Administracinė byla Nr. eA-1929-575/2026

Teisminio proceso Nr. 3-61-3-01934-2022-6

Procesinio sprendimo kategorija 12.5.1

 (S)

 

 

LIETUVOS VYRIAUSIASIS ADMINISTRACINIS TEISMAS

 

NUTARTIS

LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU

 

2026 m. gegužės 27 d.

Vilnius

 

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Ričardo Piličiausko (kolegijos pirmininkas ir pranešėjas), Veslavos Ruskan ir Arūno Sutkevičiaus,

teismo posėdyje apeliacine rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „Scaent Baltic“ apeliacinį skundą dėl Regionų administracinio teismo 2026 m. vasario 2 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „Scaent Baltic“ skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos dėl sprendimo panaikinimo.

 

Teisėjų kolegija

 

n u s t a t ė:

 

I.

 

1.       Pareiškėjas – uždaroji akcinė bendrovė (toliau – ir UAB) „Scaent Baltic“ (toliau – ir pareiškėjas, Bendrovė) su patikslintu skundu kreipėsi į teismą, prašydamas: 1) panaikinti Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir Komisija) 2022 m. balandžio 21 d. sprendimą Nr. S-55 (7-25/2022) (toliau – ir Komisijos sprendimas), kuriuo pakeistas Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir VMI, Inspekcija, atsakovas) 2022 m. sausio 21 d. sprendimas Nr. (21.222 Mr) FR0682-13 (toliau – ir VMI sprendimas), ir priimti naują sprendimą – panaikinti VMI sprendimą; 2) tuo atveju, jeigu teismas paliktų galioti kurią nors VMI sprendimo dalį (nebūtų jos panaikinęs), atleisti pareiškėją nuo apskaičiuotų 560 326,95 Eur delspinigių ir paskirtos 278 035 Eur baudos mokėjimo arba šias sumas sumažinti vadovaujantis Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 100 straipsnio 1 dalies 3 punkto ir 2 dalies, 141 straipsnio 1 dalies 1 ir 2 punktų bei 3 dalies nuostatomis; 3) priteisti patirtas bylinėjimosi išlaidas.

2.       Pareiškėjas skunde nurodė šiuos pagrindinius argumentus:

2.1.                      Pareiškėjas nesutiko su VMI sprendimo išvadomis – tiek dėl to, kaip Inspekcija ir Komisija aiškino atitinkamas MAĮ normas ir Europos Sąjungos Teisingumo Teismo (toliau – ir ESTT) praktiką, tiek dėl to, kaip šios normos ir praktika buvo taikytos.

2.2.                      Tam, kad būtų pagrindas atsisakyti leisti pareiškėjui pasinaudoti pagal Lietuvos Respublikos pelno mokesčio įstatymo (toliau – ir PMĮ) 34 straipsnio 2 dalį taikomu atleidimu nuo pelno mokesčio (toliau – ir PM) prie pajamų šaltinio, turi būti nustatytas piktnaudžiavimo, siekiant gauti mokestinę naudą, tikslas (subjektyvioji mokesčių mokėtojo veiksmų pusė). Be to, būtina nustatyti, kad tokia nepagrįsta mokestinė nauda atsirado, t. y.: 1) kad dėl atitinkamų veiksmų atsirado mokestinė nauda, kurios be šių veiksmų nebūtų atsiradusi; ir 2) kad tokia nauda yra neteisėta ir nepagrįsta, nes neatitinka ją įtvirtinančio teisinio reguliavimo tikslų bei principų. Tačiau nei VMI, nei Komisija nenustatė ir nepaaiškino, kokie nustatyti faktai ir aplinkybės pagrindžia mokestinės naudos siekį, kuo tariamai siekiama mokestinė nauda ginčo atveju pasireiškia (PM ar gyventojų pajamų mokesčio (toliau – ir GPM) vengimu), kodėl ji neteisėta ir nepagrįsta, taip pat kas šios mokestinės naudos siekė ir kas ją gavo.

2.3.                      Jokie įrodymai, kurie galėtų paneigti Inspekcijos poziciją ir patvirtinti pareiškėjo poziciją, nebuvo vertinami. Nebuvo atliktas kritinis Inspekcijos išvadų ir surinktų duomenų patikrinimas, buvo ieškoma priežasčių nevertinti pareiškėjo paaiškinimų ir argumentų, taip pat pateiktų įrodymų, arba šie įrodymai atmesti kaip nepagrįsti, be kita ko, dėl pareiškėjo įstatinio kapitalo didinimo ir naujų lėšų pritraukimo tikslų, INTER RAO IPO proceso ir šiame procese susidariusio neapibrėžtumo, taip pat Estijos Respublikoje registruotos bendrovės Destanto OÜ (toliau – Destanto) veiklos tikslų, planų ir elgesio dėl pasikeitusių aplinkybių.

2.4.                      Komisija nevertino aplinkybės, kad Estijos mokesčių administratorius išdavė dvi pažymas, kurių viena patvirtina Destanto rezidavimo Estijoje faktą, o kita – dividendų faktiškosios savininkės statusą. Nei Inspekcija, nei Komisija nenurodė, kokiu pagrindu pareiškėjas neturėtų vadovautis oficialiu Estijos mokesčių administratoriaus išduotu dokumentu, o jos pačios faktiškai juo nesivadovavo, paneigdamos jo įrodomąją reikšmę ne faktinėmis aplinkybėmis, bet remdamosi nuorodomis į išdavimo procedūrinius aspektus (ir net ne to dokumento). Tai prieštarauja Lietuvos Respublikos ir Estijos Respublikos sutarties dėl pajamų bei kapitalo dvigubo apmokestinimo išvengimo ir mokesčių slėpimo prevencijos nuostatoms (toliau – ir DAIS), 2011 m. lapkričio 30 d. Tarybos direktyvai 2011/96/ES dėl bendrosios mokesčių sistemos, taikomos įvairių valstybių narių patronuojančioms ir dukterinėms bendrovėms, kuri pakeitė Tarybos direktyvą 90/435/EEB (toliau – ir Direktyva 2011/96/ES), ir Europos Sąjungos (toliau – ir ES) teisei. Pareiškėjas neturi pareigos aiškintis, kokiu pagrindu Estijos mokesčių administratorius patvirtina bendrovės, kaip faktiškosios pajamų gavėjos, statusą, todėl vien šio statuso patvirtinimas turėjo būti pakankamas pagrindas taikyti ES teisėje įtvirtintas nuostatas dėl išmokamų dividendų apmokestinimo.

2.5.                      Nors patikrinimo metu Inspekcija nustatė ir žinojo, kad Destanto iš pareiškėjo gautas lėšas pervedė Nyderlandų fondui Energy Investment Fund (toliau – ir EIF), t. y. kad EIF gavo iš Destanto paskolos lėšas, kurių didžiąją dalį panaudojo dividendams fiziniams asmenims išmokėti ir trumpalaikei paskolai suteikti, taip pat kad visos minėtų fizinių asmenų gautos pajamos buvo nustatyta tvarka apmokestintos GPM, Komisija nepagrįstai leido Inspekcijai ignoruoti žinomus faktus vien todėl, kad ši esą neturi prievolės jų pati nustatinėti. Dėl to klaidingai interpretuojami ESTT išaiškinimai, pavyzdžiui, sujungtose bylose C-116/16 ir C-117/16, kiek tai susiję su mokesčių administratoriui tenkančia piktnaudžiavimo įrodinėjimo našta ir pareiga identifikuoti tikrąjį naudos gavėją dividendų išmokėjimo patronuojančiajai užsienio bendrovei atveju.

3.       Pareiškėjas patikslintame skunde nurodė šiuos pagrindinius argumentus:

3.1.                      Atsakovas 2024 m. sausio 25 d. informavo teismą, kad abipusio susitarimo procedūros metu susitarta, jog nėra pagrindo tenkinti skunde pateiktų reikalavimų dėl DAIS 10 straipsnio nuostatų taikymo, t. y. kompetentingos institucijos sutarė, kad Destanto nelaikytina tikrąja pareiškėjo išmokėtų dividendų gavėja, todėl šiems dividendų mokėjimams netaikytinas DAIS 10 straipsnio 2 dalies a punkte nustatytas lengvatinis 5 proc. PM tarifas; taip pat kad nėra nei faktinio, nei teisinio pagrindo ginčą dėl DAIS 10 straipsnio 2 dalies nuostatų aiškinimo ir taikymo spręsti taikant abipusio susitarimo procedūrą (angl. Mutual Agreement Procedure, toliau – ir MAP), t. y. perskaičiuojant Inspekcijos sprendimų pagrindu papildomai apskaičiuotą PM pagal DAIS 10 straipsnio 2 dalies a punkte numatytą tarifą. Atsižvelgdamas į tai, pareiškėjas teismui pateikė patikslintą skundą, kuriuo prašė panaikinti Komisijos sprendimą. Patikslintas skundas pateiktas siekiant išgryninti pareiškėjo poziciją, atsižvelgiant į MAP metu pasiektus susitarimus: pareiškėjas šiuos susitarimus priėmė, tačiau toliau laikėsi pozicijos, kad ginčo dividendų išmokėjimo metu pagal galiojusius teisės aktus ir administracinę praktiką neturėjo pagrindo manyti, jog Destanto nėra faktiškoji dividendų savininkė. Todėl patikslintame skunde pareiškėjas nebeakcentavo argumentų dėl Destanto, kaip faktiškojo dividendų gavėjo, veiklos turinio, tačiau pateikė argumentus, kuriuose atsižvelgiama į MAP išvadas ir nurodoma jų reikšmė šioje byloje daromoms išvadoms. Atsižvelgdamas į MAP rezultatą, pareiškėjas taip pat pateikė patikslintą prašymą kreiptis į ESTT.

3.2.                      Pareiškėjas šioje administracinėje byloje įrodinėjo, kad 2013 metais Destanto, valdžiusiai 33,33 proc. Bendrovės akcijų, išmokėtiems dividendams turi būti taikoma PMĮ 34 straipsnio 2 dalyje įtvirtinta „dalyvavimo išimties“ taisyklė. Pagal šią taisyklę Lietuvos vieneto užsienio vienetui išmokami dividendai neapmokestinami, jeigu dividendus gaunantis užsienio vienetas ne trumpiau kaip 12 mėnesių be pertraukų, įskaitant dividendų paskirstymo momentą, valdo ne mažiau kaip 10 procentų balsų suteikiančių akcijų, išskyrus atvejus, kai dividendus gaunantis užsienio vienetas įregistruotas ar kitaip organizuotas tikslinėse teritorijose.

3.3.                      Atsižvelgdamas į MAP metu Inspekcijos ir Estijos mokesčių administratoriaus pasiektus susitarimus, pagal kuriuos Destanto nelaikyta tikrąja dividendų gavėja ir Destanto išmokėtiems dividendams netaikytos DAIS nuostatos dėl sumažinto 5 proc. PM tarifo, pareiškėjas šioje administracinėje byloje laikėsi šios pozicijos ir įrodinėjo, kad:

3.3.1.                      Destanto akcininkas yra EIF, kurio vardu veikia valdymo įmonė Stichting European Energy Projects (toliau – ir Stichting EEP). Iš Bendrovės gauti dividendai (taip pat įstatinio kapitalo mažinimo lėšos) Destanto buvo pervesti į Stichting EEP banko sąskaitą. Todėl tikruoju lėšų gavėju laikytinas EIF (veikiantis per valdymo įmonę Stichting EEP), kuriam būtų taikoma „dalyvavimo išimties“ taisyklė. Atsižvelgiant į tai, apmokestinimo PM prie pajamų šaltinio tikslais turi būti laikoma, kad pareiškėjo išmokėtus dividendus gavo EIF, o dividendus išmokėjus tiesiogiai EIF papildomas PM negalėtų ir neturėtų būti apskaičiuojamas;

3.3.2.                      Siekiant paneigti „dalyvavimo išimties“ taisyklės taikymą pareiškėjo išmokėtiems dividendams, turi būti įrodytos MAĮ 69 straipsnio 1 daliai taikyti būtinos aplinkybės, t. y. kad dėl Destanto, kaip pareiškėjo akcininko, egzistavimo atsirado mokestinė nauda (objektyvusis elementas) ir kad šios naudos buvo siekta (subjektyvusis elementas). Tokių įrodymų nepateikta, nes, dividendus išmokant tikrajam jų gavėjui – EIF, „dalyvavimo išimties“ taisyklė taip pat būtų taikoma. Todėl MAĮ 69 straipsnio 1 dalies taikymo teisėtumas ir pagrįstumas neįrodytas;

3.3.3.                      Atsakovo ir Komisijos pozicija, leidžianti ignoruoti mokestinio patikrinimo ir po jo kilusio mokestinio ginčo metu nustatytas faktines aplinkybes, atsakovo žinojimą, kas yra tikrasis dividendų gavėjas, ir atsisakymą taikyti mokesčių teisės aktus faktinei situacijai, kuri būtų susiklosčiusi nesant Destanto, kaip pareiškėjo akcininko (arba neatsižvelgiant į šio subjekto egzistavimą), grindžiama klaidinga ESTT išaiškinimų sujungtose bylose C-116/16 ir C-117/16 interpretacija ir neatitinka Inspekcijai tenkančios įrodinėjimo naštos apimties.

3.4.                      Byloje surinkta informacija ir ginčo aplinkybės, pareiškėjo vertinimu, patvirtina, kad pareiškėjas nėra kaltas dėl Inspekcijos įrodinėjamo pažeidimo. Komisijos sprendime neįrodinėjamas būtent pareiškėjo mokesčių vengimas ar piktnaudžiavimas (subjektyvusis elementas). Inspekcija nesirėmė nė vienu pareiškėjo dokumentu. Be to, pareiškėjui veikiant kaip mokestį išskaičiuojančiam asmeniui, dėl dividendų apmokestinimo ar neapmokestinimo jo išlaidos (išmokėta suma) nesikeičia. 2013 metais nei Inspekcija, nei teismai nebuvo pateikę išaiškinimų dėl faktiškojo dividendų gavėjo apibrėžimo, požymių ir pasekmių dividendus išmokančiam vienetui. Tai, pareiškėjo teigimu, patvirtina ir aplinkybė, kad Inspekcijos pozicija grindžiama 2019 m. ESTT išaiškinimais. Todėl pareiškėjas, išmokėdamas ginčo objektu esančius dividendus, neturėjo formalaus teisinio pagrindo išskaičiuoti mokesčio iš šiai mažumos akcininkei Destanto išmokamų dividendų: pareiškėjas neturi įgaliojimų pats aiškinti ir taikyti MAĮ 69 straipsnio nuostatas, negali vienašališkai nuspręsti netaikyti PMĮ 34 straipsnio 2 dalyje nustatyto imperatyvo ar reikalauti iš Destanto dokumentų arba įrodymų, kai teisės aktuose tokio pagrindo nėra.

3.5.                      Pareiškėjas nuolat mokėjo dividendus ir, esant įstatyme nustatytiems pagrindams, iš jų išskaičiuodavo mokesčius. Pareiškėjo veiksmai buvo susiję su jo įsitikinimu, kokių veiksmų iš jo reikalauja teisės aktai ir kaip jie reglamentuoja atitinkamus santykius, o ne su kryptinga ir sisteminga veikla, juolab kad pats pareiškėjas iš jos nebūtų gavęs jokios naudos. Ginčo dividendai Destanto buvo išmokėti du kartus, o tai neįrodo nei pakartotinumo, nei nuolatinio kokių nors pažeidimų darymo. Pareiškėjo vertinimu, kadangi Destanto nekontroliavo pareiškėjo, nėra pagrindo teigti, kad Destanto galėjo susitarti su pareiškėju kartu siekti mokestinės naudos, todėl pareiškėjo kaltė dėl mokestinės naudos, jeigu tokia ir būtų gauta, neįrodyta.

4.       Atsakovas VMI atsiliepime į skundą ir patikslintą skundą prašė juos atmesti.

5.       Atsakovas atsiliepimą grindė šiais pagrindiniais argumentais:

5.1.                      Patikrinimo metu nustatyta, kad Destanto nebuvo faktiškoji dividendų savininkė, o į sandorių struktūrą buvo įterpta kaip tarpininkė, kuriai padedant buvo piktnaudžiaujama teise, siekiant gauti mokestinę naudą. Todėl pareiškėjo Destanto naudai išmokėtiems dividendams nebuvo taikoma PMĮ 34 straipsnio 2 dalyje įtvirtinta „dalyvavimo išimties“ taisyklė, o dividendai apmokestinti 15 proc. PM tarifu. Patikrinimo metu nustačius, jog pareiškėjui išmokant dividendus Destanto buvo piktnaudžiaujama teise, t. y. neteisėtai pasinaudota PMĮ 34 straipsnio 2 dalyje įtvirtinta lengvata, pareiškėjas buvo pagrįstai apmokestintas taikant bendrąją prieš mokesčių vengimą nukreiptą teisės normą – MAĮ 69 straipsnio 1 dalį.

5.2.                      Destanto jokios realios veiklos nevykdė. Komisija įvertino pareiškėjo pateiktas pažymas ir nurodė, kad Estijos mokesčių administratorius patvirtino tik faktą, jog Destanto yra Estijos mokesčių rezidentas, tačiau ne tai, kad Destanto yra faktiškasis ginčo dividendų savininkas. Mokesčių mokėtojų rezidavimo pažymos išduodamos ir FR0021 formos (DAS-1) patvirtinamos mokesčių mokėtojui atitinkant formalius reikalavimus, būtinus tokioms formoms išduoti ar patvirtinti, mokesčių administratoriui nevertinant mokesčių mokėtojų veiklos, vykdytų ūkinių (finansinių) operacijų turinio, jų realumo ir pan. Juolab kad ginčo atveju tas pats Estijos mokesčių administratorius dar 2017 m. patvirtino nerandąs Destanto jo turimais registracijos adresais ir neturįs jokios informacijos apie piniginių lėšų iš pareiškėjo gavimą. Komisijos nuomone, šios išvados dėl pareiškėjo akcentuojamų įrodymų, kaip formalaus pobūdžio dokumentų, vertinimo nekeičia ir pareiškėjo su skundu Komisijai pateiktas susirašinėjimas su Estijos mokesčių administratoriaus atstovu. Pareiškėjas nurodė, kad šį susirašinėjimą vykdė Destanto atstovas, tačiau duomenų, patvirtinančių šią aplinkybę, nėra. Iš susirašinėjimo turinio matyti, kad, užpildžius FR0021 formą (DAS-1) ir Estijos mokesčių administratoriaus atstovą paprašius patvirtinti užsienio valstybėje (Lietuvoje) užpildytą formą, jis tai ir padarė.

5.3.                      Vadovaujantis DAIS 10 straipsnio 2 dalies a punktu, imamas mokestis negali būti didesnis kaip 5 procentai bendros dividendų sumos, jeigu faktiškasis savininkas yra bendrovė, kuri tiesiogiai turi ne mažiau kaip 20 procentų dividendus mokančios bendrovės kapitalo. Destanto nebuvo faktiškasis dividendų savininkas, o tik dirbtinai įterpta tam, kad būtų išmokėti neapmokestinami dividendai, todėl pareiškėjui minėta nuostata netaikytina. Pareiškėjui pagrįstai buvo taikytas DAIS 10 straipsnio 2 dalies b punktas, kuris numato 15 procentų tarifą visais kitais atvejais. Be to, kaip nurodyta VMI 2021 m. lapkričio 25 d. patikrinimo akte Nr. (21.222) FR0680-365 (toliau – ir Patikrinimo aktas), su tarptautinių dvigubo apmokestinimo išvengimo sutarčių taikymu susijusių formų FR0021 (DAS-1), FR0022 (DAS-2), FR0023 (DAS-3) ir FR0254 (DAS-4) pildymo taisyklių, patvirtintų Inspekcijos viršininko 2001 m. birželio 17 d. įsakymu Nr. 159 (toliau – ir Taisyklės), 9.2 papunktyje nustatyta, kad DAS-1 formos IV dalį „Pajamų gavėjo patvirtinimas“ pildo iš Lietuvos ūkio subjekto pajamas gaunantis užsienio valstybės rezidentas, patvirtindamas, kad jis yra šios formos III dalyje nurodytų pajamų faktiškasis savininkas ir kad tos pajamos nėra gaunamos per Lietuvos Respublikoje esančią jo nuolatinę buveinę ar nuolatinę bazę – jeigu pajamų gavėjas yra ūkio subjektas, šią dalį pasirašo jo atsakingas asmuo, nurodydamas savo vardą, pavardę, pareigas, datą, ir ji tvirtinama tokio ūkio subjekto antspaudu. Pareiškėjo pateiktos DAS-1 formos IV dalyje Destanto atsakingas asmuo savo vardo, pavardės, pareigų ir datos nenurodė bei jos nepatvirtino antspaudu. Vieninteliu žinomu Destanto vadovu nustatytas asmuo, kuris, be kita ko, buvo nurodytas valdybos nariu dar 63 Estijoje registruotose įmonėse.

5.4.                      Nėra pagrindo Destanto savo akcininkei skolintų piniginių lėšų sieti su Nyderlandų fondo EIF gautomis lėšomis ir teigti, kad šis fondas buvo galutinis pareiškėjo išmokėtų dividendų gavėjas.

5.5.                      Vadovaujantis ESTT praktika, nustačius piktnaudžiavimą teise pareiškėjui išmokant ginče aptariamus dividendus, nebuvo prievolės nustatinėti ir tikrųjų šių dividendų gavėjų. Atsakovo vertinimu, surinkta ir pareiškėjo pateikta informacija dėl Destanto veiklos bei vykdytų finansinių sandorių aplinkybių, ESTT praktika ir nustatytos reikšmingos aplinkybės, susijusios su Destanto valdymu, balansu, išlaidų struktūra ir darbuotojais, taip pat tai, kad Estijos įmonė registracijos adresais nerasta, o Destanto teisinio atstovo pateiktas paaiškinimas prieštaringas Destanto finansinės atskaitomybės dokumentams, patvirtina, jog Destanto nebuvo faktiškasis iš pareiškėjo gautų dividendų savininkas. Šią išvadą taip pat patvirtina aplinkybė, kad Destanto iš karto pervedė gautus dividendus Nyderlanduose registruotai Stichting EEP į Barbadose atidarytą atsiskaitomąją sąskaitą. Todėl Destanto į struktūrą buvo įterpta piktnaudžiaujant, siekiant pasinaudoti PMĮ 34 straipsnio 2 dalyje įtvirtinta „dalyvavimo išimties“ taisykle ir dividendų neapmokestinti.

5.6.                      Pareiškėjo prašymas sumažinti baudą ir delspinigius yra nepagrįstas. Baudos dydis jau buvo sumažintas, atsižvelgiant į šiam klausimui reikšmingas aplinkybes. VMI vertinimu, po sumažinimo nustatytas baudos dydis yra mažiausias adekvatus nustatytam pažeidimui. Dar labiau sumažinus baudą, baudų skyrimo tikslai nebūtų pasiekti. Pareiškėjui buvo apskaičiuoti 1 273 470,34 Eur delspinigiai, o nuo 56 proc. apskaičiuotų PM delspinigių mokėjimo pareiškėjas buvo atleistas VMI sprendimo priėmimo metu. Dar labiau mažinti delspinigių dydį nėra jokio pagrindo. Ginčo atveju nustatyti veiksmai, kuriais perskirstytos akcijos, todėl į pareiškėjo valdymo ir dividendų išmokėjimo struktūrą buvo įterpta Destanto. Be to, nagrinėjamu atveju būtent PMĮ 34 straipsnio 2 dalies taikymas eliminavo pareiškėjo pareigą iš išmokamų dividendų išskaičiuoti ir į biudžetą sumokėti pelno mokestį (PMĮ 34 str. 1 d.). Net jei ginčo darinį sukūrė ne pats pareiškėjas, o jį kontroliavę asmenys, konstatavus, jog šia mokesčio lengvata pasinaudota siekiant su Direktyva 2011/96/ES nesuderinamų tikslų, t. y. piktnaudžiaujant teise, vien ši aplinkybė nepaneigia pareiškėjo, kaip mokestį išskaičiuojančio asmens, pareigos įvykdyti minėtą mokestinę prievolę.

6.       Atsakovas VMI atsiliepime į patikslintą skundą papildomai nurodė šiuos argumentus:

6.1.                      Atsakovas 2024 m. sausio 25 d. informavo teismą apie MAP metu pasiektą susitarimą. MAP metu susitarta, kad nėra pagrindo tenkinti pareiškėjo ir Destanto pateiktame skunde nurodytų reikalavimų dėl DAIS 10 straipsnio nuostatų taikymo, t. y. nėra teisinio pagrindo spręsti ginčą dėl DAIS 10 straipsnio 2 dalies nuostatų aiškinimo ir taikymo skunde nurodytu būdu – perskaičiuojant VMI sprendimo pagrindu pareiškėjui papildomai apskaičiuotą pelno mokestį pagal DAIS 10 straipsnio 2 dalies a punkte numatytą 5 proc. pelno mokesčio tarifą. Atsižvelgdama į Lietuvos Respublikos dvigubo apmokestinimo ginčų sprendimo įstatymo (toliau – ir DAGSĮ) 7 straipsnio 3 dalies reikalavimus, VMI 2023 m. lapkričio 29 d. raštu Nr. (21.135 Mr) R-4608 informavo pareiškėją apie pasiektą susitarimą ir paprašė pateikti atsakymą dėl pritarimo ar nepritarimo Procedūros metu pasiektam susitarimui. Pareiškėjas 2024 m. sausio 22 d. raštu pritarė Procedūros metu pasiektam susitarimui. Procedūros metu pasiektas susitarimas, su kuriuo suinteresuotas asmuo sutinka, tampa neskundžiamas (DAGSĮ 7 str. 3 d.).

6.2.                      Pareiškėjas, sulaukęs neigiamo sprendimo dėl jo prašymo taikyti dvigubo apmokestinimo išvengimo procedūrą, kurį grindė pozicija, jog būtent Destanto yra tikrasis ginčo dividendų gavėjas ir kad pagal DAIS nuostatas pareiškėjo Destanto išmokėtiems dividendams turėjo būti taikomas 5 proc. PM tarifas, iš esmės pakeitė savo gynybinę poziciją ir daugiau nebeįrodinėja, kad Destanto yra faktiškasis pareiškėjo išmokėtų dividendų gavėjas. Pagal naują pareiškėjo versiją faktiškuoju pareiškėjo išmokėtų dividendų gavėju turi būti laikomas EIF, kuris yra Destanto akcininkas. Atsakovo vertinimu, toks pareiškėjo pozicijos pasikeitimas kelia dar daugiau abejonių dėl jo argumentų pagrįstumo. Be to, šis pozicijos pasikeitimas neturi reikšmės ginčo situacijos vertinimui, kadangi mokestinio patikrinimo metu buvo nustatyta, jog Destanto nebuvo faktiškasis pareiškėjo išmokėtų dividendų savininkas, o į sandorių struktūrą buvo įterpta kaip tarpininkė dėl ekonominės realybės neatspindinčių motyvų ir tik tam, kad gautų dividendus iš pareiškėjo, t. y. jai padedant buvo piktnaudžiaujama teise.

6.3.                      Nei pirminė pareiškėjo pozicija, kad tikrasis dividendų gavėjas buvo Destanto, nei bylą nagrinėjant teisme (po neigiamos abipusio susitarimo procedūros baigties) iškelta nauja versija, kad tikrasis pareiškėjo dividendų gavėjas vis dėlto yra EIF, nekeičia patikrinimo metu nustatytų aplinkybių vertinimo, jog Destanto (atitinkamai ir jos akcininkas EIF) nėra faktiškasis dividendų savininkas, o į sandorių struktūrą buvo įterpta kaip tarpininkė, kuriai padedant buvo piktnaudžiaujama teise.

7.       Regionų administracinis teismas 2024 m. balandžio 23 d. sprendimu pareiškėjo skundą atmetė kaip nepagrįstą.

8.       Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas 2025 m. gruodžio 3 d. panaikino Regionų administracinio teismo 2024 m. balandžio 23 d. sprendimą ir perdavė bylą pirmosios instancijos teismui nagrinėti iš naujo. Apeliacinės instancijos teismas nurodė, kad pirmosios instancijos teismas nepasisakė dėl pareiškėjo patikslintame skunde išdėstytų argumentų, taip pat nesuformulavo savarankiškų motyvų, pagrįstų teisminio nagrinėjimo metu ištirtų įrodymų vertinimu bei ginčui aktualių teisės normų ir teismų praktikos aiškinimu ir taikymu.

 

II.

 

9.       Regionų administracinis teismas 2026 m. vasario 2 d. sprendimu pareiškėjo skundą atmetė.

10.       Teismas nustatė šias faktines aplinkybes:

10.1.                      VMI atliko pareiškėjo PM apskaičiavimo, deklaravimo ir sumokėjimo teisingumo patikrinimą už laikotarpį nuo 2011 m. sausio 1 d. iki 2015 m. gruodžio 31 d. ir 2021 m. lapkričio 25 d. surašė patikrinimo aktą Nr. (21.222) FR0680-365. Patikrinimo metu atsisakyta pareiškėjui leisti pasinaudoti atleidimu nuo pelno mokesčio prie pajamų šaltinio dėl dividendų, kuriuos pareiškėjas paskyrė Estijos Respublikoje registruotai 33 proc. jo akcijų valdžiusiai Destanto. Patikrinimo metu konstatuota, kad pastaroji nėra faktiškoji dividendų savininkė, o į sandorių struktūrą įterpta kaip tarpininkė, kuriai padedant buvo piktnaudžiaujama teise, todėl jai 2013 m. išmokėti dividendai apmokestinti 15 proc. PM tarifu ir papildomai apskaičiuotas 1 390 176 Eur PM.

10.2.                      2022 m. sausio 21 d. sprendimu Nr. (21.222 Mr) FR0682-13 VMI patvirtino 2021 m. lapkričio 25 d. patikrinimo aktą Nr. (21.222) FR0680-365 ir jame papildomai apskaičiuotą 1 390 176 Eur PM sumą, apskaičiavo 1 273 470,34 Eur PM delspinigių, atleido nuo 713 143,39 Eur PM delspinigių ir skyrė 556 070 Eur PM baudą.

10.3.                      2022 m. vasario 11 d. pareiškėjas, nesutikdamas su VMI sprendimu, pateikė skundą Komisijai. 2022 m. balandžio 21 d. Komisija sprendimu Nr. S-55 (7-25/2022) patvirtino VMI sprendimo dalį, kuria pareiškėjui nurodyta sumokėti 1 390 176 Eur PM ir 560 326,95 Eur PM delspinigius, tačiau sumažino paskirtą baudą iki 278 035 Eur sumos.

11.       Pirmosios instancijos teismas, nagrinėdamas ginčą, vadovavosi MAĮ (69 str. 1 d., 96 str. 1 d., 97 str. 2 d., 139 str. 1 d., 140 str. 1 d.), PMĮ (33 str. 1–3 d., 34 str. 1–2 d., 56 str.) nuostatomis, taip pat šias nuostatas aiškinančia Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktika.

12.       Teismas, įvertinęs ginčui aktualų teisinį reguliavimą ir VMI bei Komisijos nustatytas aplinkybes, pažymėjo, kad pareiškėjo 2012 m. gruodžio 31 d. ir 2013 m. balandžio 23 d. neeilinių visuotinių akcininkų susirinkimų sprendimais Destanto (valdžiusiai 33,33 proc. pareiškėjo akcijų) buvo paskirta iš viso 32 000 000 Lt dividendų. Destanto įregistruota 2012 m. balandžio 10 d., pareiškėjo akcijas įgijo 2012 m. lapkričio 12 d. įstatinio kapitalo didinimo metu, už naujai išleistas akcijas sumokėjo bankiniu pavedimu, tą pačią dieną gavusi finansavimą iš Stichting EEP. Destanto akcininkas – Stichting EEP (Amsterdamas, Nyderlandai), Nyderlanduose įsteigto fondo EIF valdymo įmonė. EIF yra tas pats fondas, kuriam aštuoni fiziniai asmenys pagal 2013 m. gruodžio 2 d. akcijų pirkimo–pardavimo sutartį pardavė 1 200 vnt., arba 5,73 proc., pareiškėjo akcijų. Pareiškėjas Destanto 2013 m. banko pavedimais į Estijoje atidarytą banko sąskaitą išmokėjo visą sprendimais paskirtą dividendų sumą. Pareiškėjas nuo išmokėtų dividendų PM neišskaičiavo ir visą išmokėtą dividendų sumą deklaravo 2013 m. metinės pelno mokesčio deklaracijos priede kaip neapmokestinamus dividendus. Destanto tą pačią ir kitą pinigų gavimo dieną gautas lėšas pervedė į Stichting EEP sąskaitą. Pareiškėjas Destanto 2014 m. gruodžio 17 d. išmokėjo 515 000 Eur įstatinio kapitalo mažinimo sumą, kurią Estijos įmonė tą pačią dieną pervedė į UAB FMĮ „Orion Securities“ priklausančią finansinę sąskaitą, kurios gavėja nurodyta Stichting EEP. Be to, Destanto valdybos narei užmokestis mokėtas tik 2012 m. gruodžio mėn. – 600 Eur. Daugiau užmokesčio valdybos narė negavo. Minėtas asmuo išgrynino šiuos pinigus; teismo vertinimu, jie nebuvo gauti kaip valdybos narės atlygis, o jų išgryninimas laikytas sistemingu ir įmonės deklaruojamam veiklos pobūdžiui (holdingo veiklai) nebūdingu dalies gautų lėšų išgryninimu po tam tikrų finansinių operacijų.

13.       Teismas sprendė, kad šie duomenys patvirtina, jog Destanto į šią sandorių struktūrą buvo įtraukta siekiant mokestinės naudos, dirbtinai sukuriant situaciją, kuriai esant pareiškėjas turėtų teisę pasinaudoti PMĮ 34 straipsnio 2 dalyje nurodyta lengvata ir Destanto išmokėtų dividendų neapmokestinti PM. Teismas konstatavo, jog VMI ir Komisija savo sprendimuose pagrįstai nustatė pareiškėjui mokestinę prievolę sumokėti 1 390 176 Eur PM, 560 326,95 Eur PM delspinigius ir 278 035 Eur baudą.

14.       Teismas nurodė, kad Destanto deklaruota veikla – grūdų, neapdoroto tabako, sėklų ir gyvūnų pašarų didmeninė prekyba. Tačiau pareiškėjas tvirtino, kad Destanto vykdė kitokio pobūdžio komercinę veiklą – investicinę, kuri nereikalauja žmogiškųjų ar finansinių (trumpalaikio turto) išteklių. Pareiškėjo teigimu, Destanto vykdant šią veiklą gautos pajamos (iš pareiškėjo gautos dividendų ir įstatinio kapitalo mažinimo lėšos) buvo panaudotos tolesnei investicinei veiklai – paskoloms teikti ir palūkanoms iš šių paskolų gauti. Teismas nurodė, kad patikrinimo metu pareiškėjas pateikė mokesčių administratoriui 2013 m. vasario 5 d. ir 2013 m. birželio 27 d. paskolų sutartis anglų kalba su vertimais į lietuvių kalbą. Teismas nustatė, kad paskolos buvo trumpalaikės, suteiktos iki 2013 m. rugpjūčio 5 d. ir 2014 m. birželio 1 d., paskolos suteiktos nenustačius jų paskirties, t. y. numačius paskolas naudoti paskolos gavėjo reikmėms, o Destanto atstovė pasirašė paskolos sutartis anksčiau, nei vienintelis bendrovės akcininkas suteikė jai įgaliojimus veikti bendrovės vardu. Tiek už 2014, tiek už 2015 m. pateiktuose Destanto finansinės atskaitomybės dokumentuose kaip gautinos sumos apskaitytos tokio pat dydžio už akcininkui teiktas paskolas negautos palūkanos – 303 195 Eur. Įvertinęs Destanto banko sąskaitos išrašus, teismas nenustatė palūkanų gavimo fakto, taip pat nenustatė akcininkui suteiktų paskolų grąžinimo Destanto fakto. Destanto finansinės atskaitomybės dokumentai patvirtina, kad 2014 m. akcininko turimas įsipareigojimas (iš viso 9 770 000 Eur negrąžintų paskolų) buvo sudengtas su nuosavo kapitalo pokyčių ataskaitoje užfiksuotu 9 267 841 Eur dividendų išmokėjimu akcininkui, nes 2014 m. gruodžio 31 d. apskaitytas akcininko negrąžintos paskolos likutis – 502 159 Eur.

15.       Remdamasis nurodytomis aplinkybėmis teismas konstatavo, kad VMI ir Komisija pagrįstai nustatė, jog pareiškėjas ginčo dividendams neturi teisės taikyti PMĮ 34 straipsnio 2 dalyje nustatytos lengvatos, nes byloje esantys duomenys nepagrindžia skundo teiginių, kad Destanto ginčui aktualiu dividendų išmokėjimo ir jų pervedimo savo akcininkei momentu vykdė investicinę veiklą. Teismo vertinimu, tokie skundo teiginiai prieštarauja oficialiai deklaruotam šios įmonės veiklos pobūdžiui ir Destanto teiginiams apie iš pareiškėjo gautų lėšų panaudojimą 2017 m. numatomoje vykdyti veikloje.

16.       Teismas nustatė, kad 2013 m. vasario 14 d. ir 2013 m. birželio 28 d. užfiksuoti Destanto mokėjimai už bendrą 9 260 000 Eur sumą. Tačiau valdymo įmonės Stichting EEP mokėjimai valdomam fondui EIF užfiksuoti tik praėjus tam tikram laikui. Skirtumas tarp Destanto pervestų ir EIF, kaip pasak pareiškėjo, faktiškojo pareiškėjo išmokėtų dividendų gavėjo, gautų lėšų sudarė 2 760 000 Eur, sąskaitos likutis 2013 m. gruodžio 31 d. – 362 005,77 Eur, o debeto operacijų iš pateiktos banko sąskaitos skaičius – 34. Be to, šiame ginčo etape pareiškėjo dėstoma pozicija, kad galutiniame etape dalis piniginių lėšų atiteko EIF, prieštarauja jo paties mokestiniame ginče įrodinėjamai pozicijai, jog Destanto iš pareiškėjo gautus dividendus pagal byloje pateiktas paskolų sutartis perskolino Stichting EEP, už kurias gavo palūkanų pajamų. Teismas kartu pažymėjo, kad pagal 2013 m. vasario 5 d. pirmąją paskolos sutartį paskola jau 2013 m. rugpjūčio 5 d. turėjo būti grąžinta, tačiau pirmasis mokėjimas EIF atliktas tik 2013 m. spalio 4 d.

17.       Teismas nurodė, kad Stichting EEP yra Nyderlanduose registruoto fondo EIF valdymo įmonė, o EIF yra tas pats fondas, kuriam aštuoni fiziniai asmenys pagal 2013 m. gruodžio 2 d. akcijų pirkimo–pardavimo sutartį pardavė 1 200 vnt., arba 5,73 proc., pareiškėjo akcijų. Mokesčių administratorius kreipėsi į Nyderlandų mokesčių administratorių dėl informacijos apie Stichting EEP ir Destanto vykdytus tarpusavio sandorius bei piniginių lėšų judėjimą, tačiau informacijos negavo, nes Nyderlandų mokesčių administratorius šioje šalyje nerado Stichting EEP kontaktų. Be to, UAB FMĮ „Orion Securities“ operatyvaus patikrinimo metu nustatyta, kad dalis (6 000 000 Eur) EIF į UAB FMĮ „Orion Securities“ priklausančią banko sąskaitą 2013 m. spalio 7 d. ir 2013 m. spalio 29 d. pervestų 6 500 000 Eur iš karto (2013 m. spalio 30 d.) buvo pervesta Kipro Respublikoje registruotam subjektui Marfello Holdings Limited kaip paskola. Taip pat išanalizavęs UAB FMĮ „Orion Securities“ pateiktą EIF pinigų sąskaitos išrašą, teismas sprendė, kad EIF fiziniams asmenims išmokėtų dividendų ir apmokėjimo už fondo įsigytas pareiškėjo akcijas lėšų šaltinis yra būtent Stichting EEP EIF vardu į UAB FMĮ „Orion Securities“ sąskaitą pervestos lėšos. Todėl galutiniame etape pareiškėjo Destanto išmokėti neapmokestinti dividendai buvo išmokėti ir apmokestinti kaip atitinkamų fizinių asmenų gautos apmokestinamosios pajamos.

18.       Atsižvelgęs į tai, teismas konstatavo, kad Komisija ir VMI pagrįstai nustatė, jog pareiškėjas, išmokėtiems dividendams pritaikydamas „dalyvavimo išimties“ taisyklę ir taip išvengęs PM sumokėjimo, gavo mokestinę naudą.

19.       Teismas, įvertinęs byloje esančią informaciją dėl Destanto veiklos ir vykdytų finansinių sandorių aplinkybių, atsižvelgdamas į ESTT praktiką ir nustatytas reikšmingas aplinkybes, susijusias su Destanto valdymu, balansu, išlaidų struktūra ir darbuotojais, taip pat į tai, kad registracijos adresais Estijos įmonė nerasta, Destanto teisinio atstovo pirmiau minėtas paaiškinimas prieštaringas Destanto finansinės atskaitomybės dokumentams, ir į aplinkybę, kad Destanto iš karto pervedė gautus dividendus Nyderlanduose registruotai Stichting EEP į Barbadose atidarytą atsiskaitomąją sąskaitą, teismas konstatavo, jog Destanto nebuvo faktiškoji iš pareiškėjo gautų dividendų savininkė, o į struktūrą buvo įterpta piktnaudžiaujant, siekiant pasinaudoti PMĮ 34 straipsnio 2 dalyje įtvirtinta „dalyvavimo išimties“ taisykle ir dividendų neapmokestinti.

20.       Teismas nustatė ir tai, kad abipusio susitarimo procedūros metu pagal pareiškėjo ir Destanto 2022 m. lapkričio 22 d. skundą buvo pasiektas susitarimas su Estijos mokesčių ir muitų valdyba (Estijos kompetentinga institucija; toliau – Estijos KA). MAP metu kompetentingos institucijos sutarė, kad: 1) Destanto nelaikytina tikrąja dividendų, kuriuos išmokėjo pareiškėjas, gavėja, todėl šiems dividendų mokėjimams netaikytinas DAIS 10 straipsnio 2 dalies a punkte numatytas lengvatinis 5 proc. pelno mokesčio tarifas; 2) nėra nei faktinio, nei teisinio pagrindo išspręsti ginčą dėl DAIS 10 straipsnio 2 dalies nuostatų aiškinimo ir taikymo perskaičiuojant VMI sprendimų pagrindu papildomai apskaičiuotą pelno mokestį, taikant DAIS 10 straipsnio 2 dalies a punkte numatytą tarifą. Pareiškėjas 2024 m. sausio 22 d. raštu pritarė Procedūros metu pasiektam susitarimui.

21.       Teismo vertinimu, pareiškėjo teiginiai dėl EIF buvimo tikruoju dividendų gavėju neturi reikšmės ginčo situacijos vertinimui, kadangi mokestinio patikrinimo metu buvo nustatyta, jog Estijos įmonė Destanto nebuvo faktiškoji pareiškėjo išmokėtų dividendų savininkė, o į sandorių struktūrą buvo įterpta kaip tarpininkė pagal dėl ekonominės realybės neatspindinčių motyvų sukurtą sandorių struktūrą ir tik tam, kad gautų dividendus iš pareiškėjo, t. y. buvo piktnaudžiaujama teise. Todėl teismas konstatavo, kad pareiškėjo teiginiai, jog tikrasis pareiškėjo dividendų gavėjas yra EIF, nekeičia patikrinimo metu nustatytų aplinkybių vertinimo, jog Destanto nėra faktiškoji dividendų savininkė, o į sandorių struktūrą buvo įterpta kaip tarpininkė, kuriai padedant buvo piktnaudžiaujama teise.

22.       Teismas pakartojo Patikrinimo akte nustatytas aplinkybes (kad pažeidimas padarytas siekiant gauti mokestinę naudą, kad padaryta didelė žala biudžetui, kad atsakomybę sunkinančių aplinkybių buvo daugiau, o tai suponuoja didesnės už vidutinę baudos skyrimą). Teismas kartu atkreipė dėmesį, kad Komisija sprendė, jog pareiškėjui paskirtos baudos dydis nelaikytinas proporcingu (adekvačiu) padarytam pažeidimui ir kad ginčo atveju baudos skyrimo tikslai bus pasiekti skiriant 20 proc. baudą. Teismas pažymėjo, kad ginčo atveju nustatyti veiksmai, kuriais perskirstytos akcijos, todėl į pareiškėjo valdymo ir dividendų išmokėjimo struktūrą buvo įterpta Destanto. Be to, būtent PMĮ 34 straipsnio 2 dalies taikymas eliminavo pareiškėjo pareigą iš išmokamų dividendų išskaičiuoti ir į biudžetą sumokėti pelno mokestį (PMĮ 34 str. 1 d.). Net jei ginčo darinį sukūrė ne pareiškėjas, o jį kontroliavę asmenys, konstatavus, jog šia mokesčio lengvata pasinaudota siekiant su Direktyva 2011/96/ES nesuderinamų tikslų, t. y. piktnaudžiaujant teise, vien ši aplinkybė nepaneigia pareiškėjo, kaip mokestį išskaičiuojančio asmens, pareigos įvykdyti minėtą mokestinę prievolę.

23.       Atsižvelgęs į aptartas aplinkybes, be kita ko, į tai, kad baudos dydis jau buvo sumažintas, taip pat į pareiškėjo padaryto pažeidimo mastą, į tai, jog pažeidimas nebuvo susijęs su atsitiktinėmis klaidomis ar neatsargumu, kad patikrinimo metu pareiškėjas nesutiko su nustatytais PMĮ pažeidimais ir nepadėjo nustatyti faktiškojo pareiškėjo išmokėtų dividendų (naudos) gavėjo, teismas konstatavo, jog 20 proc. baudos dydis yra adekvatus nustatytam pažeidimui. Teismo vertinimu, dar labiau sumažinus baudą, baudų skyrimo tikslai nebūtų pasiekti.

24.       Teismas netenkino pareiškėjo prašymo kreiptis į ESTT. Teismas pažymėjo, kad nagrinėjamu atveju nenustatyta, jog teisinis reguliavimas, taikytas priimant VMI ir Komisijos sprendimus bei nagrinėjant bylą teismuose, keltų abejonių dėl jo atitikties Europos Sąjungos teisei ir dėl to būtų būtina kreiptis į ESTT dėl atitinkamų ES teisės nuostatų išaiškinimo.

 

III.

 

25.       Pareiškėjas pateikė apeliacinį skundą, kuriame prašo panaikinti Regionų administracinio teismo 2026 m. vasario 2 d. sprendimą (apeliaciniame skunde nurodyta data „2025-02-02“ laikytina rašymo apsirikimu) ir priimti naują sprendimą – panaikinti Komisijos 2022 m. balandžio 21 d. sprendimą Nr. S-55 (7-25/2022). Jeigu šis prašymas nebus patenkintas, pareiškėjas prašo pakeisti Regionų administracinio teismo 2026 m. vasario 2 d. sprendimą ir atleisti pareiškėją nuo apskaičiuotų 560 326,95 Eur (ir iki bylos pabaigos skaičiuojamų) PM delspinigių ir paskirtos 278 035 Eur PM baudos mokėjimo arba šias sumas sumažinti. Pareiškėjas taip pat prašo atlyginti jo patirtas bylinėjimosi išlaidas.

26.       Pareiškėjas taip pat prašo sustabdyti administracinės bylos nagrinėjimą ir kreiptis į ESTT su prašymu priimti prejudicinį sprendimą pareiškėjo 2024 m. gegužės 20 d. prašyme nurodytais klausimais.

27.       Pareiškėjas apeliaciniame skunde pakartojo ginčo faktines aplinkybes, teisinį reguliavimą ir nurodė šiuos pagrindinius argumentus:

27.1.                      Lietuvos vyriausiajam administraciniam teismui perdavus bylą nagrinėti iš naujo, pareiškėjas 2025 m. gruodžio 23 d. pirmosios instancijos teismui pateikė papildomus paaiškinimus, procesinius dokumentus ir prašymus.

27.2.                      Aplinkybė, kad MAP metu Destanto pripažinta nesanti pareiškėjo dividendų faktiškąja gavėja, neužkerta kelio dividendams taikyti „dalyvavimo išimties“ taisyklės:

27.2.1.                      Net ir laikant, kad Destanto nebuvo faktiškoji pareiškėjo dividendų gavėja, išmokėtiems dividendams turi būti taikoma „dalyvavimo išimties“ taisyklė. Tačiau teismas šiuos argumentus laikė neturinčiais reikšmės situacijos vertinimui, apsiribodamas išvada, kad Destanto nebuvo faktiškoji dividendų gavėja, o į struktūrą buvo įterpta dėl ekonominės realybės neatspindinčių priežasčių. Tokia išvada buvo paremta Inspekcijos argumentais, kurie, po MAP susitarimo nebeakcentuojant Destanto, kaip faktiškosios dividendų savininkės, statuso, neteko prasmės;

27.2.2.                      Pareiškėjas dar skunde Komisijai paaiškino, kokios aplinkybės lėmė Destanto atsiradimą pareiškėjo valdymo struktūroje. EIF ketino investicijas koncentruoti ir Estijoje, tačiau pasikeitus reguliacinei aplinkai (nebelikus ekonominių paskatų tą daryti) EIF nusprendė Estijoje neinvestuoti, apsiriboti investicijomis Lietuvoje, o gautą investicijų grąžą skolinti ir vėliau paskolas įskaityti su Destanto skirstomais dividendais. Tai, kad pareiškėjas, pasibaigus MAP, nusprendė sutikti su jos metu pasiektu susitarimu, buvo tik vienas iš Bendrovės poziciją pagrindžiančių argumentų. Pareiškėjo nuomone, kiti jo nuo ginčo pradžios nuosekliai dėstomi argumentai yra pakankami pareiškėjo pozicijai pagrįsti;

27.2.3.                      Nors MAP metu pripažinta, kad Destanto nebuvo faktiškoji pareiškėjo dividendų savininkė, bylos medžiaga patvirtina, kad faktiškuoju pareiškėjo dividendų savininku laikytinas Destanto akcininkas – Nyderlandų fondas Energy Investment Fund (EIF), kurio vardu veiklą vykdo (EIF valdo) Nyderlanduose įsteigta valdymo įmonė Stichting European Energy Projects (Stichting EEP). Tą patvirtina faktas, kad iš pareiškėjo gauti dividendai (taip pat įstatinio kapitalo mažinimo lėšos) Destanto buvo per trumpą laiką pervesti į Stichting EEP banko sąskaitą ir toliau EIF naudotos savo nuožiūra;

27.2.4.                      Siekiant paneigti „dalyvavimo išimties“ taisyklės taikymą išmokėtiems dividendams, turi būti įrodytos MAĮ 69 straipsnio 1 daliai taikyti būtinos aplinkybės, t. y. kad dėl Destanto egzistavimo įmonių valdymo grandinėje atsirado mokestinė nauda (objektyvusis elementas) ir kad, įterpiant Destanto į valdymo struktūrą, jos buvo siekta (subjektyvusis elementas). Tokių įrodymų nepateikta. Pareiškėjo dividendus išmokėjus tiesiogiai EIF, jiems būtų taikoma „dalyvavimo išimties“ taisyklė, taigi papildomas PM nebūtų apskaičiuotas. Todėl neįrodytas MAĮ 69 straipsnio 1 dalies taikymo teisėtumas ir pagrįstumas;

27.2.5.                      Pozicija, kuria rėmėsi teismas, yra grindžiama klaidinga ESTT išaiškinimų bylose C-116/16 ir C-117/16 interpretacija ir neatitinka Inspekcijai tenkančios įrodinėjimo naštos apimties.

27.3.                      Tikrasis pareiškėjo dividendų gavėjas yra EIF:

27.3.1.                      Lietuvos ir Estijos mokesčių administratoriams sutarus, kad Destanto nebuvo faktiškasis pareiškėjo dividendų gavėjas, faktinė situacija turi būti vertinama iš naujo, palyginti su tuo, kaip ji buvo vertinta Komisijos sprendime, Inspekcijos sprendime ir 2024 m. teismo sprendime (nes, pareiškėjo teigimu, jį priimant ši aplinkybė buvo ignoruota). Teismas nepagrįstai ir lakoniškai nurodė, kad ši aplinkybė neturi reikšmės ginčo situacijos vertinimui. Tačiau nustačius, kad, eliminavus Destanto iš nuosavybės struktūros, dividendus gavusiam subjektui taip pat būtų taikoma „dalyvavimo išimties“ taisyklė, galima būtų daryti išvadą, kad Destanto buvimas struktūroje nesukūrė jokios mokestinės naudos, todėl MAĮ 69 straipsnio 1 dalies nuostatos taikytos nepagrįstai;

27.3.2.                      Faktiškojo arba tikrojo dividendų savininko sąvoka atskleista ir Ekonominio bendradarbiavimo ir plėtros organizacijos (EBPO) Pavyzdinės pajamų ir kapitalo apmokestinimo konvencijos (Pavyzdinė konvencija) komentare. Faktiškasis dividendų savininkas yra tas subjektas, kuris dividendų sumomis disponuoja savo nuožiūra ir nėra naudojamas tik iš anksto numatytam dividendų perdavimui kitam asmeniui (dažniausiai tokiam, kuriam netaikomos lengvatos). Taigi, sutarus, kad Destanto nebuvo faktiškasis pareiškėjo dividendų savininkas, turi būti tikrinama, ar tuos dividendus gavęs subjektas (EIF) buvo faktiškasis savininkas (jeigu tokia informacija yra prieinama). Pareiškėjas laikosi pozicijos, kad tais atvejais, kai byloje pateikti duomenys leidžia nustatyti faktiškąjį dividendų savininką (net kai juo nėra jų gavėjas), galima daryti išvadą, ar faktiškajam dividendų savininkui išmokamiems dividendams būtų taikoma „dalyvavimo išimties“ taisyklė, ir atitinkamai ar dividendų gavėjas buvo įterptas siekiant pasinaudoti dividendų neapmokestinimu, ar dėl kitų priežasčių;

27.3.3.                      Mokesčių administratoriaus pareiga savo veikloje remtis turinio viršenybės prieš formą principu yra imperatyvi, todėl jis savo iniciatyva turėtų atsižvelgti į tikrąjį mokesčio mokėtojo veiklos turinį, net jei tai reikštų, kad dėl to į valstybės, savivaldybių biudžetus ar kitus piniginius fondus būtų surinkta mažiau pajamų. Iš byloje pateiktos informacijos matyti, kad Destanto iš pareiškėjo gautais dividendais laisvai disponuoti galėjo jo akcininkas EIF (veikdamas per savo valdymo įmonę Stichting EEP). Tokią išvadą patvirtina byloje pateikti objektyvūs faktiniai duomenys;

27.3.4.                      Pareiškėjas pažymi, kad: 1) Destanto šios administracinės bylos tikslais nelaikoma faktiškąja pareiškėjo išmokėtų dividendų gavėja; 2) Destanto gautus dividendus iškart pervedė savo akcininkui EIF, kuris jais disponavo savo nuožiūra; 3) pareiškėjo įstatinio kapitalo mažinimo suma, Destanto gauta 2014 m. gruodžio 17 d., pervesta tiesiogiai į EIF sąskaitą Lietuvoje veikiančioje kredito įstaigoje (tai patvirtina tiesioginį ryšį tarp Destanto gautų ir EIF perduotų sumų). Todėl faktiškai pareiškėjo Destanto išmokėtais dividendais disponavo jos akcininkas EIF, todėl jis turi būti laikomas faktiškuoju pareiškėjo išmokėtų dividendų gavėju, o mokestinės pasekmės, susijusios su ginčo dividendais, turi būti vertinamos taikant MAĮ 10 straipsnyje įtvirtintą turinio viršenybės prieš formą principą taip, kaip jos būtų vertinamos Destanto nesant valdymo struktūroje ir įmonių grandinėje;

27.3.5.                      Pareiškėjui nesuprantama, kaip pirmosios instancijos teismui konstatavus, kad pajamos buvo apmokestintos, galima kartu spręsti, kad buvo išvengta mokesčio. Tai tik patvirtina, kad: 1) pareiškėjo dividendų faktiškasis savininkas buvo EIF; 2) vien „dalyvavimo išimties“ taisyklės taikymas nėra mokestinės naudos įrodymas, ypač jeigu pinigų judėjimo grandinėje dividendai tapo apmokestinamosiomis pajamomis. Pareiškėjui išmokėjus dividendus fiziniams asmenims tiesiogiai, mokesčių būtų sumokėta tiek pat, kiek jų buvo sumokėta fiziniams asmenims gavus išmokas iš EIF.

27.4.                      EIF išmokėtiems dividendams taikoma „dalyvavimo išimties“ taisyklė, todėl Destanto (ir EIF) buvimas įmonių struktūroje nelėmė mokestinės naudos:

27.4.1.                      Aktualu nustatyti, ar pareiškėjo dividendus išmokėjus tiesiogiai EIF, jiems galėtų būti taikoma „dalyvavimo išimties“ taisyklė;

27.4.2.                      Net jeigu Destanto ir nebuvo faktiškasis pareiškėjo dividendų savininkas, mokestinė nauda dėl jos egzistavimo galėtų atsirasti tik tuo atveju, jeigu, nesant Destanto, pareiškėjo išmokami dividendai būtų apmokestinami PM. Tokią išvadą galima daryti ir iš ESTT išaiškinimų Danijos bylose, t. y. tam, kad būtų išvengta mokesčio, svarbu, kad dividendai būtų pervesti (per trumpą ar labai trumpą laiką) ne bet kokiam subjektui, o tokiam, kuris netenkina dividendų neapmokestinimo sąlygų. Tą patvirtina ir PMĮ 32 straipsnio 6 dalies apibendrintame komentare Inspekcijos pateikti išaiškinimai;

27.4.3.                      Byloje pateikti įrodymai, pareiškėjo teigimu, paneigia pagrindą netaikyti PMĮ 34 straipsnio 2 dalies nuostatų remiantis turinio viršenybės prieš formą principu ar ES bendruoju draudimo piktnaudžiauti principu, t. y. 1) įrodyta, kad Destanto pareiškėjo akcijas įsigijo ne siekiant nepagrįsto mokestinio pranašumo (piktnaudžiaujant PMĮ 34 straipsnio 2 dalies ir atitinkamomis ja įgyvendinamomis Direktyvos 2011/96/ES nuostatomis); 2) pareiškėjo dividendų išmokėjimas Destanto realiai nesukūrė nepagrįsto mokestinio pranašumo, kuris neatitinka Direktyvos 2011/96/ES ir PMĮ 34 straipsnio 2 dalies paskirties ir tikslų;

27.4.4.                      Siekiant konstatuoti, kad Inspekcija turėjo pagrindą atsisakyti leisti pareiškėjui pasinaudoti pagal PMĮ 34 straipsnio 2 dalį taikomu atleidimu nuo PM prie pajamų šaltinio, turi būti nustatytas piktnaudžiavimo, siekiant gauti mokestinę naudą, tikslas (subjektyvioji mokesčių mokėtojo veiksmų pusė). Be to, pagrindus tai, kad mokesčių mokėtojo veiksmais ir atitinkamomis operacijomis buvo siekiama mokestinės naudos, būtina nustatyti, kad tokia nepagrįsta mokestinė nauda apskritai atsirado (t. y. kad dėl atitinkamų veiksmų buvo gauta mokestinė nauda, kurios be šių veiksmų nebūtų buvę) ir kad tokia gauta nauda yra neteisėta ir nepagrįsta, nes neatitinka ją įtvirtinančio teisinio reguliavimo tikslų bei principų. Tačiau nei Inspekcijos ir Komisijos sprendimuose, nei teismo sprendime nėra aišku, kas ir kaip pagrindžia (įrodo) buvus mokestinės naudos siekį, kuo ši siekiama mokestinė nauda ginčo atveju pasireiškia – PM ar GPM vengimu, kodėl (jeigu ji ir susidarė) ji neteisėta ir nepagrįsta, taip pat kas tos naudos siekė ir ją gavo (arba būtų gavęs);

27.4.5.                      Inspekcija nurodė, kad pareiškėjo įstatinis kapitalas 2012 metais didintas siekiant išvengti GPM, o akcininkų struktūros pokytyje įžvelgtas tikslas išvengti GPM nuo fiziniams asmenims mokamų dividendų. Tačiau šiai išvadai pagrįsti Inspekcija privalėtų įrodyti, kad: 1) dividendus, kurie buvo išmokėti Destanto, realiai gavo šie fiziniai asmenys; ir 2) jie išvengė GPM nuo tokių pajamų sumokėjimo. Bylos medžiaga patvirtina, kad GPM nebuvo išvengta;

27.4.6.                      Nei Inspekcija, nei Komisija, nei teismas savo sprendimuose neteigė, kad pareiškėjo išmokėtus dividendus reikėjo apmokestinti GPM (ir jo atitinkamai buvo vengta). Vien „dalyvavimo išimties“ taisyklės taikymas dar negali būti pripažintas mokestine nauda. ESTT sprendime byloje C-228/24 UAB Nordcurrent Group pateiktas šioje byloje aktualus išaiškinimas, kuris patvirtina, kad nė vien dirbtinio darinio konstatavimas, nė vien dividendų neapmokestinimas PM prie pajamų šaltinio negali būti laikomas pakankamu pagrindu taikyti kovos su vengimu taisykles. Turi būti atsižvelgta į visus faktus ir aplinkybes, bendrą mokestinį poveikį ir subjektyvųjį elementą, kurio reikia piktnaudžiavimui konstatuoti. Tačiau ginčą nagrinėjusios institucijos šiuo atveju neatsižvelgė į visas reikšmingas aplinkybes, kurios nustatytos byloje ir patvirtintos joje pateiktais įrodymais, jas atmesdamos kaip nereikšmingas, o pats tariamos mokestinės naudos gavimas Inspekcijos grindžiamas iš esmės vien Destanto, kaip dirbtinio darinio, egzistavimu;

27.4.7.                      Pareiškėjas, net ir nesant Destanto, nebūtų privalėjęs mokėti PM prie pajamų šaltinio Lietuvoje nuo išmokamų dividendų, nes tikrasis jų savininkas – EIF taip pat atitiko PMĮ 34 straipsnio 2 dalyje keliamus reikalavimus „dalyvavimo išimties“ taisyklei taikyti;

27.4.8.                      Pareiškėjo argumentus patvirtina Danijos Aukščiausiojo Teismo 2023 m. sausio 9 d. sprendimas (priimtas atsižvelgiant į ESTT sprendimą sujungtose Danijos bylose C-116/16 ir C-117/16). Pareiškėjo teigimu, tai rodo, kad ir kitų ES valstybių narių nacionaliniai teismai vertina po dividendų išmokėjimo susiklosčiusias faktines aplinkybes, siekdami įvertinti tiek faktiškojo dividendų gavėjo faktą, tiek tai, ar tam tikro subjekto buvimas įmonių struktūroje suteikė nepagrįstą mokestinį pranašumą. Nacionalinis teismas negali atsisakyti vertinti aplinkybių, kurios jam yra žinomos, arba vertinti žinomas aplinkybes tik iš dalies;

27.4.9.                      Aplinkybę, kad dividendai, išmokami EIF (o ne Destanto), nebūtų apmokestinami Lietuvoje (jiems būtų taikoma „dalyvavimo išimties“ taisyklė), patvirtina tai, jog pareiškėjo akcijas tikrintu laikotarpiu valdė ir kiti juridiniai asmenys (taip pat ir analogiškas EIF užsienio fondas), kurių valdomos pareiškėjo akcijų dalys taip pat augo ir viršijo 10 proc. Jiems tuo pačiu metu kaip Destanto išmokėti dividendai taip pat buvo neapmokestinti PM. Papildomai mokėtinų mokesčių nuo šių sumų atsakovas neapskaičiavo ir PMĮ 34 straipsnio 2 dalies nuostatų taikymo pagrįstumu jų atžvilgiu neabejojo;

27.4.10.                      Net Destanto nelaikant faktiškuoju dividendų gavėju, jos veiklos nebuvimas ar nepakankamumas savaime piktnaudžiavimo nepagrindžia. Teismas atsisakė vertinti, ar, nesant Destanto, PM būtų buvęs taikomas. Tačiau jeigu PM pareiškėjo išmokamiems dividendams, kuriuos gavo EIF, nebūtų taikomas ir nesant Destanto, tai pačios Destanto veiklos pobūdis ir turinys vertinimui neturėtų jokios teisinės ir praktinės reikšmės, o akcijų įsigijimo per Destanto tikslai negali būti aiškinami siekiu išvengti mokesčių.

27.5.                      Nėra pagrindo neatsižvelgti į žinomą informaciją apie tikruosius dividendų gavėjus:

27.5.1.                      Teismas, pasisakydamas dėl tikrojo dividendų gavėjo identifikavimo svarbos nagrinėjamos bylos kontekste, nurodė, kad mokesčių institucija neturi nustatinėti tikrųjų dividendų savininkų, o pakanka nustatyti tik tai, kad bendrovė tarpininkė nebuvo faktiškoji dividendų savininkė. Tačiau teismas neteisingai taikė ESTT sprendime Danijos bylose pateiktus išaiškinimus;

27.5.2.                      Teismas nevertino, ar byloje galima nustatyti tikruosius dividendų savininkus, apsiribodamas lakoniška išvada, kad pareiškėjo argumentai dėl EIF kaip tikrojo dividendų savininko nekeičia nustatytų faktinių aplinkybių vertinimo;

27.5.3.                      ESTT sprendime Danijos bylose pateiktame išaiškinime nėra nurodyta, kad Inspekcija turi teisę visais atvejais nenustatinėti tikrojo dividendų savininko. Kai Inspekcija turi tam reikalingą informaciją arba ta informacija yra jai prieinama, Inspekcija turi vertinti tokią informaciją ir jos įtaką teiginiui, kad bendrovės kaip tarpininkės įterpimas lėmė mokestinio pranašumo įgijimą. Be to, negalima atmesti to, kad tuo atveju, kai dividendai atleidžiami nuo mokesčių juos tiesiogiai pervedant bendrovei, kurios buveinė yra trečiojoje šalyje, grupės struktūros tikslas nebus susijęs su piktnaudžiavimu teise. Tokiu atveju grupė neturėtų būti kaltinama tuo, kad ji pasirinko tokią struktūrą, o ne tiesioginį dividendų pervedimą minėtai bendrovei;

27.5.4.                      Mokesčių administratoriaus teisė nenustatyti tikrojo savininko ESTT praktikoje siejama su ne ES įsteigtais subjektais. Nagrinėjamu atveju tiek Destanto, tiek jos akcininkas, tiek šio akcininko valdymo įmonė įsteigtos ES šalyse. Pareiškėjas teismui buvo pateikęs visą teisiškai reikšmingą informaciją šiuo aspektu;

27.5.5.                      Be to, ESTT sprendime Nordcurrent Group byloje akcentavo, kad reikalavimas atsižvelgti į visus faktus ir aplinkybes patvirtina, jog reikia atsižvelgti į bendrą mokestinį poveikį, atsiradusį dėl darinio sukūrimo atitinkamoje valstybėje narėje. Nesant tokio bendro požiūrio, taip pat būtų sunku įvertinti subjektyvųjį elementą, kurio reikia piktnaudžiavimui teise konstatuoti. Šiuo aspektu negalima atmesti galimybės, kad darinio, kuriuo siekiama sumažinti mokesčių naštą, o ne pasinaudoti Direktyvoje 2011/96/ES numatyta nauda, sukūrimas kitoje valstybėje narėje gali būti pateisinamas kitu pagrindu;

27.5.6.                      Todėl net ir pripažinus, kad Destanto nebuvo faktiškasis pareiškėjo išmokėtų dividendų savininkas, jos egzistavimas įmonių struktūroje nesuteikė pareiškėjui mokestinio pranašumo – išmokėjus dividendus tiesiogiai Destanto akcininkui, „dalyvavimo išimties“ taisyklė vis tiek būtų taikoma. Todėl, esant įrodymų apie įmonių grandinę ir joje sudarytus sandorius, jų ignoravimas ir atsisakymas juos vertinti reikštų neišsamų ginčo išnagrinėjimą, selektyviai pasirenkant nevertinti dalies įrodymų, reikšmingų teisiniam ir mokestiniam situacijos įvertinimui;

27.5.7.                      VMI, Komisijos ir teismo pateiktas vertinimas, atsisakant vertinti visas bylai reikšmingas aplinkybes, yra nepagrįstai siauras ir dėl to negali būti pripažintas pagrįstu.

27.6.                      Pareiškėjo teigimu, jis nėra kaltas dėl Inspekcijos įrodinėjamo pažeidimo. Teismo sprendime neįrodinėjamas būtent pareiškėjo mokesčių vengimas ar piktnaudžiavimas (subjektyvusis elementas). VMI nesirėmė nė vienu pareiškėjo dokumentu. Pareiškėjas buvo priverstas rinkti dokumentus ne apie save, o apie savo akcininką, paneigiančius Inspekcijos išvadas. Pareiškėjas, išmokėdamas ginčo objektu esančius dividendus, neturėjo jokio formalaus teisinio pagrindo išskaičiuoti mokesčio iš šiai mažumos akcininkei Destanto išmokamų dividendų. Pareiškėjas neturi įgaliojimų pats aiškinti ir taikyti MAĮ 69 straipsnio nuostatų, negali vienašališkai nuspręsti netaikyti PMĮ 34 straipsnio 2 dalyje nustatyto imperatyvo ar reikalauti iš Destanto dokumentų arba įrodymų. Be to, pareiškėjui veikiant kaip mokestį išskaičiuojančiam asmeniui, dėl dividendų apmokestinimo ar neapmokestinimo jo išlaidos (išmokėta suma) nesikeičia. Kadangi Destanto nekontroliavo pareiškėjo, pareiškėjo vertinimu, Destanto negalėjo susitarti su pareiškėju kartu siekti mokestinės naudos.

27.7.                      Mokestinės kontrolės veiksmai ir ginčas apeliacinio skundo pateikimo dieną vyksta jau beveik dešimtmetį: pareiškėjui Inspekcijos sprendime priskaičiuota daugiau nei 0,5 mln. Eur PM delspinigių. Pareiškėjo apmokestinimo klausimai susiję su 2013 metais, t. y. prieš 13 metų, išmokėtais dividendais. Toks procesas pažeidžia pareiškėjo teisę į bylos išnagrinėjimą per įmanomai trumpiausią laiką, įtvirtintą Žmogaus teisių ir pagrindinių laisvių apsaugos konvencijos 6 straipsnyje ir Europos Sąjungos pagrindinių teisių chartijos 47 straipsnyje.

27.8.                      Pareiškėjas prašo, vadovaudamasis teisingumo, protingumo ir proporcingumo principais, atleisti jį nuo apskaičiuotų PM delspinigių ir paskirtos PM baudos mokėjimo arba šias sumas sumažinti pagal MAĮ 100 straipsnio 1 dalies 3 punkto ir 2 dalies, 141 straipsnio 1 dalies 1 ir 2 punktų bei 3 dalies nuostatas.

27.9.                      Nagrinėjamu atveju yra pagrindas kreiptis į ESTT su prašymu priimti prejudicinį sprendimą. ESTT praktika, susijusi su kovos su vengimu taisyklių ir ES teisėje įtvirtinto bendrojo draudimo piktnaudžiauti teise principo turinio aiškinimu ir taikymu, yra besivystanti, o naujose bylose ESTT pateikia vis išsamesnį ES teisės aiškinimą. ESTT dar nėra pateikęs išaiškinimo būtent tokioje situacijoje, kokia susiklostė šioje byloje.

28.       Atsakovas Inspekcija atsiliepime į apeliacinį skundą prašo apeliacinį skundą atmesti, o pirmosios instancijos teismo sprendimą palikti nepakeistą.

29.       Atsakovas atsiliepime remiasi argumentais, išdėstytais pirmosios instancijos teismui pateiktame atsiliepime į patikslintą pareiškėjo skundą.

30.       Atsakovas papildomai nurodo, kad nėra pagrindo vadovautis pareiškėjo paaiškinimais dėl ESTT 2025 m. balandžio 3 d. sprendimo byloje C-228/24 Nordcurrent Group, nes: 1) faktinės situacijos iš esmės skiriasi. Pareiškėjo mokestinio patikrinimo metu buvo nustatyta, kad Estijos įmonė nėra faktiškoji dividendų savininkė, o į sandorių struktūrą įterpta kaip tarpininkė (Nordcurrent Group nebuvo tarpininkė dividendams pervesti į Lietuvą). Pareiškėjo mokestinio patikrinimo metu, skirtingai nei Nordcurrent Group atveju, buvo nagrinėjamas ne vien Estijos įmonės darinio klausimas; be to, nustatytos aplinkybės, atsakovo teigimu, įrodančios, kad šiuo atveju nebuvo ir nėra galimybės nustatyti tikrojo dividendų gavėjo ir to, ar jis yra įsikūręs ES: dividendai iš darinio (Estijos įmonės) buvo pervesti Stichting EEP į trečiojoje valstybėje (Barbadose) esančią banko sąskaitą; Nyderlandų mokesčių administratorius Stichting EEP nerado; pareiškėjo pateikti fondo banko išrašai neįrodė, kad šie dividendai buvo pervesti, kaip teigia pareiškėjas, Lietuvos fiziniams asmenims ir apmokestinti; 2) pareiškėjo situacijos apmokestinimo klausimus analogiškose bylose sprendė ESTT ir Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas; 3) abipusio susitarimo procedūros metu Lietuvos ir Estijos kompetentingos mokesčių institucijos sutarė, kad Estijos įmonė nėra faktiškoji dividendų gavėja.

 

Teisėjų kolegija

 

k o n s t a t u o j a:

 

IV.

 

31.       Nagrinėjamoje byloje sprendžiamas mokestinis ginčas dėl pareiškėjo užsienio vienetui – jo akcininkei Destanto – išmokėtų dividendų neapmokestinimo pelno mokesčiu prie pajamų šaltinio pagal PMĮ 34 straipsnio 2 dalį. Ginčo esmę sudaro klausimas, ar mokesčių administratorius, nustatęs, kad tiesioginė dividendų gavėja nebuvo tikroji dividendų savininkė ir veikė tik kaip tarpinis subjektas, pagrįstai, taikydamas MAĮ 69 straipsnio 1 dalį ir bendrąjį Sąjungos teisės draudimo piktnaudžiauti teise principą, atsisakė taikyti šią lengvatą. Kartu byloje vertintina, ar pareiškėjo nurodomos aplinkybės dėl EIF, kaip tikrojo dividendų savininko, paneigia mokesčių administratoriaus nustatytą mokestinę naudą ir piktnaudžiavimo teise požymius.

32.       Regionų administracinis teismas, iš naujo išnagrinėjęs bylą, pareiškėjo skundą atmetė. Teismas, įvertinęs byloje surinktų įrodymų visumą, sprendė, kad Destanto nebuvo tikroji pareiškėjo išmokėtų dividendų savininkė, byloje neįrodyta jos savarankiška investicinė veikla, o iš pareiškėjo gautos lėšos per trumpą laiką buvo pervestos Stichting EEP. Todėl pirmosios instancijos teismas pritarė VMI ir Komisijos išvadai, kad Destanto veikė kaip dirbtinai įterpta tarpinė bendrovė, sudariusi prielaidas nepagrįstai pasinaudoti PMĮ 34 straipsnio 2 dalyje įtvirtinta „dalyvavimo išimties“ taisykle. Teismas taip pat sprendė, kad pareiškėjo argumentai dėl EIF, kaip tikrojo dividendų savininko, nepaneigia VMI nustatytų aplinkybių dėl piktnaudžiavimo teise, ir atmetė pareiškėjo prašymą kreiptis į ESTT.

33.       Pareiškėjas, nesutikdamas su pirmosios instancijos teismo sprendimu, apeliaciniame skunde teigia, kad pirmosios instancijos teismas nepašalino ankstesnėje Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo nutartyje konstatuotų pirmosios instancijos teismo sprendimo motyvavimo trūkumų ir tinkamai neįvertino patikslinto skundo argumentų. Pareiškėjo teigimu, MAP metu kompetentingoms institucijoms sutarus, kad tiesioginė dividendų gavėja nebuvo tikroji dividendų savininkė, turėjo būti vertinama, ar tikruoju dividendų savininku laikytinas kitas Europos Sąjungos valstybėje narėje veikiantis subjektas, kuriam taip pat būtų taikoma „dalyvavimo išimties“ taisyklė. Dėl to, pareiškėjo nuomone, nebuvo nustatyta mokestinė nauda kaip būtina MAĮ 69 straipsnio 1 dalies ir draudimo piktnaudžiauti teise taikymo sąlyga. Pareiškėjas taip pat teigia, kad atsakovas nepagrįstai neįvertino turimos informacijos apie EIF, kaip pareiškėjo nurodomą tikrąjį dividendų savininką, netinkamai aiškino Teisingumo Teismo praktiką, o pareiškėjas, kaip mokestį išskaičiuojantis asmuo, 2013 m. neturėjo nei galimybės, nei teisinio pagrindo spręsti, kad tiesioginė dividendų gavėja nėra tikroji jų savininkė. Be to, apeliaciniame skunde prašoma kreiptis į ESTT su prašymu priimti prejudicinį sprendimą, o alternatyviai – atleisti pareiškėją nuo apskaičiuotų PM delspinigių ir paskirtos PM baudos arba šias sumas sumažinti.

34.       Pagal Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo (toliau – ABTĮ) 140 straipsnio 1 dalį teismas, apeliacine tvarka nagrinėdamas bylą, patikrina pirmosios instancijos teismo sprendimo pagrįstumą ir teisėtumą, neperžengdamas apeliacinio skundo ribų. Nagrinėjamoje byloje nenustatyta aplinkybių, dėl kurių šios ribos turėtų būti peržengtos, ar sprendimo negaliojimo pagrindų, nurodytų ABTĮ 146 straipsnio 2 dalyje (ABTĮ 140 straipsnio 2 dalis). Todėl teisėjų kolegija bylą nagrinėja neperžengdama pareiškėjo apeliacinio skundo ribų.

 

Dėl taikytino teisinio reguliavimo ir ESTT praktikos

 

35.       Ginčo laikotarpiu galiojusi PMĮ 34 straipsnio 2 dalis nustatė, kad Lietuvos vieneto užsienio vienetui išmokami dividendai pelno mokesčiu prie pajamų šaltinio neapmokestinami, jeigu dividendus gaunantis užsienio vienetas ne trumpiau kaip 12 mėnesių be pertraukų, įskaitant dividendų paskirstymo momentą, valdo ne mažiau kaip 10 procentų balsus suteikiančių akcijų, išskyrus atvejus, kai toks užsienio vienetas įregistruotas ar kitaip organizuotas tikslinėje teritorijoje. Šia nuostata, tiek, kiek ji taikoma į Direktyvos 2011/96/ES taikymo sritį patenkantiems dividendų mokėjimams, įgyvendinama šios direktyvos 5 straipsnyje nustatyta taisyklė, pagal kurią iš pelno, kurį patronuojamoji bendrovė paskirsto patronuojančiajai bendrovei, mokestis prie pajamų šaltinio neišskaitomas.

36.       Ši taisyklė, kaip ir kitos mokesčių lengvatos ar apmokestinimo išimtys, negali būti taikoma atsietai nuo bendrojo draudimo piktnaudžiauti teise principo. Todėl tais atvejais, kai formaliai PMĮ 34 straipsnio 2 dalies sąlygos yra įvykdytos, tačiau dividendų išmokėjimo struktūra ar jos dalis buvo sukurta siekiant mokestinės naudos, prieštaraujančios Direktyvos 2011/96/ES dalykui ar tikslui, mokesčių administratorius privalo atsisakyti leisti pasinaudoti šia lengvata, vadovaudamasis MAĮ 69 straipsnio 1 dalimi ir bendruoju Sąjungos teisės draudimo piktnaudžiauti teise principu.

37.       MAĮ 69 straipsnio 1 dalis įtvirtina turinio viršenybės prieš formą principą. Pagal šią nuostatą, kai mokesčio mokėtojo sandoris, ūkinė operacija ar bet kokia jų grupė sudaromi turint tikslą gauti mokestinę naudą, mokesčių administratorius, apskaičiuodamas mokestį, taiko turinio viršenybės prieš formą principą. Nagrinėjamoje byloje ši norma aktuali tiek, kiek ginčas kilo dėl atsisakymo taikyti PMĮ 34 straipsnio 2 dalyje įtvirtintą dividendų neapmokestinimo taisyklę, mokesčių administratoriui nustačius, kad tiesioginė dividendų gavėja buvo bendrovė tarpininkė, į dividendų išmokėjimo grandinę įterpta piktnaudžiaujant teise.

38.       ESTT 2019 m. vasario 26 d. sprendime sujungtose bylose T Danmark ir Y Denmark Aps, C-116/16 ir C-117/16, ECLI:EU:C:2019:135 (toliau – ir Danijos bylos), aiškindamas Direktyvą 90/435, kurią pakeitė Direktyva 2011/96/ES, pažymėjo, kad Sąjungos teisėje galioja bendrasis principas, pagal kurį teisės subjektai negali sukčiaudami arba piktnaudžiaudami remtis Sąjungos teisės normomis (70 punktas). Iš šio principo išplaukia, kad valstybė narė turi atsisakyti leisti pasinaudoti Sąjungos teisės nuostatomis, kai jomis remiamasi ne siekiant įgyvendinti šių nuostatų tikslus, o siekiant pasinaudoti Sąjungos teisės lengvata, nors formalios šios lengvatos taikymo sąlygos yra įvykdytos (72 punktas). Nacionalinės valdžios institucijos ir teismai turi atsisakyti leisti pasinaudoti direktyvoje numatytomis teisėmis, kuriomis remiamasi sukčiaujant ar piktnaudžiaujant, o specialių nacionalinių ar sutartinių nuostatų, skirtų piktnaudžiavimo prevencijai, nebuvimas nepaneigia šios pareigos (82–83 punktai).

39.       Pagal Danijos bylose suformuluotą piktnaudžiavimo testą, piktnaudžiavimui įrodyti būtina nustatyti, pirma, objektyvių aplinkybių visumą, iš kurios matyti, kad, nors formaliai Sąjungos teisės akte numatytos sąlygos įvykdytos, šio teisės akto tikslas nepasiektas, ir, antra, subjektyvųjį elementą, t. y. siekį gauti naudos iš Sąjungos teisės akto dirbtinai sukuriant sąlygas, būtinas šiai naudai gauti (T Danmark ir Y Denmark Aps, 97 punktas). ESTT taip pat pažymėjo, kad visų aplinkybių išnagrinėjimas leidžia patikrinti, ar ūkio subjektai sudarė visiškai formalius ar apsimestinius sandorius, neturinčius ekonominio ir komercinio pagrindo, siekdami pagrindinio tikslo pasinaudoti nepagrįsta lengvata (98 punktas). Fiktyviu dariniu gali būti laikoma bendrovių grupė, sukurta dėl ekonominės realybės neatspindinčių motyvų, kai jos struktūra yra tik formali, o pagrindinis tikslas arba vienas iš pagrindinių tikslų yra gauti mokestinės naudos, prieštaraujančios taikytinos mokesčių teisės tikslui ar paskirčiai; taip yra, be kita ko, tuomet, kai dėl subjekto tarpininko įterpimo į grupės struktūrą tarp bendrovės, kuri moka dividendus, ir grupės bendrovės, kuri yra tikroji jų savininkė, išvengiama mokesčio už dividendus mokėjimo (100 punktas). Bendrovės tarpininkės požymiais gali būti tai, kad jos vienintelė veikla yra gauti dividendus ir juos pervesti tikrajam savininkui ar kitoms bendrovėms tarpininkėms, taip pat realios ekonominės veiklos nebuvimas, vertinamas pagal bendrovės valdymą, balansą, išlaidų struktūrą, faktiškai patirtas išlaidas, darbuotojus, patalpas ir įrangą (104 punktas). Reikšmingi gali būti ir grupės vidaus finansavimo būdai, sutartys, tarpinės bendrovės nuosavų lėšų vertinimas, jos teisės ekonomiškai disponuoti gautais dividendais nebuvimas, taip pat sutapimas ar artumas laiko atžvilgiu tarp naujų svarbių mokesčių teisės aktų įsigaliojimo ir sudėtingų finansinių sandorių sudarymo (105–106 punktai).

40.       ESTT Danijos bylose taip pat išaiškino įrodinėjimo naštos paskirstymą. Bendrovė, prašanti leisti pasinaudoti Direktyvos 90/435 5 straipsnyje numatytu atleidimu nuo mokesčio prie pajamų šaltinio, iš principo turi įrodyti, kad atitinka šioje direktyvoje nustatytas objektyvias sąlygas (T Danmark ir Y Denmark Aps, 116 punktas). Tačiau jeigu šaltinio valstybės narės mokesčių institucija, remdamasi piktnaudžiavimo buvimu, ketina atsisakyti taikyti šį atleidimą, ji turi įrodyti piktnaudžiavimo veiksmus, atsižvelgdama į visas reikšmingas aplinkybes, be kita ko, į tai, kad bendrovė, kuriai buvo pervesti dividendai, nėra tikroji jų savininkė (117 punktas). Šiuo aspektu, nors mokesčių institucija neturi nustatyti tikrųjų dividendų savininkų, ji privalo įrodyti, kad tariama tikroji savininkė yra tik bendrovė tarpininkė, kuriai padedant buvo piktnaudžiaujama teise; dėl finansinių darinių sudėtingumo ir galimų tikrųjų savininkų nežinomumo iš institucijos negali būti reikalaujama pateikti įrodymų, kurių ji objektyviai negali pateikti (118–120 punktai). Analogiška įrodinėjimo naštos ir tikrojo savininko nustatymo logika ESTT išplėtota ir 2019 m. vasario 26 d. sprendime sujungtose bylose N Luxembourg 1 ir kt., C-115/16, C-118/16, C-119/16 ir C-299/16, ECLI:EU:C:2019:134, 142–145 punktuose. Kartu pažymėtina, kad aplinkybė, jog tiesioginė dividendų gavėja nėra tikroji jų savininkė, savaime dar nėra pakankama piktnaudžiavimui konstatuoti – ji vertintina kartu su kitais objektyviuoju ir subjektyviuoju piktnaudžiavimo elementais.

41.       ESTT 2025 m. balandžio 3 d. sprendimas byloje Nordcurrent Group, C-228/24, ECLI:EU:C:2025:239, nagrinėjamai bylai yra reikšmingas kaip vėlesnis metodinis išaiškinimas dėl iš dalies pakeistos Direktyvos 2011/96/ES 1 straipsnio 2 ir 3 dalyse įtvirtintos kovos su piktnaudžiavimu taisyklės taikymo. Šiame sprendime ESTT pažymėjo, kad galimas darinio apsimestinis pobūdis turi būti nustatytas atsižvelgiant į visus susijusius faktus ir aplinkybes, o darinys laikomas apsimestiniu tokia apimtimi, kiek jis nebuvo nustatytas dėl svarių komercinių priežasčių, atspindinčių ekonominę realybę (25 punktas). ESTT taip pat priminė Danijos bylose suformuluotą kriterijų, pagal kurį apsimestiniu dariniu gali būti laikoma bendrovių grupė, sukurta dėl ekonominės realybės neatspindinčių priežasčių, kai jos struktūra yra tik formali, o pagrindinis tikslas ar vienas iš pagrindinių tikslų yra gauti mokestinės naudos, prieštaraujančios taikytinos mokesčių teisės tikslui ar paskirčiai; taip yra, be kita ko, tuomet, kai dėl subjekto tarpininko įterpimo į grupės struktūrą tarp bendrovės, kuri moka dividendus, ir grupės bendrovės, kuri yra tikroji jų savininkė, išvengiama mokesčio už dividendus mokėjimo (27 punktas). Nordcurrent Group byloje papildomai išaiškinta, kad, vertinant darinio apsimestinį pobūdį, negali būti atsižvelgiama vien į dividendų išmokėjimo laikotarpiu buvusią situaciją, kai bendrovės įkūrimas grindžiamas svariomis komercinėmis priežastimis, o jos veiklos iki šio laikotarpio realumas neginčijamas; tokiu atveju turi būti vertinami visi susiję faktai ir aplinkybės (38–43 punktai). Be to, ESTT konstatavo, kad tuo atveju, kai patronuojančioji bendrovė gavo dividendų iš apsimestiniu dariniu pripažintos patronuojamosios bendrovės, vien tokio pripažinimo nepakanka konstatuoti, kad patronuojančioji bendrovė, pritaikiusi dividendų neapmokestinimo pelno mokesčiu lengvatą, gavo mokestinės naudos, prieštaraujančios iš dalies pakeistos Direktyvos 2011/96/ES dalykui ar tikslui (45–55 punktai ir rezoliucinės dalies 3 punktas).

42.       Taigi Nordcurrent Group sprendimas, nors priimtas aiškinant iš dalies pakeistos Direktyvos 2011/96/ES nuostatas, nagrinėjamoje byloje reikšmingas kaip vėlesnis metodinis išaiškinimas, patvirtinantis pareigą vertinti visus susijusius faktus ir aplinkybes, darinio etapus ar dalis bei jo ekonominę realybę, taip pat atskirai nustatyti, ar buvo siekiama Direktyvos 2011/96/ES dalykui ar tikslui prieštaraujančios mokestinės naudos. Šiame sprendime pateikti išaiškinimai aiškintini sistemiškai su Danijos bylose suformuluota taisykle, kad, mokesčių administratoriui įrodžius, jog tiesioginė dividendų gavėja buvo į dividendų išmokėjimo grandinę įterpta bendrovė tarpininkė ir kad jai padedant buvo piktnaudžiaujama teise, iš jo nereikalaujama nustatyti subjekto ar subjektų, kuriuos jis laiko tikraisiais dividendų savininkais. Tačiau ir taikant šią taisyklę piktnaudžiavimas teise gali būti konstatuojamas tik įvertinus visus susijusius faktus ir aplinkybes ir nustačius objektyvųjį ir subjektyvųjį piktnaudžiavimo teise elementus.

 

Dėl Destanto kaip bendrovės tarpininkės vertinimo

 

43.       Iš bylos medžiagos matyti, kad pareiškėjas bylos nagrinėjimo metu, atsižvelgdamas į MAP metu pasiektą susitarimą, nebesilaikė pirminės pozicijos, jog Destanto yra tikroji ginčo dividendų savininkė. Pareiškėjas 2024 m. sausio 22 d. raštu pritarė Lietuvos ir Estijos kompetentingų institucijų pasiektam susitarimui, pagal kurį Destanto nelaikytina tikrąja pareiškėjo išmokėtų dividendų gavėja. Todėl pareiškėjas savo reikalavimų nebegrindė tuo, kad Destanto yra tikroji jo išmokėtų dividendų savininkė; tačiau jis toliau ginčijo šios aplinkybės teisinę reikšmę, nurodydamas, kad tikruoju dividendų savininku laikytinas EIF.

44.       Pirmosios instancijos teismas pagrįstai vertino ne vien formalųjį teisinį Destanto, kaip pareiškėjo akcininkės, statusą, bet ir šios bendrovės ekonominį turinį, jos tapimo pareiškėjo akcininke laiką, turėtus išteklius, sąnaudas ir lėšų judėjimą po dividendų gavimo. Byloje nustatyta, kad Destanto buvo įsteigta 2012 m. balandžio 10 d., pareiškėjo akcininke tapo 2012 m. lapkričio mėn., o pareiškėjo sprendimai dėl reikšmingos dividendų sumos paskirstymo priimti 2012 m. gruodžio 31 d. ir 2013 m. balandžio 23 d. Po kapitalo didinimo Lietuvos fizinių asmenų valdoma pareiškėjo akcijų dalis reikšmingai sumažėjo, o užsienio juridinių asmenų valdoma dalis padidėjo. Šios aplinkybės savaime nepatvirtina piktnaudžiavimo teise, tačiau, vertinamos kartu su kitais duomenimis apie Destanto ekonominį vaidmenį ir gautų dividendų tolesnį judėjimą, yra teisiškai reikšmingos.

45.       Byloje taip pat nustatytos šios Destanto išteklius ir veiklos sąnaudas apibūdinančios aplinkybės: jos vadovė buvo nurodyta daugelio kitų Estijoje registruotų įmonių valdymo organuose, 2013 m. bendrovė turėjo vidutiniškai vieną darbuotoją, darbo užmokesčio sąnaudos sudarė 687 Eur, o nuo 2014 m. darbuotojų neturėjo. Bendrovės veiklos sąnaudas iš esmės sudarė teisinės, apskaitos, audito, pašto ir bankininkystės paslaugos. Šios aplinkybės, vertinamos kartu su duomenimis apie Destanto sąskaitų operacijas, nepagrindžia išvados, kad Destanto vykdė savarankišką ekonominę veiklą, kuri paaiškintų jos vaidmenį dividendų išmokėjimo grandinėje.

46.       Reikšminga ir tai, kaip Destanto disponavo gautais dividendais. Iš bylos duomenų matyti, kad iš pareiškėjo gautos dividendų lėšos tą pačią arba kitą dieną pagal 2013 m. vasario 5 d. ir 2013 m. birželio 27 d. paskolų sutartis buvo pervestos į Destanto akcininkės ir EIF valdymo įmonės Stichting EEP sąskaitą, atidarytą Barbadose veikiančioje finansų įstaigoje „(duomenys neskelbtini)“. Pagal Destanto finansinės atskaitomybės dokumentus, 2014 m. Stichting EEP turimas 9 770 000 Eur įsipareigojimas pagal paskolas buvo sudengtas su Destanto nuosavo kapitalo pokyčių ataskaitoje užfiksuotu 9 267 841 Eur dividendų išmokėjimu akcininkei. Ši akcininkei išmokėtų dividendų suma tiksliai atitinka pareiškėjo Destanto išmokėtų ginčo dividendų sumą. Taigi vien tai, kad pradinis lėšų perdavimas buvo įformintas paskolomis, nepaneigia to, kad vėliau Destanto gautų dividendų ekonominė vertė buvo priskirta jos akcininkei. Vertinamos kartu su lėšų pervedimo operatyvumu ir šios nutarties 44–45 punktuose aptartais duomenimis apie Destanto ekonominį vaidmenį, šios aplinkybės atitinka ESTT nurodytus bendrovės tarpininkės vertinimui reikšmingus požymius, susijusius su gautų dividendų perdavimu, finansiniais susitarimais ir bendrovės galimybe ekonomiškai disponuoti gautomis lėšomis (T Danmark ir Y Denmark Aps, 104–106 punktai).

47.       Atsižvelgdama į nurodytų aplinkybių visumą, teisėjų kolegija sutinka su pirmosios instancijos teismo išvada, kad Destanto nebuvo tikroji pareiškėjo išmokėtų dividendų savininkė, o dividendų išmokėjimo grandinėje veikė kaip bendrovė tarpininkė. Vien tai, kad Destanto formaliai atitiko PMĮ 34 straipsnio 2 dalyje nustatytas akcijų valdymo sąlygas, šios išvados nepaneigia. Tai, kad Destanto gautų dividendų ekonominė vertė vėliau buvo priskirta jos akcininkei Stichting EEP, savaime nepatvirtina, kad tikrasis pareiškėjo išmokėtų dividendų savininkas buvo EIF arba kad dividendams, jeigu jie būtų buvę išmokėti EIF, būtų galėjusi būti taikoma PMĮ 34 straipsnio 2 dalyje nustatyta neapmokestinimo taisyklė. Šie pareiškėjo argumentai vertinami toliau.

 

Dėl pareiškėjo argumento, kad Destanto eliminavus mokestinė nauda nesusidarė

 

48.       Pareiškėjas apeliaciniame skunde iš esmės teigia, kad net pripažinus, jog Destanto nelaikytina tikrąja dividendų savininke, mokestinė nauda byloje nenustatyta, nes tikruoju dividendų savininku laikytinas Nyderlandų fondas Energy Investment Fund, kuris, pareiškėjo teigimu, veikė per Stichting EEP ir kuriam taip pat būtų taikoma PMĮ 34 straipsnio 2 dalyje įtvirtinta „dalyvavimo išimties“ taisyklė. Šis argumentas atmestinas dėl toliau išdėstytų motyvų.

49.       Pirma, pareiškėjo argumente neatskiriami Stichting EEP ir EIF, nors byloje tai yra skirtingi subjektai: Stichting EEP buvo Destanto akcininkė ir EIF valdymo įmonė, o EIF – pareiškėjo nurodomas tikrasis dividendų savininkas. Kaip nustatyta byloje ir įvertinta šios nutarties 46 punkte, duomenys, patvirtinantys, kad Destanto gautų dividendų ekonominė vertė per paskolų ir vėlesnio įskaitymo mechanizmą buvo priskirta Stichting EEP, yra susiję būtent su šia bendrove. Tačiau vien aplinkybė, kad Stichting EEP yra EIF valdymo įmonė, savaime neleidžia Stichting EEP priskirtos lėšų ekonominės vertės laikyti EIF gauta ekonomine nauda, nesant tai patvirtinančių papildomų objektyvių duomenų. Taigi įskaitymo aplinkybė yra reikšminga vertinant Destanto tarpinį vaidmenį, tačiau jos nepakanka išvadai, kad EIF buvo tikrasis pareiškėjo išmokėtų dividendų savininkas, pagrįsti.

50.       Antra, lėšų judėjimo duomenys neleidžia nepertraukiamai atsekti visos ginčo dividendų ekonominės vertės nuo Stichting EEP iki EIF. Byloje nustatyta, kad 2013 m. vasario 14 d. ir 2013 m. birželio 28 d. iš Destanto į Stichting EEP sąskaitą Barbadose pagal paskolas pervesta 9 260 000 Eur, o Stichting EEP pervedimai į EIF naudai Lietuvoje atidarytą sąskaitą atlikti tik 2013 m. spalio 4 d. ir 2013 m. spalio 29 d. ir sudarė 6 500 000 Eur. Taigi iš Destanto Stichting EEP pervestos ir EIF pasiekusios sumos skyrėsi 2 760 000 Eur. Be to, pateiktuose Stichting EEP sąskaitos duomenyse nurodytos 34 debeto operacijos, o 2013 m. gruodžio 31 d. sąskaitos likutis sudarė 362 005,77 Eur. Šie duomenys neleidžia spręsti, kad visa būtent iš Destanto gauta lėšų suma buvo perduota EIF. Reikšminga ir tai, kad pagal 2013 m. vasario 5 d. paskolos sutartį 5 790 000 Eur paskola turėjo būti grąžinta 2013 m. rugpjūčio 5 d., o pirmasis mokėjimas EIF atliktas tik 2013 m. spalio 4 d. Galiausiai iš EIF sąskaitą pasiekusių 6 500 000 Eur 6 000 000 Eur 2013 m. spalio 30 d. buvo pervesta Kipro Respublikoje registruotam subjektui Marfello Holdings Limited kaip paskola. Pati savaime ši aplinkybė nepaneigia EIF galimybės disponuoti jam pervestomis lėšomis, tačiau, vertinama kartu su nurodytų sumų nesutapimu, mokėjimų laiko tarpu ir sąskaitos operacijų duomenimis, nepatvirtina išvados, kad EIF buvo tikrasis būtent ginčo dividendų savininkas.

51.       Trečia, pareiškėjo argumentas, kad, dividendus tiesiogiai išmokėjus EIF, mokestinė nauda nebūtų atsiradusi, gali būti teisiškai reikšmingas vertinant objektyvųjį piktnaudžiavimo teise elementą. Jeigu byloje būtų objektyviais duomenimis nustatyta, kad, eliminavus Destanto, ginčo dividendų tikruoju savininku buvo EIF ir kad jis dividendų paskirstymo momentu būtų atitikęs PMĮ 34 straipsnio 2 dalyje nustatytas sąlygas, šias aplinkybes reikėtų įvertinti sprendžiant, ar pasirinkta struktūra sukūrė nepagrįstą mokestinę naudą. Tačiau nagrinėjamu atveju šios pareiškėjo argumentui pagrįsti būtinos prielaidos neįrodytos: šios nutarties 49–50 punktuose įvertinti duomenys nepatvirtina, kad EIF buvo tikrasis ginčo dividendų savininkas, todėl nėra faktinio pagrindo vertinti lengvatos taikymą taip, tarsi ginčo dividendai būtų buvę išmokėti EIF.

52.       Todėl pareiškėjo argumentas, kad, eliminavus Destanto, mokestinė nauda nesusidarytų, nes dividendai galėjo būti išmokėti EIF, nepaneigia ginčijamų sprendimų teisėtumo. Išvada dėl mokestinės naudos nagrinėjamoje byloje grindžiama ne vien tuo, kad dividendų išmokėjimo grandinėje veikė bendrovė tarpininkė, bet ir bylos aplinkybių visuma: Destanto kaip bendrovės tarpininkės vaidmeniu, tuo, kad neįrodyta, jog EIF buvo tikrasis dividendų savininkas, ir tuo, kad, Destanto išmokėtiems dividendams pritaikius PMĮ 34 straipsnio 2 dalyje nustatytą neapmokestinimo taisyklę, nuo šių dividendų nebuvo išskaičiuotas ir į biudžetą sumokėtas pelno mokestis prie pajamų šaltinio.

 

Dėl pareiškėjo argumento, kad vėlesnis fiziniams asmenims išmokėtų sumų apmokestinimas GPM paneigia mokestinę naudą

 

53.       Pareiškėjas taip pat remiasi aplinkybe, kad EIF dalyviams – fiziniams asmenims – išmokėtos sumos buvo apmokestintos gyventojų pajamų mokesčiu, todėl, jo vertinimu, mokestinė nauda apskritai nesusidarė. Kad šis argumentas galėtų paneigti su ginčo dividendų išmokėjimu siejamą mokestinę naudą, byloje turėtų būti nustatytas konkretus ryšys tarp pareiškėjo Destanto išmokėtų dividendų, per Stichting EEP ir EIF grandinę perduotų lėšų bei fiziniams asmenims išmokėtų ir GPM apmokestintų pajamų.

54.       Fiziniams asmenims vėliau išmokėtų sumų apmokestinimas GPM ir pareiškėjo pareiga nuo Destanto išmokėtų dividendų išskaičiuoti pelno mokestį prie pajamų šaltinio yra susiję su atskiromis mokestinėmis prievolėmis, tačiau pareiškėjo nurodomas faktinis šių sumų ryšys yra reikšmingas vertinant jo argumentą dėl mokestinės naudos nebuvimo. Teisėjų kolegija, įvertinusi byloje esančius Stichting EEP ir EIF sąskaitų duomenis, pervestų sumų nesutapimą, mokėjimų atlikimo laiką ir dalies EIF sąskaitą pasiekusių lėšų tolesnį pervedimą Marfello Holdings Limited, sprendžia, kad šie duomenys nepatvirtina, jog lėšų, kurias EIF panaudojo dividendams fiziniams asmenims išmokėti ir už fondo įsigytas pareiškėjo akcijas atsiskaityti, šaltinis buvo būtent Stichting EEP į EIF sąskaitą pervestos lėšos. Todėl byloje nėra pakankamo pagrindo pritarti pirmosios instancijos teismo išvadai, kad būtent pareiškėjo Destanto išmokėti dividendai galutiniame lėšų judėjimo etape buvo išmokėti ir apmokestinti kaip atitinkamų fizinių asmenų pajamos.

55.       Šios išvados nepaneigia pareiškėjo nurodytos fiziniams asmenims išmokėtų ir GPM apmokestintų pajamų sumos – 11 349 389,85 Eur ir 14 039 405,46 Eur. Šios sumos neatitinka nei pareiškėjo Destanto išmokėtų ginčo dividendų sumos, nei iš Stichting EEP į EIF sąskaitą pervestos 6 500 000 Eur sumos. Be to, pats pareiškėjas nurodo, kad fiziniams asmenims buvo išmokėti ne tik dividendai, bet ir fondo vienetų išpirkimo sumos, tačiau neatskleidžia, kokia konkreti GPM apmokestintų pajamų dalis buvo susijusi būtent su ginčo dividendais. Todėl vėlesnis fiziniams asmenims išmokėtų sumų apmokestinimas GPM nepaneigia išvados, kad nuo pareiškėjo Destanto išmokėtų ginčo dividendų, jiems pritaikius PMĮ 34 straipsnio 2 dalyje nustatytą neapmokestinimo taisyklę, nebuvo išskaičiuotas ir į biudžetą sumokėtas pelno mokestis prie pajamų šaltinio, t. y. gauta mokestinė nauda.

56.       Taigi vėlesnis fiziniams asmenims išmokėtų sumų apmokestinimas GPM nepaneigia su ginčo dividendų išmokėjimu siejamos mokestinės naudos.

 

Dėl atsakovo pareigos nustatyti tikrąjį dividendų savininką

 

57.       Pareiškėjas teigia, kad atsakovas, turėdamas informaciją apie lėšų judėjimą po dividendų išmokėjimo, privalėjo nustatyti tikrąjį dividendų savininką ir, to nenustatęs, negalėjo atsisakyti taikyti PMĮ 34 straipsnio 2 dalyje įtvirtintos neapmokestinimo taisyklės. Šis argumentas negali būti pripažintas pagrįstu, vadovaujantis ESTT išaiškintu įrodinėjimo naštos paskirstymu.

58.       Kaip minėta, Danijos bylose ESTT išaiškino, kad nacionalinė valdžios institucija, siekdama atsisakyti bendrovę pripažinti tikrąja dividendų savininke ar konstatuoti piktnaudžiavimą teise, neprivalo nustatyti bendrovės ar bendrovių, kurias ji laiko tikrosiomis šių dividendų savininkėmis (T Danmark ir Y Denmark Aps, 120 punktas). Šis išaiškinimas grindžiamas tuo, kad dėl finansinių darinių sudėtingumo mokesčių institucija nebūtinai turi informaciją, leidžiančią nustatyti tikruosius savininkus, todėl iš jos negali būti reikalaujama pateikti įrodymų, kurių ji pateikti negali (to paties sprendimo 118–119 punktai).

59.       Nagrinėjamoje byloje atsakovas surinko ir įvertino duomenis apie Destanto veiklą, jos valdymą, darbuotojus, sąnaudas, finansinę atskaitomybę ir lėšų judėjimą, taip pat kreipėsi į kitų valstybių mokesčių administratorius. Kaip konstatuota šios nutarties 44–47 punktuose, šių duomenų pakako konstatuoti, kad Destanto nebuvo tikroji dividendų savininkė, o veikė kaip bendrovė tarpininkė. Tokiomis aplinkybėmis atsakovas neprivalėjo papildomai nustatyti, kuri bendrovė ar kurios bendrovės laikytinos tikrosiomis šių dividendų savininkėmis.

60.       Be to, pareiškėjas, teigdamas, kad tikruoju dividendų savininku laikytinas konkretus Sąjungos valstybėje narėje veikiantis subjektas – EIF, turėjo savo poziciją pagrįsti objektyviais duomenimis. Byloje pateikti duomenys tokios išvados nepagrindžia, nes jie rodo lėšų pervedimą į Stichting EEP sąskaitą Barbadose pagal paskolų sutartis, dalies lėšų judėjimą per trečiąsias valstybes ir neleidžia konstatuoti, kad EIF buvo tikrasis pareiškėjo Destanto išmokėtų dividendų savininkas. Šiuo atveju įvertinti visi pareiškėjo akcentuojami ir byloje nustatyti su dividendų judėjimu po jų išmokėjimo susiję reikšmingi faktai bei aplinkybės.

 

Dėl pareiškėjo, kaip mokestį išskaičiuojančio asmens, argumentų

 

61.       Pareiškėjas taip pat teigia, kad 2013 m. jis negalėjo numatyti vėlesnių ESTT išaiškinimų, neturėjo pagrindo netaikyti PMĮ 34 straipsnio 2 dalyje nustatytos neapmokestinimo taisyklės ir pats negavo tiesioginės ekonominės naudos iš ginčo struktūros. Šie argumentai savaime nepaneigia pareiškėjui, kaip mokestį išskaičiuojančiam asmeniui, tenkančios mokestinės prievolės.

62.       MAĮ 69 straipsnio 1 dalis ginčo laikotarpiu galiojo. Be to, Danijos bylose ESTT nesukūrė naujo draudimo piktnaudžiauti teise, o, remdamasis bendruoju Sąjungos teisės principu, išaiškino jo taikymą dividendų apmokestinimo santykiuose. Todėl vien tai, kad šie išaiškinimai pateikti po ginčo dividendų išmokėjimo, savaime nepaneigia galimybės vertinti pareiškėjo teisę pasinaudoti PMĮ 34 straipsnio 2 dalyje nustatyta neapmokestinimo taisykle, atsižvelgiant į ginčo laikotarpiu galiojusią MAĮ 69 straipsnio 1 dalį ir bendrąjį Sąjungos teisės principą, pagal kurį draudžiama piktnaudžiauti teise.

63.       Pareiškėjo argumentai, kad jis pats nekontroliavo Destanto, nesukūrė ginčo struktūros ir negavo iš jos tiesioginės ekonominės naudos, savaime nepaneigia pareiškėjui, kaip dividendus išmokėjusiam Lietuvos vienetui, pagal PMĮ 34 straipsnio 1 dalį tenkančios pareigos apskaičiuoti, išskaičiuoti ir į biudžetą sumokėti pelno mokestį nuo užsienio vienetui išmokamų dividendų, jeigu jiems netaikytina šio straipsnio 2 dalyje nustatyta neapmokestinimo taisyklė. Šiuo aspektu reikšminga ir Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikoje išdėstyta pozicija, kad, net jei darinį sukūrė ne pati dividendus išmokėjusi bendrovė, o ją kontroliavę asmenys, konstatavus, jog mokesčio lengvata pasinaudota piktnaudžiaujant teise, tai savaime nepaneigia bendrovės, kaip mokestį išskaičiuojančio asmens, pareigos įvykdyti mokestinę prievolę (žr. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2021 m. gruodžio 8 d. nutarties administracinėje byloje Nr. eA-2232-789/2021 55 punktą).

64.       Nagrinėjamu atveju Destanto pareiškėjo akcininke tapo 2012 m. lapkričio mėn., o sprendimai dėl ginčo dividendų paskirstymo priimti 2012 m. gruodžio 31 d. ir 2013 m. balandžio 23 d. Šios aplinkybės, vertinamos kartu su šios nutarties 44–52 punktuose aptartais duomenimis, kurie nepagrindžia savarankiško Destanto ekonominio vaidmens dividendų išmokėjimo grandinėje, taip pat su nustatytu tolesniu iš pareiškėjo gautų lėšų judėjimu, sudaro pakankamą pagrindą konstatuoti, kad vienas iš pagrindinių pasirinktos struktūros tikslų buvo pasinaudoti PMĮ 34 straipsnio 2 dalyje nustatyta neapmokestinimo taisykle ne pagal jos paskirtį. Todėl pareiškėjo nurodoma aplinkybė, kad sprendimus dėl ginčo struktūros sukūrimo galėjo priimti ne jis pats, o jį kontroliavę asmenys, nepaneigia išvados, kad, pritaikęs šią neapmokestinimo taisyklę Destanto išmokėtiems dividendams ir neišskaičiavęs pelno mokesčio prie pajamų šaltinio, pareiškėjas neįvykdė jam tenkančios mokestinės prievolės.

 

Dėl pareiškėjo argumento, grindžiamo Danijos Aukščiausiojo Teismo praktika

 

65.       Pareiškėjo nurodomas Danijos Aukščiausiojo Teismo 2023 m. sausio 9 d. sprendimas nesudaro pagrindo kitaip vertinti šioje byloje nustatytų aplinkybių. Tame sprendime buvo vertintos dvi dividendų paskirstymo situacijos, o dėl jų padarytas skirtingas išvadas lėmė kiekvienai situacijai nustatytos konkrečios aplinkybės. Vertindamas 565 896 000 DKK dividendų paskirstymą, Danijos Aukščiausiasis Teismas pripažino, kad Kipro bendrovė veikė kaip bendrovė tarpininkė, o dividendus išmokėjusi Danijos bendrovė turėjo pareigą išskaičiuoti dividendų mokestį. Vertindamas 92 012 000 DKK dividendų paskirstymą, teismas padarė kitokią išvadą, nustatęs, kad ši dividendų suma buvo įtraukta į (duomenys neskelbtini) pervestą ir Jungtinėse Amerikos Valstijose apmokestintą dividendų sumą, todėl (duomenys neskelbtini) buvo tikroji šių dividendų savininkė.

66.       Priešingai nei Danijos Aukščiausiojo Teismo vertintoje 92 012 000 DKK dividendų paskirstymo situacijoje, nagrinėjamoje byloje nenustatyta aplinkybių, leidžiančių EIF pripažinti tikruoju pareiškėjo išmokėtų dividendų savininku. Be to, vėlesnio fiziniams asmenims išmokėtų sumų apmokestinimo GPM reikšmė jau įvertinta šios nutarties 53–55 punktuose. Todėl Danijos Aukščiausiojo Teismo sprendimas, kaip kitos valstybės nacionalinio teismo praktikos pavyzdys, šioje byloje nepatvirtina pareiškėjo argumento, kad Destanto įterpimas į dividendų išmokėjimo grandinę nesukūrė mokestinės naudos.

 

Dėl prašymo sustabdyti bylos nagrinėjimą ir kreiptis į ESTT

 

67.       Pareiškėjas prašo sustabdyti administracinės bylos nagrinėjimą ir kreiptis į ESTT dėl Direktyvos 2011/96/ES 1 straipsnio 2 dalies aiškinimo. Vertindama šį prašymą, teisėjų kolegija atsižvelgia ir į pareiškėjo nurodytą ESTT nagrinėjamą bylą C-203/25, Neo Group.

68.       Pagal Sutarties dėl Europos Sąjungos veikimo 267 straipsnio trečią pastraipą galutinės instancijos nacionalinis teismas privalo kreiptis į ESTT, kai byloje kyla Sąjungos teisės aiškinimo klausimas, būtinas sprendimui priimti. Tačiau tokios pareigos nėra, jeigu klausimas nėra reikšmingas bylai išspręsti, atitinkama Sąjungos teisės nuostata jau yra išaiškinta ESTT praktikoje arba tinkamas Sąjungos teisės taikymas yra toks akivaizdus, kad dėl jo negali kilti pagrįstų abejonių. Atsisakydamas kreiptis į ESTT galutinės instancijos nacionalinis teismas turi nurodyti, kuriuo iš šių pagrindų remiasi.

69.       Pareiškėjo siūlomi klausimai susiję, pirma, su tuo, ar mokestinė nauda gali būti konstatuota neįvertinus pareiškėjo nurodomos aplinkybės, kad, eliminavus Destanto, dividendų neapmokestinimo taisyklė esą būtų buvusi taikoma EIF, ir, antra, su tuo, ar mokesčių administratorius privalo nustatyti tikrąjį dividendų savininką. Ginčo dividendų išmokėjimo laikotarpiu galiojusi Direktyvos 2011/96/ES 1 straipsnio 2 dalis nustatė, kad ši direktyva nekliudo taikyti nacionalinių ar susitarimais paremtų nuostatų, reikalingų sukčiavimo ar piktnaudžiavimo prevencijai. Šios nuostatos ir bendrojo Sąjungos teisės draudimo piktnaudžiauti teise principo taikymą dividendų išmokėjimo per bendrovę tarpininkę atveju ESTT yra išaiškinęs Danijos bylose. Jose taip pat nurodyta, kad nacionalinė valdžios institucija, siekdama konstatuoti piktnaudžiavimą teise, neprivalo nustatyti, kuri bendrovė ar kurios bendrovės yra tikrosios šių dividendų savininkės (T Danmark ir Y Denmark Aps, 117–120 punktai).

70.       Nordcurrent Group sprendimas taip pat nesudaro pagrindo naujam kreipimuisi. Šiame sprendime ESTT išaiškino, kad, vertinant piktnaudžiavimą, turi būti atsižvelgiama į visus susijusius faktus ir aplinkybes, o vien apsimestinio darinio nustatymo nepakanka konstatuoti Direktyvos dalykui ar tikslui prieštaraujančią mokestinę naudą. Nagrinėjamoje byloje šie kriterijai pritaikomi vertinant ne tik Destanto, kaip bendrovės tarpininkės, vaidmenį, bet ir pareiškėjo argumentus dėl EIF bei vėlesnio fiziniams asmenims išmokėtų sumų apmokestinimo GPM. Tačiau, kaip konstatuota šios nutarties 48–55 punktuose, bylos duomenys neleidžia EIF pripažinti tikruoju pareiškėjo išmokėtų dividendų savininku, todėl nėra faktinio pagrindo vertinti PMĮ 34 straipsnio 2 dalyje nustatytos neapmokestinimo taisyklės taikymą taip, tarsi ginčo dividendai būtų buvę išmokėti EIF. Taigi pareiškėjo keliamas klausimas grindžiamas ne byloje nustatytomis faktinėmis aplinkybėmis, o hipotetine alternatyvia situacija, dėl kurios atsakymas į šiuo pagrindu keliamus klausimus nėra būtinas šiai bylai išspręsti.

71.       Pareiškėjo nurodyta byla C-203/25, Neo Group, šios išvados nekeičia. Šioje byloje ESTT pateikti klausimai susiję su situacija, kai tiesioginė dividendų gavėja laikoma realiai veikiančia bendrove ir tikrąja dividendų savininke, tačiau galimai dalyvauja platesnėje apsimestinių sandorių grandinėje. Nagrinėjamoje byloje situacija yra kitokia: pareiškėjas, atsižvelgdamas į MAP rezultatą, nebesiremia Destanto, kaip tikrosios dividendų savininkės, statusu, o bylos duomenys nepatvirtina jo teiginio, kad tikruoju ginčo dividendų savininku laikytinas EIF. Be to, net darant prielaidą, kad būsimas sprendimas byloje C-203/25, Neo Group, galėtų papildyti Direktyvos 2011/96 1 straipsnio 2 dalies aiškinimą dėl mokestinės naudos ar piktnaudžiavimo vertinimo, vien aplinkybė, kad Sąjungos teisės aiškinimas gali būti toliau plėtojamas, savaime nepaneigia esamos ESTT jurisprudencijos pakankamumo sprendžiant šioje byloje reikšmingus klausimus, atsižvelgiant į nustatytas ginčo faktines aplinkybes, taip pat į atitinkamos nuostatos kontekstą, tikslą ir norminę sistemą.

72.       Be to, tiek, kiek pareiškėjo keliami klausimai grindžiami tuo, ar byloje esantys duomenys leidžia laikyti EIF tikruoju ginčo dividendų savininku ir daryti išvadą, kad eliminavus Destanto EIF būtų buvusi taikoma ta pati PMĮ 34 straipsnio 2 dalyje numatyta dividendų neapmokestinimo išimtis, jie neišvengiamai suponuoja faktinių aplinkybių ir įrodymų vertinimą, kuris pagal nusistovėjusią ESTT praktiką priklauso nacionalinio teismo kompetencijai. Šiuo klausimu reikia priminti, kad vykstant SESV 267 straipsnyje numatytai procedūrai, grindžiamai aiškiu nacionalinių teismų ir Teisingumo Teismo funkcijų atskyrimu, pagrindinėje byloje nagrinėjamų faktinių aplinkybių konstatavimas bei vertinimas ir nacionalinės teisės aiškinimas bei taikymas priklauso tik nacionalinio teismo jurisdikcijai. Tik bylą nagrinėjantis nacionalinis teismas, atsakingas už sprendimo priėmimą, atsižvelgdamas į konkrečias bylos aplinkybes turi įvertinti Teisingumo Teismui pateikiamų klausimų reikalingumą ir svarbą (žr., pvz., Didžiosios kolegijos 2021 m. spalio 6 d. Sprendimo Consorzio Italian Management e Catania Multiservizi, C-561/19, EU:C:2021:799, 35 punktą ir jame nurodytą Teisingumo Teismo praktiką). Nagrinėjamu atveju teisėjų kolegija šioje byloje jau įvertino bylos duomenis ir nustatė, kad jie neleidžia EIF pripažinti tikruoju pareiškėjo išmokėtų dividendų savininku ar daryti išvados, kad eliminavus Destanto EIF būtų buvusi taikoma ta pati PMĮ 34 straipsnio 2 dalyje numatyta dividendų neapmokestinimo išimtis. Todėl pareiškėjo keliami klausimai šia apimtimi grindžiami ne byloje nustatytomis aplinkybėmis, o hipotetine alternatyvia situacija, kurios vertinimas negalėtų pakeisti šios bylos baigties. Atsižvelgiant į tai, atsakymas į pareiškėjo siūlomus klausimus nėra būtinas sprendimui šioje byloje priimti.

73.       Atsižvelgdama į tai, teisėjų kolegija konstatuoja, kad pareiškėjo siūlomi Europos Sąjungos teisės aiškinimo klausimai, kiek jie grindžiami prielaida, jog EIF buvo tikrasis pareiškėjo išmokėtų dividendų savininkas ir jam būtų taikoma tokia pati dividendų neapmokestinimo taisyklė, nėra būtini šiai bylai išspręsti, nes tokia faktinė prielaida byloje nepatvirtinta. Taigi šia apimtimi prašymas kreiptis į ESTT atmestinas dėl to, kad pareiškėjo keliamų klausimų atsakymas nėra būtinas sprendimui šioje byloje priimti. Tiek, kiek ginčas susijęs su Destanto, kaip bendrovės tarpininkės, vertinimu ir atsakovo pareigos nustatyti tikrąjį dividendų savininką apimtimi, reikšmingi Sąjungos teisės kriterijai jau yra išaiškinti ESTT praktikoje. Todėl šia apimtimi taip pat nėra pagrindo kreiptis ESTT dėl į jau išaiškintų Sąjungos teisės klausimų. Kadangi būsimas sprendimas byloje C-203/25, Neo Group, nėra būtina išankstinė sąlyga šiam ginčui išspręsti, nėra pagrindo dėl jos sustabdyti šios bylos nagrinėjimą. Pareiškėjo prašymas sustabdyti bylos nagrinėjimą ir kreiptis į ESTT atmestinas.

 

Dėl atleidimo nuo delspinigių ir baudos arba jų sumažinimo

 

74.       Pareiškėjas alternatyviai prašo atleisti jį nuo apskaičiuotų 560 326,95 Eur PM delspinigių ir paskirtos 278 035 Eur PM baudos arba šias sumas sumažinti. Teisėjų kolegija pažymi, kad atsakovas, apskaičiavęs 1 273 470,34 Eur PM delspinigių, nuo 713 143,39 Eur šių delspinigių mokėjimo pareiškėją atleido, o Mokestinių ginčų komisija baudą sumažino nuo 556 070 Eur iki 278 035 Eur. Šios aplinkybės reikšmingos vertinant, ar yra pagrindas papildomai atleisti pareiškėją nuo PM delspinigių ar PM baudos arba šias sumas mažinti.

75.       Pareiškėjo argumentai, kad jis pats negavo tiesioginės ekonominės naudos iš ginčo struktūros, nekontroliavo Destanto ir 2013 m. negalėjo remtis vėliau Danijos bylose pateiktais ESTT išaiškinimais, savaime nesudaro pagrindo atleisti jį nuo PM delspinigių ar PM baudos arba šias sumas sumažinti. Kaip konstatuota šioje nutartyje, ginčo laikotarpiu galiojo MAĮ 69 straipsnio 1 dalis, o Danijos bylose ESTT nesukūrė naujo bendrojo Sąjungos teisės draudimo piktnaudžiauti teise principo, bet išaiškino šio principo taikymą dividendų apmokestinimo santykiuose. Pareiškėjas nepateikė pakankamų duomenų, leidžiančių spręsti, kad PMĮ pažeidimas padarytas nesant jo kaltės arba dėl nuo jo valios nepriklausiusių aplinkybių, kurių jis negalėjo numatyti. Tai, kad pareiškėjo, kaip mokestį išskaičiuojančio asmens, išmokama dividendų suma dėl mokesčio išskaičiavimo savaime nesikeitė, taip pat nepaneigia jam tenkančios pareigos tinkamai įvykdyti mokestinę prievolę ir nesudaro savarankiško pagrindo atleisti jį nuo PM delspinigių ar PM baudos arba sumažinti jų dydį.

76.       Pareiškėjo nurodomos aplinkybės, kad kitais dividendų išmokėjimo atvejais jis, esant įstatyme nustatytiems pagrindams, išskaičiuodavo mokesčius, o ginčo dividendai Destanto buvo išmokėti dviem mokėjimais, vertintinos individualizuojant jam skirtą baudą. Tačiau šios aplinkybės nepaneigia nagrinėjamo pažeidimo masto: Destanto išmokėtiems ginčo dividendams pritaikius neapmokestinimo taisyklę, nebuvo išskaičiuotas ir į biudžetą sumokėtas 1 390 176 Eur pelno mokestis prie pajamų šaltinio. Komisija, sumažindama pareiškėjui paskirtą baudą nuo 556 070 Eur iki 278 035 Eur, jau reikšmingai individualizavo baudos dydį. Byloje nenustatyta aplinkybių, dėl kurių, atsižvelgiant į pažeidimo pobūdį ir mastą, paskirtos baudos dydis turėtų būti papildomai mažinamas arba pareiškėjas nuo jos mokėjimo visiškai atleidžiamas.

77.       Pareiškėjo argumentas dėl kontrolės veiksmų bei mokestinio ginčo trukmės vertintinas sprendžiant dėl likusių PM delspinigių proporcingumo. Iš bylos duomenų matyti, kad kontrolės veiksmai dėl 2013 m. išmokėtų dividendų pradėti 2016 m., o ginčas po Komisijos 2022 m. balandžio 21 d. sprendimo buvo nagrinėjamas teismuose. Dalį šio laikotarpio byla buvo sustabdyta dėl pareiškėjo ir Destanto inicijuotos MAP, o Lietuvos vyriausiajam administraciniam teismui panaikinus ankstesnį pirmosios instancijos teismo sprendimą, byla turėjo būti nagrinėjama iš naujo. Vis dėlto vien proceso trukmė nagrinėjamu atveju nesudaro pagrindo papildomai sumažinti likusių delspinigių sumą, nes atsakovas, individualizuodamas pareiškėjui taikomus PM delspinigius, jau atleido pareiškėją nuo 713 143,39 Eur PM delspinigių mokėjimo. Be to, byloje nenustatyta, kad likusi delspinigių suma susidarė dėl tokių nepateisinamų atsakovo veiksmų ar neveikimo, kurie lemtų būtinybę pareiškėją papildomai atleisti nuo delspinigių arba juos sumažinti.

78.       Pareiškėjas apeliaciniame skunde taip pat prašo atleisti jį nuo PM delspinigių, skaičiuojamų iki bylos nagrinėjimo pabaigos. Nagrinėjamoje byloje ginčo dalyką sudaro Komisijos sprendimu palikta galioti 560 326,95 Eur PM delspinigių suma. Byloje nepateikta duomenų apie ginčijamą administracinį sprendimą, kuriuo būtų apskaičiuoti papildomi, po Komisijos sprendimo priėmimo skaičiuoti delspinigiai. Todėl prašymas dėl tokių delspinigių negali būti nagrinėjamas šioje administracinėje byloje.

79.       Pareiškėjui taikytos finansinės pasekmės jau buvo individualizuotos, o jo nurodytos aplinkybės dėl kaltės nebuvimo, teisinio neapibrėžtumo, tiesioginės ekonominės naudos negavimo, ankstesnio mokestinių pareigų vykdymo ir proceso trukmės nesudaro pagrindo papildomai mažinti Komisijos sprendimu pareiškėjui nustatytų mokėti PM delspinigių ir PM baudos. Todėl pareiškėjo alternatyvus apeliacinio skundo reikalavimas dėl atleidimo nuo 560 326,95 Eur PM delspinigių ir 278 035 Eur PM baudos arba jų sumažinimo atmestinas kaip nepagrįstas.

80.       Apibendrindama išdėstytus argumentus, teisėjų kolegija sprendžia, kad pirmosios instancijos teismas iš esmės tinkamai aiškino ir taikė materialiosios ir proceso teisės normas, todėl pagrįstai netenkino pareiškėjo skundo reikalavimų. Atsižvelgiant į tai, pareiškėjo apeliacinis skundas atmetamas, o pirmosios instancijos teismo sprendimas paliekamas nepakeistas. Kadangi galutinis teismo procesinis sprendimas yra ne pareiškėjo naudai, jis neįgijo teisės į bylinėjimosi išlaidų atlyginimą (ABTĮ 40 str. 1 d.), todėl jo prašymas priteisti bylinėjimosi išlaidų atlyginimą netenkinamas.

 

Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 144 straipsnio 1 dalies 1 punktu, teisėjų kolegija

 

nutaria:

 

Pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „Scaent Baltic“ apeliacinį skundą atmesti.

Regionų administracinio teismo 2026 m. vasario 2 d. sprendimą palikti nepakeistą.

Nutartis neskundžiama.

 

Teisėjai        Ričardas Piličiauskas

 

 

        Veslava Ruskan

        

 

        Arūnas Sutkevičius