Administracinė byla Nr. eI3-2706-535/2021
Teismo proceso Nr. 3-61-3-00873-2021-6
Procesinio sprendimo kategorijos: 12.15.5.1; 55.1.3
(S)
VILNIAUS APYGARDOS ADMINISTRACINIS TEISMAS
SPRENDIMAS
LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU
2021 m. gegužės 25 d.
Vilnius
Vilniaus apygardos administracinio teismo teisėja Jūratė Gaidytė-Lavrinovič
dalyvaujant pareiškėjos atstovui advokatui Povilui Gruodžiui,
atsakovės atstovui Danelui Sabukevičiui (Danel Sabukevič),
viešame teismo posėdyje žodinio proceso tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjos uždarosios akcinės bendrovės ,,Investimus foris“ skundą atsakovei Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos dėl sprendimų panaikinimo.
Teismas
n u s t a t ė :
Pareiškėja UAB ,,Investimus foris“ kreipėsi į teismą, prašydama: 1) panaikinti Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – Komisija) 2021-03-01 sprendimą Nr. S-31 (7-226/2020); 2) panaikinti Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – VMI) 2020-12-11 sprendimą Nr. 331-1077412; 3) panaikinti VMI 2020-12-30 sprendimą Nr. 331-1088996; 4) priteisti bylinėjimosi išlaidas.
Pareiškėja paaiškina, kad VMI ginčijamais sprendimais atsisakė grąžinti bendrovei 9 670,73 Eur ir 9 614 Eur pridėtinės vertės mokesčio (toliau – PVM) permoką. Komisija patvirtino VMI sprendimus.
Pareiškėja su skundžiamais sprendimais nesutinka. Teigia tiek VMI, tiek Komisija iš esmės klydo aiškindamos ir taikydamos ginčui aktualias Mokesčių administravimo įstatymo (toliau – MAĮ) 87 straipsnio 13 dalies, MAĮ 68 straipsnio ir 2018-06-28 MAĮ 2, 38, 68, 87, 100, 132, 139, 140 straipsnių pakeitimo ir įstatymo papildymo 401 straipsniu įstatymo Nr. XIII-1329 (toliau - Pakeitimo įstatymas) 10 straipsnio 6 dalies nuostatas.
Pareiškėja mano, kad Komisijos sprendimų argumentai, kuriais buvo atmesti bendrovės skundai, yra prieštaringi, akivaizdžiai neatitinkantys ginčui aktualių MAĮ nuostatų, prieštaraujantys Europos Sąjungos Teisingumo Teismo (toliau - ESTT) formuojamai teismų praktikai dėl teisės į PVM atskaitą įgyvendinimo sąlygų ir tvarkos.
Pareiškėja nurodo, kad permokos grąžinimo atveju turi būti taikomas senaties terminas, galiojęs ne prašymo dėl permokos grąžinimo pateikimo metu, bet permokos susidarymo (deklaracijos pateikimo) metu, t. y. einamieji ir penkeri kalendoriniai metai.
Pareiškėja, vadovaujasi Pakeitimo įstatymo 10 straipsnio (Įstatymo įsigaliojimas, įgyvendinimas ir taikymas) 6 dalimi, kuri numatė pereinamojo laikotarpio senaties termino taikymo nuostatas, teigia, kad jeigu šio įstatymo 4 straipsnio (4 straipsnio nuostatų pagrindu buvo pakeistas MAĮ 68 straipsnis, nustatant trumpesnius mokesčio apskaičiavimo ir perskaičiavimo senaties terminus) įsigaliojimo metu mokesčių apskaičiavimo ir (ar) perskaičiavimo procedūros buvo pradėtos, tačiau nebaigtos, joms yra taikomi iki Pakeitimo įstatymo įsigaliojimo galioję senaties terminai. Pareiškėja akcentuoja, kad kadangi ginčo permoka susidarė 2016 metais, iki Pakeitimo įstatymo priėmimo momento, ji nėra praleidusi penkerių metų senaties termino, skaičiuojant iki prašymo dėl permokos grąžinimo pateikimo 2020 metais.
Pareiškėja nurodo, kad PVM deklaracijų, teiktų už 2016 metus, pagrindu VMI įtraukė deklaruotas PVM permokų sumas į bendrovės mokestinių permokų apskaitą Mano VMI sistemoje ir apskaitė kaip bendrovės turtą, tas pačias PVM permokas bendrovė apskaitė kaip turtą ir finansinėje apskaitoje. Pareiškėja teigia, kad jos turimų PVM permokų apskaitymas Mano VMI sistemoje ir jų naudojimas kitų VMI administruojamų mokesčių (pelno mokesčio) nepriemokų padengimui, laikytini veiksmu, liudijančiu apie mokesčių mokėtojo žinojimą apie mokesčio permokos (skirtumo) buvimą ir siekimą ją susigrąžinti (įskaityti). Dėl šios priežasties MAĮ 87 straipsnyje 13 dalyje nustatytas senaties terminas skaičiuojamas nuo 2019 m. atliktų PVM permokos įskaitymo ir vėlesnio įskaitytų sumų grąžinimo procedūrų momento, todėl negali būti laikomas praleistu.
Pareiškėja mano, kad išvardintos aplinkybės, leidžia daryti išvadą, jog bendrovė nelaikoma praleidusia PVM permokos grąžinimo senaties termino.
Pareiškėja teigia, jog pateikusi PVM deklaracijas ir deklaravusi PVM permokų sumas ji įgijo teisėtą lūkestį, kad turės galimybę susigrąžinti PVM permokas laikydamasi PVM permokos deklaravimo metu galiojusių senaties terminų.
Pareiškėja mano, kad MAĮ 87 straipsnyje 13 dalyje nustatytas senaties terminas turėjo būti skaičiuojamas nuo 2019 m. atliktų PVM permokos įskaitymo ir vėlesnio įskaitytų sumų grąžinimo procedūrų momento, nes PVM permokų suma buvo faktiškai naudojama kitoms mokestinėms nepriemokoms dengti (kas, vadovaujantis pačios VMI pateiktu komentaru, laikytina veiksmu, liudijančiu, kad mokesčių mokėtojas žino apie mokesčio permokos (skirtumo) buvimą ir siekia ją susigrąžinti / įskaityti).
Pareiškėja nurodo, kad sprendžiant klausimą dėl PVM permokos grąžinimo (įskaitymo) terminų ir asmens teisės pasinaudoti teise į atskaitą, nacionalinės teisės aktų nuostatos ir nacionalinės PVM permokos grąžinimo ir įskaitymo procedūros turi būti vertinamos vadovaujantis 2006-11-28 Tarybos direktyvoje 2006/112/EB (toliau – PVM Direktyva) įtvirtintu veiksmingumo ir proporcingumo principu (ESTT 2018-03-21 sprendimo byloje Nr. C-533/16 Volkswagen AG, 45, 47 punktas; ESTT 2019-02-24 sprendimas byloje Nr. C-562/17 Nestrade SA, 40 punktas ir jame nurodyta jurisprudencija), t. y. klausimas dėl nacionalinių procedūrų ir praktikos, susijusios su senaties termino taikymu PVM permokos grąžinimo atveju, atitikties PVM Direktyvos nuostatoms patenka į ESTT jurisdikciją ir yra teismingas ESTT.
Pareiškėjos nuomone, su PVM Direktyvoje įtvirtintu teisės į PVM atskaitą principu nėra ir negali būti laikoma suderinama tokia situacija, kai PVM permokoms, kurios susidarė ir buvo apskaitomos kaip jos gautinos sumos iš valstybės biudžeto iki senaties terminą sutrumpinančio įstatymo pakeitimo momento, atgaline tvarka yra taikomas naujas, trumpesnis senaties terminas, nuo kurio taikymo pradžios (2020-01-01) iš karto yra laikoma, kad senaties terminas susigrąžinti permokoms yra praleistas. Tokia situacija laikytina nesuderinama su bendrąja PVM atskaitos ir teisės į PVM atskaitą koncepcija, kuri yra skirta užtikrinti, kad verslininkas būtų faktiškai (realiai) atleidžiamas nuo PVM, mokėtino nuo ekonominei veiklai vykdyti patirtų išlaidų, taip pat nesuderinama ir su Europos Sąjungos teisės veiksmingumo ir proporcingumo teisiniais principais, kurie turi būti taikomi aiškinant PVM Direktyvos (2006/112) 180 straipsnio 1 dalies nuostatas ir iš PVM Direktyvos kylančias teises. Pareiškėja mano, kad dėl šios priežasties, yra pagrindas kreiptis į ESTT dėl prejudicinio sprendimo, pateikiant jos skunde nurodytus klausimus. Pareiškėja siūlo kreiptis į ESTT, atsižvelgdama į ESTT suformuotus pagrindinius reikalavimus, taikomus PVM permokos grąžinimo terminams, taip pat į objektyvias aplinkybes, egzistuojančias jos atžvilgiu, t. y. aplinkybę, kad bendrovė tinkamai ir laiku deklaravo ir apskaitė PVM permokas kaip grąžintinas sumas, o valstybė šią aplinkybę pripažino ir permokas apskaitė kaip bendrovei grąžintinas mokesčių sumas. ESTT pabrėžė, kad valstybės narės pagal proporcingumo principą privalo imtis tokių priemonių, kurios, leisdamos veiksmingai pasiekti vidaus teisės aktų tikslus, kuo mažiau prieštarautų Europos Sąjungos teisės aktų leidėjo nustatytiems principams, pavyzdžiui, pagrindiniam teisės į PVM atskaitą principui. ESTT pažymėjo, kad tokia sankcija, kaip visiškas atsisakymas suteikti teisę į atskaitą yra neproporcinga, jei nebuvo nustatyta nei sukčiavimo, nei neigiamo poveikio valstybės biudžetui (ESTT 2018-04-26 sprendimas byloje Nr. C-81/17 Zabrus Siret SRL, 50, 51 punktas).
Atsakovė VMI atsiliepime į pareiškėjos skundą su juo nesutinka ir prašo skundą atmesti kaip nepagrįstą.
Atsakovė aptaria MAĮ 68 ir 87 straipsnių nuostatas ir teigia, kad jas apibendrinant matyti, kad jose apibrėžtas trejų metų terminas, kuriam pasibaigus išnyksta mokesčių mokėtojo teisė susigrąžinti mokesčio permoką, nustatytas momentas, nuo kada pradedamas skaičiuoti šis terminas, ir kaip jis gali būti pratęsiamas, jei iki naikinamojo termino pabaigos mokėtojas atlieka veiksmą, liudijantį tai, kad jis žino apie mokesčio permokos buvimą ir siekia ją susigrąžinti (įskaityti).
Komisija vertindama VMI sprendimo pagrįstumą savo sprendime pažymėjo, kad siekiant teisinių santykių stabilumo, administracinių bylų teisenoje taikomas principas lex retro non agit (įstatymas atgal negalioja), pagal kurį teisės aktų galia yra nukreipta į ateitį, įstatymų ir kitų teisės aktų galiojimas atgal neleidžiamas (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo (toliau – LVAT) 2012-05-18 nutartis adm. byloje Nr. A-261-1960/2012). Tai reiškia, kad administracinės teisės norma nuo įsigaliojimo momento galioja tik į „priekį“ ir taikoma nuo įsigaliojimo kilusioms teisėms ir pareigoms.
Atsakovė paaiškina, kad pereinamuoju laikotarpiu buvo numatytos Pakeitimo įstatymo nuostatos, pagal kurias naujieji senaties terminai netaikomi (taikomi iki Pakeitimo įstatymo įsigaliojimo galioję mokesčių apskaičiavimo ir perskaičiavimo terminai). Atsakovė pažymi, jog Komisija teisingai sprendė, kad pagal aptartas MAĮ nuostatas mokesčio permokos (skirtumo) grąžinimo senaties terminas sutampa su mokesčių apskaičiavimo (perskaičiavimo) terminu. Šio termino ribose mokesčių mokėtojams numatyta galimybė pateikti ar tikslinti pateiktas deklaracijas, taip pat pateikti prašymus grąžinti permokas, o mokesčių administratoriui suteikiama teisė tikrinti mokesčių permokos (skirtumo) pagrįstumą. Pagal Lietuvoje susiklosčiusį teisinį reguliavimą deklaruotos PVM permokos grąžinimas realizuojamas ne automatiškai, o pateikus prašymą, t. y. PVM deklaracija su deklaruota permoka nėra prilyginama prašymui grąžinti permoką (permokų grąžinimas be atskiro prašymo yra galimas tik susigrąžinant deklaruotas gyventojų pajamų mokesčio permokas arba kitais centrinio mokesčių administratoriaus numatytais atvejais). Atsižvelgiant į tai, kad PVM permokos apskaičiavimo PVM deklaracijoje ir permokos grąžinimo procedūros yra atskiros procedūros, kurių kiekviena atliekama skirtingais mokesčių mokėtojo inicijuotais veiksmais, negalima teigti, kad mokesčių apskaičiavimo procedūros buvo pradėtos, tačiau nebaigtos iki Pakeitimo įstatymo įsigaliojimo. Įvertinus aptartas nuostatas, Komisija padarė pagrįstą išvadą, jog pareiškėjos 2020 metais inicijuotam permokos grąžinimui nėra pagrindo taikyti iki Pakeitimo įstatymo galiojusio senaties termino.
Atsakovė pažymi, jog ir LVAT praktikoje (2011-11-14 sprendimas adm. byloje Nr. A-556-2747/2011, 2006-10-19 nutartis adm. byloje Nr. A-8-1622/2006) yra akcentavęs, jog MAĮ 87 straipsnio 13 dalyje įstatymų leidėjas apibrėžė naikinamąjį terminą, kuriam suėjus mokesčio permoka nebegali būti grąžinta. Pats naikinamojo termino pobūdis reiškia, jog jis negali būti atnaujinamas, jam pasibaigus asmuo praranda teisę atlikti veiksmą (įgyvendinti teisę), kuriam atlikti terminas ir buvo nustatytas. Aukščiau pacituotų MAĮ teisės normų kontekste tai reiškia, jog jei mokesčių mokėtojas praleido MAĮ nustatytą terminą, nesikreipdamas į mokesčių administratorių dėl mokesčio permokos grąžinimo, jis praranda teisę reikalauti ją grąžinti, o mokesčių administratoriaus prievolė grąžinti mokesčių mokėtojui permoką pasibaigia. Pareiškėja neatliko veiksmo liudijančio apie siekį susigrąžinti mokesčio permokas, todėl neįgijo teisėto lūkesčio susigrąžinti PVM permokas.
Atsakovė pažymi, jog pareiškėjos skunde nurodomi veiksmai (2019 m. kovo, birželio mėn. atliktos PVM permokų įskaitymo į mokėtinas avansinio pelno mokesčio sumas operacijos Mano VMI sistemoje), atlikti prieš 1,5 metų iki prašymo grąžinti permoką pateikimo, nepripažintini siekiu susigrąžinti permokas, nes jie, nors ir patvirtina tai, jog pareiškėjai buvo žinoma apie permoką, tačiau neatskleidžia, kad šiais veiksmais buvo siekta ją grąžinti. Atsakovė sutinka su Komisijos nuomone jog, galimybe pratęsti terminą susigrąžinti PVM permoką (jei iki naikinamojo termino pabaigos mokėtojas atlieka veiksmą, liudijantį tai, kad jis žino apie mokesčio permokos buvimą ir siekia ją susigrąžinti (įskaityti) siekiama sudaryti sąlygas mokėtojui pasinaudoti teise susigrąžinti permoką net ir tais atvejais, kai savo žinojimo apie turimą mokesčio permoką (skirtumą) ir siekio susigrąžinti mokesčio permoką mokėtojas neįformina teisės aktų nustatyta tvarka pateikiant nustatytos formos prašymą, o atlieka kitus, su teisės susigrąžinti mokesčio permoką (skirtumą) įgyvendinimu susijusius veiksmus, kurie yra atliekami anksčiau, nei prašymo pateikimas ir atliekamų veiksmų tikslas yra būtent permokos grąžinimas. Komisijos vertinimu, atsižvelgiant į šio veiksmo atlikimo tikslą bei į tai, jog mokesčio permokos (skirtumo) grąžinimo procedūra yra atskira administracinė procedūra, vykdoma per tam tikrą įstatyme nustatytą terminą, tokiu veiksmu negali būti laikomi veiksmai, kurių atlikimas savaime neįpareigoja mokesčio administratoriaus spręsti mokesčio permokos grąžinimo klausimo ir nėra susijęs su šios procedūros inicijavimu. LVAT 2011-11-14 sprendime adm. byloje Nr. A-556-2747-2011 laikomasi pozicijos, kad dėl tokio veiksmo buvimo / nebuvimo spręstina konkrečiu atveju. Pavyzdžiui, minimoje byloje LVAT pripažino, kad patikslintos deklaracijos pateikimas tam tikro mokestinio laikotarpio pabaigoje (2009-12-29), nors prašymas grąžinti permoką buvo pateiktas 2010 metais, laikytinas tokiu veiksmu permokai už 2004 metus susigrąžinti. Atsakovė teigia, kad priimant ginčijamus sprendimus buvo tinkamai aiškintos ir taikytos teisės normos.
Atsakovė mano, kad Komisija teisingai nurodė, jog apibendrintas mokesčio įstatymo paaiškinimas (komentaras) teisės akto galios neturi (jo vertinimas gali būti svarbus tik sprendžiant atleidimo nuo baudų ir delspinigių klausimą arba vertinant MAĮ 3 straipsnio 5 dalyje įtvirtintos nuostatos įgyvendinimo galimybę, pagal kurią Lietuvos Respublikos mokesčių teisės aktų prieštaravimai ar neaiškumai aiškinami mokesčių mokėtojo naudai). Be to, MAĮ 87 straipsnio komentare iki 2020 metų rudens (iki 2020-09-18 VMI rašto Nr. (32.44-31-3E)-RM-50719 išleidimo) dėl šios nuostatos buvo dėstoma, kad „MAĮ nedetalizuojama, koks veiksmas galėtų būti laikomas veiksmu, nusakančiu, kad mokesčių mokėtojas siekia susigrąžinti mokesčio permoką (skirtumą), todėl siekio susigrąžinti mokesčio permoką (skirtumą) pripažinimas neatsiejamas nuo konkrečių faktinių aplinkybių ir mokesčių administratoriaus atlikto vertinimo ta apimtimi, kiek tai susiję su atitinkamo veiksmo pripažinimo veiksmu, liudijančiu siekį susigrąžinti mokesčio permoką“ (2018-12-28 VMI raštas Nr. (32.44-31-3E)-RM-42946).
Atsakovė nurodo, kad sutinka su Komisijos sprendime išdėstyta pozicija dėl pareiškėjos prašymo kreiptis į ESTT dėl prejudicinio sprendimo. Sutinka su Komisijos vertinimu, jog nustatytas pereinamasis laikotarpis yra pakankamas mokesčių mokėtojui susipažinti su pasikeitusiomis teisės normomis ir spręsti dėl permokos grąžinimo inicijavimo pateikiant prašymą. Taip pat jog, toks teisinis reguliavimas atitinka ESTT apibrėžtas pereinamumo užtikrinimo nuostatas bei veiksmingumo, proporcingumo ir teisinio saugumo principus.
Atsakovė akcentuoja, kad VMI veiksmai, negražinti PVM permokos, atitiko veiksmingumo, protingumo ir proporcingumo principus. Nagrinėjamoje byloje poreikio aiškinti Europos Sąjungos teisės aktus nėra. Taip pat pareiškėjos prašymas dėl kreipimosi į ESTT nėra grindžiamas Europos Sąjungos teisės normų neaiškumu. Pareiškėja nepateikė įrodymų, kurie pagrįstų nurodomus PVM direktyvos pažeidimus, o apsiribojo savo subjektyviu vertinimu, todėl pareiškėjos prašymas kreiptis į ESTT yra nepagrįstas
Teismo posėdyje pareiškėjos atstovas skundą prašė tenkinti remdamasis skunde nurodytais motyvais. Atsakovės atstovas teismo posėdyje pareiškėjos skundą prašė atmesti vadovaudamasis atsiliepime nurodytais motyvais.
Teismas
k o n s t a t u o j a :
Šioje byloje ginčas kilo dėl VMI sprendimų, kuriais nebuvo tenkinti pareiškėjos prašymai grąžinti PVM permokas, taip pat dėl ikiteismine tvarka ginčus išnagrinėjusios Komisijos sprendimų, teisėtumo ir pagrįstumo.
Teismas atkreipia dėmesį, kad nagrinėjamu atveju Vilniaus apygardos administracinio teismo 2021-04-12 nutartimi administracinės bylos Nr. eI3-2706-535/2021 ir Nr. eI3-2707-811/2021 buvo sujungtos ir bylai suteiktas Nr. eI3-2706-535/2021, teisminio proceso Nr. 3-61-3-00873-2021-6. Mokesčių administratorius, priėmė du sprendimus, tačiau abiejose administracinėse bylose mokestinis laikotarpis, už kurį susidarė PVM permoka yra tas pats, be to, išankstinio ginčų nagrinėjimo institucija mokesčių administratoriaus sprendimų teisėtumą ir pagrįstumą tikrino vienoje Komisijos mokestinėje byloje. Teismas, atsižvelgdamas į šias aplinkybes, dėl ginčijamų VMI sprendimų pasisakys tais pačiais argumentais.
Byloje nustatyta, kad VMI, vadovaudamasi MAĮ 87 ir 111 straipsniais, Mokesčių mokėtojo permokos (skirtumo) ar nepagrįstai išieškotų sumų grąžinimo (įskaitymo) taisyklėmis, patvirtintomis Inspekcijos viršininko 2004-12-07 įsakymu Nr. VA-186 „Dėl mokesčių mokėtojo permokos (skirtumo) ar nepagrįstai išieškotų sumų grąžinimo (įskaitymo)“ (toliau – Taisyklės), ir išnagrinėjusi pareiškėjos 2020-11-17 ir 2020-11-18 prašymus grąžinti (įskaityti) mokesčio ir (arba) baudos už administracinį nusižengimą permoką (skirtumą) ar nepagrįstai išieškotas sumas Nr. (17.16-40) GES-676152, 2020-12-11 sprendimu Nr. 331-1077412 ir 2020-12-30 sprendimu Nr. 331-1088996 nusprendė pareiškėjai negrąžinti prašymuose nurodytų 9 670,73 Eur ir 9 614 Eur permokų, nes pareiškėjos 2020-11-17 ir 2020-11-18 prašymai grąžinti permokas, susidariusias už 2016-01-01–2016-12-31 laikotarpį nebuvo tenkinti, nes yra suėjęs mokesčio permokos (skirtumo) grąžinimo senaties terminas ir pareiškėja nepateikė duomenų, kad iki prašymo grąžinti mokesčio permoką (skirtumą) pateikimo ji atliko veiksmą, kuriuo siekė permoką susigrąžinti.
Pareiškėja nesutikdama su minėtais sprendimais, pateikė skundą Komisijai, kuri 2021-03-01 sprendimu Nr. S-32 (7-226/2020) patvirtino VMI sprendimus negrąžinti permokos.
Pareiškėjas nesutinka su mokesčių administratoriaus ir Komisijos sprendimais, teigia, kad ji negali būti laikoma praleidusia PVM permokos grąžinimo senaties termino, kadangi permokos grąžinimo atveju turi būti taikomas senaties terminas, galiojęs ne prašymo dėl permokos grąžinimo pateikimo metu, bet permokos susidarymo (deklaracijos pateikimo) metu, t. y. einamieji ir penkeri kalendoriniai metai.
Atsakovė permokos grąžinimą sieja su pareiškėjos 2020 metais inicijuotais permokų grąžinimų prašymais, teigia, kad anksčiau nei per einamuosius ir 3 praėjusius kalendorinius metus, pareiškėja nepateikė dokumentų, patvirtinančių, kad siekė PVM skirtumą susigrąžinti, todėl vadovaujantis MAĮ 87 straipsnio 13 dalimi suėjo PVM skirtumo grąžinimo senaties terminas ir jis negali būti grąžinamas pareiškėjai.
Ginčas tarp šalių vyksta dėl VMI atsisakymo grąžinti pareiškėjai PVM skirtumą, kuris susidarė už 2016-01-01–2016-12-31 laikotarpį, nes, VMI teigimu, yra suėjęs MAĮ 87 straipsnio 13 dalyje ir 68 straipsnio 1 dalyje nustatytas einamųjų ir praėjusių 3 metų mokesčio permokos (skirtumo) susidarymo terminas ir pareiškėja nepateikė duomenų, kad iki prašymo grąžinti mokesčio permoką (skirtumą) pateikimo ji atliko veiksmą, kuriuo siekė permoką susigrąžinti. Pareiškėja laikosi pozicijos, kad VMI netinkamai aiškino MAĮ 87 straipsnio 13 dalies nuostatas, susiaurindama šios normos taikymo sritį, siekį susigrąžinti permoką siedama tik su vienu veiksmu - nustatytos formos prašymu ją grąžinti, apribodama pareiškėjos teisę įskaityti grąžintiną mokesčio skirtumo sumą.
Pareiškėja nurodo, kad jos siekį grąžinti mokesčio permoką patvirtina PVM deklaracijų, teiktų už 2016 m., kurių pagrindu VMI įtraukė deklaruotas PVM permokų sumas į pareiškėjos mokestinių permokų apskaitą ir apskaitė kaip pareiškėjos turtą, taip pat aplinkybė, kad iš prašomos grąžinti PVM permokos pareiškėja Taisyklių nustatyta tvarka dengė kitų VMI administruojamų mokesčių nepriemokas, o būtent, dengė 2019 m. avansinio pelno mokesčio prievoles (2019 m. kovo, 2019 m. birželio mėn. buvo atliktos prašomų grąžinti PVM permokų įskaitymo į mokėtinas avansinio pelno mokesčio sumas operacijos Mano VMI sistemoje). Taip pat pareiškėja akcentuoja, kad nuo 2020-01-01 įsigaliojus MAĮ pakeitimams, nustatantiems taikytiną einamųjų ir trejų praėjusių metų mokesčio perskaičiavimo laikotarpį (atitinkamai ir tokį pat mokesčio permokos (skirtumo) grąžinimo terminą), buvo nustatytos ir šių nuostatų taikymo pereinamosios nuostatos, kurios turėtų būti taikomos ir ginčo situacijoje, sprendžiant dėl mokesčio permokos (skirtumo) grąžinimo, nes, pareiškėjos teigimu, permokos grąžinimo procedūra buvo pradėta galiojant dar senajai MAĮ 68 straipsnio redakcijai. Taip pat, pareiškėjos teigimu, priimant skundžiamus VMI sprendimus, buvo nukrypta nuo LVAT suformuotos praktikos, taip pat pažeistas pareiškėjos teisėtų lūkesčių principas.
MAĮ 87 straipsnyje nustatyti mokesčio permokos įskaitymo ir grąžinimo tvarka ir procedūra. Pagal MAĮ 87 straipsnio 5 dalį mokesčių mokėtojo permokėtos mokesčių sumos, kurios lieka permokos sumas įskaičius mokestinei nepriemokai padengti, grąžinamos mokesčių mokėtojo prašymu (pagal minėto straipsnio 12 dalies nuostatas, jei atitinkamame mokesčio įstatyme nenustatyta kitaip, su mokesčiu susijusios sumos permoka, taip pat susidaręs mokesčio skirtumas grąžinami (įskaitomi) ta pačia tvarka, terminais ir už tokį patį laikotarpį kaip ir mokesčio permoka). MAĮ 87 straipsnio 11 dalyje nustatyta, kad prašymo grąžinti arba įskaityti mokesčio permoką pateikimo tvarką bei formas nustato centrinis mokesčių administratorius. Centrinis mokesčių administratorius turi teisę nustatyti prie prašymo pridėtinų dokumentų sąrašą, taip pat atvejus, kada mokesčio permoka grąžinama mokesčių mokėtojui be atskiro prašymo.
Ginčo atveju pareiškėjos prašymai buvo pateikti ir VMI juos išnagrinėjo bei priėmė sprendimus, vadovaudamasi MAĮ 87 straipsnio ir Taisyklių nuostatomis.
Pagal MAĮ 87 straipsnio 13 dalį (2019-07-16 įstatymo Nr. XIII-2352 (nuo 2019-07-30) redakcija), jei atitinkamame mokesčio įstatyme nenustatyta kitaip, mokesčio permoka gali būti grąžinta (įskaityta), jeigu ji susidarė ne anksčiau kaip per atitinkamą šio Įstatymo 68 straipsnyje nurodytą mokesčių apskaičiavimo ar perskaičiavimo terminą, - skaičiuojama atgal nuo įskaitymo dienos, kai įskaitymas atliekamas mokesčių administratoriaus iniciatyva be atskiro mokesčių mokėtojo prašymo, o kai yra mokesčių mokėtojo prašymas, - skaičiuojama atgal nuo šio prašymo pateikimo dienos. Jei iki prašymo pateikimo mokesčių mokėtojas atlieka veiksmą, liudijantį tai, kad jis žino apie mokesčio permokos buvimą ir siekia ją susigrąžinti (įskaityti), minėtas terminas skaičiuojamas nuo to veiksmo atlikimo dienos. Šiuo atveju mokesčių mokėtojas prie prašymo grąžinti (įskaityti) mokesčio permoką privalo pateikti mokesčių administratoriui minėto veiksmo atlikimą pagrindžiančius įrodymus.
Iš MAĮ nuostatų matyti, kad mokesčio permokos (skirtumo) susidarymo senaties terminas buvo susietas su mokesčių apskaičiavimo (perskaičiavimo) terminu, šio termino ribose nustatant galimybes mokesčių mokėtojams tikslinti pateiktas deklaracijas, o mokesčių administratoriui tikrinti mokesčių permokos (skirtumo) realumą. Taigi bendrąja tvarka (nesant kitų, konkrečių MAĮ 68 straipsnyje nustatytų sąlygų) mokesčiai gali būti apskaičiuoti už laikotarpį, apimantį einamuosius ir 3 praėjusius kalendorinius metus, atitinkamai ir mokesčio permoka (skirtumas) gali būti grąžinama, jeigu ji susidarė už einamuosius ir 3 praėjusius kalendorinius metus. Tokiu būdu MAĮ 87 straipsnio 13 dalis įpareigoja mokesčių administratorių grąžinti (mokesčių mokėtojas turi teisę susigrąžinti) tik tokią mokesčio permoką, kuri yra susidariusi už einamuosius ir prieš juos einančius trejus kalendorinius metus nuo šioje nuostatoje nurodytų veiksmų atlikimo. Šiose nuostatose nustatytas naikinamasis terminas (LVAT 2006-10-19 nutartis adm. byloje Nr. A-8-1622/2006, Lietuvos Aukščiausiojo Teismo 2008-03-12 nutartis civ. byloje Nr. 3K-3-159/2008), kuriam pasibaigus išnyksta mokesčių mokėtojo teisė susigrąžinti mokesčio permoką. Jei mokesčių mokėtojas praleido MAĮ nustatytą terminą, nesikreipdamas į mokesčių administratorių dėl mokesčio permokos grąžinimo, jis praranda teisę reikalauti ją grąžinti, o mokesčių administratoriaus prievolė grąžinti mokesčių mokėtojui permoką pasibaigia.
Byloje tarp šalių nėra ginčo dėl to, jog pareiškėjai negrąžintas PVM skirtumas yra susidaręs laikotarpiu nuo 2016-01-01 iki 2016-12-31, o pareiškėja nustatytos formos prašymus grąžinti PVM deklaracijose deklaruotą PVM skirtumą VMI pateikė 2020-11-17 ir 2020-11-18. Pareiškėja laikosi pozicijos, jog iki šio veiksmo ji yra atlikusi kitus veiksmus: teikė PVM deklaracijas bei 2019 m. dengė avansinio pelno mokesčio prievoles Mano VMI sistemoje, kurie rodo ne tik jos žinojimą apie permokos turėjimą, bet ir siekį ją susigrąžinti, todėl turi būti laikoma, kad ji nėra praleidusi kreipimosi termino mokesčio permokai (skirtumui) už 2016 metų mokestinį laikotarpį grąžinti, nes šis terminas, pasak pareiškėjos, turi būti skaičiuojamas nuo 2019 m.
Iš MAĮ 87 straipsnio 13 dalies nuostatų dispozicijos matyti, jog skaičiuojant terminą, už kurį susidariusi permoka (skirtumas) gali būti grąžinama, teisiškai reikšminga aplinkybė yra: 1) mokesčių administratoriaus atliktas permokos įskaitymo veiksmas; 2) prašymo grąžinti permoką pateikimas; 3) bet koks kitas veiksmas, kuriuo mokėtojas patvirtina, jog žino apie permokos buvimą ir siekia ją susigrąžinti.
Teismo įsitikinimu, pareiškėjos nurodomi veiksmai (PVM deklaracijų teikimas, prašomų grąžinti PVM permokų įskaitymo į mokėtinas avansinio pelno mokesčio sumas Mano VMI sistemoje 2019 m. atlikimas) ginčo situacijoje yra veiksmai, kurie parodo mokesčių mokėtojo žinojimą apie turimą mokesčio permoką, tačiau jie negali būti laikomi veiksmais, kuriais buvo siekta mokesčio permoką (skirtumą) susigrąžinti, o pareiškėjos nuoroda į LVAT praktikos nuostatas bei poziciją, kad VMI nukrypo nuo suformuotos teismų praktikos nuostatų, nėra pagrįsta. Sutiktina su pareiškėjos pozicija, jog įstatymų leidėjas nepateikia tokio veiksmo apibrėžimo. Tačiau, teismo įsitikinimu, tokiu teisiniu reglamentavimu įstatymų leidėjas siekia sudaryti sąlygas mokėtojui pasinaudoti teise susigrąžinti permoką net ir tais atvejais, kai savo žinojimo apie turimą mokesčio permoką (skirtumą) ir siekio susigrąžinti mokesčio permoką mokėtojas neįformina teisės aktų nustatyta tvarka, pateikdamas nustatytos formos prašymą, o atlieka kitus, su teisės susigrąžinti mokesčio permoką (skirtumą) įgyvendinimu susijusius veiksmus, kurie yra atliekami anksčiau, nei prašymo pateikimas ir atliekamų veiksmų tikslas yra būtent permokos grąžinimas. Taigi, atsižvelgiant į šio veiksmo atlikimo tikslą bei į tai, kad mokesčio permokos (skirtumo) grąžinimo procedūra yra atskira administracinė procedūra, vykdoma per tam tikrą įstatyme nustatytą terminą, tokiu veiksmu negali būti laikomi veiksmai, kurių atlikimas savaime neįpareigoja mokesčio administratoriaus spręsti mokesčio permokos grąžinimo klausimo ir nėra susijęs su šios procedūros inicijavimu.
LVAT 2011-11-14 sprendime adm. byloje Nr. A-556-2747-11 laikosi pozicijos, kad dėl tokio veiksmo buvimo/nebuvimo spręstina konkrečiu atveju. Pažymėtina, kad, pavyzdžiui, minimoje byloje LVAT pripažino, kad patikslintos deklaracijos pateikimas tam tikro mokestinio laikotarpio pabaigoje (2009-12-29), nors prašymas grąžinti permoką buvo pateiktas 2010 metais, laikytinas tokiu veiksmu permokai už 2004 metus susigrąžinti - ,,aptariamojo laikotarpio atskaitos taškas ir būtų sietinas su tokios deklaracijos pateikimu, tačiau ir ši aplinkybė dar nebūtų pakankama mokesčio permokos grąžinimui, nes mokesčių mokėtojas vis tiek turėtų teikti prašymą dėl mokesčio permokos grąžinimo (MAĮ 87 straipsnio 5 dalis ir 13 dalis)“. Tokios pat pozicijos laikomasi ir kitoje LVAT 2018-03-07 nutartyje adm. byloje Nr. A-619-442/2018, kurioje mokesčių mokėtojas 2015-12-30 pateikė patikslintas PVM deklaracijas dėl mokesčio permokos, susidariusios už 2010 m. rugpjūčio-rugsėjo mėn., o prašymą grąžinti permoką pateikė 2016-01-20.
Atsižvelgiant į sprendime aptartų teisės aktų ir teismų praktikos nuostatas, darytina išvada, jog šio veiksmo paskirtis yra tokia pati, kaip ir prašymo grąžinti permoką pateikimas, todėl, tuo atveju, jeigu mokesčių mokėtojui, įgyvendinant savo teisę susigrąžinti mokesčio permoką, jis iki prašymo ją grąžinti pateikimo (pagal MAĮ 87 straipsnio 5 dalį būtent tokiu būdu yra įgyvendinama teisė susigrąžinti mokesčio permoką (skirtumą), atlieka kitus veiksmus, kurie rodo, jog mokėtojas žino apie permokos (skirtumo) buvimą ir siekia ją susigrąžinti, tuomet einamųjų ir trejų praėjusių kalendorinių metų terminas yra skaičiuojamas nuo pirmesnio veiksmo atlikimo momento.
Mokestiniai santykiai yra reglamentuojami viešosios teisės normomis, kurios aiškinamos siaurai, nes tiek mokesčių administratoriaus, tiek mokėtojo atliekamos administracinės procedūros mokesčių administravimo srityje yra griežtai reglamentuotos, o savo veiksmus mokesčių administratorius įformina sprendimais ir kitais dokumentais, kurių formas ir užpildymo tvarką nustato centrinis mokesčių administratorius (MAĮ 34 straipsnis), todėl plečiamas MAĮ nuostatų aiškinimas yra neleistinas. Kaip jau aptarta sprendime, MAĮ 87 straipsnio 5 dalies ir Taisyklių nuostatos nustato, kad mokesčių mokėtojo teisė susigrąžinti (įskaityti) mokesčio permoką (skirtumą) yra realizuojama pateikus nustatytos formos prašymą (tokios pozicijos laikosi ir LVAT 2011-11-14 sprendime adm. byloje Nr. A-556-2747-11). Išskyrus Taisyklėse nustatytus konkrečius atvejus, kai mokesčio permoka (skirtumas) įskaitomi arba grąžinami be mokesčių mokėtojo prašymo (pavyzdžiui, kai metinėje pajamų mokesčio deklaracijoje mokesčių mokėtojas nurodo kredito įstaigoje esančią sąskaitą, į kurią jis pageidauja susigrąžinti mokesčio apskaičiavimo dokumente apskaičiuotą permoką (Taisyklių 9.3.1 punktas)) ar mokesčių administratoriaus inciatyva. Todėl tai, jog ginčo atveju pareiškėja, vykdydama PVM įstatymo 77 straipsnio 1 dalies 3 punkto reikalavimus, teikė PVM deklaracijas ir jose deklaravo grąžintiną iš biudžeto PVM sumą (PVM skirtumą), nesudaro pagrindo šių veiksmų atlikimo pripažinti veiksmais, kuriais siekta susigrąžinti mokesčio permoką. Tokios pat išvados darytinos ir dėl pareiškėjos Mano VMI sistemoje 2019 m. atliktų mokėtino avansinio pelno mokesčio sumų įskaitymo iš grąžintinų PVM permokų. Minėtu veiksmu buvo įformintas mokesčių mokėtojo pelno mokesčio nepriemokos įskaitymas.
Atsižvelgiant į tai, teismas konstatuoja, kad PVM deklaracijų teikimas su grąžintina PVM suma, kaip ir mokestinių prievolių įskaitymas, nelaikytini veiksmais, liudijančiais, kad pareiškėja siekia susigrąžinti mokesčio permoką (skirtumą). Šių veiksmų atlikimas susijęs su mokesčių mokėtojo įprastiniais veiksmais vykdant veiklą ir laikantis teisės aktų reikalavimų dėl deklaracijų teikimo ir kitų veiksmų atlikimo, bet ne su siekiu pradėti, inicijuoti mokesčio permokos (skirtumo) grąžinimo procedūrą. Vien tik šių veiksmų atlikimas, pareiškėjai jokiu būdu neišreiškus valios dėl tolesnio deklaruoto PVM skirtumo susigrąžinimo, neįpareigoja mokesčių administratoriaus šių dokumentų (veiksmų) pagrindu spręsti turimos mokesčio permokos (skirtumo) grąžinimo klausimo ir per MAĮ 87 straipsnyje 11 nustatytą terminą priimti dėl to sprendimą.
Teismas konstatuoja, kad ginčo situacijoje pareiškėja nepateikė įrodymų, kad ji iki 2020-11-17 ir 2020-11-18 prašymų grąžinti mokesčio permoką pateikimo atliko veiksmus, kuriais patvirtino ne tik savo žinojimą apie permokos buvimą, bet ir siekį ją susigrąžinti, kitaip vertinti VMI nustatytas aplinkybes nėra pagrindo.
Pareiškėja skunde laikosi pozicijos, kad jos atžvilgiu turėtų būti taikomos iki 2020-01-01 galiojusios MAĮ 87 straipsnio 13 dalies nuostatos, nustatančios, kad mokesčio permoka (skirtumas) grąžinama, jeigu ji susidarė per einamuosius ir 5 praėjusius metus, nes, pareiškėjos teigimu, mokesčio permokos (skirtumo) grąžinimo procedūra prasidėjo iki naujųjų MAĮ nuostatų įsigaliojimo 2020-01-01, t. y. bent jau 2019 m. kovo, balandžio mėn. (avansinio pelno mokesčio sumų įskaitymas).
Paminėtina, kad MAĮ 68 straipsnio 1 dalies nuostatos, nustatančios einamųjų ir 3 praėjusių kalendorinių metų laikotarpį, už kurį gali būti apskaičiuotas (perskaičiuotas) mokestis, atitinkamai ir pakeistos MAĮ 87 straipsnio 13 dalies nuostatos, reglamentuojančios grąžintinos mokesčio permokos (skirtumo) susidarymo laikotarpį, buvo nustatytos Pakeitimo įstatymu (tam tikri MAĮ 87 straipsnio 13 dalies pakeitimai buvo nustatyti ir 2019-07-16 įstatymu Nr. XIII-2352). Minėto įstatymo 10 straipsnyje nustatyta, jog įstatymo 4 straipsnis (nustatantis MAĮ 68 straipsnio nuostatų pakeitimus) įsigalioja nuo 2020-01-01. Taip pat įstatymo 10 straipsnio 6 dalyje nustatyta, kad šio įstatymo 4 straipsnyje išdėstyto MAĮ 68 straipsnio nuostatos netaikomos tais atvejais, kai mokesčių mokėtojų mokestinės prievolės iki šio įstatymo 4 straipsnio įsigaliojimo jau buvo apskaičiuotos ir (ar) perskaičiuotos pagal iki šio įstatymo 4 straipsnio įsigaliojimo galiojusius mokesčių apskaičiavimo ir perskaičiavimo senaties terminus. Jeigu šio įstatymo 4 straipsnio įsigaliojimo metu mokesčių apskaičiavimo ir (ar) perskaičiavimo procedūros buvo pradėtos, tačiau nebaigtos, joms yra taikomi iki šio įstatymo 4 straipsnio įsigaliojimo galioję mokesčių apskaičiavimo ir perskaičiavimo terminai. Iki šio įstatymo 4 straipsnio įsigaliojimo pasibaigę senaties terminai neatnaujinami, jei tai nebuvo nustatyta pagal iki šio įstatymo 4 straipsnio įsigaliojimo galiojusio MAĮ nuostatas.
Įvertinus aptartas nuostatas, darytina išvada, jog pareiškėjos atžvilgiu nėra pagrindo taikyti iki 2019-12-31 galiojusių MAĮ 68 straipsnio nuostatų, nes pareiškėjos mokesčio permokos (skirtumo) grąžinimo procedūra prasidėjo 2020-11-17 ir 2020-11-18, pareiškėjai pateikus nustatytos formos prašymą grąžinti mokesčio permoką (skirtumą), nes kiti pareiškėjos skunde nurodomi veiksmai nepripažintini mokesčio permokos (skirtumo) grąžinimo procedūros dalimi, nes jie, nors ir patvirtina tai, jog pareiškėjai buvo žinoma jos turėtos PVM permokos (skirtumo) apimtis, tačiau veiksmais nebuvo siekta ją grąžinti, o pats savaime šių veiksmų atlikimas nesudarė pagrindo VMI spręsti ir priimti sprendimą dėl permokos grąžinimo.
Teismas pažymi, kad teisėtų lūkesčių apsaugos principas suponuoja valstybės pareigą užtikrinti teisinio reguliavimo tikrumą ir stabilumą, apsaugoti asmenų teises, gerbti teisėtus interesus ir teisėtus lūkesčius. Įstatymais nustačius asmenims tam tikrą teisę, tos teisės suteikimo pagrindus, sąlygas ir tvarką, valstybei kyla pareiga santykiuose laikytis teisėtų lūkesčių apsaugos ir teisinio tikrumo konstitucinių principų. Šie principai taip pat reiškia įgytų teisių apsaugą, t. y. asmenys turi teisę pagrįstai tikėtis, kad jų pagal galiojančius teisės aktus įgytos teisės bus išlaikytos nustatytą laiką ir galės būti realiai įgyvendinamos (pvz., LVAT 2014-12-22 nutartis administracinėje byloje Nr. A143-1660/2014; 2015-06-26 nutartis administracinėje byloje Nr. A-1872-552/2015).
LVAT praktikoje laikomasi nuostatos, jog sprendžiant dėl to, ar byloje vertinamu atveju galėjo susiformuoti pareiškėjos nurodytas teisėtas lūkestis, kurį teismas turi ginti, būtina įvertinti tris pagrindinius aspektus, galinčius nulemti tokių lūkesčių susiformavimą ir jų apsaugą: 1) tai teisės nuostatos, kurių pagrindu susiformuoja teisėti lūkesčiai, 2) subjektų elgesys, kuris patvirtina siekius įgyti tam tikras materialiąsias teises, bei 3) atitinkami kompetentingų subjektų sprendimai ir (ar) veiksmai (administraciniai aktai) (žr., pvz., LVAT 2014-12-17 nutartį administracinėje byloje Nr. A492-1711/2014; 2016-09-27 išplėstinės teisėjų kolegijos sprendimą administracinėje byloje Nr. A-353-858/2016; 2017-11-24 nutartį administracinėje byloje Nr. A-801-858/2017).
Pažymėtina, kad MAĮ nuostatos, nustatančios trumpesnį bendrąjį mokesčių apskaičiavimo (perskaičiavimo) terminą (MAĮ 68 straipsnio 1 dalis) ir atitinkamai mokesčio permokos (skirtumo) susidarymo laikotarpį buvo nustatytos 2018-06-28 įstatymu Nr. XIII-1329, nustatant šių nuostatų įsigaliojimą nuo 2020-01-01. Įstatymo aiškinamajame rašte nurodyta, kad toks teisinis reglamentavimas nustatomas siekiant eliminuoti piktnaudžiavimo pereinamuoju laikotarpiu galimybes. Teismo įsitikinimu, atidėtas teisės normų įsigaliojimo laikotarpis (apie 1,5 m.) yra pakankamas mokesčių mokėtojui susipažinti su pasikeitusiomis teisės normomis ir spręsti dėl konkrečių administracinių procedūrų inicijavimo tiek galiojant senajai MAĮ 87 straipsnio 13 dalies redakcijai. Teismas nenustatė, kad būtų pažeistas apmokestinimo aiškumo principas ar teisėtų lūkesčių principas. Ginčijamu atveju administraciniam teismui nebuvo pateikta objektyvių duomenų, leidžiančių spręsti apie pareiškėjai nepalankių VMI sprendimų neteisėtus priėmimo motyvus. Pareiškėja eilę metų neįgyvendino veiksmų dėl permokos grąžinimo, todėl jai negalėjo kilti pagrįsti lūkesčiai, kad teisę susigrąžinti mokesčio permoką galės realizuoti neapibrėžtą laikotarpį.
Apibendrinant tai, kas nustatyta, konstatuotina, kad VMI išsamiai ištyrė visas bylos aplinkybes, tinkamai, vadovaudamasi įstatymu, įvertino byloje esančius duomenis, teisingai taikė teisės normas ir priėmė pagrįstus ir teisingus sprendimus. Mokestinį ginčą ikiteismine tvarka nagrinėjusi Komisija teisingai, vadovaudamasi MAĮ ir teismų praktika, paskirstė įrodinėjimo pareigą, tinkamai įvertino surinktus įrodymus, teisingai aiškino ir taikė teisės normas.
Paminėtina ir tai, kad byloje nėra pagrindo pripažinti, jog buvo nukrypta nuo teismo praktikos ar ji galėjo suklaidinti pareiškėją. Pagal Administracinių bylų teisenos įstatymo 15 straipsnio 1 dalį vienodą administracinių teismų praktiką aiškinant ir taikant įstatymus bei kitus teisės aktus formuoja LVAT, o minėto straipsnio 3 dalyje nustatyta, kad į LVAT sprendimuose ir nutartyse pateikiamus įstatymų ir kitų teisės aktų taikymo išaiškinimus atsižvelgia valstybės ir kitos institucijos, kiti asmenys, taikydami tuos pačius įstatymus ir kitus teisės aktus, tačiau suformuotos teisės normos aiškinimo taisyklės gali būti taikomos tik esant tapačioms faktinėms aplinkybėms. Ginčo atveju nėra pagrindo remtis pareiškėjos minimos LVAT bylos nuostatomis, nes ji neatitinka pareiškėjos ginčo faktinių aplinkybių, be to, bylos kontekste vertinant pareiškėjos teiktas deklaracijas, jų teikimas nevertintinas, kaip veiksmas, kuriuo siekiama realizuoti teisę susigrąžinti mokesčio permoką.
Bylos faktinės aplinkybės ir aptartas teisinis reglamentavimas patvirtina, kad bendrovė pagal iki 2019-12-31 galiojusio MAĮ nuostatas, nustatytos formos prašymo grąžinti mokesčio permoką (skirtumą) nepateikė, o kiti pareiškėjos VMI nurodyti veiksmai, kaip anksčiau nustatyta, nepripažintini mokesčio permokos (skirtumo) grąžinimo procedūros dalimi, nes jie, nors ir patvirtina tai, jog pareiškėjai buvo žinomos jos turėtos PVM permokos (skirtumo) apimtys, tačiau jokiais veiksmais nebuvo siekta jų grąžinti, todėl PVM skirtumo grąžinimo senaties terminas skaičiuotinas nuo pareiškėjos prašymų grąžinti permoką pateikimo dienos – 2020-11-17 ir 2020-11-18, ir grąžinimo procedūrai taikytinos nuo 2020-01-01 įsigaliojusio MAĮ nuostatos, o ne kaip teigia pareiškėja iki naujojo įstatymo įsigaliojimo buvusioms mokesčių apskaičiavimo (perskaičiavimo) procedūroms. Teismas daro išvadą, kad VMI pagrįstai netenkino pareiškėjos prašymų grąžinti permokas, susidariusias už 2016 m. laikotarpį, kadangi yra suėjęs mokesčio permokos (skirtumo) grąžinimo senaties terminas ir pareiškėja nepateikė duomenų, kad iki prašymų grąžinti mokesčio permokas (skirtumus) pateikimo ji atliko veiksmą, kuriuo siekė permoką susigrąžinti.
Pareiškėja taip pat prašo kreiptis į ESTT. Pareiškėjos teigimu, su PVM Direktyvoje įtvirtintu teisės į PVM atskaitą principu nėra ir negali būti laikoma suderinama tokia situacija, kai PVM permokoms, kurios susidarė ir buvo apskaitomos kaip Pareiškėjo gautinos sumos iš valstybės biudžeto iki senaties terminą sutrumpinančio įstatymo pakeitimo momento, atgaline tvarka yra taikomas naujas, trumpesnis senaties terminas, nuo kurio taikymo pradžios (2020-01-01) iš karto yra laikoma, kad senaties terminas susigrąžinti permokoms yra praleistas. Tokia situacija laikytina nesuderinama su bendrąja PVM atskaitos ir teisės į PVM atskaitą koncepcija, kuri yra skirta užtikrinti, kad verslininkas būtų faktiškai (realiai) atleidžiamas nuo PVM, mokėtino nuo ekonominei veiklai vykdyti patirtų išlaidų, taip pat nesuderinama ir su Europos Sąjungos teisės veiksmingumo ir proporcingumo teisiniais principais, kurie turi būti taikomi aiškinant PVM Direktyvos 180 straipsnio 1 dalies nuostatas ir iš PVM Direktyvos kylančias teises.
Teismas pažymi, kad ESTT praktikoje ne kartą yra pripažinęs valstybių narių teisę nustatyti naikinamuosius terminus teisei į PVM atskaitą realizuoti (2008-05-08 sprendimas byloje C-95/07 ir C-96/07). Šiame sprendime buvo konstatuota, kad valstybės narės gali reikalauti, jog teise į atskaitą būtų pasinaudota laikotarpiu, kuriuo ji atsirado arba ilgesniu laikotarpiu, laikantis jų nacionalinės teisės aktuose nustatytų sąlygų ir taisyklių. Be to, galimybė neribotą laiką tarpą naudotis teise į atskaitą prieštarautų teisinio saugumo principui (ESTT sprendimas byloje 2017-06-14 sprendimas byloje Nr. C-38/16, kt.). Pagal ESTT praktiką naikinamasis terminas negali būti laikomas nesuderinamu su PVM direktyvos sistema, jeigu: 1) jeigu taikomas lygiavertiškai teisėms, atsirandančioms iš nacionalinės teisės ir iš bendrijos teisės; 2) jo pasinaudojimas netampa praktiškai neįmanomas arba pernelyg sudėtingas (veiksmingumo principas) (ESTT sprendimai byloje Nr. C-327/00, C-241/06, kt.). ESTT ne kartą pažymėjo, kad teisė į PVM atskaitą atsiranda tuo pačiu metu, kai mokestis tampa mokėtinas (2008-05-08 sprendimas byloje Nr. C-95/07). Pagal PVM direktyvos 2006/112/EB 167 straipsnį teisė į atskaitą atsiranda atsiradus prievolei apskaičiuoti atskaitytiną PVM. ESTT 2010-10-21 sprendime byloje C-385/09 yra nurodęs, kad, jeigu teisei į PVM atskaitą nebūtų taikomi jokie apribojimai laiko atžvilgiu, nebūtų galima užtikrinti visiško teisinio saugumo. Galimybė be jokių apribojimų laiko atžvilgiu pasinaudoti teise į atskaitą prieštarautų teisinio saugumo principui, kuris reikalauja, kad apmokestinamojo asmens mokestinė situacija, atsižvelgiant į jo teises ir pareigas mokesčių administratoriaus atžvilgiu, negali būti nuginčyta neribotam laikui.
Teismas, įvertinęs ESTT praktiką ir nagrinėjamo ginčo aplinkybes, konstatuoja, kad teismui nekyla abejonių dėl ginče taikytinų teisės normų aiškumo bei dėl galimo jų prieštaravimo (neatitikimo) pareiškėjos skunde akcentuojamoms PVM direktyvos nuostatoms bei principams, taikytiniems aiškinant PVM direktyvos nuostatas. Todėl tenkinti pareiškėjos prašymą kreiptis į ESTT dėl prejudicinio sprendimo priėmimo nėra pagrindo.
Teismas, įvertinęs tai, kas išdėstyta, daro išvadą, kad VMI ir ikiteismine tvarka išnagrinėjusi ginčą Komisija visapusiškai ir objektyviai išnagrinėjo bei įvertino surinktus duomenis, tinkamai aiškino ir taikė teisės normas, todėl, priešingai, nei teigia pareiškėja, skundžiami VMI ir Komisijos sprendimai yra pagrįsti ir teisėti, todėl nėra pagrindo tenkinti pareiškėjos skundą ir juos panaikinti.
Esant šioms aplinkybėms, pareiškėjos skundas atmestinas (Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 88 straipsnio 1 dalies 1 punktas).
Administracinių bylų teisenos įstatymo 40 straipsnio 1 dalyje nustatyta, kad teisę gauti iš kitos proceso šalies savo išlaidų atlyginimą turi proceso šalis, kurios naudai priimtas sprendimas. Atsižvelgiant į tai, kad pareiškėjos naudai sprendimas nepriimtas, nėra teisinio pagrindo atlyginti bylinėjimosi išlaidas.
Vadovaudamasis Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 84 straipsniu, 86-87 straipsniais, 88 straipsnio 1 dalimi, 132-133 straipsniais, teismas
n u s p r e n d ž i a :
Pareiškėjos UAB ,,Investimus foris“ skundą atmesti.
Sprendimas per 30 (trisdešimt) kalendorinių dienų nuo jo paskelbimo dienos gali būti skundžiamas apeliaciniu skundu Lietuvos vyriausiajam administraciniam teismui, skundą paduodant per Vilniaus apygardos administracinį teismą.
Teisėja Jūratė Gaidytė-Lavrinovič