teismo posėdyje išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjos bankrutuojančios uždarosios akcinės bendrovės „Milgusta“ (skundo padavimo metu - uždarosios akcinės bendrovės „Milgusta“) skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie LR finansų ministerijos dėl sprendimų panaikinimo (trečiasis suinteresuotas asmuo Kauno apskrities valstybinė mokesčių inspekcija).
Teismas, išnagrinėjęs bylą,
nustatė:
Kauno apskrities valstybinė mokesčių inspekcija (toliau – Kauno AVMI, Inspekcija) 2013-05-24 sprendimu Nr. (0.4)-K3-132 patvirtino atlikto UAB „Milgusta“ (toliau – pareiškėja, Bendrovė) mokestinio patikrinimo už laikotarpį nuo 2007-01-01 iki 2010-12-31 2013-02-25 patikrinimo aktą Nr. (04.1.1)-AU16-11 ir nurodė pareiškėjai sumokėti į valstybės biudžetą 142265 Lt pridėtinės vertės mokesčio (toliau – PVM), 82039 Lt PVM delspinigių, 30 proc. 42679 Lt PVM baudą, 34631 Lt pelno mokesčio (toliau – PM), 12605 Lt PM delspinigių, 30 proc. 10389 Lt PM baudą, 491 Lt nekilnojamojo turto mokesčio (toliau – NTM), 113 Lt NTM delspinigių, 10 proc. 49 Lt NTM baudą.
Valstybinė mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – VMI prie FM) 2013-08-29 sprendimu Nr. 69-111 patvirtino Kauno AVMI 2013-05-24 sprendimą Nr. (04)-K3-132.
Mokestinių ginčų komisija prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – MGK) 2014-01-10 sprendimu Nr. S-8(7-191/2013) patvirtino VMI prie FM 2013-08-29 sprendimo Nr. 69-111 nurodymus pareiškėjai sumokėti valstybės biudžetą 142265 Lt PVM, 82039 Lt PVM delspinigių, 34631 Lt PM, 12605 Lt PM delspinigių, 491 Lt NTM, 113 Lt NTM delspinigių ir 49 Lt NTM baudą, o vietoje nurodymų sumokėti 30 proc. dydžio 42679 Lt PVM baudą ir 10389 Lt PM baudą, nurodė sumokėti 20 proc. dydžio 28453 Lt PVM baudą ir 6926 Lt PM baudą (35-48 b. l., I t.).
Pareiškėja UAB „Milgusta“ kreipėsi į teismą su skundu, kuriame prašė panaikinti MGK 2014-01-10 sprendimo Nr. S-8(7-191/2013), VMI prie FM 2013-08-29 sprendimo Nr. 69-111 ir Kauno VMI 2013-05-24 sprendimo Nr. (04)-K3-132 dalis, kuriomis buvo apskaičiuoti ir nurodyti sumokėti į biudžetą PVM ir PM, šių mokesčių delspinigiai ir baudos. Skunde nurodė, kad PVM ir PM sumos buvo apskaičiuotos pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą. Patikrinimo akte Inspekcija padarė išvadą, kad bendrovė buhalterinėje apskaitoje neapskaitė ir nefiksavo gautų išmokų už mirusius asmenis ir Kauno miesto, Kauno rajono ir kitų rajonų savivaldybių administracijų bei iš VSDFV gautų pensijų už mirusius pensijų gavėjus, apskaitoje neapskaitė ir nedeklaravo dalies gautų pajamų už suteiktas laidojimo paslaugas ir parduotas prekes.
Pažymėjo, kad pareiga apskaityti gautas pinigines įplaukas Bendrovei atsiranda tik tuo atveju, jeigu minėtas išmokas tikrai gavo Bendrovė ir (ar) jos vardu veikę atstovai. Pareiškėjos teigimu, VSDFV skyrių bei savivaldybių administracijų pateikti duomenys atskleidžia tik tai, jog fiziniams asmenims buvo išmokėtos išmokos, tačiau neįrodo, jog išmokos buvo išmokėtos Bendrovės įgaliotiems asmenims. Pabrėžė, kad pagal tuo metu galiojusį teisinį reglamentavimą jokių įgaliojimų gaunant aptariamas išmokas nebuvo reikalaujama.
Poziciją, kad ne visos išmokos gali būti laikomos Bendrovės įplaukomis, pareiškėja grindžia ir tuo, jog mokesčių administratorius prie Bendrovės piniginių įplaukų priskyrė ir tas išmokas, kurias fiziniai asmenys gavo net nebūdami Bendrovės darbuotojais. Pvz., S. B. B. dirbo nuo 2006-12-20 iki 2007-01-19 ir nuo 2007-05-02 iki 2007-06-12, tačiau mokesčių administratorius prie Bendrovės piniginių įplaukų priskyrė šio asmens 2007-01-23 gautą 786,45 Lt išmoką, 2007-01-30 gautas 750 Lt, 780 Lt, 780 Lt, 780 Lt išmokas, 2007-02-13 gautą 780 Lt išmoką, 2007-10-24 gautą 780 Lt išmoką, 2008-11-17 gautą 1040 Lt išmoką, 2009-12-22 gautą 1040 Lt išmoką, 2009-12-23 gautas 900 Lt ir 972 Lt išmokas. E. L. Bendrovėje dirbo nuo 2009-06-23 iki 2010-07-30, tačiau mokesčių administratorius prie Bendrovės piniginių įplaukų priskyrė šio asmens 2010-10-18 gautą 978,88 Lt išmoką, 2010-10-18 gautą 1040 Lt išmoką, 2010-10-22 gautą 765 Lt išmoką. Paulius O. B. dirbo nuo 2009-06-23 iki 2009-12-24, tačiau mokesčių administratorius prie Bendrovės piniginių įplaukų priskyrė šio asmens 2010-03-18 gautą 1040 Lt išmoką už mirusią šeimos narę A. O.
Pareiškėja nurodė, kad mokesčių administratoriaus nurodytas informacijos šaltinis – VSDFV bei miestų ir rajonų savivaldybių administracijų pateikta informacija apie išmokas už mirusiuosius, geriausiu atveju gali pagrįsti tik piniginių įplaukų gavimo aplinkybes, tačiau ne pareiškėjos pajamų apimtį, nes piniginės įplaukos tampa pajamomis tik už atitinkamą sumą atlikus paslaugų ir pardavus prekių, tuo tarpu mokesčių administratoriaus išvada, jog beveik visos iš atitinkamų institucijų gautos išmokos laikytinos pareiškėjos pajamomis, padaryta remiantis iš esmės dviem šaltiniais: gyventojų, kurie tikrinamuoju laikotarpiu iš pareiškėjos pirko mirusių artimųjų laidojimo paslaugas, pateikta informacija bei mokesčių administratoriaus turima informacija apie laidojimo paslaugų kainą analogišką veiklą vykdančiose bendrovėse, kuri pareiškėjos nuomone yra nepakankama. Pareiškėja pažymėjo, kad tiek mokestinio tyrimo, tiek mokestinio patikrinimo metu iš viso buvo apklausti tik šeši asmenys - R. P., M. Š., A. K., A. M., R. S. ir R. R., kurių paaiškinimais patikrinimo akte remiasi mokesčių administratorius, darydamas išvadą, jog pareiškėja į buhalterinę apskaitą neįtraukė dalies pajamų, gautų už suteiktas paslaugas ir parduotas prekes, ir kurie yra pridėti prie bylos medžiagos. Tačiau tokią išvadą mokesčių administratorius padarė ne tik pirmiau paminėtiems asmenims suteiktų paslaugų ir parduotų prekių atžvilgiu, bet ir visiems kitiems asmenims suteiktų paslaugų ir parduotų prekių atžvilgiu, kurių mokesčių administratorius nustatė 562, įvertinęs tai, kad laidojimo išmokos buvo išmokėtos būtent už tokį mirusiųjų skaičių, tuo tarpu, pareiškėjos nuomone, apklaustųjų ir davusių parodymus skaičius yra aiškiai per mažas, kad būtų galima spręsti apie į apskaitą neįtrauktų suteiktų paslaugų ir parduotų prekių visumą. Pareiškėja pažymėjo, jog ji kartu su skundu dėl Kauno AVMI sprendimo pateikė nurašymų aktus, kurie patvirtina, jog ji geriausiu atveju visa apimtimi galėjo atlikti tik 228 laidojimo apeigas, nes tik tiek karstų buvo parduota per visą 2007-2010 m. laikotarpį, o mokesčių administratorius dėl šios reikšmingos bylos nagrinėjimui aplinkybės savo sprendime iš viso nepasisakė.
Pareiškėja taip pat nurodė, jog mokesčių administratorius netinkamai taikė ekonominių modelių metodą. Jo taikytas metodas, pareiškėjo nuomone, savo esme laikytinas analogijų metodu, kurį mokesčių administratorius taip pat taikė netinkamai (t. y. patikrinimo akte nenurodė, kokių įmonių veikla yra lyginama su pareiškėjos veikla). Pareiškėjai nesuprantamos lyginimui pateiktos vieno asmens laidojimo paslaugų/prekių pajamos, nurodant, jog „pagal Bendrovės buhalterinės apskaitos duomenis daugeliu atveju vieno asmens laidojimo paslaugų/prekių pajamos sudarė nuo 575 Lt iki 859 Lt“, tuo tarpu lyginamų įmonių „A“, „B“ ir „C“ pateikiami vieno asmens laidojimo paslaugų/prekių pajamų vidurkiai – nuo 2000 Lt iki 3000 Lt). Atsižvelgiant į tai, jog iš patikrinimo akto 3-6 priedų matyti, kad daugeliu atvejų jos vieno asmens laidojimo paslaugų/prekių pajamos sudarė 1500-4000 Lt, jos realus vidurkis turėtų būti žymiai didesnis nei mokesčių administratorius patikrinimo akte nurodė. Atkreipė dėmesį ir į tai, kad įmonių „A“ „B“ ir „C“ duomenis apie vieno asmens laidojimo paslaugų/prekių pajamų vidurkius mokesčių administratorius apskaičiavo remdamasis ne šių įmonių deklaruotais duomenimis, o mokesčių administratoriaus sprendimuose dėl šių įmonių patikrinimo aktų tvirtinimo perskaičiuotais duomenimis, taikant Mokesčių administravimo įstatymo (toliau - MAĮ) 70 straipsnio nuostatas, kas nėra teisinga atsižvelgiant į tai, jog įmonių „A“, „B“ ir „C“ mokestiniai ginčai pasibaigė joms pasirašius susitarimus su mokesčių administratoriumi, t. y. pripažįstant, kad nei viena iš šalių neturi pakankamai įrodymų savo apskaičiavimams pagrįsti.
Pareiškėja remiasi Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo (toliau – LVAT) išaiškinimu, kad MAĮ 70 straipsnio 1 dalies norma skirta tam, jog būtų nustatytas mokėtinos prievolės dydis, atitinkantis protingumo, bei, kiek tai objektyviai įmanoma, teisingumo kriterijus. Tai reiškia, kad mokesčių administratoriaus nustatytas mokėtinos prievolės dydis laikytinas pagrįstu tiek, kiek neperžengia šių įvertinimo kriterijų. Todėl tam, kad būtų paneigtas tokiu būdu nustatytos mokestinės prievolės dydis, mokesčių mokėtojas turi pateikti įrodymus, patvirtinančius, jog nurodytu įvertinimo kriterijų buvo nesilaikyta, t. y. įrodyti, kad mokesčių administratoriaus nustatytas mokestinės prievolės dydis neatitinka protingumo ir teisingumo kriterijų. Įstatymų nustatyta tvarka konstatavus, kad bent dalis mokesčio mokėtojo atliktų ūkinių operacijų neatspindi jo tikrojo turinio, įrodymų pakankamumo prasme tai gali sudaryti prielaidas bei pagrindą mokesčio bazę nustatyti netiesiogiai ir kitų ūkinių operacijų atžvilgiu (2010-09-06 LVAT nutartis administracinėje byloje Nr. A556-1019/2010, 2010-04-01 LVAT nutartis administracinėje byloje Nr. A442-457/2010). Tačiau, pareiškėjos nuomone, minėta taisyklė nesudaro pagrindo mokesčio bazės netiesioginio nustatymo metodus taikyti neribotai, neatsižvelgiant į atliktų ūkinių operacijų pobūdį, jų skaičių, laikotarpį, per kurį jos buvo atliktos, ir kitas teisiškai reikšmingas aplinkybes. Pareiškėja teigia, kad pirmiausia mokesčių administratorius privalėjo patikrinti pakankamą mokesčių mokėtojo atliktų ūkinių operacijų skaičių ir tokiu būdu surinktų įrodymų pagrindu turėtų būti konstatuojama, kad per tam tikrą laikotarpį atliktų vienų ūkinių operacijų vertinimas gali reprezentuoti kitas ūkines operacijas, antra, mokesčių bazė netiesiogiai gali būti nustatoma tik analogiškų ūkinių operacijų atžvilgiu, kurias sieja bendras požymis - atliekamų operacijų sistemiškumas, ir, trečia, siekiant mokesčio bazę nustatyti netiesiogiai, svarbu įsitikinti, kad laikotarpiu, kuriuo apskaičiuojama mokesčio bazė, nepakito situacija rinkoje, infliacijos lygis, o taip pat nepasikeitė mokesčių mokėtojo veiklos pobūdis (pvz. neišaugo ar nesumažėjo pardavimų apimtys, iš esmės nepasikeitė prekių ar paslaugų asortimentas ir kt.). Taigi laikotarpis, už kurį siekiama netiesiogiai apskaičiuoti mokesčio bazę, turi būti santykinai apibrėžtas atsižvelgiant į minėtąsias ir kitas teisiškai reikšmingas aplinkybes. Nagrinėjamu atveju tik apie 1 proc. sandorių patikrinimas ir nustatytų aplinkybių pritaikymas visų kitų atvejų atžvilgiu, pareiškėjos įsitikinimu, negali būti laikomas pakankamu ir atitinkančiu protingumo bei teisingumo kriterijus, apskaičiuojant mokesčius pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą. Be to, neatsižvelgta į tai, jog 2007, 2008, 2009 ir 2010 metų laikotarpiai negali būti tapatinami, nes visais jais ekonominė situacija Lietuvoje buvo skirtinga: 2007 m. - ekonominio pakilimo, klestėjimo laikotarpis, 2008 m. - pasaulinės krizės pradžios laikotarpis, 2009 ir 2010 m. - pasaulinės krizės įsivyravimo laikotarpis.
Aukščiau išdėstytų argumentų pagrindu pareiškėja daro išvadą, jog mokesčių administratorius savo apskaičiavimams pagrįsti nepateikė jokių objektyvių ir pakankamų įrodymų, kaip to reikalauja MAĮ 67 straipsnio 1 dalis, todėl nėra jokio pagrindo konstatuoti, jog mokesčio mokėtojo apmokestinamų veikos pajamų apimtis yra didesnė, nei mokesčių mokėtojas ją deklaravo iki mokestinio patikrinimo. Atitinkamai daro išvadą, jog mokesčių administratorius nepagrįstai visas atitinkamų institucijų išmokas priskyrė prie Bendrovės pajamų ir apskaičiavo mokestines sumas pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą.
Pareiškėja taip pat atkreipė dėmesį, kad MGK netinkamai išanalizavo ir atsakė į jos skundo argumentus dėl patikrinimo akte apskaičiuojant PM ir PVM už 2009 m. padarytų aritmetinių klaidų. Pareiškėjos vertinimu, aptariamu atveju MGK nepagrįstai rėmėsi vien VMI 2014-01-06 patvirtinimu, jog skaičiuotėse nėra klaidos ir Kauno AVMI paaiškinimu dėl atliktų skaičiavimų, įrodančiu, kad visos sumos apskaičiuotos teisingai. Mano, kad MGK aptariamus pareiškėjos argumentus turėjo įvertinti pati, o ne dėl jų teisingumo kreiptis į bylos baigtimi suinteresuotą bylos šalį ir jos nurodytą patvirtinimą laikyti pakankamu pagrindu atmesti pareiškėjos argumentą.
Pareiškėja nesutinka su paskirtų mokesčių baudų dydžiais. Darydama prielaidą, jog PVM ir PM mokesčiai jai apskaičiuoti pagrįstai, mano, kad jai galėjo būti skirtos tik minimalios 10 proc. baudos. Šį teiginį grindžia tuo, kad Bendrovės atstovai su mokesčių administratoriumi geranoriškai bendravo nuo pat pradžių ir nuolatos, tiek Bendrovės mokestinio patikrinimo, tiek ir ankščiau atliktų Bendrovės, jos direktorės D. R., S. R., M. R. mokestinių tyrimų, kurių ataskaitos yra pridėtos prie bylos medžiagos, metu. Bendrovė sudarė visas sąlygas atlikti mokestinį patikrinimą, pateikė visus mokesčių administratoriaus pageidautus dokumentus, atsakė į visus mokesčių administratoriaus pateiktus klausimus. Be to, Bendrovės atstovai tiek teritoriniam, tiek ir centriniam mokesčių administratoriui siūlė ginčą baigti taikiai ir pasirašyti susitarimą dėl mokestinių sumų, tačiau iš abiejų mokesčių administratorių nesulaukė pritarimo tokiai iniciatyvai.
Pažymėjo ir tai, kad mokesčių administratorius Bendrovei iš viso apskaičiavo ir nurodė sumokėti į biudžetą didelę mokesčių sumą, neatsižvelgdamas į jos realias galimybes sumokėti apskaičiuotas sumas. Be to, delspinigių ir baudų bendra suma yra artima apskaičiuotai mokesčių (PVM ir pelno mokesčio) sumai, todėl laiko, kad jai paskirta neproporcinga sankcija už mokesčių įstatymų pažeidimą (1-27 b. l., I t.).
Atsakovė VMI prie FM su skundu UAB „Milgusta“ nesutiko. Atsakydama į pareiškėjos skundo argumentus, atsiliepime dėl laidojimo išmokų priskyrimo Bendrovės pajamoms nurodė, kad Inspekcija 2012-04-30 raštu Nr. (13.2-04.1.1)-K-4268 kreipėsi į VSDFV prie LR socialinės apsaugos ir darbo ministerijos (toliau – VSDFV), prašydama pateikti informaciją apie pareiškėjai bei jos darbuotojams 2007–2010 m. išmokėtas išmokas pagal įgaliojimą ir mirusiųjų artimųjų sutikimus, nurodant mokėjimo būdą, datą, dydį bei už kurį mirusį asmenį išmokėta išmoka. Inspekcija analogiškus prašymus pateikė savivaldybių administracijoms. VSDFV skyrių bei savivaldybių administracijų pateiktų duomenų pagrindu Inspekcija padarė išvadą, jog pareiškėjos įgaliotų asmenų gautos laidojimo išmokos traktuotinos kaip pareiškėjos pajamos, nes jie veikė Bendrovės vardu.
Pažymėjo, kad LVAT praktikoje nuosekliai laikomasi pozicijos, jog mokesčių administratorius įgyja teisę apskaičiuoti mokesčius pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą esant dviem būtinoms sąlygoms, kurių buvimas sudaro prielaidas taikyti šioje teisės normoje įtvirtintą elgesio modelį: pirma, mokėtino mokesčio dydžio negalima apskaičiuoti (nustatyti) įprastine atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta tvarka ir, antra, to padaryti (apskaičiuoti mokesčio) negalima dėl to, jog mokesčių mokėtojas nevykdo arba netinkamai vykdo savo pareigas (1) apskaičiuoti mokesčius, (2) bendradarbiauti su mokesčių administratoriumi, (3) tvarkyti apskaitą, (4) saugoti apskaitos ar kitus dokumentus (pvz., žr. 2010 m. lapkričio 29 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A438‑1542/2010; 2011 m. sausio 26 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A575‑146/2011 ir kt.). Tačiau pabrėžė ir tai, jog „<...> MAĮ 70 straipsnio 1 dalyje nurodyto mokesčių mokėtojo netinkamo elgesio buvimo konstatavimas savaime dar nereiškia, jog kartu yra konstatuojama, kad yra tokia teisinė situacija, kai mokestinės prievolės dydžio negalima nustatyti įprastine tvarka. Išplėstinės teisėjų kolegijos vertinimu, nuostata, kad mokesčių mokėtojui priklausančią mokėti mokesčio sumą mokesčių administratorius apskaičiuoja pagal jo atliekamą įvertinimą, kai negali nustatyti mokestinės prievolės dydžio įprastine tvarka, reiškia, kad net esant kuriam nors nurodytam mokesčio mokėtojo elgesio atvejui, visada būtina įvertinti ir spręsti, ar dėl to mokestinės prievolės dydžio negalima nustatyti įprastine, tai yra atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta, tvarka (tiesiogiai). Pastaroji sąlyga turi būti konstatuota atsižvelgiant į faktus, aplinkybes bei kitą turimą informaciją, t. y. jų pagrindu, o pareiga pagrįsti būtinybę mokestinės prievolės dydį apskaičiuoti pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą tenka mokesčių administratoriui.
Nurodė, kad Inspekcija nustatė buhalterinės apskaitos pažeidimus ir atliko išsamią pareiškėjos pajamų analizę ir pagrindė apskaičiuotas mokesčių ir su jais susijusias sumas. Patikrinimo metu įvertinus gautą informaciją, nustatytus faktus ir aplinkybes - išmokų, gautų už mirusiuosius asmenis iš savivaldybių administracijų bei VSDFV skyrių, gyventojų, kurie tikrinamuoju laikotarpiu iš pareiškėjos pirko mirusių artimųjų laidojimo paslaugas, pateiktą informaciją, Inspekcijos turimą informaciją apie laidojimo paslaugų kainas analogišką veiklą vykdančiose įmonėse bei pareiškėjos patikrinimo metu pateiktą informaciją (direktorės paaiškinimai, informacija apie patirtas išlaidas, apskaitytas pajamas ir t. t.) nustatė, kad: pareiškėja neišsaugojo ir patikrinimo metu nepateikė paslaugų/prekių pirkėjams išrašytų užsakymų formų, kuriose nurodytos faktinės parduotų paslaugų/prekių kainos; pareiškėjos sąskaitose faktūrose/PVM sąskaitose faktūrose įrašyta informacija apie atliktas paslaugas bei parduotas prekes yra neinformatyvi; dalis laidojimo paslaugas/prekes pirkusių asmenų duomenų visai nėra apskaityti pareiškėjos buhalterinės apskaitos dokumentuose; daugeliu atvejų pajamų už atliktas laidojimo paslaugas bei pirktas prekes dydis pareiškėjos buhalterinėje apskaitoje artimas laidojimo išmokų, kurias už mirusiuosius VSDFV bei miestų ir rajonų savivaldybių administracijos pareiškėjai pervedė banko pavedimais, sumai; pareiškėja nevedė už mirusįjį gautų laidojimo pašalpų (išmokų) apskaitos, t. y. iš patikrinimo metu pateiktų buhalterinės apskaitos dokumentų nėra galimybės nustatyti, kiek tiksliai išmokų už mirusiuosius gavo pareiškėja ar jos darbuotojai, kam minėtos išmokos buvo panaudotos, kokia dalis išmokų buvo nepanaudota (išskyrus patikrinimo metu nustatytas grąžintas nepanaudotas išmokas 2008 m. - 643,97 Lt, 2009 m. - 3982,71 Lt, 2007 ir 2010 m. užsakovams nepanaudotų laidotuvių išmokų grąžinta nebuvo).
Atsakovė nesutinka su pareiškėjos skundo argumentu, kad nėra pagrindo vadovautis analogiškų laidojimo paslaugas teikiančių įmonių rodikliais, nes įmonės sudarė su Inspekcija susitarimus dėl mokesčių dydžio (MAĮ 71 str. 1 d.). Nurodė, kad įstatymų leidėjas nustatė, jog pasirašius tokį susitarimą, mokesčių mokėtojas praranda teisę ginčyti mokesčio apskaičiavimo teisingumą, o mokesčių administratorius – apskaičiuoti didesnę sumą negu nurodyta susitarime, t. y. šis susitarimas galioja susitarimą pasirašančių šalių atžvilgiu ir nėra taikomas trečiųjų asmenų atžvilgiu. Šiuo atveju, pareiškėja nėra susitarimo šalis, todėl jai šio susitarimo teisinės pasekmės negalioja.
Dėl laidojimo išmokų apskaitos paaiškino, kad Inspekcija nustatė LR Buhalterinės apskaitos įstatymo (toliau – LR BAĮ) pažeidimus, susijusius su išmokų apskaita: 1) pareiškėjos apskaitoje neapskaityta dalis įmonės gautų pajamų, apskaitos registruose ir pateiktose metinėse pelno mokesčio deklaracijose už 2007, 2008, 2009 metus neteisingai apskaičiuota pajamų, įtrauktų į mokestinio laikotarpio pelno mokesčio bazę, suma ir neteisingai deklaruotas pelno mokestis (LR BAĮ 3 str.); 2) pareiškėja tikrinamuoju laikotarpiu neteisingai apskaičiavo ir deklaravo įmonės pajamas, t. y. neapskaitė dalies gautų pajamų ir dėl to neteisingai apskaičiavo ir deklaravo PVM, NTM bei PM (LR BAĮ 4 str.); 3) pareiškėja buhalterinėje apskaitoje neapskaitė ir nefiksavo gautų išmokų už mirusius asmenis iš Kauno miesto, Kauno rajono ir kitų rajonų savivaldybių administracijų bei iš VSDFV gautų pensijų už mirusius pensijų gavėjus, apskaitoje neapskaitė ir nedeklaravo dalies gautų pajamų už suteiktas laidojimo paslaugas ir parduotas prekes (LR BAĮ 6 str. 2 d.); 4) pareiškėja neužtikrino, kad visos ūkinės - finansinės operacijos būtų įtrauktos į apskaitą, užfiksuotos kasos knygoje bei pagrįstos apskaitos dokumentais (LR BAĮ 12 str. 1 d.); 5) pareiškėja apskaitos registruose neregistravo iš Kauno miesto, Kauno rajono ir kitų rajonų savivaldybių administracijų gautų laidojimo išmokų bei iš VSDFV gautų pensijų už mirusius pensijų gavėjus, apskaitoje neapskaitė ir nedeklaravo dalies gautų pajamų už suteiktas laidojimo paslaugas ir parduotas prekes (LR BAĮ 16 str. 1 d.) (Patikrinimo aktas, 12 psl.). Pabrėžė, kad mokesčių mokėtojas privalo teisės aktų nustatyta tvarka tvarkyti apskaitą, saugoti apskaitos dokumentus ir registrus, taip pat kitus dokumentus (LR MAĮ 40 str. 6 p.). Apskaitos duomenų fiksavimas, sisteminimas ir saugojimas nėra savitikslis dalykas – šių duomenų pagalba mokesčių administratorius gali patikrinti, ar mokesčių mokėtojas laiku ir tiksliai vykdo mokestinę prievolę, esant pagrindui, tiksliai suformuoti minėtą prievolę, todėl mokesčių mokėtojas privalo tvarkyti apskaitą taip, kad mokesčių administratorius galėtų gauti visapusišką informaciją apie mokėtojo turtines teises ir pareigas. Todėl pareiškėjos teiginius, kad ginčo sumos neturėjo būti fiksuojamos apskaitoje, laiko nepagrįstais.
Atsakovė taip pat laiko nepagrįstais pareiškėjos skundo argumentus dėl mokesčių už 2009 metus klaidingo aritmetinio apskaičiavimo. Tvirtina, kad Inspekcija pagrindė mokesčių apskaičiavimą, kuris atsispindi patikrinimo akto prieduose.
Dėl baudų dydžio atsakovė paaiškino, kad nagrinėjamu atveju Inspekcija nustatė atsakomybę sunkinančių (pareiškėja nevykdė savo pareigos apskaičiuoti aukščiau minėtus mokesčius, tvarkyti apskaitą, saugoti apskaitos dokumentus (LR MAĮ 40 str. 1, 4, 6 p.), savo veiksmais padarė didelę žalą valstybės biudžetui – nesumokėta 177 387 Lt mokesčių (LR Socialinės apsaugos išmokų atskaitos rodiklių ir bazinio bausmių ir nuobaudų dydžio nustatymo įstatymo 4 str. 2 d., LR Vyriausybės 2008-10-14 nutarimas Nr. 1031 ,,Dėl bazinio bausmių ir nuobaudų dydžio patvirtinimo“), ir švelninančių aplinkybių (pareiškėja patikrinimo metu geranoriškai bendradarbiavo su mokesčių administratoriumi, pateikė turimus dokumentus, teikė paaiškinimus (LR MAĮ 40 str. 2, 8 p.), todėl nuo papildomai apskaičiuotų PVM ir PM skyrė vidutinę - 30 proc. dydžio baudą. Mano, kad šiuo atveju nėra pagrindo remtis pareiškėjos nurodytoje LVAT 2012-04-16 nutartyje administracinėje byloje Nr. A-602-1217/2012 suformuota praktika, kadangi šios ir nagrinėjamos bylos aplinkybės skiriasi.
Aukščiau išdėstytų argumentų pagrindu teigia, kad Kauno AVMI, VMI prie FM ir MGK išsamiai ir motyvuotai išdėstė savo sprendimus, todėl pareiškėjos skundas atmestinas (111-114 b. l., I t.).
Pareiškėjos atstovas teismo posėdyje palaikė skundo reikalavimus remdamasis skunde išdėstytais argumentais. Papildomai akcentavo, kad Bendrovės darbuotojui gavus laidojimo išmokas ir jas iš karto atidavus mirusiojo artimiesiems, šios išmokos netampa nei Bendrovės įplaukomis, nei pajamomis. Tokiais atvejais pinigai nėra įnešami į kasą. Taip pat atkreipė dėmesį, kad VSDFV duomenys nepatvirtina, jog išmokas gavo atitinkami asmenys Bendrovės vardu. Tam tikrais atvejais VSDFV nurodyti asmenys nedirbo Bendrovėje išmokų gavimo momentu ir išmokas gavo kaip fiziniai asmenys, todėl visų išmokų negalima priskirti Bendrovės pajamoms. Mokesčių administratorius privalėjo nustatyti, kokią dalį išmokų gavo Bendrovė, o kokią fiziniai asmenys. Pareiškėjo atstovas pažymėjo ir tai, kad apskaičiuojant mokestinę prievolę, buvo remiamasi tik 1 proc. Bendrovės klientų paaiškinimais. Mano, kad to nepakanka mokesčio bazei nustatyti. Teigia, kad pagal įmonės kasos čekius buvo galima nustatyti mokestinę prievolę.
Atsakovo atstovas teismo posėdyje prašė pareiškėjos skundą atmesti kaip nepagrįstą remdamasis teismui pateikto atsiliepimo į skundą argumentais. Papildomai paaiškino, kad teismo baudžiamasis įsakymas, priimtas baudžiamojoje byloje, kurioje pareiškėjos direktorė pripažinta kalta dėl netinkamai vedamos Bendrovės buhalterinės apskaitos turi prejudicinę galią šios bylos atžvilgiu. Pažymėjo, kad Bendrovės iš VSDFV ir savivaldybių administracijų gautos išmokos pripažintos Bendrovės pajamomis remiantis ne tik šių institucijų duomenimis, bet vertinant visą įrodymų visumą: pareiškėjos direktorės paaiškinimus, liudytojų parodymus ir t. t.
Skundas atmestinas.
Bylos rašytiniais įrodymais nustatyta, kad UAB „Milgusta“ teikia laidojimo paslaugas, tarp kurių dokumentų tvarkymo – įmonės darbuotojai užsakovo pageidavimu su jo duotu mirusiojo mirties liudijimu pateikia reikalingus dokumentus ir paima išmokas bei jų apskaičiavimą pagrindžiančius dokumentus iš savivaldybių socialinės rūpybos skyrių bei iš VSDFV skyrių.
Kauno AVMI atliko pareiškėjos UAB „Milgusta“ mokestinį patikrinimą už laikotarpį nuo 2007-01-01 iki 2010-12-31. Inspekcija 2013-02-25 patikrinimo aktu Nr. (04.1.1)-AU16-11 pareiškėjai nurodė sumokėti į valstybės biudžetą 142 265 Lt PVM, 82 039 Lt PVM delspinigių, 30 proc. 42 679 Lt PVM baudą, 34 631 Lt PM, 12 605 Lt PM delspinigių, 30 proc. 10 389 Lt PM baudą, 491 Lt NTM, 113 Lt NTM delspinigių, 10 proc. 49 Lt NTM baudą (82-102 b. MGK bylos I t.).
Kauno AVMI 2013-05-24 sprendimu Nr. (0.4)-K3-132 patvirtino 2013-02-25 patikrinimo aktą Nr. (04.1.1)-AU16-11 ir nurodė pareiškėjai sumokėti į valstybės biudžetą 142 265 Lt PVM, 82 039 Lt PVM delspinigių, 30 proc. 42 679 Lt PVM baudą, 34 631 Lt PM, 12 605 Lt PM delspinigių, 30 proc. 10 389 Lt PM baudą, 491 Lt NTM, 113 Lt NTM delspinigių, 10 proc. 49 Lt NTM baudą (54-62 b. l., MGK bylos I t.).
Kauno AVMI 2013-05-24 sprendimą Nr. (04)-K3-132 pareiškėja 2013-06-28 ginčijo VMI prie FM (16-22 b. l., MGK bylos I t.).
VMI prie FM 2013-08-29 sprendimu Nr. 69-111 patvirtino Kauno AVMI 2013-05-24 sprendimą Nr. (04)-K3-132 (12-14 b. l., MGK bylos I t.).
Pareiškėja, nesutikdama su VMI prie FM 2013-08-29 sprendimu Nr. 69-111, 2013-09-25 kreipėsi su skundu į MGK (1-9 b. l., MGK bylos I t.).
MGK 2014-01-10 sprendimu Nr. S-8(7-191/2013) patvirtino VMI prie FM 2013-08-29 sprendimo Nr. 69-111 nurodymus pareiškėjai sumokėti valstybės biudžetą 142265 Lt PVM, 82039 Lt PVM delspinigių, 34631 Lt PM, 12605 Lt PM delspinigių, 491 Lt NTM, 113 Lt NTM delspinigių ir 49 Lt NTM baudą, o vietoje nurodymų sumokėti 30 proc. dydžio 42679 Lt PVM baudą ir 10389 Lt PM baudą, nurodė sumokėti 20 proc. dydžio 28453 Lt PVM baudą ir 6926 Lt PM baudą (35-48 b. l., I t.).
Ginčas nagrinėjamu atveju kilo dėl 2007-2009 metais pareiškėjos buhalterinėje apskaitoje neregistruotų ir nedeklaruotų pajamų už suteiktas laidojimo paslaugas ir parduotas prekes tiems asmenims, už kurių mirusius artimuosius laidojimo išmokas iš VSDFV skyrių ir savivaldybių administracijų grynaisiais pinigais paėmė pareiškėjos darbuotojai, bei jų apmokestinimo PM bei PVM pagrįstumo. Pareiškėja 491 Lt NTM, 113 Lt NTM delspinigių bei 10 proc. NTM 49 Lt baudos, kuriuos mokesčių administratorius apskaičiavo tiesiogiai taikydamas NTMĮ nuostatas, neginčija.
Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo (toliau – ir ABTĮ) 57 straipsnio 4 dalyje yra nurodyta, jog įrodymus pateikia proceso šalys ir kiti proceso dalyviai. Tai bendra įrodinėjimo taisyklė, kuri suponuoja išvadą apie vienodą proceso šalių teisę bei pareigą teikti įrodymus. Ji šiuo atveju neatsiejama nuo MAĮ 67 straipsnio 1 dalies, kurioje įtvirtinta, kad mokesčių administratorius privalo pagrįsti jo mokesčių mokėtojui apskaičiuotas mokesčio ir su juo susijusias sumas. Vadinasi, mokestinio ginčo byloje, visų pirma, mokesčių administratorius turi surinkti bei teikti atitinkamus įrodymus dėl mokesčių apskaičiavimo mokesčių mokėtojui. Tuo tarpu mokesčių mokėtojui, siekiant paneigti apskaičiuotas sumas bei nuginčyti VMI sprendimą, nepakanka apsiriboti įrodymais nepagrįstų paaiškinimų, kontraargumentų teikimu. Pagal MAĮ 67 straipsnio 2 dalį mokesčių mokėtojas, nesutinkantis su mokesčių administratoriaus apskaičiuotomis konkrečiomis mokesčio ir su juo susijusiomis sumomis, privalo pagrįsti, kodėl jos yra neteisingos. Mokesčių mokėtojas turėtų pateikti tokių įrodymų, kurie suponuotų priešingą išvadą nei daro mokesčių administratorius. O tuo atveju, kai nepakanka įrodymų patvirtinti nei pareiškėjo, nei atsakovo nurodomoms aplinkybėms, sprendimas priimtinas tos šalies nenaudai, kuriai priklauso neįrodytų aplinkybių įrodinėjimo našta (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2003 m. gruodžio 15 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A11-648/2003, 2013 m. sausio 29 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A556-622/2013, 2014 m. birželio 25 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A556-1379/2014).
Nustatyta, kad ginčijamus mokesčius (PVM ir PM) mokesčių administratorius pareiškėjai apskaičiavo remdamasis MAĮ 70 straipsnio nuostatomis, kurios suteikia teisę mokesčių administratoriui mokėtiną atitinkamo mokesčio sumą apskaičiuoti ne pagal atitinkamo mokesčio įstatyme nustatytą tvarką, o pagal mokesčių administratoriaus atliktą įvertinimą. Pagal MAĮ 70 straipsnio 1 dalį „tais atvejais, kai mokesčių mokėtojas nevykdo arba netinkamai vykdo savo pareigas apskaičiuoti mokesčius, bendradarbiauti su mokesčių administratoriumi, tvarkyti apskaitą, saugoti apskaitos ar kitus dokumentus ir dėl to mokesčių administratorius negali nustatyti mokesčių mokėtojo mokestinės prievolės dydžio įprastine, tai yra atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta, tvarka, mokesčių mokėtojui priklausančią mokėti mokesčio sumą mokesčių administratorius apskaičiuoja pagal jo atliekamą įvertinimą, atsižvelgdamas į visas įvertinimui reikšmingas aplinkybes, turimą informaciją ir prireikus parinkdamas savo nustatytus įvertinimo metodus, atitinkančius protingumo bei, kiek objektyviai įmanoma, teisingo mokestinės prievolės dydžio nustatymo kriterijus“.
VMI prie FM viršininko 2004-05-24 įsakymu Nr. VA-103 patvirtintų Mokesčio apskaičiavimo pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą taisyklių (toliau – Taisyklės) 4 punkte nustatyta, jog įvertinimas gali būti atliekamas, kai mokesčių administratorius mokesčių mokėtojo mokestinės prievolės dydžio negali nustatyti įprastine, atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta tvarka, nes mokesčių mokėtojas nevykdo arba netinkamai vykdo savo pareigas apskaičiuojant mokesčius (nepateikia mokesčio deklaracijos, nustatytąja tvarka patvirtintos ataskaitos ar kito dokumento), į mokesčio deklaraciją įrašo neteisingus (nepatikimus, prieštaringus) duomenis (4.1 punktas), tvarko apskaitą (apskaitos netvarko arba tvarko nesilaikydamas Lietuvos Respublikos įstatymų ir kitų teisės aktų nustatytų reikalavimų (4.3 punktas). Taisyklių 6.1 punkte nustatyta, kad norėdamas apskaičiuoti mokesčių mokėtojui priklausančią mokėti mokesčio sumą pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą, mokesčių administratorius konstatuoja faktus, aplinkybes, kurioms esant gali būti atliktas įvertinimas, t. y. mokesčių administratorius gali priimti sprendimą mokestį apskaičiuoti pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą tik tada, kai nustatomas bent vienas faktas ar aplinkybė, nurodyti Taisyklių 4 punkte.
Mokestinio tyrimo metu analizuojant laidojimo paslaugų pirkėjams išrašytų sąskaitų faktūrų (nuo 2008-03-21 – PVM sąskaitų faktūrų) ūkinių operacijų turinį, pastebėta, kad atskirose sąskaitose faktūrose nurodomos detalizuotos suteiktų paslaugų bei parduotų prekių pozicijos, tačiau daugeliu atvejų ūkinės operacijos turinys įvardijamas vienu įrašu „laidojimo paslaugos“, „karstas ir laidojimo prekės ir paslaugos“ arba „karstas“. Nei mokestinio tyrimo metu, nei patikrinimo metu nebuvo pateiktos Bendrovės sudarytos sutartys su laidojimo paslaugų pirkėjais. R. B. direktorės D. R. paaiškinimais nustatyta, kad paslaugų pirkėjui, norinčiam pirkti laidojimo paslaugas, pirmiausiai užpildomas užsakymo lapas, vėliau, atlikus paslaugas, išrašoma sąskaita faktūra. Užpildytų užsakymų formos įmonėje neišsaugotos, todėl mokestinio tyrimo metu nebuvo pateiktos. Taip pat nustatyta, kad dalis pinigų už mirusiuosius, kuriuos į Bendrovės sąskaitą banke pervedė VSDFV teritoriniai skyriai bei įvairių miestų ir rajonų savivaldybių administracijų socialinės paramos skyriai, apskaityti kaip pajamos, išrašant sąskaitas faktūras mirusiojo artimiesiems, dalis pinigų, gautų grynaisiais, apskaityta kaip pajamos per elektroninį kasos aparatą (EKA), nedetalizuojant, kuriam artimajam, laidojusiam mirusįjį, priskiriama gauta išmokų suma. Tokiu būdu nėra aiški ir informatyvi informacija, kiek už mirusįjį gauta išmokų ir už kokią sumą konkrečiam mirusiojo artimajam Bendrovė suteikė konkrečių laidojimo paslaugų ir/ar pardavė prekių.
Mokestinio tyrimo metu surinkta medžiaga patvirtina, kad pareiškėja netinkamai vykdė savo pareigas apskaičiuojant mokesčius į mokesčio deklaracijas įrašydama neteisingus (nepatikimus, prieštaringus) duomenis (Taisyklių 4.1 punktas) ir tvarkant apskaitą (ją tvarkė nesilaikydama Buhalterinės apskaitos įstatymo 3, 4, 6, 12, 13, 16 ir 19 str. reikalavimų; Taisyklių 4.3 punktas), nes į buhalterinę apskaitą neįtraukė ir nedeklaravo dalies pajamų už suteiktas laidojimo paslaugas ir parduotas prekes tiems asmenims, už kurių mirusius artimuosius laidojimo išmokas iš VSDFV Kauno skyriaus ir Kauno miesto bei rajono savivaldybių administracijų grynais pinigais paėmė pareiškėjos darbuotojai.
Pareiškėja neneigia, kad dalies išmokų, gautų iš savivaldybių administracijų ir VSDFV skyrių, neapskaitė buhalterinėje apskaitoje. Patikrinimo metu Bendrovės direktorė, aiškindama apie laidojimo išmokų panaudojimą, nurodė, kad šie pinigai užskaitomi per EKA arba PVM sąskaitą faktūrą, tik tiek, kiek reikia laidotuvių išlaidoms padengti. Jei pinigų buvo gaunama daugiau nei reikia už laidotuves, jie buvo grąžinami užsakovui. Nurodė, kad gaunami pinigai nebuvo apskaitomi kaip įmonės pajamos, nes tai pinigai, skirti artimiesiems dengti laidojimo išlaidas, o įmonės darbuotojai atlieka tik paslaugą (107 b. l., MGK bylos I t.).
Tai, kad pareiškėjos buhalterinė apskaita buvo tvarkoma netinkamai, patvirtina įsiteisėjęs Kauno apylinkės teismo baudžiamasis įsakymas, priimtas 2014-03-13 baudžiamojoje byloje Nr. 1-1194-347/2014, kuriuo pareiškėjos direktorė D. R. pripažinta kalta padarius nusikalstamą veiką, numatytą LR baudžiamojo kodekso 222 str. 1 d., ir jai skirta bauda (102-104 b. l., II t., baudž. byla Nr. 1-1194-347/2014).
Administracinių bylų teisenos įstatymo 58 straipsnio taikymo prasme Kauno apylinkės teismo 2014-03-13 baudžiamasis įsakymas, priimtas baudžiamojoje byloje Nr. 1-1194-347/2014, yra tas juridinę reikšmę turintis bei leistinas informacijos šaltinis, kuriame nustatyta tvarka yra konstatuoti pareiškėjos veiksmai bei jais sukeltos administracinės teisinės pasekmės, kurių nagrinėjant šią administracinę bylą nebereikia iš naujo įrodinėti. Baudžiamojoje byloje kaltinamoji Bendrovės direktorė D. R. prisipažino padariusi jai inkriminuojamą nusikalstamą veiką ir parodė, kad dėl veiklos specifikos turėjo su mirusiųjų šarvojimu, laidojimu neįtrauktų pajamų, kurios buvo gautos iš Kauno miesto bei Kauno rajono savivaldybių ir VSDFV į įmonės apskaitą, tačiau šios lėšos buvo panaudotos apmokėti patirtas laidojimo, šarvojimo išlaidas. Šias aplinkybes patvirtino ir baudžiamojoje byloje apklausti 15 asmenų, kurie naudojosi UAB „Milgusta“ teikiamomis paslaugomis.
Įvertinus byloje esančius rašytinius įrodymus: Bendrovės pateiktus buhalterinės apskaitos pirminius dokumentus ir registrus, informaciją apie patirtas išlaidas ir apskaitytas pajamas, UAB „Milgusta“ direktorės paaiškinimus, mokestinio tyrimo ir patikrinimo metu surinktą informaciją, gautą informaciją iš trečiųjų šaltinių – miestų ir rajonų savivaldybių administracijų ir VSDFV teritorinių skyrių, darytina išvada, kad pareiškėjo buhalterinė apskaita buvo tvarkoma nesilaikant teisės aktų reikalavimų (mokesčių mokėtojas neišsaugojo ir patikrinimo metu nepateikė paslaugų/prekių pirkėjams išrašytų užsakymo formų, kuriose nurodytos faktinės parduotų paslaugų/prekių kainos; sąskaitose faktūrose/PVM sąskaitose faktūrose įrašyta informacija apie atliktas paslaugas bei parduotas prekes yra neinformatyvi; dalis laidojimo paslaugas/prekes pirkusių asmenų duomenų visai nėra apskaityti Bendrovės buhalterinės apskaitos dokumentuose; daugeliu atvejų pajamų už atliktas laidojimo paslaugas bei pirktas prekes dydis Bendrovės buhalterinėje apskaitoje artimas laidojimo išmokų, kurias už mirusiuosius VSDFV bei miestų ir rajonų savivaldybių administracijos Bendrovei pervedė banko pavedimais, sumai; Bendrovė nevedė už mirusįjį gautų laidojimo pašalpų (išmokų) apskaitos). Dėl pareiškėjos padarytų teisės aktų pažeidimų nėra galimybės nustatyti, kiek tiksliai išmokų už mirusiuosius gavo Bendrovė ar jos darbuotojai, kam minėtos išmokos buvo panaudotos, kokia dalis išmokų buvo nepanaudota (išskyrus patikrinimo metu nustatytas grąžintas nepanaudotas išmokas 2008 m., 2009 m. Dėl buhalterinę apskaitą reglamentuojančių teisės aktų pažeidimų iš dalies negalima nustatyti UAB „Milgusta“ veiklos, turto ir įsipareigojimų dydžio bei struktūros, patikrinti mokesčių apskaičiavimo, deklaravimo ir sumokėjimo teisingumo už laikotarpį nuo 2007-01-01 iki 2010-12-31 (102-104 b. l., II t., baudž. byla Nr. 1-1194-347/2014). Tokia pati išvada padaryta ir minėtame įsiteisėjusiamme Kauno apylinkės teismo 2014-03-13 baudžiamajame įsakyme, priimtame baudžiamojoje byloje Nr. 1-1194-347/2014.
Pažymėtina, kad buhalterinės apskaitos duomenys pagal teisės aktų nuostatas yra pirminiai ir leistini informacijos šaltiniai, kurių pagrindu galima nustatyta tvarka apskaičiuoti mokėtinus į biudžetą mokesčius, todėl tais atvejais, kai tokių duomenų mokesčio mokėtojas nerenka, juos iškraipo ar sunaikina, yra prarandama objektyvi galimybė įprasta tvarka (teisės aktų nustatyta tvarka) apskaičiuoti į biudžetą mokėtinų mokesčių sumas (dydžius). Pareiškėja nei mokesčių administratoriui, nei teismui nepateikė visų dokumentų, reikiamų mokestinės prievolės dydžio nustatymui, deklaravo mažesnes pajamas, nei patyrė realių sąnaudų, dalies pajamų neapskaitė buhalterinėje apskaitoje. Atsižvelgęs į aukščiau išdėstytas aplinkybes, teismas daro išvadą, kad nagrinėjamu atveju mokesčių administratorius įgijo MAĮ 70 straipsnio 1 dalyje numatytą teisę mokestinę prievolę apskaičiuoti pagal jo įvertinimą.
Pagal MAĮ 69 straipsnio 1 dalį mokesčių administratorius, apskaičiuodamas konkretų mokestį, privalo atkurti iškreiptas ar nuslėptas aplinkybes, su kuriomis įstatymas sieja apmokestinimą, t. y. turi įvardinti, kokiu būdu buvo mokestis iškreiptas/nuslėptas ir kokios yra realios aplinkybės, kurioms esant mokestis nustatyta tvarka turi būti apskaičiuotas, ir kaip jis turi būti apskaičiuotas. Pažymėtina, kad minėtame MAĮ 70 straipsnyje yra apibrėžtas mokesčių administratoriui leistino elgesio turinys, o būtent, apskaičiavimą jis turi atlikti „atsižvelgdamas į visas įvertinimui reikšmingas aplinkybes, turimą informaciją“, o jų nepakankant – „parinkdamas savo nustatytus įvertinimo metodus, atitinkančius protingumo bei, kiek objektyviai įmanoma, teisingo mokestinės prievolės dydžio nustatymo kriterijus”. Teisė pasirinkti įvertinimo metodą tenka pačiam mokesčių administratoriui. Teisminėje praktikoje ne kartą akcentuota, kad, atliekant mokesčių apskaičiavimą pagal MAĮ 70 straipsnio nuostatas, objektyviai yra įmanomi tam tikri netikslumai, nes mokesčių administratorius yra priverstas vadovautis ne tiksliais, o tikėtinais ir galimais paskaičiavimais. MAĮ 70 straipsnio 1 dalis skirta ne tam, kad būtų nustatytas tikslus (t. y. objektyviais duomenimis paremtas) mokestinės prievolės dydis, o tam, kad būtų nustatytas mokėtinos prievolės dydis, atitinkantis protingumo bei, kiek objektyviai įmanoma, teisingumo kriterijus. Tai reiškia, kad mokesčių administratoriaus nustatytas mokėtinos prievolės dydis laikytinas pagrįstu tiek, kiek neperžengia šių įvertinimo kriterijų. Todėl tam, kad būtų paneigtas tokiu būdu nustatytas mokestinės prievolės dydis, mokesčių mokėtojas turi pateikti įrodymus, patvirtinančius, jog nurodytų įvertinimo kriterijų buvo nesilaikyta, t. y. įrodyti, kad mokesčių administratoriaus nustatytas mokestinės prievolės dydis neatitinka protingumo bei teisingumo kriterijų (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2010-04-29 nutartis adm. b. Nr. A442-635/2010, 2007-6-05 nutartis adm. b. Nr. A11-603/2007).
Mokesčio apskaičiavimo pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą metodai yra išvardinti Taisyklių 6.3 punkte, t. y. palyginamasis, analogijos, išlaidų, grynosios vertės, lėšų banko sąskaitose, ekonominių modelių metodai. Mokesčių administratorius turi pasirinkti tokį vertinimo būdą, kurį naudojant apskaičiuotos mokestinės prievolės dydis būtų kuo tikslesnis. Mokesčių administratoriaus pasirinkimas priklauso nuo to, kokie duomenys, informacijos šaltiniai turimi ir kuriais naudojantis atliktas vertinimas leistų pasiekti kuo realesnį rezultatą.
Iš 2013-02-25 patikrinimo akto matyti, kad mokesčių administratorius taikė ekonominių modelių metodą (Taisyklių 25-27 p.), nustatydamas pareiškėjos galimas ūkinės veiklos apimtis, iš jos gautas pajamas, bei jų dalis, nuo kurios nebuvo sumokėti mokesčiai. Atsakovas, nustatydamas bylai reikšmingas aplinkybes – pareiškėjai priklausančias mokėti mokesčių sumas, panaudojo teisės aktais leistiną bei tinkamą tokių duomenų surinkimo ir nustatymo metodą. Byloje nagrinėjamu atveju pareiškėja teigia, kad šis metodas buvo pritaikytas netinkamai, neįvertinus visų reikšmingų aplinkybių ir faktorių, pasirinkus netinkamus informacijos šaltinius, dėl ko buvo gauti neteisingi išeities duomenys.
Pažymėtina, kad duomenys, kurie gauti panaudojus bei pritaikius specialias žinias, paprastai turi būti paneigiami tokių pat žinių pagrindu.
Šiuo atveju buvo remiamasi šiais informacijos šaltiniais: VSDFV ir bei miestų ir rajonų savivaldybių administracijos pateikta informacija apie išmokas už mirusiuosius, gyventojų, kurie tikrinamuoju laikotarpiu iš Bendrovės pirko mirusių artimųjų laidojimo paslaugas, pateikta informacija, VMI turima informacija apie laidojimo paslaugų kainas analogišką veiklą vykdančiose bendrovėse, Bendrovės patikrinimo metu pateikta informacija (direktorės paaiškinimais, informacija apie patirtas išlaidas, apskaitytas pajamas).
Mokestinio tyrimo medžiaga patvirtina, kad D. R. ginčui aktualiu laikotarpiu buvo Bendrovės akcininkė ir direktorė. M. R., S. R., E. L., S. B., V. T., R. B., V. B., I. P., P. O. buvo susijęs darbo santykiais su UAB „Milgusta“ (40-48 b. l., II t., MGK byla). Vietos mokesčių administratorius 2012-04-30 raštu Nr. (13.2-04.1.1)-K-4268 kreipėsi į VSDFV, prašydamas pateikti informaciją apie pareiškėjai bei jos darbuotojams 2007-2010 m. išmokėtas išmokas pagal įgaliojimą ir mirusiųjų artimųjų sutikimus, nurodant mokėjimo būdą, datą, dydį bei už kurį mirusį asmenį išmokėta išmoka. Informacijos apie UAB “Milgusta” darbuotojams išmokėtas šalpos išmokas, laidojimo pašalpas buvo prašoma pateikti ir miestų ir rajonų savivaldybių administracijų (127-137 b. l., MGK bylos II t.).
VSDFV Kauno skyrius 2012-06-07 raštu Nr. (4.31)S-35663 Kauno AVMI pateikė informaciją apie 2007-2010 metais išmokėtas laidojimo pašalpas UAB “Milgusta” darbuotojams R. B., D. R., M. R., S. B., S. R., E. L., V. T., nurodydamas jų dydį (92-125 b. l., MGK bylos II t.).
Kazlų Rūdos savivaldybės administracijos 2012-09-14 raštu Nr. SD-(7.9-03)-333 “Dėl informacijos pateikimo” Kauno AVMI buvo informuota, kad į Kazlų Rūdos savivaldybės administracijos Socialinės paramos ir sveikatos priežiūros skyrių iš UAB “Milgusta” 2007-2009 metais kreipėsi minėtos bendrovės darbuotojai R. B. ir S. R., pateikė mirusių asmenų mirties liudijimus, užpildė prašymus dėl laidojimo pašalpos išmokėjimo (63 b. l., MGK bylos II t.). Kazlų Rūdos savivaldybės administracija 2014-11-28 rašte Nr. SD-(10.4.)-3632 taip pat patvirtino, kad Kazlų Rūdos savivaldybės administracijos 2012-09-14 rašte Nr. SD-(7.9-03)-333 “Dėl informacijos pateikimo” nurodytų išmokų gavėjas buvo UAB „Milgusta”, t. y. R. B. ir S. R., gaudami išmokas, veikė UAB “Milgusta” vardu. Šioms aplinkybėms patvirtinti savivaldybės institucija pridėjo prašymų išduoti išmokas, įgaliojimų, mokėjimo pavedimų kopijas (1-34 b. l., II t.).
Kauno rajono savivaldybės administracijos Socialinės paramos skyrius 2012-05-14 raštu Nr. SR-537 taip pat pateikė duomenis apie UAB „Milgusta” darbuotojams 2007-2010 m. išmokėtas šalpos išmokas, laidojimo pašalpas, iš kurio turinio matyti, kad šios išmokos buvo išmokėtos pareiškėjos darbuotojams D. R., S. R., M. R., E. L., V. B., S. B., R. B. (64-73 b. l., MGK bylos II t.).
Kauno miesto savivaldybės administracija 2012-05-21 Nr. (A27V128)-2-2390 Kauno AVMI pateikė informaciją Kauno AVMI 2012-05-04 rašte Nr. R12-2176 nurodytiems UAB “Milgusta” darbuotojams nuo 2007-01-01 iki 2010-12-31 išmokėtas laidojimo pašalpas, iš kurios turinio matyti, kad nurodytu laikotarpiu laidojimo pašalpas gavo R. B., S. B., S. R., D. R., I. P., M. R., V. B., E. L., P. O. (80-91 b. l., MGK bylos II t.).
Remiantis minėtų institucijų pateiktais duomenimis, iš viso tikrinamuoju laikotarpiu pagal Bendrovės darbuotojų prašymus išmokėta/pervesta į banką už mirusius asmenis 1 454 460 Lt (Patikrinimo akto 3-6 priedai; 110-124 b. l., I t., MGK byla).
Pareiškėja teigia, kad išmokas už mirusiuosius minėti asmenys ne visais atvejais gaudavo kaip Bendrovės įgalioti darbuotojai. Pareiškėja šiuose teiginius grindžia tuo, kad prašymuose išmokėti išmokas nėra nurodyta, kad šie asmenys veikia Bendrovės vardu, be to, tam tikrais atvejais nurodyti asmenys nebuvo susiję darbo santykiais su pareiškėja, pinigai buvo pervedami į jų asmenines sąskaitas. Mano, kad mokesčių administratorius privalėjo nustatyti, kokia dalis išmokų buvo išmokėta fiziniams asmenims, o kokia – Bendrovės įgaliotiems darbuotojams. Be to, pareiškėja akcentavo, kad ne visos įplaukos gali būti pripažįstamos pajamomis.
Tai, kad D. R., S. R., M. R., E. L., V. B., S. B., R. B. teikdami prašymus laidojimo išmokoms gauti ne visais atvejais nurodė, jog veikia UAB „Milgusta“ vardu, nepaneigia, kad aplinkybės, kad išmokas daugelyje atvejų gavo būtent pareiškėjos atstovai. Pažymėtina, kad ginčui aktualiu laikotarpiu galioję teisės aktai nereikalavo pateikti įgaliojimo gauti atitinkamą išmoką. Išmoka buvo išmokama tam asmeniui, kuris pateikdavo mirties faktą patvirtinančius dokumentus. Mokestinio tyrimo medžiaga patvirtina, kad Bendrovės vadovei 2007 m. VSDFV Kauno l-ojo, 2-ojo ir 3-ojo pensijų skyriai išmokėjo 95846,61 Lt vienkartinių išmokų už mirusius pensijų gavėjus, Kauno rajono savivaldybės administracijos Socialinės paramos skyrius - 40898 Lt laidojimo pašalpų, Kauno miesto savivaldybės administracija - 11531 Lt laidojimo pašalpų, iš viso per 2007 metus jai buvo išmokėti 148275,61 Lt (Patikrinimo akto 5 ir 6 psl. lentelių duomenys), kas sudaro 45,98 proc. visų tais metais pareiškėjos darbuotojų gautų iš pirmiau minėtų institucijų gautų laidojimo išmokų (iš viso 322487,70 Lt). Be to, Bendrovės vadovės D. R. mokestinio tyrimo metu nustatyta, kad ji ir jos šeimos nariai M. R. ir S. R., gaudami mažas pajamas, disponavo didelėmis grynųjų pinigų sumomis. Pareiškėjos skola D. R. 2007-12-31 sudarė 30066 Lt, 2008-12-31 - 19453 Lt, 2009-12-31 - 240831 Lt, iš kurių 219048 Lt iš sąskaitos „488 - Kitos mokėtinos sumos” iškeltos į buhalterinę sąskaitą „256” prie D. R. avansinės apyskaitos duomenų. Patikrinimo akto 5 ir 6 psl. esančių lentelių duomenys rodo, kad Bendrovės darbuotojui R. B., dirbančiam visu etatu, per 2007 - 2010 metų laikotarpį VSDFV teritoriniai skyriai ir savivaldybių socialinės rūpybos skyriai išmokėjo 1104449,86 Lt laidojimo išmokų, kas sudaro 77 proc. visų Bendrovės darbuotojams išmokėtų išmokų (1432671,48 Lt).
Aplinkybę, kad D. R., S. R., M. R., E. L., V. B., S. B., R. B. veikė UAB “Milgusta” vardu, nurodė ir pati bendrovės direktorė D. R. patikrinimo metu. Šią aplinkybę teismo posėdyje patvirtino ir apklausti UAB „Milgusta“ buvę darbuotojai M. R. ir S. B.. Be to, byloje esančios prašymų išmokėti sumas, priklausančias mirties atveju, kopijos rodo, kad daugelyje atvejų pareiškėjos darbuotojai šalia savo pavardės prašymuose nurodydavo UAB „Milgusta“ pavadinimą ir įmonės kodą.
Tai, kad išmokas iš atitinkamų institucijų gavo ne fiziniais asmenys, o UAB „Milgusta“ darbuotojai, patvirtina ir Bendrovės klientai, apklausti jau minėtoje baudžiamojoje byloje, kurie nurodė, kad išmokų iš VSDFV ir savivaldybių socialinės rūpybos skyrių gavimo klausimus tvarkė UAB „Milgusta“ darbuotojai. Bendrovės klientų atsakymuose teigiama, kad pašalpa buvo panaudota laidojimo paslaugoms padengti, nepanaudota dalis jiems buvo grąžinama arba dar reikėjo papildomai susimokėti. Mirusiųjų artimieji taip pat paaiškino, kad jiems buvo pateikiamas lapas, ant kurio buvo surašyta, kas ir kiek kainavo. Nei vienas iš apklaustų liudytojų nenurodė, kad išmokas jie prašė paimti ne užsakant Bendrovės paslaugą, o tiesiogiai konkrečių fizinių asmenų. Liudytojų S. B. ir E. L. teiginius, kad laidojimo pašalpas tam tikrais atvejais jie ėmė kaip fiziniai asmenys, pažįstamų prašymu, byloje jokiais objektyviais įrodymais nepatvirtinti, todėl vertinami kritiškai. Analogišką išmokų iš VSDFV ir savivaldybių socialinės rūpybos skyrių gavimo schemą patvirtino ir mokestinio tyrimo metu apklausti asmenys: R. P., D. D., M. Š., A. K., A. M., R. Š. ir R. R. (146 b. l., II t.; 16, 17, 21, 22, 29, 47, 49, 66, 68 b. l., VI t., MGK byla).
Visa tai leidžia daryti išvadą, kad išmokas iš nurodytų institucijų gavo Bendrovės darbuotojai, o ne atskiri fiziniai asmenys, todėl jos pagrįstai priskirtos Bendrovės piniginėms įplaukoms. Iš patikrinimo akto turinio matyti, kad laikotarpiai, kuriais išmokos išmokėtos atskiriems asmenims (S. B., P. O., E. L.) 2010 metais jau nesant Bendrovės darbuotojais, mokesčių administratoriaus nebuvo įtrauktos nustatant mokesčio bazę.
Taigi, mokesčių administratorius, nustatęs Bendrovės įgaliotų darbuotojų pašalpų gavimo faktą, nesant juridinę galią turinčių duomenų apie šių pašalpų atidavimą asmenims, kuriems priklauso šios pašalpos, taip pat esant nustatytam faktui, kad minėti asmenys tikrinamuoju laikotarpiu naudojosi pareiškėjos paslaugomis, bet nesant jokių duomenų apie atsiskaitymą už suteiktas paslaugas ir jų apskaitymą buhalterinėje apskaitoje, padarė išvadą, kad realiai paimtų pašalpų suma buvo užskaityta apmokėjimui už suteiktas paslaugas. Taigi, net ir pasitvirtinus pareiškėjos nurodytam faktui, kad Bendrovės darbuotojai atiduodavo pašalpas asmenims, kuriems jos priklauso, tai nepaneigtų minėtų asmenų atsiskaitymo su Bendrove už suteiktas paslaugas fakto. Apklausti asmenys nurodė, kad atsiskaitė su pareiškėja už suteiktas laidojimo paslaugas, o nepanaudota išmokų dalis atskirais atvejais jiems buvo grąžinama, tačiau byloje nėra jokių juridinę galią turinčių tai patvirtinančių duomenų, atitinkamai nėra įrodymų apie išmokų, gautų grynaisiais pinigais apskaitymą Bendrovės apskaitoje (kasos orderių, konkrečių laidojimo paslaugų/parduotų prekių atlikimo konkrečiam užsakovui ir t. t.). Pareiškėja taip pat nepagrindė įrodymais, kad ne visais atvejais iš jos buvo perkamos kitos laidojimo paslaugos, todėl į apskaitą buvo įtraukiamas tik užmokestis už dokumentų tvarkymo paslaugą. Remiantis atsargų nurašymo aktais negalima identifikuoti, kada ir kokios paslaugos buvo suteiktos ar įsigytos prekės. Be to, pareiškėja nėra išsaugojusi užsakymo lapų. Taigi, įvertinus byloje surinktus įrodymus, kad laidojimo pašalpomis, kurias gavo su pareiškėja darbo santykiais susiję asmenys, buvo dengiamos laidojimo išlaidos, darytina išvada, jog pareiškėjos įgaliotų asmenų gautos laidojimo išmokos priskirtinos pareiškėjos pajamoms. Todėl, mokesčių administratorius, nustatęs, kad surinktų įrodymų pakanka įrodyti, jog dalis pajamų buhalterinėje apskaitoje nebuvo apskaitytos, pasinaudojo MAĮ 70 straipsnio 1 dalyje įtvirtinta teise mokesčių administratoriui mokesčius apskaičiuoti pagal jo atliktą įvertinimą. Nagrinėjamu atveju būtent gautų pašalpų sumos, pritaikius ekonominių modelių metodą, ir buvo naudojamos neapskaitytai mokesčių bazei nustatyti.
Kaip jau minėta, mokestinio tyrimo metu ir baudžiamosios bylos nagrinėjimo metu apklausti iš Bendrovės paslaugas įsigiję asmenys, patvirtino dalies Bendrovės pajamų, kurios nebuvo neapskaitytos, gavimo faktą. Pareiškėjos argumentas, kad apklaustų mirusiųjų artimųjų skaičius yra per mažas objektyviai tiesai nustatyti, yra nepagrįstas. Teismas sutinka su MGK sprendimo pastebėjimu, kad MAĮ ir poįstatyminiais aktais nėra nustatyta, koks apklaustųjų ir/ar jų parodymų skaičius yra pakankamas mokesčių administratoriui darant išvadas apie pažeidimo apimtį. Nustatyta, kad mokestinio tyrimo metu buvo remiamasi 8 Bendrovės klientų paaiškinimais. Baudžiamojoje byloje buvo apklausta dar 15 Bendrovės klientų. Tiek baudžiamojoje byloje, tiek mokestinio tyrimo metu apklaustų asmenų, pasinaudojusių Bendrovės paslaugomis, parodymai iš esmės sutampa, teismui abejonių dėl jų nekyla. Šie parodymai atskleidžia Bendrovės veiklos pobūdį, t. y., kad išmokos už mirusius asmenis užsakovų pageidavimu buvo išmokamos bendrovės darbuotojams. Išmokos buvo skirtos padengti užsakovų įsigytoms Bendrovėje paslaugoms, tačiau jų gavimas nebuvo atspindimas Bendrovės buhalterinėje apskaitoje; nepanaudotų išmokų grąžinimas nebuvo įforminamas. Kai kurie Bendrovės klientai net pateikė užsakymų lapus. Įvertinus tai, kad duomenys apie už mirusius asmenis sumokėtų išmokų sumos tikrinamuoju laikotarpiu mokesčių administratoriui yra žinomos, o Bendrovės veiklos pobūdis atskleistas tiek pačios Bendrovės direktorės, tiek apklaustų klientų, teismas daro išvadą, kad didesnio Bendrovės klientų skaičiaus apklausa šiuo atveju nėra tikslinga. Galima bendrovės pajamų suma buvo nustatyta remiantis institucijų pateiktais duomenimis apie išmokėtas išmokas ir kitų tokias pačias paslaugas teikusių įmonių mokestinių tyrimų metu surinktais duomenimis.
Pareiškėja nesutinka ir su mokesčių administratoriaus nustatyta laidojimo paslaugų vidutine kaina, teigdama, kad jos vidutinė paslaugų kaina yra žymiai didesnė, nei nurodoma patikrinimo akte. Remiantis analogiškas paslaugas teikiančių bendrovių, kurių duomenimis rėmėsi mokesčių administratorius, laidojimo paslaugų/prekių pajamų vidurkis, anot pareiškėjo, turėtų būti žymiai didesnis.
Kaip minėta, mokesčių mokėtojas, siekdamas paneigti mokesčių administratoriaus išvadas, turi pateikti ne įrodymais nepagrįstus paaiškinimus, o tokius įrodymus, kurie suponuotų priešingą išvadą nei daro mokesčių administratorius. Pažymėtina, kad mokestinio patikrinimo metu mokesčių administratoriui pareiškėja nepateikė paslaugų/prekių užsakymo lapų ir duomenų apie įmonėje taikomus šių paslaugų/prekių įkainius, todėl mokesčių administratorius rėmėsi tokias pačias paslaugas teikusių ūkio subjektų duomenimis, nustatydamas vidutines laidojimo paslaugų kainas. Mokesčių administratoriaus duomenimis 2009 metais įmonėje „A“ vieno asmens laidojimo paslaugų/prekių pajamos sudarė vidutiniškai apie 2400 Lt, 2008-2009 metais įmonėje „ B“ – nuo 2000 iki 3000 Lt, 2008-2009 metais įmonėje „C“ – nuo 2000 iki 3000 Lt. Pagal Bendrovės buhalterinės apskaitos duomenis daugeliu atvejų vieno asmens laidojimo paslaugų/prekių pajamos sudarė nuo 575 Lt iki 859 Lt.
Tai, kad su šiomis įmonėmis “A”, “B” ir “C” buvo sudaryti susitarimai dėl mokestinės prievolės dydžio dar nereiškia, kad mokestinių patikrinimų metų surinkti duomenys yra neteisingi. Iš MGK byloje esančių sprendimų dėl patikrinimo akto tvirtinimo (169-193 b. l., I t., MGK byla) matyti, kad mokesčių administratoriaus pasirinktos įmonės taip pat vykdė veiklą tokiu pačiu principu, kaip ir pareiškėja, o mokesčių administratorius mokesčio bazę nustatė vadovaudamasis MAĮ 70 straipsnio 1 dalimi, taikant teisės aktais nustatytus palyginamąjį (buvo remiamasi ankstesnių laikotarpių teisiškai įvertintais duomenimis) ir ekonominių modelių metodus. Kaip minėta, MAĮ 70 straipsnio 1 dalies norma skirta ne tam, kad būtų nustatytas tikslus (t. y. objektyviais duomenimis paremtas) mokestinės prievolės dydis, o tam, kad būtų nustatytas mokėtinos prievolės dydis, atitinkantis protingumo bei, kiek objektyviai įmanoma, teisingumo kriterijus. Atsižvelgiant į tai, nėra pagrindo teigti, kad pasirinktų įmonių „A“, „B“ ir „C“ naudoti duomenys neatitinka teisingumo kriterijaus. Tai, kad mokesčiai pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą, susitarimu buvo sumažinti iki 30-40 proc., tokiu būdu atitinkamai sumažinant ir šių mokesčių mokėtojų apmokestinamas pajamas, vertintina kaip mokesčių mokėtojui (pareiškėjai) palanki aplinkybė, mažinanti mokesčio bazę. Tai pripažįsta ir pati pareiškėja. Ji skunde nurodė, kad pakoreguotos sumos iš esmės nelabai skiriasi nuo mokesčių administratoriaus patikrinimo akte lyginimui nurodytų Bendrovės daugeliu atvejų vieno asmens laidojimo paslaugų/prekių pajamų. Pareiškėja teiginio, kad jos vidutinė paslaugų kaina vienam asmeniui yra žymiai didesnė, nepagrindė jokiais įrodymais. Priešingai, pareiškėja skunde teigė, kad ne visais atvejais ji teikė pilnos apimties paslaugas. Tai, kad pareiškėja atsargas (įskaitant karstus) nurašydavo į sąnaudas taikydama periodinį atsargų nurašymo būdą (t. y. atsargos buvo nurašomos į parduotų prekių savikainą ne tuomet, kai jos buvo parduotos konkretiems užsakovams, o atsargų inventorizacijos aktų pagrindu), neleidžia nustatyti realiai suteiktų paslaugų/parduotų prekių apimties tam tikru ataskaitiniu laikotarpiu.
Dėl ekonominio nuosmukio 2008-2009 m. įtakos pareiškėjos pajamoms, MGK pagrįstai vertino, kad šis nuosmukis esminės įtakos tiek mirusiųjų, už kurių artimuosius pareiškėja gavo laidojimo išmokas, skaičiui (2007 m. - 151, 2008 m. - 166, 2009 m. - 158), tiek laidojimo išmokoms (2007 m. - 324165 Lt, 2008 m. - 485189 Lt, 2009 m. - 489912 Lt) neturėjo.
Palyginus nustatytą vidutinės paslaugos vienam asmeniui kainą su pareiškėjos deklaruojama, bei atsižvelgus į Bendrovės klientų parodymus, kad laidojimo paslaugų kaina buvo didesnė už laidojimo išmokas, mokesčių administratorius padarė išvadą, kad pareiškėja nedeklaravo dalies pajamų. Iš patikrinimo akto matyti, kad galimas pajamų dydis buvo apskaičiuojamas remiantis Bendrovės atitinkamais metais apskaitytų išlaidų ir deklaruotų pajamų santykio procentine išraiška. Teismui nekyla abejonių dėl tokio apskaičiavimo teisingumo.
Taigi, ikiteisminėje mokestinio ginčo stadijoje surinktų įrodymų visuma, mokesčių administratoriaus pasirinktas įvertinimo metodas bei pateiktas faktinių aplinkybių vertinimas teismui leidžia daryti išvadą, kad mokestinė bazė nustatyta atsižvelgus į visas reikšmingas aplinkybes bei nepažeidžiant minėtame straipsnyje įtvirtintų teisingumo bei protingumo kriterijų.
Teismui nekyla abejonių ir dėl pareiškėjui apskaičiuotos mokestinės prievolės dydžio. Pareiškėjos skundo teiginiai dėl aritmetinės klaidos apskaičiuojant mokesčius už 2009 m. atmestini.
Pažymėtina, kad MGK narys, remdamasis MGK nuostatais (22 p.), patvirtintais Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2004 m. rugsėjo 2 d. nutarimu Nr. 1119, prieš pristatydamas mokesčio mokėtojo skundą MGK, turi teisę įpareigoti šalis pateikti įrodymus, paprašyti specialisto išvados arba atlikti kitus veiksmus, susijusius su pasirengimu nagrinėti skundą. Šiuo atveju MGK narė elektroniniu paštu kreipėsi į VMI prie FM, prašydama įvertinti pareiškėjos papildomuose paaiškinimuose nurodytus teiginius dėl galimos aritmetinės klaidos apskaičiuojant 2009 metų PVM, PM ir delspinigius (132 b. l., VI t., MGK byla). VMI prie FM kreipėsi į patikrinimo aktą surašiusią Kauno AVMI. MGK 2014-01-06 gavo Kauno AVMI paaiškinimą dėl atliktų skaičiavimų, kuriame nurodoma, kad visos sumos buvo apskaičiuotos teisingai. MGK, įvertinusi gautą Kauno AVMI paaiškinimą, sprendime sutiko, kad jokių aritmetinių klaidų patikrinimo akte nėra padaryta, visos sumos apskaičiuotos teisingai. Tai, kad MGK detaliai neanalizavo paaiškinimų turinio, neleidžia daryti išvados, kad ji apskritai jų nevertino. Teismo vertinimu, Kauno AVMI paaiškinimai paneigia pareiškėjos teiginius dėl aritmetinės klaidos, yra išsamūs, aiškūs, duoti kompetentingos institucijos, netikėti jų teisingumu nėra pagrindo.
Dėl pareiškėjai paskirtų baudų dydžio
Pareiškėja nesutinka su jai paskirtų baudų dydžiu ir pagrindimu, nurodo, jog Kauno AVMI sprendime dėl patikrinimo akto tvirtinimo, skirdama 30 proc. dydžio baudas, atsižvelgė tik į pažeidimo pobūdį, tačiau mokesčių administratorius nevertino jos geranoriško bendradarbiavimo su mokesčių administratoriumi, to, kad per visą mokestinio tyrimo laiką Kauno AVMI ji operatyviai teikė visus reikalaujamus dokumentus, be to, tiek mokesčių administratoriui, tiek centriniam mokesčių administratoriui ji siūlė ginčą baigti taikiai ir pasirašyti susitarimą dėl mokestinių sumų. Pareiškėja taip pat akcentavo, kad nuo pat pirmų savo paaiškinimų jos atstovai aiškiai išdėstė savo poziciją, jos nekeitė viso patikrinimo ir mokestinio ginčo nagrinėjimo metu, mokesčių administratoriaus vertintų įvykių sekos skirtingomis versijomis neklaidino. Pareiškėjos nuomone, mokesčių administratorius, nustatydamas baudos dydį, turėjo atsižvelgti ir į jos realias galimybes sumokėti apskaičiuotas sumas. Nurodė, kad ji bus nepajėgi sumokėti visos priskaičiuotos sumos, bus priversta bankrutuoti, darbo neteks jos darbuotojai, o į biudžetą nebus surinkta visa apskaičiuotų mokesčių, delspinigių ir baudų suma.
PVM baudos dydis nustatomas vadovaujantis tais pačiais principais, kaip ir skiriant MAĮ numatytą baudą (VMI viršininko 2007-03-28 įsakymu Nr. VA-25 patvirtintos Baudų skyrimo ir delspinigių skaičiavimo metodikos (2007-03-28 redakcija) 12.2 p. Pažeidus PM įstatymo nuostatas, išskyrus 46 straipsnio 5 dalyje nurodytus atvejus, baudos skiriamos ir delspinigiai skaičiuojami MAĮ nustatyta tvarka (LR PM įstatymo 56 str.).
Pagal MAĮ nuostatas, baudos skiriamos už atitinkamus pažeidimus, jos laikomos represinėmis priemonėmis, jomis siekiama prevencinių tikslų atgrasyti nuo tokių pažeidimų ateityje tiek patį pažeidėją, tiek kitus asmenis. Baudos dydžio individualizavimui reikšmingos aplinkybės yra nurodytos MAĮ 139 straipsnio 1 dalyje. Konkrečios baudos dydis priklauso nuo pažeidimo pobūdžio, nuo to, ar mokesčių mokėtojas bendradarbiavo su mokesčių administratoriumi, nuo mokesčių įstatymų pažeidimo pripažinimo ir kitų aplinkybių, kurias mokesčių administratorius pripažįsta svarbiomis, skirdamas didesnę ar mažesnę baudą. LVAT praktikoje, aplinkybė, dėl pažeidimo pobūdžio, paprastai siejama su pažeidimą padariusio mokesčių mokėtojo kaltės forma (tyčia ar neatsargumas), pažeidimu siektais tikslais, jų (pažeidimų) trukme, daugetu, padarytos žalos dydžiu ir pan.
Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas, atsižvelgęs į Lietuvos Respublikos Konstitucinio Teismo 2004 m. sausio 26 d. nutarime nurodytus baudų dydžio nustatymo principus, yra pasisakęs, kad skiriant baudą už mokesčių įstatymo pažeidimą, turėtų būti imamas sankcijoje numatytas baudos vidurkis, o tuomet atsižvelgiant į pažeidimo pobūdį, bendradarbiavimą, bei kitas įstatyme numatytas aplinkybes baudos dydis turi būti mažinamas arba didinamas nuo jos vidutinio dydžio. Bendrieji baudos skyrimo principai bei MAĮ 139 straipsnio 1 dalyje nurodytos aplinkybės, turinčios įtakos baudos dydžiui, įpareigoja subjektą skiriantį baudą motyvuoti ir pagrįsti skiriamos baudos dydį (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2008 m. vasario 15 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A261-214/2008).
Nustatyta, kad MGK ginčijamu sprendimu sumažino mokesčių administratoriaus pareiškėjai paskirtas PVM ir PM baudas nuo 30 proc. iki 20 proc. MGK vertino, kad mokesčių administratoriaus motyvacija dėl 30 proc. baudos dydžio yra nepakankama, kadangi buvo atsižvelgta tik į pažeidimo pobūdį. Pažymėtina, kad Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikoje laikomasi pozicijos, jog šitaip aiškinant situaciją, pareiškėjo atsakomybė būtų nepagrįstai apsunkinta jo paties padaryta neleistina veika. Kadangi už patį pažeidimą yra baudžiama, todėl pripažinti tą pažeidimą atsakomybe didinančia aplinkybe bei sudarančia prielaidas didinti skirtiną baudą, yra nepagrįsta (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2012 m. birželio 28 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A602-2285/2012).
Teismas, atsižvelgęs į pažeidimo pobūdį (neteisėtai, per tęstinį 2007‑2010 m. laikotarpį sumažintos pajamos, siekiant sumažinti mokėtinus mokesčius, dėl ko buvo padaryta žala valstybės biudžetui), atsakomybę lengvinančias aplinkybes (UAB „Milgusta“ patikrinimo metu geranoriškai bendravo su mokesčių administratoriumi, vykdė mokesčių administratoriaus nurodymus ir netrukdė Kauno AVMI įgyvendinti įstatyme suteiktų teisių, teikė mokestiniam patikrinimui atlikti reikalingus buhalterinės apskaitos dokumentus, registrus bei kitą informaciją), daro išvadą, kad MGK pareiškėjai pagrįstai sumažino mokesčių baudas iki 20 proc. dydžio, t. y. 28453 Lt PVM ir 6926 Lt PM baudų. Tai, kad pareiškėjai paskirtų delspinigių ir baudų suma yra beveik tokio paties dydžio, kaip pagrindinė mokestinė prievolė, atsižvelgiant į padarytų pažeidimų mastą, pobūdį, nelaikytina neproporcinga poveikio priemonė. Teismo vertinimu, pareiškėjai MGK paskirtų baudų dydis atitinka padarytus pažeidimus ir yra teisingas, todėl nagrinėjamu atveju nėra pagrindo teigti, jog teisingumo ar proporcingumo principai reikalautų pareiškėjai skirtas baudas ir (ar) delspinigius dar labiau sumažinti ar visiškai jų neskirti. Pareiškėja ginčo dėl baudų ir delspinigių apskaičiavimo teisingumo ginčo nekelia.
Atsižvelgiant į šiame sprendime paminėtas, taip pat į patikrinimo akte, ginčijamame vietos mokesčių administratoriaus sprendime dėl patikrinimo akto tvirtinimo nurodytas aplinkybes, mokestinio patikrinimo metu surinktus ir byloje esančius įrodymus, galima daryti pagrįstą išvadą, jog mokesčių administratorius nagrinėjamu atveju iš esmės įvykdė jam MAĮ 67 straipsnio 1 dalyje įtvirtintą pareigą pagrįsti jo mokesčių mokėtojui apskaičiuotas mokesčio ir su juo susijusias sumas (prieduose pateiktose lentelėse atsispindi visi mokesčių administratoriaus pasirinkti rodikliai, įvertinant mokestinę prievolę, jos sudarytos dėl atskirų mokestinių laikotarpių). MGK, ikiteisminėje ginčo nagrinėjimo stadijoje išsamiai ir objektyviai išnagrinėjo pareiškėjos skundą, teisingai taikė ginčą reglamentuojančius teisės aktus, todėl priėmė teisėtą sprendimą.
Teismas taip pat pažymi, kad Europos Žmogaus Teisių Teismo ir LVAT praktikoje ne kartą pažymėta, kad teismo pareiga pagrįsti priimtą spendimą neturėtų būti suprantama kaip reikalavimas detaliai atsakyti į kiekvieną argumentą (EŽTT 1994-04-19 sprendimas Van de Hurk v. Netherlands; 1997-12-19 sprendimas Helle v. Finland; LVAT administracinė byla Nr. A261-3555/2011).
Esant šioms aplinkybėms, teismas daro išvadą, kad pareiškėjos reikalavimų tenkinti skunde išdėstytais argumentais nėra teisinio pagrindo, todėl jos skundas atmestinas kaip nepagrįstas (Administracinių bylų teisenos įstatymo 88 str. 1 d. 1 p., 57 str.).
Teismas, vadovaudamasis Administracinių bylų teisenos įstatymo 85-87 straipsniais, 88 straipsnio 1 punktu,
n u s p r e n d ė:
pareiškėjos BUAB „Milgusta“ skundą atmesti kaip nepagrįstą.
Sprendimas per 14 dienų nuo jo paskelbimo dienos apeliacine tvarka gali būti skundžiamas Lietuvos vyriausiajam administraciniam teismui.
Teisėja Ina Kirkutienė