Administracinė byla Nr. eI-3656-968/2017
Teisminio proceso Nr. 3-61-3-01587-2017-4
Procesinio sprendimo kategorijos: 12.13.1.1; 55.1.3
(S)
VILNIAUS APYGARDOS ADMINISTRACINIS TEISMAS
SPRENDIMAS
LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU
2017 m. lapkričio 8 d.
Vilnius
Vilniaus apygardos administracinio teismo teisėjas Rytis Krasauskas rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjo K. S. skundą atsakovei Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (trečiasis suinteresuotas asmuo – Panevėžio apskrities valstybinė mokesčių inspekcija) dėl sprendimų panaikinimo.
Teismas
nustatė:
1. Teismas 2017-06-30 nutartimi (elektroninės bylos Nr. eI-3656-968/2017 (toliau – e. byla) b. l. 30–31) priėmė pareiškėjo patikslintą skundą (e. bylos 1 t., b. l. 27–29), kuriuo pareiškėjas prašo panaikinti Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – VMI) 2017-04-07 sprendimą Nr. 69-52 (toliau – VMI sprendimas) ir Panevėžio apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos (toliau – Panevėžio AVMI) 2016-12-28 sprendimą Nr. (42.72)-FR0682-725 (toliau – Panevėžio AVMI sprendimas).
2. Pareiškėjas nurodo, kad skundžiamame VMI sprendime nurodyti faktai ir apskaičiuotos pajamos neatitinka tikrųjų faktinių aplinkybių. Mokestinio patikrinimo metu nepagrįstai kosntatuota, kad pareiškėjo nurodyti asmenys paskolų faktiškai nesuteikė ir nepagrįstai gautos paskolos neįtrauktos į turėtas pajamas. Taip pat nepagrįstai į pareiškėjo pajamas neįtraukta 50 000 Lt suma, kurią jis gavo pardavęs AB „Rytų skirstomieji tinklai“ akcijas. VMI padarė jokiais įrodymais ir mokestinio tyrimo metu surinkais duomenimis nepagrįstą išvadą, kad paskolas suteikę asmenys nurodytų sumų nepaskolino, buvo konstatuota, kad jie tokių sumų paskolinti negalėjo. Skolinę lėšas asmenys neturi įstatymu nustatytos pareigos teikti gyventojų pajamų mokesčio (toliau – GPM) deklaracijas, todėl vien atitinkmų, pajamas atspindinčių deklaracijų nebuvimas ir duomenų neturėjimas, iš kur tokios pajamos gautos, nereiškia, jog asmuo skolintų lėšų faktiškai neturėjo. VMI sprendime nepagrįstai konstatuota, kad pareišėjo įvardinti asmenys negalėjo paskolinti tokių sumų, nes nevertinta, kiek šie asmenys galėjo turėti ir turėjo santaupų. Lietuvos Respublikos mokesčių adminsitravimo įstatymo (toliau – MAĮ) 67 straipsnio 1 dalyje nustatyta mokesčių adminsitratoriaus pareiga pagrįsti apskaičiuotus mokesčius ir su juo susijusias sumas. Atsižvelginat į šią nuostatą ir jos turinio aiškinimą teismų praktikoje, VMI, veikdama kaip mokesčių administratorius, negalėjo daryti išvadų, neištyrusi skolintojų realios turtinės padėties, ir negalėjo atmesti pajamų, pagrįstų pateiktomis paskolos sutartimis. Mokesčių mokėtojo teisė paneigti VMI apskaičiuotas mokesčio sumas ir padarytas išvadas, tik turint pagrindžiančius įrodymus, šiuo atveju negali būti įgyvendinta, nes pareiškėjas kitų asmenų duomenimis apie turtinę padėtį, pajamas nedisponuoja, šių asmenų atžvilgiu negali teikti jokių privalomų prašymų dėl minėtų duomenų, todėl pateikti įrodymus, kurie paneigtų mokesčių adminsitratoriaus išvadas, objektyviai negali. Kadangi paskolos buvo realiai suteiktos, jos pripažintinos gautomis pareiškėjo pajamomis tikrinamu laikotarpiu. Pareiškėjas nesutinka su VMI sprendimo dalimi, kuria 50 000 Lt nepripažinta gautomis pajamomis pareiškėjui pardavus AB „Rytų skirstomieji tinklai“ akcijas. VMI turėdama visas galimybes nesikreipė į šią bendrovę ar jos teisių perėmėją ir nesiaiškino akcijų pardavimo aplinkybių. Siekiant nuspręsti, kad minėta suma negali būti priskiriama pareiškėjo pajamomis, neužtenka vien prielaidų ir konstatuoti faktą, kad pats tikrinamasis asmuo nepateikė atitinkamų dokumentų, patvirtinančių įvykusį sandorį. Pripažinus 50 000 Lt pajamas iš akcijų pardavimo bei leistinais įrodymais nepaneigus pareiškėjui suteiktų paskolų realumo, pareiškėjo turėtos lėšos atitiko VMI atitinkamais laikotrpiais apskaičiuotas išlaidas.
3. VMI atsiliepime (e. bylos 2 t., b. l. 1–10) su pareiškėjų skundu nesutinka ir prašo jį atmesti kaip nepagrįstą. Nurodo, kad Panevėžio AVMI atliko pareiškėjo mokestinį tyrimą, kurio metu nustatė, jog pareiškėjo ir jo sutuoktinės D. P. 2012, 2013 metais patirtos išlaidos bei paties Pareiškėjo 2014 metais patirtos išlaidos viršijo gautas pajamas ir patirtoms išlaidoms (įnašams į UAB „Svajonių baldai“, automobilio įsigijimui, bankų paskolų ir palūkanų grąžinimui, vartojimo išlaidoms) panaudojo kitas iš nenustatytų pajamų šaltinių gautas pajamas, kurios nebuvo apmokestintos Lietuvos Respublikos įstatymų nustatyta tvarka, t. y. mokesčių mokėtojas nevykdė arba netinkamai vykdė savo pareigas apskaičiuojant mokesčius. Nustačiusi šias aplinkybes, mokesčio administratorius pagrįstai pareiškėjo patikrinimą atliko taikydama MAĮ 70 straipsnio nuostatas. Panevėžio AVMI pagal įvertinimą apskaičiuodama pareiškėjo GPM bazę, naudojosi VMI viršininko 2004-05-24 įsakymu Nr. VA-103 patvirtintų Mokesčio apskaičiavimo pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą taisyklių (toliau – Taisyklės) 29 punkte nustatytais informacijos šaltiniais, t. y. Inspekcija patikrinimo metu remdamasi VMI informacinės duomenų bazės duomenimis (apie registruotus sandorius, gautas su darbo santykiais susijusias pajamas ir kitas išmokas, turimą VĮ „Registrų centras“ informaciją apie pareiškėjo ir jo sutuoktinės vardu registruotą nekilnojamą turtą), iš Lietuvos komercinių bankų gauta informacija, UAB „Svajonių baldai“ apskaitos duomenimis, pareiškėjo paaiškinimais bei kita patikrinimo metu surinkta informacija, apskaičiavo pareiškėjo ir jo sutuoktinės 2012, 2013 m. bei paties pareiškėjo 2014 m. gautas pajamas ir patirtas išlaidas. Patikrinimo metu mokesčių administratorius vertino pareiškėjui palankesnes nustatytas faktines aplinkybes, apskaičiuodamas pareiškėjo šeimos (2011–2013 metais) ir paties pareiškėjo (2014–2015 metais) vartojimo išlaidas. Pareiškėjas Panevėžio AVMI teiktuose paaiškinimuose apie gautas pajamas ir iš fizinių asmenų gautas paskolas nurodė, kad apie 50 000 Lt gavo pardavęs AB „Rytų skirstomieji tinklai“ akcijas, šią sumą panaudojo verslo vystymui 2000–2010 metais, taip pat gaudavo trumpalaikes paskolas iš fizinių asmenų, šių sandorių notariškai netvirtino, visų paskolas teikusių asmenų įvardinti negali, išskyrė J. G. ir D. I.. Taip pat pareiškėjas nurodė, kad apie 25 000 Eur kaip paskolą yra gavęs iš E. K. 2013–2015 metų laikotarpiu, dalį šios paskolos yra grąžinęs grynais pinigais ir pavedimais. Panevėžio AVMI patikrinimo metu Pareiškėjo paprašė papildomai pateikti paskolų gavimą pagrindžiančius dokumentus, nurodyti asmenų identifikavimo duomenis, paskolų gavimo ir grąžinimo laikotarpį ir sumas. Tačiau dokumentų, įrodančių paskolų gavimą, pareiškėjas nepateikė. Mokestinio patikrinimo metu pareiškėjo paaiškinimuose pateikta informacija apie gautas paskolas iš fizinių asmenų neįrodo realaus pinigų gavimo, piniginių lėšų perdavimo fakto, o Panevėžio AVMI išanalizuotoje kredito įstaigų informacijoje nėra duomenų, kad pareiškėjas būtų pervedęs pinigus E. K.. Pareiškėjas nepateikė paaiškinime nurodytai 50 000 Lt pajamų sumai, gautai pardavus AB „Rytų skirstomieji tinklai“ akcijas, juridinę galią patvirtinančio dokumento, o pagal kredito įstaigų pateiktą informaciją nėra duomenų, kurie patvirtintų, kad pareiškėjas gavo nurodytą sumą. VMI teigimu, pareiškėjas neįrodė, kad pinigų sumas, gautas kaip paskolas ir sumą, gautą pardavus AB „Rytų skirstomieji tinklai“ akcijas, jis realiai gavo, o pareiga įrodyti šių lėšų gavimą teko būtent pareiškėjui. Tokios pozicijos laikomasi ir Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikoje (toliau – LVAT), kurioje akcentuojama, kad mokesčių mokėtojas, pasirinkdamas pajamas gauti grynaisiais pinigais ir jų nedeklaruodamas teisės aktų nustatyta tvarka, prisiima riziką dėl tenkančios įrodinėjimo naštos. Mokesčių mokėtojo įpareigojimas pagrįsti atitinkamų pajamų šaltinius reiškia, kad jo nurodomi pajamų šaltiniai turi būti realūs, o pateikti įrodymai apie piniginių lėšų gavimą iš atitinkamų šaltinių atspindėti realiai susiklosčiusias faktines aplinkybes, ypač tais atvejais, kai gautų pajamų šaltinis yra ne paties mokėtojo veikla, o kito asmens gautos pajamos. Todėl turi būti pateikti pakankami ir neginčijami įrodymai, kad atitinkamo dydžio pajamos realiai yra gautos konkrečiu nurodytu būdu iš nurodyto pajamų šaltinio. Atsižvelgiant į tai, kad pareiškėjas nepateikė jokių įrodymų, pagrindžiančių paskolų gavimą ir pajamų, pardavus akcijas, gavimą, šios sumos pagrįstai nepriskirtos tikrinamo laikotarpio pajamoms. Nustačiusi, kad 2012–2014 metais pareiškėjo išlaidos viršijo gautas pajamas 176 386 Lt suma, Panevėžio AVMI pagrįstai konstatavo, jog 176 386 Lt patirtoms išlaidoms padengti pareiškėjas panaudojo iš kitų mokesčių administratoriui nežinomų ir Lietuvos Respublikos įstatymų nustatyta tvarka neapmokestintų pajamų šaltinių gautas pajamas, kurios nebuvo deklaruotos, todėl jas apmokestino GPM. Pareiškėjas skunde nesutinka su atsakovės ir Panevėžio AVMI išvadomis, tačiau joms paneigti nepateikė jokių pagrindžiančių įrodymų, kurie suponuotų kitokias išvadas.
4. Trečiasis suinteresuotas asmuo Panevėžio AVMI atsiliepimo į pareiškėjo skundą nepateikė.
5. Byla pagal Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 78 straipsnio 6 dalies nuostatas yra nagrinėjama rašytinio proceso tvarka, todėl bylos šalys į teismo posėdį nekviečiamos.
Teismas
konstatuoja:
6. Ginčas kilo dėl mokesčių administratoriaus sprendimų, kuriais pareiškėjui buvo papildomai apskaičiuota į valstybės biudžetą sumokėti GPM, GPM baudą ir GPM delspinigius, teisėtumo ir pagrįstumo.
7. Byloje nustatytos šios bylai reikšmingos faktinės aplinkybės:
7.1. Panevėžio AVMI, atlikus mokestinio tyrimo užduotį, 2016-09-20 sudarė mokestinio tyrimo ataskaitą Nr. (42.72) FR0686-1880 ir inicijavo pareiškėjo mokestinį patikrinimą (e. bylos 2 t., b. l. 574–582). Panevėžio AVMI atliko pareiškėjo laikotarpio nuo 2011-01-01 iki 2015-12-31 teminį mokestinį patikrinimą (tikrintas GPM) ir surašė 2016-11-21 patikrinimo aktą Nr. (42.72) FR0680-705, kuriuo pareiškėjui už 2012–2014 metus priskaičiuota 8 330,63 Eur mokėtina GPM suma (e. bylos 2 t. b. l. 36–44). Tikrinimo metu nustatyta, kad 2012–2013 metais pareiškėjo ir jo sutuoktinės D. P., 2014 metais paties pareiškėjo patirtos išlaidos viršijo gautas pajamas. Konstatuota, kad pareiškėjas ir jo sutuoktinė išlaidoms panaudojo iš nenustatytų šaltinių gautas pajamas, kurios gavimo metu nebuvo apmokestintos teisės aktų nustatyta tvarka. Panevėžio AVMI vadovavosi MAĮ 70 straipsnio 1 dalimi ir Taisyklių 4 punktu bei, pritaikiusi išlaidų metodą, konstatavo, kad pareiškėjo ir jo sutuoktinės išlaidos 2012 metais gautas pajamas viršijo 111 685 Lt, 2013 metais – 159 090 Lt, 2014 metais pareiškėjo išlaidos gautas pajamas viršijo 40 998 Lt. Mokesčių administratorius, įvertinęs, kad pareiškėjo santuoka buvo nutraukta 2014-05-27, apskaičiavo 178 383 Lt GPM bazę ir, vadovaudamasis GPMĮ 2, 3, 6, 22 ir 27 straipsnių nuostatomis apskaičiavo 8 330,63 Eur GPM.
7.2. Panevėžio AVMI priėmė skundžiamą sprendimą, kuriame nurodė, kad pareiškėjas 2012–2014 metais teiktose metinėse pajamų deklaracijose nedeklaravo 176 386 Lt gautų pajamų ir nesumokėjo GPM, patvirtino Panevėžio AVMI patikrinimo aktą, patvirtino patikrinimo akte apskaičiuotą 8 330,63 Eur mokėtino GPM, paskaičiavo 2 382,18 Eur GPM delspinigių ir skyrė 833 Eur GPM baudą (e. bylos 2 t., b. l. 27–35). Pareiškėjas, nesutikdamas su Panevėžio AVMI sprendimu, 2017-01-30 skundu kreipėsi į VMI ir nurodė, kad skundžiamas Panevėžio AVMI sprendime padarytos išvados yra nepagrįstos, į pareiškėjo pajamas nepagrįstai neįtraukta 50 000 Lt suma, kurią jis gavo pardavęs AB „Rytų skirstomieji tinklai“ akcijas, taip pat iš fizinių asmenų gautos paskolos, nes jos realiai buvo suteiktos (e. bylos 2 t., b. l. 23–24). Atsižvelgusi į išdėstytus argumentus ir nustatytas faktines aplinkybes, VMI priėmė skundžiamą VMI sprendimą, kuriuo patvirtino Panevėžio AVMI sprendimą, nes nustatė, jog nėra pagrindo patenkinti pareiškėjo skundą (e. bylos 2 t., b. l. 13–21).
8. Pareiškėjas teismui skundžia Panevėžio AVMI ir VMI veiksmus, ginčija jų sprendimus, kuriais pareiškėjui už 2012–2014 metų mokestinį laikotarpį mokesčių administratorius apskaičiavo ir nurodė sumokėti papildomai GPM, GPM delspinigius ir skyrė GPM baudą. Mokesčių administratorius nustatė, o VMI patvirtino, kad minėtu laikotarpiu pareiškėjo ir jo buvusios sutuoktinės D. P. (santuoka buvo nutraukta 2014-05-27), o po santuokos nutraukimo tik pareiškėjo išlaidos viršijo gautas pajamas, taikė MAĮ 70 straipsnio 1 dalyje nustatytą teisę mokesčių administratoriui apskaičiuoti mokestį pagal atliktą įvertinimą ir sumą, sudarančią pareiškėjo išlaidų ir pajamų skirtumą, apmokestino GPM. Pareiškėjo teigimu, skundžiami Panevėžio AVMI ir VMI sprendimai negali būti laikomi pagrįstais, nes mokesčių administratorius neišnaudojo visų galimybių ir nepatikrino pareiškėjo nurodytų fizinių asmenų finansinio pajėgumo teikti jam paskolas, neįsitikino ir nerinko įrodymų dėl gautų pajamų pardavus AB „Rytų skirstomieji tinklai“ akcijas, todėl neturint jokių objektyvių įrodymų nepagrįstai sprendė, kad pareiškėjui fizinių asmenų paskolos nebuvo suteiktos, pajamų iš akcijų perleidimo sandorio jis faktiškai negavo, todėl šių sumų neįtraukė į tikrinamo mokestinio laikotarpio pareiškėjo turėtas pajamas.
9. GPMĮ (akto redakcija, galiojusi nuo 2008-12-30) 5 straipsnio 1 dalyje nustatyta, kad pajamų mokesčio objektas yra gyventojo pajamos. Šio įstatymo 2 straipsnio 14 dalyje nustatyta, kad pajamos – pozityviosios pajamos, priskiriamos Europos ekonominių interesų grupės pajamos, nutraukus gyvybės draudimo sutartis ar išstojus iš pensijų fondo grąžinamos įmokos (ar jų dalis), atlygis už atliktus darbus, suteiktas paslaugas, už perduotas ar suteiktas teises, už parduotą ar kitaip perleistą, investuotą turtą ar lėšas ir (arba) kita nauda pinigais ir (arba) natūra. Mokesčių mokėtojo pareiga pasibaigus mokestiniam laikotarpiui pateikti metinę pajamų mokesčio deklaraciją ir joje deklaruoti visas praėjusio mokestinio laikotarpio pajamas ir už jas apskaičiuotą pajamų mokestį nustatyta GPMĮ 27 straipsnyje.
10. MAĮ (akto redakcija, galiojusi nuo 2012-01-01) 66 straipsnio 2 dalyje nustatyta, kad tais atvejais, kai mokesčių mokėtojas teisės aktų nustatyta tvarka neapskaičiavo mokesčio arba neteisingai apskaičiavęs jo neperskaičiavo, mokesčių mokėtojui priklausantį mokėti mokestį apskaičiuoja mokesčių administratorius, remdamasis mokesčių mokėtojo pateiktomis mokesčių deklaracijomis, apskaitos bei kitais dokumentais arba kitais šiame skyriuje numatytais specialiais mokesčių apskaičiavimo būdais. MAĮ 67 straipsnio 1 dalyje įtvirtinta mokesčių administratorius pareiga pagrįsti jo mokesčių mokėtojui apskaičiuotas mokesčio ir su juo susijusias sumas. Šio straipsnio 2 dalyje nustatyta, kad mokesčių mokėtojas, nesutinkantis su mokesčių administratoriaus apskaičiuotomis konkrečiomis mokesčio ir su juo susijusiomis sumomis, privalo pagrįsti, kodėl jos yra neteisingos. MAĮ 70 straipsnio 1 dalyje įtvirtinta, kad tais atvejais, kai mokesčių mokėtojas nevykdo arba netinkamai vykdo savo pareigas apskaičiuoti mokesčius, bendradarbiauti su mokesčių administratoriumi, tvarkyti apskaitą, saugoti apskaitos ar kitus dokumentus ir dėl to mokesčių administratorius negali nustatyti mokesčių mokėtojo mokestinės prievolės dydžio įprastine, tai yra atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta, tvarka, mokesčių mokėtojui priklausančią mokėti mokesčio sumą mokesčių administratorius apskaičiuoja pagal jo atliekamą įvertinimą, atsižvelgdamas į visas įvertinimui reikšmingas aplinkybes, turimą informaciją ir prireikus parinkdamas savo nustatytus įvertinimo metodus, atitinkančius protingumo bei, kiek objektyviai įmanoma, teisingo mokestinės prievolės dydžio nustatymo kriterijus. Vadovaujantis šio įstatymo 70 straipsnio 2 dalimi, detalią minėto straipsnio įgyvendinimo tvarką pagal savo kompetenciją nustato centrinis mokesčių administratorius, suderinęs su finansų ministru. Ši tvarka buvo nustatyta Taisyklėse, kurių 4 ir 4.1 punktuose nustatyta, kad įvertinimas gali būti atliekamas, kai mokesčių administratorius mokesčių mokėtojo mokestinės prievolės dydžio negali nustatyti įprastine, atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta, tvarka, nes mokesčių mokėtojas nevykdo arba netinkamai vykdo savo pareigas, nes mokesčių mokėtojas nevykdo arba netinkamai vykdo savo pareigas apskaičiuojant mokesčius: nepateikia mokesčio deklaracijos, nustatytąja tvarka patvirtintos ataskaitos ar kito dokumento, į mokesčio deklaraciją įrašo neteisingus (nepatikimus, prieštaringus) duomenis, mokesčių mokėtojo įsigyto turto vertė ir (ar) asmeninės išlaidos per atitinkamą laikotarpį yra didesnės už deklaruotas pajamas.
11. LVAT praktikoje nuosekliai laikomasi pozicijos, kad mokesčių administratorius įgyja teisę apskaičiuoti mokesčius pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą esant dviem būtinoms sąlygoms, kurių buvimas sudaro prielaidas taikyti šioje teisės normoje įtvirtintą elgesio modelį: pirma, mokėtino mokesčio dydžio negalima apskaičiuoti (nustatyti) įprastine atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta tvarka ir, antra, to padaryti (apskaičiuoti mokesčio) negalima dėl to, jog mokesčių mokėtojas nevykdo arba netinkamai vykdo savo pareigas apskaičiuoti mokesčius, bendradarbiauti su mokesčių administratoriumi, tvarkyti apskaitą, saugoti apskaitos ar kitus dokumentus (2010-11-29 nutartis administracinėje byloje Nr. A438-1542/2010; 2011-01-26 nutartis administracinėje byloje Nr. A575-146/2011; 2012-11-12 nutartis administracinėje byloje Nr. A442-1984/2012; 2013-04-15 sprendimas administracinėje byloje Nr. A602-27/2013; 2016-02-04 nutartis administracinėje byloje Nr. A-384-442/2016). Būtina pažymėti, kad mokestinėse bylose mokesčių administratorius, taikydamas MAĮ 70 straipsnį ir papildomai apskaičiuodamas mokesčius bei su jais susijusias sumas, privalo pagrįsti jo mokesčių mokėtojui apskaičiuotas mokesčio ir su juo susijusias sumas. O tada, jei mokesčių mokėtojas nesutinka su mokesčių administratoriaus apskaičiuotomis konkrečiomis mokesčio ir su juo susijusiomis sumomis, privalo pagrįsti, kodėl jos yra neteisingos. Pagal MAĮ 67 straipsnyje įtvirtintas taisykles, įrodinėjimo pareiga (lot. onus probandi) yra paskirstyta tarp mokesčių administratoriaus ir mokesčių mokėtojo. Mokesčių administratorius turi turėti atitinkamus įrodymus priimdamas ir grįsdamas savo sprendimus, nes priešingu atveju tokie sprendimai būtų niekiniais bei nulemti besąlyginiam naikinimui. Tačiau, kai mokesčių administratorius yra surinkęs atitinkamus faktinius duomenis ir jais grindžia apskaičiuotus papildomus mokesčius bei su jais susijusias sumas, mokesčių mokėtojui apsiginti galimybė atsiranda, kai jis savo ruožtu teikia kitokius faktinius duomenis, suponuojančius priešingą nei mokesčių administratoriaus padarytą išvadą. Jeigu mokesčių mokėtojas neįvykdo šios pareigos, tai nustačius, jog mokesčių administratorius pagrindė mokesčių mokėtojui apskaičiuotą mokestį ir su juo susijusias sumas, mokesčių mokėtojui atsiranda mokestinė prievolė (žr. pvz., LVAT 2017-04-24 nutartį administracinėje byloje Nr. eA-488-556/2017, 2011-08-29 nutartį administracinėje byloje Nr. A575-926/2011).
12. Pareiškėjas nekelia ginčo, ar buvo MAĮ 70 straipsnyje nustatyti pagrindai apskaičiuoti pareiškėjo GPM bazę pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą, pareiškėjas neginčija aritmetinio mokesčių, baudų ir delspinigių apskaičiavimo, taip pat kitų Panevėžio AVMI veiksmų, susijusių su pareiškėjo 2012–2014 metų išlaidomis laikytinų sumų apskaičiavimu tikrinamų mokestinių laikotarpių išlaidų-pajamų balansuose. Nagrinėjamu atveju pareiškėjas nesutinka su faktinių aplinkybių (įrodymų) vertinimu tik dėl gautų paskolų iš fizinių asmenų (E. K., J. G., D. I. ir kitų asmenų) bei 50 000 Lt, gautų pardavus AB „Rytų skirstomieji tinklai“ akcijas, priskyrimo pareiškėjo pajamoms. Pareiškėjo teigimu, Panevėžio AVMI, ir VMI nerinko ir nesurinko pakankamai įrodymų savo išvadoms pagrįsti.
13. Iš atlikto mokestinio patikrinimo medžiagos matyti, kad mokesčių administratorius atliko pareiškėjo ir pareiškėjo šeimos 2011–2015 metų gautų ir išleistų piniginių lėšų analizę, atsižvelgė į ankstesnių mokestinių laikotarpių, skaičiuojamų nuo 2004-01-01 pareiškėjo ir jo sutuoktinės turimas lėšas banke ir ne banke, sprendė, kad pareiškėjas galėjo gauti grynųjų pinigų iš savo motinos S. S. ir buvusios sutuoktinės D. P., nors šie lėšų perdavimai nebuvo tvirtinami raštu. Tačiau į pareiškėjo 2012–2014 m. pajamas nebuvo įtrauktos pareiškėjo teiktuose paaiškinimuose nurodytos sumos, kurios paskolų forma buvo gautos iš fizinių asmenų ir, pareiškėjo teigimu, 50 000 Lt, gautų pardavus AB „Rytų skirstomieji tinklai“ akcijas.
Dėl pareiškėjo pajamų pardavus AB „Rytų skirstomieji tinklai“
14. Pareiškėjas skunde teigia, kad nepagrįstai į pareiškėjo pajamas neįtraukta 50 000 Lt suma, kurią jis gavo pardavęs AB „Rytų skirstomieji tinklai“ akcijas. Iš pareiškėjo 2016-08-30 Panevėžio AVMI teiktų paaiškinimų (e. bylos 2 t., 612–619) matyti, kad kaip gautas pajamas nurodė apie 50 000 Lt, kurių gavimo tikslaus laikotarpio nepateikė, nurodė, kad 2000–2010 metų laikotarpiu šias lėšas panaudojo verslo vystymui. Vėliau, 2016-10-10 ir 2016-10-12 elektroniniais laiškais (e. bylos 2 t., b. l. 129–131) tikrintojai nusiuntė sprendimo, kuriuo pareiškėjo motinai S. S. neatlygintinai perduotos AB „Rytų skirstomieji tinklai“ akcijos, kopiją paaiškino, kad analogišką dokumentą, kuriuo patvirtinamas jam akcijų suteikimas, jis tikrai turėjo, tačiau neranda. Teikdamas mokesčių administratoriui dėl akcijų perleidimo sandorio detalesnės informacijos nepateikė, nurodė, kad abejoja, ar išsaugota sutartis su brokerių įmone. Paaiškino, kad neįpareigotas saugoti 15 metų senumo dokumentų. Teismui susipažinus su mokestinio patikrinimo medžiaga (e. bylos 2 t., b. l. 25–886), matyti, kad jokių įrodymų, patvirtinančių akcijų perleidimo sandorį ir šio sandorio pagridu gautų pajamų faktą, išskyrus pakartotinius iš esmės panašaus turinio paaiškinimus, Panevėžio AVMI pareiškėjas nepateikė. Šiame kontekste pažymėtina, kad nuo 2000-07-01 įsigaliojęs Lietuvos Respublikos akcinių bendrovių įstatymas nustatė, kad akcinių bendrovių akcijos turi būti nematerialios (41 straipsnio 1 dalis), o nematerialių akcijų perleidimas pažymimas debeto įrašu jų perleidėjo vertybinių popierių sąskaitoje ir kredito įrašu jų įgijėjo sąskaitoje (49 straipsnio 2 dalis). Esminiai reikalavimai, keliami nematerialiųjų akcijų perleidimo įforminimui, išliko nepakitę. Vadinasi, pareiškėjas turėjo objektyvią galimybę mokesčių administratoriui pateikti tikslius duomenis apie įvykusį akcijų perleidimo sandorį, tačiau to nepadarė, todėl, teismo vertinimu, nepateikė nei tiesioginių, nei netiesioginių įrodymų, pagrindžiančių nurodytos sumos gavimo realumą (faktą).
15. Atsižvelgdamas į tai, teismas pritaria mokesčio administratoriaus išvadai, kad pareiškėjas nepateikė pakankamai faktinių duomenų ir juos pagrindžiančių įrodymų, leidžiančių paneigti išvadą, kad pareiškėjas realiai (faktiškai) negavo apytikriai nurodytų 50 000 Lt pajamų pardavus AB „Rytų skirstomieji tinklai“ akcijas.
Dėl gautų iš fizinių asmenų paskolų
16. Pareiškėjas mokestinio tyrimo metu 2016-08-30 pateikė paaiškinimus (e. bylos 2 t., b. l. 612–619), kuriuose nurodė, kad verslo vystymui gaudavo lėšų skolindamasis iš privačių asmenų, suteiktų paskolų neformindavo notariškai, kadangi jos būdavo trumpalaikės, paskolas suteikdavo pažįstami žmonės, visų kreditorių negali nurodyti, kaip skolinusius pareiškėjui asmenis išskyrė J. G. ir D. I.. Vėliau, atsakydamas į Panevėžio AVMI tikrintojos klausimus dėl 2011–2015 metų laikotarpiu gautų paskolų iš nurodytų fizinių asmenų (J. G. ir D. I.) ir jų grąžinimo, pareiškėjas 2016-10-10 paaiškino (e. bylos 2 t., b. l. 130–131), kad minėti asmenys per kelis kartus buvo paskolinę iki 100 000 Lt, pareiškėjas minėtiems kreditoriams didžiąją dalį pinigų grąžino, pardavęs butą. Papildomai nurodė, kad laikotarpiu nuo 2013 metų iki 2015 metų apie 25 000 Eur jam paskolinusi verslo partnerė E. K., paskolos sutarties nesudarė, dalį paskolos grąžino grynaisiais pinigais ir pavedimais.
17. Įvertinęs nurodytus paaiškinimus bylos aplinkybių ir aktualaus teisinio reglamentavimo kontekste, teismas neturi pagrindo nepritarti atsakovės ir Panevėžio AVMI išvadoms, kad pareiškėjas neįvardijo tikslių, konkrečių aplinkybių (paskolų suteikimo laikotarpių, sumų, įvardijo tik du galimai skolinusius asmenis), suponuojančių išvadą, kad pareiškėjas gavo pajamų paskolų forma. Taip pat teismas atkreipia dėmesį, kad, nors pareiškėjas teigia, kad su kreditoriais yra visiškai ar iš dalies atsiskaitęs, pareiškėjas mokesčių administratoriui nepateikė jokių juridinę galią turinčių įrodymų, patvirtinančių suteiktų paskolų grąžinimą, kurie galėtų netiesiogiai patvirtinti pareiškėjo nurodytų paskolų gavimą, t. y. pajamų gavimo faktą. Mokesčių administratoriui patikrinus pareiškėjo banke atliktas operacijas, duomenų, kad būtų pervestos lėšos pareiškėjo įvardintiems kreditoriams, nustatyta nebuvo. Pareiškėjas neįrodė suteiktų paskolų gavimo fakto 2011–2015 metų laikotarpiu, nors turėjo teisę tai padaryti teikdamas pastabas iki skundžiamo Panevėžio AVMI sprendimo priėmimo.
18. Atsižvelgdamas į tai, teismas neturi pagrindo abejoti mokesčių administratoriaus atliktu tyrimu ir sprendimo nepriskirti pareiškėjo nurodytų sumų, esą gautų iš J. G., D. I., E. K., pareiškėjo pajamoms, remiantis vien pareiškėjo paaiškinimais, pagrįstumu.
19. Teismas atkreipia dėmesį, kad MAĮ 70 straipsnio ir 67 straipsnio nuostatose yra įtvirtinta įrodinėjimo pareigos tarp mokesčių administratoriaus ir mokesčių mokėtojo proporcija (žr. sprendimo 10 punktą). LVAT praktikoje nuosekliai laikomasi pozicijos, kad apsiribojimas vien teiginiais, atsikirtimais, nepagrįstais jokiais įrodymais, negali nulemti sprendimo priėmimo mokesčių mokėtojo naudai (žr., pvz., LVAT 2010-11-08 nutartį administracinėje byloje Nr. A556?1527/2010). Taigi pagal MAĮ 67 straipsnyje įtvirtintas įrodinėjimo taisykles, neigiamos pasekmės dėl neįrodytų aplinkybių, paneigiančių mokesčių administratoriaus argumentus, tenka būtent mokesčių mokėtojui (žr., pvz., LVAT 2009-09-21 nutartį administracinėje byloje Nr. A556?1024/2009, 2010-06-28 nutartį administracinėje byloje Nr. A556?862/2010, 2010-09-16 nutartį administracinėje byloje Nr. A442?863/2010). Šiai bylai taip pat aktuali suformuota LVAT praktika dėl įrodymų vertinimo mokestinių ginčų bylose, kai, remiantis įvairiais civiliniais sandoriais, įrodinėjamas (grindžiamas) mokesčių mokėtojo gautų pajamų realumas. LVAT yra išaiškinęs, kad įrodinėjimo dalykas šiuo atveju yra aplinkybės, ar pinigų sumos mokesčių mokėtojui realiai buvo, ar nebuvo perduotos, t. y. gautos ar negautos pajamos. Šios aplinkybės turėtų būti įrodinėjamos tiesioginiais įrodymais, iš kurių galima daryti vienareikšmę išvadą apie įrodinėjimo dalyką sudarančias aplinkybes (pvz., mokėjimo pavedimai, patvirtinantys lėšų judėjimą; asmenų, iš kurių pajamos neva gautos, paaiškinimai, kad lėšos perduotos ar neperduotos; kitų liudytojų, galinčių patvirtinti ar paneigti lėšų perdavimą, parodymai). Įstatymas nedraudžia įrodinėti ir netiesioginiais įrodymais, t. y. įrodymais, susijusiais su įrodinėjimo dalyką sudarančiomis aplinkybėmis (pvz., įrodymai, kokiomis lėšomis galėjo disponuoti asmuo, iš kurio galėjo būti gautos pajamos; įrodymai apie gautų lėšų panaudojimo aplinkybes ir pan.) (žr., pvz., 2007-03-15 nutartį administracinėje byloje Nr. A-17-301/2007, 2017-07-13 nutartį administracinėje byloje Nr. eA-1345-442/2017). Vien atskirų formalių įrodymų (pvz., paprasta rašytine ar notarine forma sudarytų sutarčių) apie pajamas pateikimas, nesant realaus pajamų gavimo fakto, patvirtinto nuodugnia pajamų gavimo faktinių aplinkybių analize, paties pajamų gavimo nepagrindžia. Tokia išvada darytina ir atsižvelgiant į MAĮ 10 straipsnio nuostatas, įtvirtinančias turinio viršenybės prieš formą principą, pagal kurį mokesčių teisiniuose santykiuose viršenybė teikiama šių santykių dalyvių veiklos turiniui, o ne jos formaliai išraiškai (žr., pvz., LVAT 2011-04-14 sprendimą administracinėje byloje Nr. A442-1111/2011, 2015-02-10 nutartį administracinėje byloje Nr. eA110-438/2015). Be to, LVAT praktikoje yra įtvirtinta, jog pasirinkdamas pajamas gauti grynaisiais pinigais (dėl ko šių pajamų gavimo faktas nėra fiksuojamas kredito įstaigose esančių sąskaitų įrašuose) ir šių pajamų nedeklaruodamas pateikiant atitinkamo mokestinio laikotarpio pajamų deklaracijas (pvz., kai tokios deklaracijos teikimas nėra privalomas), mokesčių mokėtojas prisiima ir visą riziką dėl jam tenkančios įrodinėjimo naštos (žr., pvz., 2013-04-15 sprendimą administracinėje byloje Nr. A602-27/2013).
20. Atsižvelgiant į kas išdėstyta, darytina išvada, kad Panevėžio AVMI ir VMI visapusiškai ir objektyviai išnagrinėjo bei įvertino surinktus duomenis, juo vertindama vadovavosi aktualiu teisiniu reglamentavimu ir teismine praktika. Teismas nagrinėjamu atveju taip nenustatė pagrindo bylos aplinkybes vertinti kitaip, nei jas įvertino mokesčių administratorius. Pasisakydamas dėl pareiškėjo skundo argumento, kad mokesčių administratorius nesurinko pakankamai įrodymų savo išvadoms pagrįsti, teismas juos vertina kritiškai kaip pareiškėjo gynybinę poziciją, ir nekartodamas LVAT suformuota praktika paremtų motyvų pabrėžia, kad paneigti mokesčių administratoriaus apskaičiuotą mokesčio sumą privalo mokesčio mokėtojas, pateikdamas lygiaverčiais laikytinus įrodymus, o ne abstrakčius paaiškinimus. Priešingai, nei teigia pareiškėjas, ginčijami sprendimai laikytini pagrįstais ir teisėtais, nėra jokio pagrindo tenkinti pareiškėjo skundą ir juos naikinti.
Teismas, vadovaudamasis Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 88 straipsnio 1 punktu, 132 straipsniu, 133 straipsniu,
nusprendžia:
Pareiškėjo K. S. skundą atmesti kaip nepagrįstą.
Sprendimas per vieną mėnesį nuo jo paskelbimo dienos gali būti skundžiamas apeliacine tvarka Lietuvos vyriausiajam administraciniam teismui, skundą paduodant šiam teismui arba per Vilniaus apygardos administracinį teismą.
Teisėjas Rytis Krasauskas