Civilinė byla Nr. 3K-3-168/2011
Procesinio sprendimo kategorijos:
42.8;
45.6; 92 (S)
LIETUVOS
AUKŠČIAUSIASIS TEISMAS
N U T A R T I S
LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU
2011 m. balandžio 11
d.
Vilnius
Lietuvos
Aukščiausiojo Teismo Civilinių bylų skyriaus teisėjų kolegija, susidedanti iš
teisėjų: Egidijaus Laužiko, Zigmo Levickio (kolegijos pirmininkas) ir Algio
Norkūno (pranešėjas),
rašytinio proceso tvarka teismo
posėdyje išnagrinėjo civilinę bylą pagal ieškovo UAB „Transgesta servis“ kasacinį
skundą dėl Kauno apygardos teismo Civilinių bylų skyriaus teisėjų kolegijos 2010 m. rugsėjo
28 d. nutarties peržiūrėjimo civilinėje byloje pagal ieškovo UAB „Transgesta
servis“ ieškinį atsakovams N. K., S. K., K. B., D. M., A. K., P. B., A. B.,
atstovaujamam R. B., dėl be pagrindo įgytų pinigų ir palūkanų priteisimo.
Teisėjų kolegija
n u s t a t ė : I.
Ginčo esmė
Byloje kilo
ginčas dėl gyventojų pajamų mokesčio (GPM) apskaičiavimo, išskaičiavimo ir sumokėjimo į valstybės biudžetą
tvarkos, kai gyventojas gavo pajamų pardavęs nekilnojamąjį turtą juridiniam asmeniui.
Ieškovas (juridinis
asmuo) ir atsakovai (fiziniai asmenys) 2007 m. vasario 28 d. sudarė pirkimo-pardavimo
sutartį, pagal kurią atsakovai pardavė, o ieškovas įsigijo žemės sklypą už
1 750 000 Lt. Ieškovas nurodė, kad pagal Gyventojų
pajamų mokesčio įstatymo (toliau – ir GPMĮ) 17 straipsnio 21 punktą
neapmokestinamosios pajamos yra ne individualios veiklos turto pardavimo ar
kitokio perleidimo nuosavybėn pajamos, gautos pardavus ar kitaip perleidus
nuosavybėn nekilnojamąjį daiktą, esantį Europos ekonominės erdvės valstybėje
narėje, jeigu jie įsigyti anksčiau negu prieš trejus metus iki šio turto
pardavimo ar kitokio perleidimo nuosavybėn. Sudarant sutartį, nebuvo atkreiptas
dėmesys į tai, kad dalis žemės sklypo buvo atsakovų nuosavybėje išlaikyta mažiau
nei trejus metus, todėl sutartyje nebuvo aptartas gyventojų pajamų mokesčio
išskaičiavimo klausimas. Ieškovas, vadovaudamasis GPMĮ 23 straipsniu, 2008 m. rugpjūčio 14 d. sumokėjo
į valstybės biudžetą 43 879 Lt gyventojų pajamų mokestį, apskaičiuotą
nuo 1 750 000 Lt atsakovų gautų pajamų,
pardavus mažiau negu prieš trejus metus įsigytą turtą. Pagal GPMĮ pajamų mokesčio
mokėtojas yra pajamų gavęs gyventojas (šiuo atveju atsakovai), todėl, ieškovui
už atsakovus sumokėjus gyventojų pajamų mokestį, jie be teisinio pagrindo
praturtėjo ieškovo sąskaita.
Ieškovas,
remdamasis CK 6.237, 6.240 straipsniais, prašė priteisti iš atsakovų be
pagrindo įgytą turtą – 43 879 Lt ir 312,37 Lt palūkanų bei 5 proc.
metinių procesinių palūkanų.
II. Pirmosios ir apeliacinės instancijos teismų sprendimo ir
nutarties esmė
Kauno miesto apylinkės
teismas 2009 m. gegužės 12 d. sprendimu ieškinį atmetė.
Teismas sprendė,
kad šalių ginčui netaikytinos nepagrįstą praturtėjimą ar turto gavimą reglamentuojančios
teisės normos, nes atsakovų suma buvo sumokėta pagal žemės sklypo
pirkimo-pardavimo sutartį. Teismas nustatė, kad: žemės sklypas atsakovui buvo parduotas
už 1 750 000 Lt; byloje nėra duomenų, kad šalys būtų aptarusios
papildomas įmokas, kurios galėtų kilti iš pirkimo-pardavimo sutarties; šalių ginčas
kilo, kai ieškovas, vadovaudamasis GPMĮ 23 straipsnio 1 dalimi, sumokėjo į valstybės
biudžetą gyventojų pajamų mokestį, kurį prašo priteisti iš atsakovų. Teismas
nurodė, kad gyventojo ne individualios veiklos pajamos, gautos už parduotą
Lietuvoje esantį nekilnojamąjį daiktą, priskiriamos A klasės pajamoms, todėl
ieškovas, kaip juridinis vienetas ir mokestį išskaičiuojantis asmuo,
išmokėdamas apmokestinamąsias pajamas (t. y. kai nuo turto pardavimo nepraėjo
treji metai), privalėjo apskaičiuoti, išskaičiuoti 15 proc. pajamų mokestį nuo
visos gyventojams išmokamos sumos ir jį sumokėti į biudžetą. Teismo nuomone,
ieškovo argumentą, kad jam nebuvo žinoma apie tai, jog atsakovams turtas
nepriklausė trejus metus, todėl tokia papildoma sutarties sąlyga nebuvo
įtraukta į pirkimo-pardavimo sutartį, paneigia 2007 m. vasario 28 d. pirkimo-pardavimo
sutarties 1.2 punktas, kuriame nurodytas atsakovų nuosavybės teisės atsiradimo pagrindas,
t. y. 2004 m. rugsėjo 10 d. dovanojimo sutartis. Be to, iš ieškovo
atstovo ir atsakovės N. K. paaiškinimų nustatyta, kad iki sutarties sudarymo
šalys bendravo apie mėnesį, ieškovui nuo pat bendravimo pradžios buvo įteiktas
pažymėjimas apie nekilnojamojo daikto ir daiktinių teisių į jį įregistravimą viešame
registre, sutartį tvirtino ieškovo pasirinktas notaras, šalims buvo duotas
laikas susipažinti su sutarties tekstu. Teismas padarė išvadą, kad ieškovas neįrodė
aplinkybės, jog nežinojo, kad atsakovai turtą nuosavybės teise valdė mažiau
negu trejus metus; byloje esantys įrodymai patvirtina priešingai – ieškovas
turėjo visas galimybes susipažinti su atsakovams nuosavybės teise priklausančiu
turtu, jo įsigijimo pagrindu ir valdymo laikotarpiu.
Kauno
apygardos teismo Civilinių bylų skyriaus teisėjų kolegija, išnagrinėjusi
ieškovo apeliacinį skundą, 2010 m. rugsėjo 28 d. nutartimi pirmosios
instancijos teismo sprendimą paliko nepakeistą. Teisėjų kolegija nurodė, kad sudarydamos
komercinio pobūdžio sandorį šalys turėjo šiuos tikslus: atsakovai (pardavėjai)
– pelningai parduoti žemės sklypą, ieškovas (pirkėjas) – žemės sklypą panaudoti
savo veiklai plėtoti ir iš to gauti pelno. Šių tikslų nė viena iš sandorio šalių
neneigė. Dėl to teisėjų kolegija sprendė, kad sutartyje buvo išreikšta tikroji
šalių valia ir ketinimai bei nustatyta parduodamo žemės sklypo kaina,
tenkinanti abi sandorio šalis ir patvirtinanti tikrąją, t. y. šalių galutinai
sulygtą, nekilnojamojo turto kainą. Teisėjų kolegija kritiškai vertino
apeliacinio skundo argumentą, kad ieškovui nebuvo žinoma, jog parduodamo žemės
sklypo dalis atsakovų nuosavybėje buvo išlaikyta mažiau negu trejus metus. Ji
nurodė, kad aplinkybė, jog žemės sklypą atsakovai įgijo iš savo tėvų 2004 m.
rugsėjo 10 d. dovanojimo sutarties pagrindu ir kad ieškovas, prieš sudarydamas
sandorį, apie tai žinojo, patvirtinta proceso dalyvių paaiškinimais bei Kauno
apskrities viršininko administracijos 1998 m. liepos 10 d. įsakymo Nr. 05-4202 ir
iš dalies ieškovo 2009 m. sausio 16 d. pažymos įrašais. Teisėjų kolegija taip
pat padarė išvadą, kad byloje nėra jokių įrodymų, patvirtinančių, jog atsakovai
pažeidė GPMĮ 23 straipsnio 1 dalį, nes nesumokėjo valstybei gyventojų pajamų
mokesčio. Tokią išvadą teisėjų kolegija padarė, atsižvelgdama į atsakovų ir
liudytojos I. S., tiesiogiai dalyvavusios derybose dėl žemės pardavimo kainos
nustatymo, paaiškinimus apie tai, jog atsakovai sutiko parduoti žemės sklypą ne
už 2 000 000 Lt, bet už mažesnę kainą su sąlyga, jog jiems nereikės mokėti jokių
mokesčių valstybei, nes tai padarys ieškovas. Šią aplinkybę taip pat patvirtina
Kauno apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos 2010 m. gegužės 26 d.
raštas Nr. (11.6 – 32.5)-K-8276, kuriame nurodyta, kad, ieškovui sumokėjus nuo
įgyto turto gyventojų pajamų mokestį, atsakovai neįgijo teisės į gyventojų
pajamų mokesčio perskaičiavimą ir pajamų mokesčio susigrąžinimą, pasibaigus
mokestiniam laikotarpiui, kaip tai nustatyta GPMĮ 19 straipsnyje. Teisėjų
kolegija pažymėjo, kad apeliacinės instancijos teismui pateiktų atsakovų
metinių pajamų mokesčių deklaracijų už 2007-2008 m. duomenys iš esmės
nepaneigia pirmosios instancijos teismo išvadų dėl ieškinio nepagrįstumo.
Teisėjų kolegija taip pat pažymėjo, kad juridiniam asmeniui keliami didesni
atidumo ir rūpestingumo jo veikloje reikalavimai. Ieškovui (juridiniam asmeniui)
pažeidus teisės aktų reikalavimus ir neišskaičiavus gyventojų pajamų mokesčio,
negalima padaryto pažeidimo neigiamų padarinių perkelti fiziniam asmeniui (šiuo
atveju atsakovams). Teisėjų kolegija, atsižvelgdama į nurodytų aplinkybių
visumą ir įvertinusi tai, kad ieškovas buvo sandorio iniciatorius (rengė sutarties
projektą ir disponavo visa sandoriui sudaryti būtina informacija), konstatavo,
kad pirmosios instancijos teismas pagrįstai ir teisėtai atmetė ieškinį.
III. Kasacinio skundo ir atsiliepimo į jį teisiniai
argumentai
Kasaciniu skundu ieškovas
prašo panaikinti Kauno apygardos teismo Civilinių bylų skyriaus teisėjų
kolegijos 2010 m. rugsėjo 28 d. nutartį ir priimti naują sprendimą, kuriuo
ieškinį patenkinti. Kasacinis skundas grindžiamas tokiais argumentais:
1. Dėl
Gyventojų pajamų
mokesčio įstatymo 3, 5, 23 straipsnių netinkamo aiškinimo ir taikymo. GPMĮ 23 straipsnyje reglamentuojama
pajamų mokesčio iš A klasės pajamų apskaičiavimo, išskaičiavimo ir sumokėjimo
tvarka. Vadovaujantis šia tvarka kasatorius, sumokėdamas
atsakovams pagal žemės sklypo pirkimo-pardavimo sutartį 1 750 000 Lt, kurie priskiriami gyventojo A klasės pajamoms, privalėjo
apskaičiuoti, išskaičiuoti ir sumokėti į valstybės biudžetą pajamų mokestį, nes šios pajamos nepriskiriamos
neapmokestinamosioms pajamoms (GPMĮ 17 straipsnio 21 punktas).
Apeliacinės instancijos teismas nepagrįstai
nesivadovavo GPMĮ 3 ir 5
straipsnių normomis, kuriose nustatyta, kad pajamų mokesčio objektas yra
gyventojo pajamos, kad pajamų mokestį moka pajamų gavęs gyventojas. Taigi pajamų mokestis mokamas būtent už gyventojo gautas pajamas. Nagrinėjamu atveju kasatorius jokių pajamų iš žemės
sklypo pirkimo-pardavimo
sutarties negavo, todėl pajamų mokestį į valstybės biudžetą faktiškai turi
mokėti pajamų gavęs gyventojas – šiuo atveju atsakovai. GPMĮ 23 straipsnyje nustatyta tik juridinio asmens (Lietuvos vieneto) pareiga
tinkamai apskaičiuoti, išskaičiuoti ir sumokėti pajamų
mokestį, tačiau vėliau sumokėtas mokestis vienaip ar kitaip kompensuojamas
pajamas gaunančio gyventojo sąskaita. Iš GPMĮ 23, 25 ir 32 straipsnių turinio
analizės taip pat darytina išvada, kad pajamų mokesčio mokėtoju visais atvejais yra
pajamų gavęs gyventojas. Akivaizdu, kad pajamų, priskiriamų A klasės pajamoms pagal GPMĮ, gavo
atsakovai, o kasatorius buvo tik nuo atsakovų gautų pajamų gyventojų pajamų
mokestį apskaičiuojantis, išskaičiuojantis ir į valstybės biudžetą pervedantis
asmuo, bet ne gyventojų
pajamų mokesčio mokėtojas. Kasatorius, sudarydamas sutartį, turėjo išskaičiuoti 15 proc. gyventojų
pajamų mokestį nuo atsakovų gautų pajamų, bet to nepadarė. Tačiau tai, kad jis pažeidė GPMĮ
normas, savaime neeliminuoja
atsakovų, kaip pajamų gavusių asmenų, pareigos sumokėti į valstybės biudžetą gyventojų pajamų mokestį nuo gautų pajamų pardavus žemę.
2. Dėl Civilinio kodekso 6.156 straipsnio 4 dalies netaikymo.
CK 6.156 straipsnio 4 dalyje nustatyta, kad sutarties
sąlygas šalys nustato savo nuožiūra, išskyrus atvejus, kai tam tikras sutarties
sąlygas nustato
imperatyviosios teisės normos. GPMĮ 3 ir 5 straipsniuose imperatyviai
nustatyta, kad gyventojų
pajamų mokestis priskiriamas pajamų gaunančiam gyventojui,
kuris ir moka pajamų mokestį. Tai reiškia, kad šalys sutartyje negali susitarti
dėl kitos, nei GPMĮ nustatytos, mokesčio
mokėjimo tvarkos. Taigi nors 2007 m.
vasario 28 d. pirkimo-pardavimo sutartyje šalys ir neaptarė gyventojų pajamų
mokesčio mokėjimo klausimo, tačiau jos savo susitarimu ir nebūtų galėjusios pakeisti imperatyviųjų teisės
normų, nustatančių, kad kasatorius
turi iš atsakovams mokėtinos už žemės sklypą sumos išskaičiuoti gyventojų pajamų mokestį.
Atsakovai be atskiro sutartyje
nurodymo turėjo žinoti, kad pagal įstatymą jiems, kaip pajamų gavusiems
asmenims, teks pareiga
sumokėti į biudžetą gyventojų pajamų mokestį.
3. Dėl Civilinio kodekso 6.193 straipsnio
netinkamo taikymo. Kasatoriaus nuomone, apeliacinės
instancijos teismas netinkamai taikė CK 6.193 straipsnį ir neteisingai nustatė tikrąją šalių
valią sudarant pirkimo-pardavimo sutartį. Sutarties 2
punkto sąlyga, kad už žemės sklypą kasatorius moka atsakovams 1 750 000 Lt, buvo nustatyta
siekiant tikslo, jog
gyventojų pajamų mokestį savo sąskaita padengtų atsakovai, tačiau šį mokestį valstybės biudžetui
sumokant kasatoriui. Šis
niekada nebūtų sutikęs mokėti atsakovams už parduodamą žemės sklypą 1 750 000 Lt, ir atsakovai neturėjo jokio pagrindo to tikėtis. Žemės sklypą dovanojimo sutarties
pagrindu atsakovai įsigijo 2006
m. Iš byloje esančio VĮ Registrų centro
pažymėjimo matyti, kad 2006 m. šio žemės sklypo vidutinė rinkos vertė buvo tik
84 433 Lt, o pirkimo-pardavimo sutartį šalys sudarė 2007 m. vasario 28 d.
Kadangi kasatoriaus tikslas, sudarant sutartį, buvo iš šio sandorio uždirbti kuo daugiau pajamų, tai apeliacinės
instancijos teismui turėjo kilti
pagrįstų abejonių, kodėl jis sutiko sumokėti už žemės sklypą kainą, gerokai
viršijančią jo tikrąją rinkos vertę.
Jeigu ikisutartinių derybų metu atsakovai būtų nurodę, kad į žemės sklypo kainą
neįskaičiuotas 15 proc. gyventojų pajamų mokestis ir jie neketina šio mokesčio mokėti, tai
kasatorius tikrai derėtųsi dėl
sutarties kainos sumažinimo. Kasatorius tik per klaidą pervedė atsakovams pagal sandorį 1 750 000 Lt, tačiau, ją pastebėjęs, iš karto kreipėsi į juos
su pretenzijomis dėl permokos grąžinimo.
4. Dėl įrodinėjimo ir
įrodymų vertinimo taisyklių pažeidimo ( CPK 176, 178, 185 straipsniai). Apeliacinės instancijos teismas, konstatuodamas,
kad atsakovai, nesumokėdami gyventojų pajamų
mokesčio, nepažeidė GPMĮ normų, visapusiškai ir objektyviai neištyrė visų
reikšmingų bylos faktinių aplinkybių,
vertindamas įrodymus, nesivadovavo teisingumo,
protingumo ir sąžiningumo principais. Apeliacinės instancijos
teismas netinkamai įvertino atsakovų
pakviestos liudytojos I. S. parodymų apie tai,
kad šalys tarėsi dėl 1 750 000 Lt žemės sklypo kainos, o (o ne dėl 2 000 000
Lt) su sąlyga, kad atsakovams nereikės mokėti
mokesčių valstybei; neįvertino byloje pateikto VĮ Registrų centro
pažymėjimo apie tikrąją žemės sklypo rinkos vertę, taip pat kasatoriaus pareikštų
pretenzijų atsakovams dėl permokos sugrąžinimo.
Atsiliepime į kasacinį skundą atsakovai prašo apeliacinės instancijos teismo nutartį palikti
nepakeistą, skundą atmesti. Atsiliepime nurodoma, kad:
1) atsakovai sutinka ir neginčija fakto, jog pagal GPMĮ apmokestinimo
objektas yra Lietuvos gyventojo pajamos ir gyventojų pajamų mokestį (toliau –
GPM) bet kuriuo atveju moka fizinis asmuo. Tačiau GPMĮ 23 straipsnio 1 dalyje
nustatyta, kad išmokas, kurios priskiriamos
A klasės pajamoms (t. y.
gautoms pardavus nekilnojamąjį turtą juridiniam asmeniui), privalo
apskaičiuoti, išskaičiuoti ir sumokėti į valstybės biudžetą juridinis asmuo. Tai reiškia, kad juridinis
asmuo, pirkdamas nekilnojamąjį turtą iš fizinio asmens, privalo įvertinti 15
proc. GPM tarifą ir turi pareigą šį mokestį išskaičiuoti iš fiziniam asmeniui
mokamų lėšų ir jį sumokėti į valstybės biudžetą. Taigi įstatyme nustatyta juridinio
asmens prievolė ne tik apskaičiuoti ir sumokėti gyventojų pajamų mokestį, bet
ir papildoma prievolė – prieš sumokant gyventojui sutartą nekilnojamojo turto pardavimo
kainą, išskaičiuoti GPM iš gyventojo (šiuo atveju iš atsakovų) ir jį sumokėti į
valstybės biudžetą;
2) prieš sudarydami sandorį, atsakovai konsultavosi su teisininkais, ir
tik sužinoję, kad už jų parduodamą turtą mokestį valstybei turės mokėti kasatorius
(t. y. kad jis, prieš išmokėdamas jiems pinigus pagal sandorį, bus jau
išskaičiavęs iš šios sumos GPM), sutiko gerokai sumažinti sandorio kainą (nuo 2
000 000 Lt iki 1 750 000 Lt). Atsakovų nuomone, kritiškai vertintinas skundo
argumentas, kad kasatorius neva per klaidą pervedė atsakovams 1 750 000 Lt
pagal sandorį. Tai prieštarauja kasatoriaus bendrovės vyriausiosios finansininkės
paaiškinimams, kad aplinkybė, jog bendrovė turėjo įskaičiuoti GPM, paaiškėjo tik
2007 m. pabaigoje bendrovei pateikus deklaracijas mokesčių administratoriui.
Tik sužinojęs, kad prievolė sumokėti išskaičiuotus mokesčius į valstybės
biudžetą tenka bendrovei, kasatorius kreipėsi į atsakovus su pretenzijomis;
3) nepagrįstas skundo argumentas, kad teismas turėjo įvertinti viešo
registro pažymėjimo duomenis apie tai, kad parduoto žemės sklypo vertė buvo 84
433 Lt. Parduodamo žemės sklypo paskirtis buvo žemės ūkio. Šalys žinojo, kad
tokios paskirties žemės kaina rinkoje yra gerokai didesnė, todėl parduodamo
turto kaina buvo sutartinė. Be to, šalių ginčo objektas yra ne žemės sklypo
pardavimo kaina, bet gyventojų pajamų mokestis ir jo mokėjimo tvarka.
Teisėjų
kolegija
k o n s t a t u o j a :
IV.
Kasacinio teismo argumentai ir išaiškinimai
Dėl Gyventojų
pajamų mokesčio įstatyme nustatytos pajamų mokesčio mokėjimo tvarkos aiškinimo
Gyventojų pajamų mokesčio įstatyme nustatyta, kad pajamų mokestį moka
pajamų gavęs gyventojas (3 straipsnis), pajamų mokesčio objektas yra
gyventojo pajamos (5 straipsnis). Taigi gyventojų pajamų mokesčio mokėtojas yra
fizinis asmuo, gavęs pajamų, kurios yra apmokestinamos pagal Gyventojų pajamų
mokesčio įstatymą. Jeigu yra sudaroma pirkimo-pardavimo sutartis, tai Gyventojų
pajamų mokesčio įstatymo prasme pardavėjas yra išmokas gaunantis asmuo, o
pirkėjas – išmokas išmokantis asmuo. Jeigu šios išmokos yra apmokestinamos, tai
pardavėjas kartu yra ir gyventojų pajamų mokesčio mokėtojas, t. y. šis
mokestis mokamas pardavėjo sąskaita.
Pajamų mokesčio apskaičiavimo
ir mokėjimo tvarka reglamentuojama Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo V
skyriuje. Pagal ją gyventojo pajamos skirstomos į dvi klases – A ir B. Nuo A
klasei priskirtų pajamų gyventojų pajamų mokestį apskaičiuoti, išskaičiuoti ir
pervesti į biudžetą privalo mokestį išskaičiuojantis asmuo, t. y. subjektas,
kuriam mokesčių teisės aktuose nustatyta prievolė išskaičiuoti mokesčių
mokėtojo mokestį ir sumokėti jį į biudžetą (Mokesčių administravimo įstatymo 2
straipsnio 16 punktas). Gyventojų pajamų mokesčio
įstatymo 23 straipsnio 1 dalyje nustatyta, kad nuolatinis Lietuvos
gyventojas, Lietuvos vienetas, nuolatinė buveinė arba nenuolatinis Lietuvos
gyventojas, vykdantis individualią veiklą per nuolatinę bazę, kaip mokestį
išskaičiuojantys asmenys, išmokėdami išmokas, pagal mokesčio mokėjimo tvarką
priskiriamas gyventojo A klasės pajamoms, privalo apskaičiuoti, išskaičiuoti ir
sumokėti į biudžetą šio įstatymo nustatytą pajamų mokestį, jeigu šios išmokos
pagal Įstatymo nuostatas nepriskiriamos neapmokestinamosioms pajamoms.
Dėl mokestinių
prievolių vykdymo tvarkos teismų praktikoje nurodyta, kad mokestinė prievolė
valstybei struktūriškai susideda iš pareigos mokėti įstatymo nustatytą mokestį
ir pareigos laikytis įstatymo nustatytos mokesčio mokėjimo tvarkos. Dėl
daugumos mokesčių abi šios pareigos tenka vienam asmeniui – mokesčio mokėtojui.
Tačiau yra dvejopos mokestinės prievolės atvejų, kai vienas asmuo pagal
mokesčio įstatymą turi prievolę mokėti mokestį, o kitas asmuo šią prievolę
faktiškai įvykdo, pervesdamas nustatyta tvarka apskaičiuotą mokestį į biudžetą (Lietuvos
vyriausiojo administracinio teismo 2010 m. balandžio 2 d. nutartis, priimta
administracinėje byloje Nr. A-438-359/2010; Lietuvos Aukščiausiojo Teismo 2011 m. balandžio 5
d. nutartis, priimta civilinėje byloje Nr. 3K-3-153 UAB „Gabijos
investicijos“ v. M. Ž.). Toks reglamentavimas ir teismų praktika reiškia,
kad gyventojų pajamų mokestį už parduotą turtą privalo mokėti gyventojas, kuris
yra pardavėjas (mokesčio mokėtojas), o pareiga šį mokestį apskaičiuoti,
išskaičiuoti ir sumokėti į biudžetą tenka pirkėjui (mokestį išskaičiuojantis
asmuo).
Nagrinėjamoje
byloje sprendžiamo civilinio teisinio ginčo šalis siejo būtent tokie santykiai:
atsakovai, pardavę kasatoriui ne individualios veiklos turtą, nepraėjus
trejiems metams po jo įsigijimo, gavo A klasės pajamų, kurios pagal Gyventojų
pajamų mokesčio įstatymą apmokestinamos 15 proc. gyventojų pajamų mokesčiu.
Taigi kasatorius pagal Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo 23 straipsnį įgijo
mokestį išskaičiuojančio asmens teisinį statusą ir, mokėdamas atsakovams žemės
sklypo kainą, turėjo apskaičiuoti, išskaičiuoti ir sumokėti į valstybės biudžetą
šio įstatymo nustatyto dydžio pajamų mokestį.
Byloje
nustatyta, kad kasatorius, sudarydamas žemės pirkimo-pardavimo sutartį ir
sumokėdamas atsakovams žemės sklypo kainą, neįvykdė Gyventojų pajamų mokesčio
įstatymo 23 straipsnio 1 dalyje nustatytos jam prievolės apskaičiuoti,
išskaičiuoti ir pervesti į valstybės biudžetą gyventojų pajamų mokesčio sumą. Šią
prievolę jis įvykdė tik 2008 m. rugpjūčio 14 d., savo lėšomis sumokėjęs į
valstybės biudžetą 43 879 Lt gyventojų pajamų mokestį.
Kasatorius
teigia, kad, sudarant žemės sklypo pirkimo-pardavimo sutartį, buvo sutarta dėl
žemės sklypo kainos, į kurią įeina ir atsakovų mokėtina į valstybės biudžetą
gyventojų pajamų mokesčio suma. Sutarties
2 punkto sąlyga, kad už
žemės sklypą kasatorius sumoka atsakovams 1 750 000 Lt, buvo nustatyta siekiant tikslo, jog pajamų mokestį savo
sąskaita padengs atsakovai.
Kasatoriaus nuomone, ta aplinkybė, kad šalys sutartyje atskirai neaptarė gyventojų pajamų mokesčio
mokėjimo klausimo, nepaneigia atsakovų, kaip pirkėjų ir mokestį
išskaičiuojančių asmenų, įstatyminės
pareigos apskaičiuoti, išskaičiuoti ir sumokėti į valstybės biudžetą šio
įstatymo nustatyto dydžio mokestį. Kadangi kasatorius yra mokestį
išskaičiuojantis asmuo, tai jam tenka atitinkama prievolė. Išskaičiuoti
mokesčio sumą jis privalo iš savo lėšų, skirtų mokėti už perkamą turtą. Šalys pirkimo-pardavimo
sutartyje turto kainą gali nurodyti arba kaip sumą, kuri skirta pardavėjui
gauti, t. y. be GPM, arba kaip sumą su GPM. Ši faktinė aplinkybė konkrečiu
atveju nustatinėjama pagal sutarčių aiškinimo taisykles, t. y. pagal sutarties
šalių tikruosius ketinimus bei byloje nustatytas aplinkybes ir įrodymus. Kasatoriaus
teiginys, kad šalių sutartimi buvo pakeista GPM sumokėjimo tvarka arba kad ši pareiga
jam buvo perkelta, yra nepagrįstas. Kasatorius privalėjo sumokėti ir sumokėjo į
biudžetą pinigus, t. y. įvykdė GPM apskaičiavimo, išskaičiavimo ir sumokėjimo į
biudžetą pareigą. Šią pareigą jis įvykdė savo lėšomis, bet reikia įvertinti,
kad jos buvo skirtos turtui pirkti ir sudarė dalį pardavėjui mokėtinos sumos
pagal sutartį. Minėta, kad konkrečioje sutartyje kaip kaina gali būti nurodyta
suma su GPM arba be jo, todėl tai yra byloje nustatinėjamas faktas.
Kasatorius kelia šalių sudarytos
pirkimo-pardavimo sutarties nuostatų dėl parduodamo turto kainos aiškinimo
klausimą, todėl teisėjų kolegija šiuo klausimu pasisako.
Dėl sutarčių
aiškinimo taisyklių ypatumų, aiškinant pirkimo-pardavimo sutartį, kai už
pajamas, gautas pardavus turtą, turi būti mokamas gyventojų pajamų mokestis
Pagal CK 6.193 straipsnyje
įtvirtintas ir Lietuvos Aukščiausiojo Teismo praktikoje suformuluotas sutarčių
aiškinimo taisykles, kai kyla šalių ginčas dėl konkrečios sutarties sąlygų
turinio, sutartis turi būti aiškinama nustatant tikruosius sutarties dalyvių
ketinimus, atsižvelgiant į sutarties sąlygų tarpusavio ryšį, sutarties esmę,
tikslą, jos sudarymo aplinkybes, į šalių derybas dėl sutarties sudarymo, šalių
elgesį po sutarties sudarymo ir kitas konkrečiu atveju reikšmingas aplinkybes.
Sutarties sąlygos turi būti aiškinamos taip, kad aiškinimo rezultatas nereikštų
nesąžiningumo vienos iš šalių atžvilgiu. Aiškinant sutartį, būtina vadovautis
ir CK 1.5 straipsnyje įtvirtintais bendraisiais teisės principais (Lietuvos Aukščiausiojo Teismo 2004 m. rugsėjo 8 d. nutartis civilinėje
byloje UAB „Auksinis varnas“ v. AB „Lietuvos geležinkeliai“, bylos
Nr. 3K-3-424/2004; 2005 m. rugsėjo 19 d. nutartis civilinėje byloje BUAB
„Bivainis“ v. A. Bartkevičiaus firma „Arum“, bylos Nr. 3K-3-406/2005;
2006 m. sausio 11 d.
nutartis civilinėje byloje VĮ Valstybės turto fondas v. UAB „Celarium“ ir kt., bylos Nr. 3K-3-17/2006; kt.). Tai yra sutarčių
aiškinimo taisyklės, kuriomis vadovaujamasi, kai aiškinamos ypatumų neturinčios
sutartinės nuostatos. Teisėjų kolegija pažymi, kad, aiškinant pirkimo-pardavimo
sutarties sąlygas dėl sutartyje nurodytos kainos ar pardavėjui sumokamos pinigų
sumos tais atvejais, kai nuo pajamų, gautų pardavus turtą, turi būti mokamas
gyventojų pajamų mokestis, būtina vadovautis ne tik bendrosiomis sutarčių
aiškinimo taisyklėmis, bet ir atsižvelgti į mokesčių teisės normas,
reglamentuojančias gyventojų pajamų mokestį bei šio mokesčio mokėjimo tvarką. Tokia
sutarčių aiškinimo taisyklių praktika yra formuojama kasaciniame teisme (Lietuvos Aukščiausiojo Teismo Civilinių
bylų skyriaus teisėjų kolegijos 2011 m. balandžio 5 d. nutartis, priimta
civilinėje byloje UAB „Gabijos investicijos“ v. M. Ž., bylos Nr.
3K-3-153/2011). Sprendžiant, kokia buvo tikroji ginčo šalių valia dėl
žemės sklypo kainos, ką šalys susitarė dėl mokesčių į valstybės biudžetą
mokėjimo, turi būti analizuojamas sutarties tekstas, vertinami šalių
paaiškinimai, atsižvelgiama į sutartį sudariusių asmenų veiklos pobūdį, kiekvienos
iš jų patirtį sudarant panašaus pobūdžio sandorius, vertinamos šalių galimybės
derėtis dėl sutarties sąlygų, sutarties projekto rengimo (pvz., kuri iš
sutarties šalių rengė sutarties teksto projektą ir kokius turėjo dokumentus) ir
kitos aplinkybės.
Nagrinėjamoje
byloje iš šalių sudarytos pirkimo-pardavimo sutarties 2 skyriaus „Kaina ir
atsiskaitymas tarp šalių“ turinio matyti, kad pirkėjas (kasatorius)
įsipareigojo įsigyti turtą už 1 750 000 Lt ir šią sumą atitinkamomis dalimis
pervesti į pardavėjų (atsakovų) sąskaitas. Šią sutarties sąlygą kasatorius aiškina taip, kad į sutartyje
nustatytą bendrą turto kainą – 1 750 000 Lt – įėjo ir atsakovų mokėtina
pajamų mokesčio suma – 43 879 Lt, nes, jo teigimu, prieš sudarant sutartį,
šalys susitarė, jog gyventojų
pajamų mokestį savo sąskaita padengs atsakovai, tačiau šį mokestį į valstybės biudžetą sumokės
kasatorius. Tuo tarpu atsakovai teigia, kad, prieš sudarydami sandorį,
jie konsultavosi su teisininkais, ir tik sužinoję, jog pagal Gyventojų pajamų
mokesčio įstatymo 23 straipsnį kasatorius, prieš išmokėdamas jiems pinigus
pagal sandorį, turės pareigą išskaičiuoti iš sutarties kainos gyventojų pajamų
mokesčio sumą, sutiko gerokai sumažinti sandorio kainą, t. y. nuo 2 000 000 Lt
iki 1 750 000 Lt.
Minėta, kad pagal
GPMĮ 23 straipsnio 1 dalį prievolė apskaičiuoti, išskaičiuoti ir sumokėti į
valstybės biudžetą atsakovams priklausantį mokėti gyventojų pajamų mokestį teko
kasatoriui, kaip mokestį išskaičiuojančiam asmeniui. Kasatorius yra juridinis
asmuo, užsiimantis ūkine-komercine veikla, todėl akivaizdu, kad jis turi išmanyti
mokesčių teisės įstatymų reikalavimus, tarp jų ir gyventojų pajamų mokesčio
apskaičiavimo ir mokėjimo tvarką. Lietuvos Aukščiausiasis Teismas yra ne kartą
pažymėjęs, kad juridiniam asmeniui keliami didesni atidumo, rūpestingumo jo
veikloje reikalavimai (pvz., Lietuvos Aukščiausiojo Teismo 2008 m. vasario 28
d. nutartis, priimta civilinėje byloje N. P. v. UAB „Moduva ir
Ko“, bylos Nr. 3K-3-112/2008; 2010 m. kovo 1 d. nutartis, priimta
civilinėje byloje UAB „Transgesta Servis“ v. K. B., P. B., N.
K. ir kt., bylos Nr. 3K-3-69/2010; kt.). Nagrinėjamoje byloje teismai
nustatė, kad sandorio iniciatorius buvo kasatorius, jis rengė sutarties
projektą ir disponavo visa sandoriui sudaryti būtina informacija ir dokumentais.
Tai reiškia, kad jis turėjo realią galimybę įrašyti į sutartį visas sąlygas,
dėl kurių, jo teigimu, šalys susitarė derybų metu. Šalių sudarytoje žemės
pirkimo-pardavimo sutartyje aptarti tik civilinio teisinio pobūdžio santykiai, joje
nėra jokių sąlygų, patvirtinančių šalių susitarimą dėl viešosios teisės normų,
t. y. mokestinių prievolių ir jų vykdymo tvarkos.
Teisėjų kolegija
neturi teisinio pagrindo sutikti su kasatoriaus argumentais, kad teismai netinkamai taikė sutarčių aiškinimo
taisykles su jų aiškinimo ypatumais ir neteisingai nustatė tikrąją šalių valią dėl parduodamo
turto kainos. Bylą
nagrinėję teismai analizavo bylos duomenis dėl šalių ikisutartinių veiksmų, jų
elgesį po sutarties sudarymo, vertino byloje pateiktus rašytinius įrodymus ir abiejų
šalių paaiškinimus bei liudytojų parodymus ginčo klausimu, taigi aiškinosi
abiejų šalių valią dėl žemės sklypo kainos ir gyventojų pajamų mokesčio
mokėjimo. Įvertinę byloje surinktų įrodymų visumą, pirmosios ir apeliacinės
instancijų teismai priėjo prie vienodos išvados, kad sutartyje buvo išreikšta
tikroji šalių valia ir ketinimai bei sutartyje įrašyta abi sandorio šalis
tenkinanti parduodamo žemės sklypo kaina – 1 750 000 Lt, į kurią nebuvo įskaičiuotas 15 proc. gyventojų
pajamų mokestis. Kadangi dėl įrodinėjimo ir įrodymų vertinimo taisyklių yra
pateikti tik faktinio pobūdžio argumentai, tai teisėjų kolegija dėl jų
nepasisako (CPK 353 straipsnis).
Teisėjų kolegija
sprendžia, kad bylą nagrinėję teismai, siekdami nustatyti tikrąją šalių valią
dėl žemės sklypo pardavimo kainos ir tai, ką šalys susitarė dėl mokesčių į
valstybės biudžetą, tinkamai taikė sutarčių aiškinimo, taip pat įrodinėjimo ir
įrodymų vertinimo taisykles, todėl nėra teisinio pagrindo kasatoriaus
nurodytiems šių taisyklių pažeidimams konstatuoti.
Apibendrindama
nurodytus motyvus, teisėjų kolegija konstatuoja, kad bylą nagrinėję teismai
tinkamai aiškino ir taikė Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo normas, CK 6.193
straipsnį, nepažeidė įrodinėjimo ir įrodymų vertinimo taisyklių, todėl nėra teisinio
pagrindo naikinti apskųstą apeliacinės instancijos teismo nutartį
(CPK 346 straipsnis, 359 straipsnio 3 dalis).
Dėl
bylinėjimosi išlaidų šioje byloje
Netenkinus
kasacinio skundo, iš kasatoriaus atsakovams priteisiamos turėtos išlaidos už
advokato pagalbą parengiant atsiliepimą į kasacinį skundą (CPK 98 straipsnis);
taip pat iš kasatoriaus į valstybės biudžetą priteisiamos išlaidos, susijusios
su procesinių dokumentų įteikimu kasaciniame teisme (CPK 88 straipsnio 1 dalies
3 punktas, 96 straipsnis).
Lietuvos
Aukščiausiojo Teismo Civilinių bylų skyriaus teisėjų kolegija, vadovaudamasi Lietuvos
Respublikos civilinio proceso kodekso 359 straipsnio 1 dalies 1 punktu,
362 straipsnio 1 dalimi,
n u t a r i a
:
Kauno
apygardos teismo Civilinių bylų skyriaus teisėjų kolegijos 2010 m. rugsėjo
28 d. nutartį palikti nepakeistą.
Priteisti iš ieškovo
UAB „Transgesta servis“ (įmonės kodas 300149940) atsakovei S. K. 1500 (vieną
tūkstantį penkis šimtus) Lt išlaidų už advokato pagalbą kasaciniame teisme.
Priteisti iš
ieškovo UAB „Transgesta servis“ (įmonės kodas 300149940) 108,90 Lt (vieną šimtą
aštuonis litis 90 ct) į valstybės biudžetą išlaidų, susijusių su procesinių
dokumentų įteikimu kasaciniame teisme.
Ši Lietuvos
Aukščiausiojo Teismo nutartis yra galutinė, neskundžiama ir įsiteisėja nuo
priėmimo dienos.
Teisėjai
Egidijus
Laužikas
Zigmas Levickis
Algis Norkūnas