Administracinė byla Nr. A442-1032/2013

Teisminio proceso Nr. 3-61-3-02266-2012-4

Procesinio sprendimo kategorija 9.7

(S)

 LIETUVOS VYRIAUSIASIS ADMINISTRACINIS TEISMAS

N U T A R T I S

LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU

2013 m. liepos 4 d.

Vilnius

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Dainiaus Raižio (pranešėjas), Virgilijaus Valančiaus ir Virginijos Volskienės (kolegijos pirmininkė), teismo posėdyje rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pareiškėjos V. K. apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2012 m. gruodžio 17 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjos V. K. skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos, trečiajam suinteresuotam asmeniui Vilniaus apskrities valstybinei mokesčių inspekcijai dėl sprendimų panaikinimo.

Teisėjų kolegija

n u s t a t ė:

I.

Vilniaus apskrities valstybinė mokesčių inspekcija (toliau – ir Vilniaus AVMI) 2012 m. kovo 26 d. sprendimu Nr. (4.65)-256-61 patvirtino 2012 m. sausio 23 d. patikrinimo aktą Nr. (4.65)-04-77-1 ir nurodė pareiškėjai sumokėti papildomai apskaičiuoto 100 499 gyventojų pajamų mokesčio (toliau – ir GPM), 66 588 GPM delspinigių ir 10 050 Lt GPM baudos.

Valstybinė mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir VMI) 2012 m. gegužės 28 d. sprendimu Nr. 68-94 patvirtino Vilniaus AVMI 2012 m. kovo 26 d. sprendimą Nr. (4.65)-256-61.

Mokestinių ginčų komisija prie Vyriausybės (toliau – ir MGK) patvirtino VMI 2012 m. gegužės 28 d. sprendimą Nr. 68-94, o pareiškėjos skundo dalį dėl jos atleidimo nuo delspinigių perdavė centriniam mokesčių administratoriui nagrinėti iš naujo.

Pareiškėja kreipėsi į Vilniaus apygardos administracinį teismą, prašydama panaikinti: 1) MGK 2012 m. rugpjūčio 16 d. sprendimo Nr. S-143 (7-126/2012) dalį dėl įpareigojimo pareiškėją sumokėti 100 499 Lt gyventojų pajamų mokestį (toliau – ir GPM) bei 10 050 Lt GPM baudą; 2) VMI 2012 m. gegužės 28 d. sprendimo Nr. 68-94 dalį dėl nurodymų jai sumokėti į biudžetą 10 0499 Lt GPM bei 10 050 Lt GPM baudą; 3) Vilniaus AVMI 2012 m. kovo 26 d. sprendimo Nr. (4.65)-256-61 dalį dėl nurodymų sumokėti į biudžetą 100 499 Lt GPM bei 10 050 Lt GPM baudą.

Pareiškėja nurodė, kad VMI 2012 m. gegužės 28 d. sprendimas Nr. 68-94 yra nemotyvuotas, visiškai nepagrįstas, kas yra absoliutus sprendimo negaliojimo pagrindas ir toks sprendimas MGK negalėjo būti patvirtintas. Mokestinis ginčas yra kilęs dėl 2006 m. pareiškėjos gautų pajamų, už kurias 2006 m. liepos 19 d. pirkimo-pardavimo sutartimi buvo įsigyta žemės sklypo Gūrelių k., Vilniaus m. dalis (1 012 300 Lt). Pažymėjo, kad sandoriai – 2006 m. liepos 1 d. J. S. suteikta 450 000 Lt paskola, 2006 m. liepos 1 d. pareiškėjos sūnaus M. K. suteikta 320 000 Lt paskola, 167 800 Lt pajamos už 2004 m. gruodžio 28 d. pirkimo-pardavimo sutartimi parduotą nekilnojamąjį turtą (duomenys neskelbtini), Vilniuje, 40 000 Lt pajamos, gautos 2004 m. vasario 26 d. turto mainų sutarties pagrindu, bei 2006 m. liepos 1 d. 40 000 Lt dovanojimo sutartis su M. K., nebuvo nuginčyti įstatymų nustatyta tvarka, todėl manė, kad jos veikla privalėjo būti kvalifikuojama pagal Mokesčių administravimo įstatymo 69 straipsnio 1 dalį, t. y. mokesčio apskaičiavimas taikant turinio viršenybės prieš formą principą, o ne pagal 70 straipsnio 1 dalies nuostatas, numatančias mokesčių administratoriui galimybę pačiam nustatyti mokesčių mokėtojui priklausančią mokėti mokesčio sumą. Teigė, kad mokesčių administratorius, apskaičiuodamas papildomai mokėtiną į biudžetą gyventojų pajamų mokesčio sumą bei MGK, patvirtindama mokesčių administratoriaus sprendimą, formaliai įvertino byloje nustatytas aplinkybes ir netinkamai taikė su apmokestinimu gyventojų pajamų mokesčiu susijusias teisės aktų nuostatas. Pasak pareiškėjos, 2006 m. ji nedisponavo 372 135 Lt pajamomis, todėl mokesčių administratorius neteisingai nustatė mokesčio subjektą, neišnagrinėjo fakto, jog vykdydami ekonominę veiklą mokestinės naudos galėjo siekti kiti asmenys, o pareiškėja į šią veiklą buvo įtraukta tik formaliai. Tvirtino, kad nekilnojamojo turto pirkimo ir pardavimo veikla aktyviai vertėsi jos sūnus M. K., ją atstovavo sandorių sudarymo metu, jo prašymu pareiškėja skolinosi iš giminių, draugų ir pažįstamų dideles pinigų sumas, kurias jis galimai naudojo minėto nekilnojamojo turto pirkimui.

Atsakovas su pareiškėjos skundu nesutiko.

Paaiškino, kad Vilniaus AVMI patikrino pareiškėjos gyventojų pajamų mokesčio apskaičiavimo ir sumokėjimo į biudžetą teisingumą už laikotarpi nuo 2006 m. sausio 1 d. iki 2007 m. gruodžio 31 d. ir 2012 m. sausio 23 d. surašė patikrinimo aktą Nr.(4.65)-04-77-1, kuriame konstatavo, jog 2006 m. pareiškėjos išlaidos viršijo pajamas 372 135 Lt, dėl ko atsakovo ir MGK sprendimais jai buvo nurodyta į biudžetą sumokėti 100 499 Lt GPM bei 10 050 LT GPM baudos. Pažymėjo, kad GPM apskaičiuotas vadovaujantis Mokesčių administravimo įstatymo 70 straipsniu, nustačius, jog nesant galimybės mokesčių bazės apskaičiuoti įprastu būdu, taikomas išlaidų metodas. Vilniaus AVMI, pagal įvertinimą apskaičiuodama pareiškėjos 2006 m. gyventojų pajamų mokesčio bazę, naudojosi inspekcijos viršininko 2004 m. gegužės 24 d. įsakymu Nr. VA-103 patvirtintų Mokesčio apskaičiavimo pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą taisyklių (toliau – ir Taisyklės) 29 punkte nustatytais informacijos šaltiniais, t. y. vadovavosi gauta informacija iš pačios pareiškėjos, VĮ „Registrų centras“, asmenų pateiktais paaiškinimais, banko sąskaitų išrašais, turima informacija bei kita patikrinimo metu surinkta informacija. Manė, kad tam, jog būtų pagrindas taikyti turinio viršenybės prieš formą principą ir perskaičiuoti mokesčius, būtina konstatuoti, kad sandorio ar ūkinės operacijos, užfiksuotos dokumentuose, turinys neatitinka realaus to sandorio ar ūkinės operacijos turinio. Tačiau sandoriai tarp J. S. ir M. K. nebuvo paneigti, nors patikrinimo metu konstatuota, jog J. S. 2006 m. liepos 1 d. galėjo pareiškėjai paskolinti ne 450 000 Lt, o 229 354 Lt sumą, o M. K. galėjo suteikti ne daugiau nei 3 409 Lt paskolą. Atsižvelgiant į tai, kad pareiškėjos nurodyti asmenys turėjo finansines galimybes suteikti jai lėšas, tačiau ne tokio dydžio, kokios nurodytos paskolos sutartyse ir kokias ji buvo nurodžiusi mokesčių administratoriui ir nustačius, kad pareiškėjos 2006 m. išlaidos viršijo pajamas, tvirtino, kad mokesčių administratorius turėjo teisinį pagrindą nustatyti pareiškėjos mokesčių bazę, taikydamas Mokesčių administravimo įstatymo 70 straipsnio nuostatas.

Trečiasis suinteresuotas asmuo su pareiškėjo skundu nesutiko.

II.

Vilniaus apygardos administracinis teismas 2012 m. gruodžio 17 d. sprendimu pareiškėjos skundą atmetė kaip nepagrįstą.

Teismas rėmėsi Mokesčių administravimo įstatymo 70 straipsniu, VMI 2004 m. gegužės 24 d. įsakymu Nr. VA-103 „Dėl Mokesčio apskaičiavimo pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą taisyklių patvirtinimo“ patvirtintų taisyklių 4 ir 6 punktais bei nurodė, kad Vilniaus AVMI, atlikdama pareiškėjos mokestinį patikrinimą, 2011 m. birželio 10 d. nustatė galimą mokesčių vengimo atvejį sudarant sandorius, kurie iškreipia aplinkybes, su kuriomis įstatymai sieja apmokestinimo tvarką, bei pateikė siūlymą pareiškėjos 2006 m. mokesčio bazę ir mokėtiną mokesčio sumą apskaičiuoti vadovaujantis Mokesčių administravimo įstatymo 70 straipsnio 1 dalimi, Taisyklių 4.1 punktu, taikant 6.3.3 punkte numatytą vertinimo metodą (išlaidų metodą). Pareiškėja 2006 m. atliko eilę sandorių, siekiant įsigyti 191/763 žemės sklypo dalį Gurelių km., Vilniaus m. už 1 012 300 Lt. Šio sklypo įsigijimui gautas pajamas pareiškėja grindė 2006 m. liepos 1 d. paskolos sutartimi su J. S., 2006 m. liepos 1 d. paskolos sutartimi, 2004 m. gruodžio 28 d. pirkimo-pardavimo sutartimi dėl žemės sklypo su statiniais (duomenys neskelbtini), Vilniaus m., 2004 m. vasario 26 d. turto mainų sutartimi, 2006 m. liepos 1 d. dovanojimo sutartimi. Teismas nustatė, kad sandoriams sudaryti pareiškėja buvo įgaliojusi savo sūnų M. K.. Nurodė, kad pareiškėja neišreiškė valios apriboti M. K. suteiktų įgaliojimų apimties (Civilinio kodekso 2.137 str.), todėl ji tuo pačiu prisiėmė ir iš tokių santykių kylančią atsakomybę. Pažymėjo, kad mokesčių administratoriui pateiktuose 2010 m. rugsėjo 16 d. ir 2011 m. balandžio 15 d. paaiškinimuose pareiškėja nurodė, jog sklypą įsigijo norėdama jame statyti namą, kas patvirtina jos finansinį suinteresuotumą. Visus savo sudarytus sandorius pareiškėja pasirašė asmeniškai, kas paneigia pareiškėjos argumentą, kad ji neturėjo finansinio suinteresuotumo ir kad sutartys jos vardu buvo sudarytos tik formaliai. Teismas vertino, kad Mokesčių administravimo įstatymo 69 straipsnio norma reglamentuoja atvejį, kai mokesčių mokėtojas mokestinės naudos gauna dėl realiai vykdomų sandorių ar atliekamų ūkinių operacijų, įforminamų iškreipiant pačių ūkinių operacijų esmę, tačiau formaliai atitinkančių įstatymo reikalavimus. Tam, kad būtų pagrindas taikyti turinio viršenybės prieš formą principą ir perskaičiuoti mokesčius, būtina konstatuoti, kad sandorio ar ūkinės operacijos, užfiksuotos dokumentuose, turinys neatitinka realaus to sandorio ar ūkinės operacijos turinio. Pabrėžė, kad pareiškėjos sudaryti sandoriai nebuvo nuginčyti ir yra galiojantys. Pareiškėjos nurodyti paskolų davėjai turėjo finansines galimybes suteikti jai paskolas, tačiau ne tokio dydžio, kokias ji nurodė mokesčių administratoriui. Todėl įvertinęs mokestinėje byloje esančią pareiškėjos išlaidų ir pajamų už 2006 m. paskaičiavimo lentelę ir atsižvelgęs į tai, kad pareiškėjos įsigyto turto vertė ir asmeninės išlaidos per 2006 m. yra didesnės už deklaruojamas pajamas, teismas sprendė, kad atsakovas pagrįstai taikė Mokesčių administravimo įstatymo 70 straipsnio ir Taisyklių 4.1 punkto nuostatas. Nustatęs, kad pareiškėja naujų aplinkybių ar įrodymų, susijusių su ginčo sprendimų priėmimu, nepateikė, konstatavo, kad mokesčių administratorių ir MGK priimti sprendimai yra teisėti bei pagrįsti.

III.

Apeliaciniu skundu pareiškėja prašo panaikinti MGK 2012 m. rugpjūčio 16 d. sprendimo Nr. S-143 (7-126/2012) dalį dėl įpareigojimo pareiškėją sumokėti 100 499 Lt GPM bei 10 050 Lt GPM baudą, VMI 2012 m. gegužės 28 d. sprendimo Nr. 68-94 dalį dėl nurodymų jai sumokėti į biudžetą 100 499 Lt GPM bei 10 050 Lt GPM baudą ir Vilniaus AVMI 2012 m. kovo 26 d. sprendimo Nr. (4.65)-256-61 dalį dėl nurodymų sumokėti į biudžetą 100 499 Lt GPM bei 10 050 Lt GPM baudą.

Be argumentų, nurodytų skunde pirmosios instancijos teismui, papildomai pažymi, kad mokesčių teisės prasme yra visiškai nesvarbu, ar konkretus sandoris yra nuginčytas, todėl pirmosios instancijos teismas nepagrįstai nurodė, jog Mokesčių administravimo įstatymo 69 straipsnio 1 dalies nuostatos gali būti taikomos tik tuo atveju, jei pareiškėjos sudaryti sandoriai būtų nuginčyti. Mano, kad teismas nepagrįstai rėmėsi vien pareiškėjos pirminiais paaiškinimais, kadangi juose pareiškėja dėstė sūnaus M. K. suformuotą gynybinę poziciją. Tik po to, kai pareiškėjai buvo apskaičiuotas GPM ir ji suprato buvusi apgauta bei jau kilus šiam mokestiniam ginčui, pareiškėja nurodė aplinkybes, atspindinčias realiai susiklosčiusią situaciją. Be to, pats mokesčių administratorius, atlikęs mokestinį patikrinimą, paneigė visas pirminiuose paaiškinimuose nurodytas aplinkybes dėl galimų pajamų šaltinių. Teigia, kad mokesčių administravimo požiūriu pagal privatinės teisės normas sudaryti sandoriai turi būti vertinami kaip ūkiniai įvykiai. Todėl jei norima paneigti įgaliojimo suteikimo ar kito sandorio turinį, mokesčių administratoriui nėra būtina pripažinti šį sandorį negaliojančiu įstatymo nustatyta tvarka.

Atsakovas su pareiškėjos apeliaciniu skundu nesutinka.

Trečiasis suinteresuotas asmuo su pareiškėjos apeliaciniu skundu taip pat nesutinka.

Teisėjų kolegija

k o n s t a t u o j a:

IV.

Mokestinis ginčas šioje byloje vyksta dėl to, ar pagrįstai mokesčių administratorius, vadovaudamasis Mokesčių administravimo įstatymo 70 straipsnio nuostatomis, nustatė, kad pareiškėjos išlaidos 2006 metais viršijo pajamas 372 135 Lt , t.y. pareiškėja 2006 metais gavo minėtą pajamų sumą, nuo kurios buvo paskaičiuotas gyventojų pajamų mokestis ir paskirta bauda.

Pareiškėja apeliaciniame skunde nurodo, jog mokesčių administratorius apskaičiuodamas gyventojų pajamų mokestį nepagrįstai rėmėsi Mokesčių administravimo įstatymo 70 straipsniu, nes, pareiškėjos nuomone, turėjo būti taikoma Mokesčių administravimo įstatymo 69 straipsnio 1 dalis.

Mokesčių administravimo įstatymo 70 straipsnio 1 dalis nustato, kad tais atvejais, kai mokesčių mokėtojas nevykdo arba netinkamai vykdo savo pareigas apskaičiuoti mokesčius, bendradarbiauti su mokesčių administratoriumi, tvarkyti apskaitą, saugoti apskaitos ar kitus dokumentus ir dėl to mokesčių administratorius negali nustatyti mokesčių mokėtojo mokestinės prievolės dydžio įprastine, tai yra atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta, tvarka, mokesčių mokėtojui priklausančią mokėti mokesčio sumą mokesčių administratorius apskaičiuoja pagal jo atliekamą įvertinimą, atsižvelgdamas į visas įvertinimui reikšmingas aplinkybes, turimą informaciją ir prireikus parinkdamas savo nustatytus įvertinimo metodus, atitinkančius protingumo bei, kiek objektyviai įmanoma, teisingo mokestinės prievolės dydžio nustatymo kriterijus. Šio straipsnio 2 dalyje nustatyta, kad detalią šio straipsnio įgyvendinimo tvarką pagal savo kompetenciją nustato centrinis mokesčių administratorius, suderinęs su finansų ministru.

Vykdant Mokesčių administravimo įstatymo 70 straipsnio 2 dalyje įtvirtintą įpareigojimą Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos viršininkas 2004 m. gegužės 24 d. įsakymu Nr. VA-103 patvirtino Mokesčio apskaičiavimo pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą taisykles, kurių 4.1 punkte nustatyta, kad įvertinimas gali būti atliekamas, kai mokesčių administratorius mokesčių mokėtojo mokestinės prievolės dydžio negali nustatyti įprastine, atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta, tvarka, nes mokesčių mokėtojas nevykdo arba netinkamai vykdo savo pareigas apskaičiuojant mokesčius (nepateikia mokesčio deklaracijos, nustatytąja tvarka patvirtintos ataskaitos ar kito dokumento (toliau - mokesčio deklaracija), į mokesčio deklaraciją įrašo neteisingus (nepatikimus, prieštaringus) duomenis, mokesčių mokėtojo įsigyto turto vertė ir/ar asmeninės išlaidos per atitinkamą laikotarpį yra didesnės už deklaruotas pajamas ir kitais atvejais).

Atvejus, kuomet mokesčių mokėtojui priklausančią mokėti mokesčio sumą mokesčių administratorius apskaičiuoja pagal jo atliekamą įvertinimą, numato Mokesčių administravimo įstatymo 70 straipsnio 1 dalis, o šios straipsnio 2 dalis nesuteikia teisės centriniam mokesčių administratoriui nustatyti papildomų atvejų, kuriems esant mokesčių administratorius įgyja teisę mokesčių mokėtojui priklausančią sumą apskaičiuoti pagal savo įvertinimą. Nors Mokesčių administravimo įstatymo 70 straipsnio 1 dalyje expréssis verbis (aiškiais žodžiais; tiesiogiai) nėra nustatyta, kad mokesčiai gali būti paskaičiuojami pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą, kai mokesčių mokėtojo įsigyto turto vertė ir/ar asmeninės išlaidos per atitinkamą laikotarpį yra didesnės už deklaruotas pajamas, tačiau, teisėjų kolegijos nuomone, tokie atvejai patenka į Mokesčių administravimo įstatymo 70 straipsnio 1 dalies teisinio reguliavimo sritį.

Nagrinėjamu atveju mokesčių administratorius gyventojų pajamų mokestį ir su juo susijusias sumas paskaičiavo dėl to, kad, mokesčių administratoriaus teigimu, pareiškėjos išlaidos įsigyjant dalį žemės sklypo buvo didesnės už pajamas. Todėl mokesčių administratorius pagrįstai, vadovaudamasis Mokesčių administravimo įstatymo 70 straipsnio 1 dalimi, pareiškėjos pajamas kvalifikavo kaip nepagrįstas realiais gavimo šaltiniais ir mokesčius, taikydamas išlaidų metodą, apskaičiavo pagal savo įvertinimą. Teisėjų kolegija pažymi, kad, nepriklausomai nuo to, jog sandoriai įstatymų nustatyta tvarka nėra pripažinti negaliojančiais ar nuginčyti, mokesčių administratorius, apskaičiuodamas mokesčius pagal savo įvertinimą, turi teisę patikrinti, ar mokesčių mokėtojas gavo tokias pinigines sumas, kokios yra nurodytos sandoriuose, kuriais mokesčių mokėtojas grindžia savo pajamas.

Nagrinėdami administracines bylas, teisėjai privalo aktyviai dalyvauti tiriant įrodymus, nustatant visas bylai svarbias aplinkybes ir visapusiškai, objektyviai jas ištirti (Administracinių bylų teisenos įstatymo 81 straipsnis). Pirmosios instancijos teismas, nagrinėdamas bylą, šio imperatyvo, įtvirtinto minėtoje procesinėje normoje, nesilaikė, t.y. nevertino svarbių bylos aplinkybių, turinčių reikšmę teisingam ginčo išsprendimui, dėl ko neteisingai galėjo būti išspręsta byla.

Mokesčių administratorius, nurodydamas, kad pareiškėja gavo 372 135 Lt pajamų iš nenustatytų pajamų šaltinio, už kurias paskaičiavo papildomus mokesčius, vertino pareiškėjos nurodytus pajamų nekilnojamojo turto (žemės sklypo dalies, esančios Gurelių km., Vilniaus m.,) įsigijimui šaltinius (įvairius sandorius) ir nustatė, kad pareiškėja negavo tokių pajamų, kokios yra nurodytos mokesčių administratoriui pareiktose sandoriuose. Taigi esminis ginčo dalykas, kurį privalėjo išsiaiškinti pirmosios instancijos teismas, yra tai, ar mokesčių administratorius pagrindė pareiškėjai paskaičiuoto gyventojų pajamų mokesčio ir su juo susijusių sumų paskaičiavimą. Teismas šių aplinkybių netyrė ir nevertino, ar mokesčių administratoriaus surinkti duomenys pagrindžia tai, jog pareiškėja pagal sutartis, kurias ji pateikė savo piniginėms lėšoms pagrįsti, gavo ne tokias pinigų sumas, kokios yra nurodytos pateiktose sutartyse.

Todėl pirmosios instancijos teismo sprendimas naikintinas ir byla perduotina pirmosios instancijos teismui nagrinėti iš naujo.

Teisėjų kolegija, vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 140 straipsnio 1 dalies 4 punktu,

n u t a r i a:

pareiškėjos V. K. apeliacinį skundą patenkinti iš dalies.

Vilniaus apygardos administracinio teismo 2012 m. gruodžio 17 d. sprendimą panaikinti ir perduoti bylą Vilniaus apygardos administraciniam teismui nagrinėti iš naujo.

Nutartis neskundžiama.