Administracinė byla Nr. eI-1711-811/2017
Teisminio proceso Nr. 3-61-3-04701-2016-4
Procesinio sprendimo kategorijos: 12.2.; 12.2.1.;
12.2.2.; 12.5.; 12.5.1.; 12.10.; 12.13.; 12.13.1.;
12.13.2.; 12.13.3.; 12.15.; 12.15.1.; 12.15.2.;
12.15.4; 55.1.1
VILNIAUS APYGARDOS ADMINISTRACINIS TEISMAS
S P R E N D I M A S
LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU
2017 m. balandžio 20 d.
Vilnius
Vilniaus apygardos administracinio teismo teisėja Violeta Petkevičienė,
dalyvaujant pareiškėjos atstovams advokatams Aistei Medelienei ir Miroslov Nosevič,
pareiškėjo atstovėms advokatėms Rūtai Sriubaitei ir Solveigai Palevičienei,
uždarame teismo posėdyje išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjų M. Z. ir A. Z. (A. Z.) skundus atsakovei Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos, trečiajam suinteresuotam asmeniui Vilniaus apskrities valstybinei mokesčių inspekcijai dėl sprendimų panaikinimo ir
n u s t a t ė :
Pareiškėja M. Z. kreipėsi į teismą su skundu, prašydama: 1) panaikinti Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos Finansų ministerijos (toliau – ir VMI) 2016-11-08 sprendimą Nr. 68-323; 2) panaikinti Vilniaus apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos (toliau – ir Vilniaus AVMI) 2016-03-09 sprendimą Nr. (44.1)FR682-142; 3) atleisti pareiškėją nuo delspinigių, apskaičiuotų už laikotarpį viršijusį rekomenduotiną 30 darbo dienų fizinio asmens kompleksinio mokestinio patikrinimo trukmę, taip pat už laikotarpius nuo 2014-04-29 iki 2015-06-16, nuo 2015-07-10 iki 2015-10-29 ir nuo 2016-09-29 iki 2016-11-08.
Pareiškėjas A. Z. kreipėsi į teismą su skundu, kurį vėliau patikslino, prašydamas: 1) panaikinti VMI 2016-11-08 sprendimą Nr. 68-324; 2) panaikinti Vilniaus AVMI 2016-03-14 sprendimą Nr. (4.65)-FR0682-144; 3) atleisti pareiškėją nuo delspinigių, apskaičiuotų už kitą laikotarpį, nei laikotarpis nuo 2014-12-16 iki 2015-01-19, nuo 2015-02-23 iki 2015-03-23 ir nuo 2015-07-08 iki 2015-07-29.
Vilniaus apygardos administracinio teismo 2017-03-20 nutartimi administracinės bylos Nr. eI-1712-764/2017 ir eI-1711-811/2017 sujungtos į vieną administracinę bylą, jai suteikiant administracinės bylos Nr. eI-1711-811/2017.
Pareiškėjai skunduose nurodo faktines aplinkybes, susijusias su pareiškėjų atliktu mokestiniu patikrinimu, ir nurodo, kad ginčijami sprendimai yra nepagrįsti ir neteisėti, priimti klaidingai vertinant nustatytas faktines aplinkybes, todėl naikintini.
Pareiškėja savo nesutikimą grindžia tuo, kad VMI nepagrįstai pareiškėjos paskolų sutarčių pagrindu gautas lėšas pripažino pareiškėjų pajamomis ir jas apmokestino. Visų pirma, pareiškėjos sudarytose paskolų sutartyse nebuvo nurodyta, kokiu tikslu pareiškėja įsipareigoja naudoti pasiskolintas lėšas, todėl bet kokie VMI samprotavimai dėl to, kad lėšos buvo naudojamos asmeniniais ir šeimos tikslais, nepagrindžia jos daromos išvados dėl paskolų pripažinimo apmokestinamosiomis pajamomis. Net ir panaudojus pasiskolintas lėšas asmeniniais tikslais išlieka prievolė paskolą grąžinti. Antra, pareiškėja tik dalį pasiskolintų lėšų panaudojo asmeniniais tikslais, o didelę dalį lėšų perskolino. Šią aplinkybę VMI sprendime ignoravo. Trečia, VMI neargumentuotai nevertino teismų sprendimų, kuriais iš pareiškėjos priteistos sumokėti būtent minėtų paskolų pagrindu susiformavusios skolos. Atkreipia dėmesį į tai, kad pareiškėja dalį reikalavimų jau yra įvykdžiusi. VMI sprendime nepagrįstai atsisako vertinti šiuos faktus, kurie, pareiškėjos įsitikinimu, dar kartą patvirtina faktą, jog pareiškėjos gautos lėšos yra paskola, o ne jos pajamos. Palikus galioti VMI sprendimą, susiklostytų situacija, kad apmokestinamos pareiškėjos grąžinamos pasiskolintos lėšos.
VMI, spręsdama klausimą dėl pareiškėjos gautų paskolų pripažinimo bendrosios jungtinės nuosavybės turtu (pajamomis), vadovavosi teisingumo, protingumo bei draudimo piktnaudžiauti principais, gausiai cituojama Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo (toliau – ir LVAT) praktika, bei Ekonominio bendradarbiavimo ir plėtros organizacijos (toliau – ir EBPO) rekomendacijomis, tačiau ignoruodama byloje esančius įrodymus, šiuo konkrečiu atveju pagrindžiančius sutuoktinių turto (o tuo pačiu ir įsipareigojimų) rėžimą, o taip pat ir tą patvirtinančius teismų sprendimus, kuriais iš pareiškėjos asmeniškai yra priteistos paskolų pagrindu susiformavusios skolos.
Pareiškėja 2008–2012 metais įsigijo vyną asmeniniams poreikiams, niekada neketino užsiimti prekyba vynu, neturėjo tokiai veiklai reikalingų leidimų. Tai, kad pareiškėjos įsigytam vynui pardavėjai taikė 0% PVM tarifą savo valstybėse, niekaip nepriklausė nuo pareiškėjos valios ir nebuvo lemta jos deklaruojamo įsigijimo tikslo, ji tokio apmokestinimo neprašė taikyti, todėl, pareiškėjos nuomone, PVM nepagrįstai netaikytas vyno pardavimo valstybėse. Be to, pareiškėja tikrinamuoju laikotarpiu nevykdė jokios ekonominės veiklos ir negavo jokių tokios veiklos pajamų. Niekuo nepagrįstas VMI teiginys, kad pareiškėja dalyvavo PVM sukčiavime. Pažymėjo, kad Vilniaus AVMI patikrinimo metu tokios išvados nepadarė, todėl VMI, darydama tokią išvadą, akivaizdžiai išėjo iš mokestinio ginčo ribų.
VMI, nurodydama, kad pareiškėjos iš UAB „Forbis“ (toliau – ir Bendrovė) 2009-12-31 gautas atlygis apmokestinamas PVM, pažeidė MAĮ 7 str. įtvirtintą mokesčių mokėtojų lygybės principą, kadangi tuos pačius sandorius skirtingai vertino pareiškėjos ir Bendrovės atžvilgiu. VMI neargumentuotai nevertino to, kad pareiškėjai Bendrovės išmokėtas 32 412 Lt dydžio honoraras pateko į tarp Bendrovės ir Vilniaus AVMI 2012-06-21 sudaryto susitarimo Nr. (4.65)-257-9 dėl mokesčių ir su jais susijusių sumų (toliau – ir Susitarimas) apimtį. Susitarimo objektas buvo papildomai apskaičiuotini GPM, įmokos į Garantinį fondą ir valstybinio socialinio draudimo įmokos už laikotarpį nuo 2006-01-01 iki 2011-11-30 nuo Bendrovės išmokėtų Bendrovės darbuotojams (tarp jų ir pareiškėjai) autorinių atlyginimų. Šiame mokestiniame ginče pareiškėjai išmokėtas atlygis pagal autorinę sutartį jau yra pripažįstamas autoriniu atlygiu ir apmokestinamas PVM. Todėl toks skirtingas tų pačių sandorių aiškinimas skirtingų mokesčių mokėtojų atžvilgiu pažeidžia mokesčių mokėtojų lygybės principą. Be to, pareiškėjai nesant apmokestinamuoju asmeniu, autorinis atlygis negali būti apmokestintas PVM.
Pareiškėjos mokestinis patikrinimas truko beveik dvejus metus, taip pažeidžiant MAĮ įtvirtintus mokestinio patikrinimo atlikimo terminus, taip pat buvo pažeisti ir mokestinio ginčo procedūros terminai, taigi tiek mokestinis patikrinimas, tiek ikiteisminis mokestinio ginčo nagrinėjimas be jokio pagrindo truko nepateisinamai ilgai, pažeidžiant teisės aktų nustatytų terminus. Tokie procedūriniai pažeidimai turi būti įvertinti priimant sprendimą šiame mokestiniame ginče, atleidžiant pareiškėją nuo atitinkamos dalies GPM, PVM ir PSD įmokų delspinigių mokėjimo. Pažymėjo, kad argumentai, susiję su atleidimu nuo apskaičiuotų GPM, PVM ir PSD įmokų delspinigių mokėjimo, visiškai nereiškia, kad pareiškėja sutinka su jai apskaičiuotais mokesčiais.
Pareiškėjas patikslintame skunde savo nesutikimą su ginčijamais sprendimais grindžia tuo, kad VMI sprendime M. Z. pozicija dėl gautų pajamų pagal paskolos sutartis be jokių papildomų argumentų prilyginama pareiškėjo pozicijai, nors tokios pozicijos pareiškėjas nėra išreiškęs. Pareiškėjas per visą mokestinio patikrinimo laikotarpį ir mokestinio ginčo metu nuosekliai teikė paaiškinimus, jog nedalyvavo kartu su pareiškėja jai gaunant paskolas. Vadovaujasi LVAT suformuota praktika ir teigia, jog M. Z. prievolės yra jos asmeninės prievolės. Šią aplinkybę patvirtina ir pati M. Z..
Teigia, jog VMI priėmė nepagrįstą sprendimą bei pažeidė pareigą pagrįsti sprendimą objektyviais duomenimis (faktais) ir teisės aktų normomis, todėl sprendimas naikintinas. Paaiškina, jog pareiškėjos gautas pinigines lėšas VMI priskyrė pareiškėjo pajamoms, motyvuodamas tik tuo, jog buvo nustatyti abiejų sutuoktinių aktyvūs veiksmai kuriant ir dalyvaujant užsienio įmonių veikloje. VMI padarytų išvadų nemotyvavo, rėmėsi tik dvejomis aplinkybėmis. Be to, VMI vertino „FORROST LTD“, CMM SOFT LLC“ ir „DILASOFT“ pavedimų paskirtį nesilaikydama apsibrėžtų vertinimo taisyklių, ignoruodama pareiškėjo paaiškinimus. Paaiškino, jog byloje yra pakankamai duomenų, jog pareiškėja savarankiškai sprendė savo finansinius klausimus. Atskirai kiekvieno sutuoktinio išlaidos atitiko pajamas, todėl VMI sprendime nepagrįstai teigiama, jog iš „FORROST LTD“, CMM SOFT LLC“ ir „DILASOFT“ gautos pajamos buvo naudojamos ir pareiškėjo asmeniniams poreikiams tenkinti. Pareiškėjas nebuvo teisinių santykių, iš kurių mokesčių administratorius kildina mokestinę prievolę, faktinis dalyvis.
Vadovaujasi LVAT formuojama praktika ir teigia, kad Vilniaus AVMI ir VMI nepagrįstai kategoriškai atmeta būtinumą faktines aplinkybes vertinti remiantis privatinės teisės normomis, tuo labiau, kad buvo taikyti MAĮ 10 ir 69 straipsniais.
Pareiškėjas apie sutuoktinės finansinius / verslo sprendimus žinodavo tik epizodiškai ir bendrais bruožais. Atsižvelgiant į tai, pareiškėjui pageidaujant ir siekiant formalizuoti susiklosčiusią turtinių klausimų sprendimo praktiką, 2013-09-05 buvo sudarytos Turto pasidalijimo sutartis ir Povedybinė sutartis. Vedybų sutartis įregistruota. Turto pasidalijimo ir Povedybinė sutartis atspindėjo tikrąją šalių valią bei įtvirtino realią turtinių santykių tarp sutuoktinių praktiką, tarp sutuoktinių susiklosčiusią dar iki mokesčių administratoriaus vykdytų patikrinimų. Faktą, kad pareiškėjas nedalyvavo paskoliniuose santykiuose, patvirtina ir vėlesnės aplinkybės, kurių mokesčių administratorius nevertino. VMI nepagrįstai teigia, kad Povedybinė sutartis tikrinamajam laikotarpiui įtakos neturi, kadangi tai paneigia sutarties 1.10 punktas.
Atkreipia dėmesį į tai, kad klausimas dėl „FORROST LTD“, CMM SOFT LLC“ ir „DILASOFT“ paskolų yra galutinai išspręstas įsiteisėjusiais teismo sprendimais, todėl nėra jokio pagrindo pripažinti sutuoktinės gautas paskolų sumas pagal paskolų sutartis pareiškėjo pajamomis, remiantis turinio viršenybės prieš formą principu. Vertinant priešingai, susiklostytų situacija, kad sutuoktinė turi sugrąžinti jai paskolintą sumą, nuo pusės jos gautos sumos sumokėti mokesčius, o nuo kitos pusės, sutuoktinės grąžintos kreditoriui, mokesčius turėtų sumokėti pareiškėjas.
Teigia, jog VMI klaidingai remiasi Lietuvos respublikos civilinio kodekso (toliau – ir CK) 3.88 str. 1 d. nuostata dėl sutuoktinių turto bendrumo prezumpcijos. Pareiškėjas taip pat nurodo mokestiniam ginčui reikšmingą Lietuvos Aukščiausiojo Teismo (toliau – ir LAT) ir LVAT praktiką, CK nuostatų analizę ir daro išvadą, kad VMI neįrodė, jog sutuoktinės gautos pajamos ir / ar sudarytas sandoris buvo skirtas tenkinti šeimos interesus, kadangi nei faktinė situacija, nei civilinės teisės normos neleidžia daryti išvados, jog pakanka vien to, kad pareiškėjai yra sutuoktiniai. Šiuo konkrečiu atveju sutuoktinė pinigus gavo paskolos pagrindais, be to, iš įmonių, kurios nėra ir negali būti pripažintos jungtine sutuoktinių nuosavybe, todėl nėra jokio teisinio pagrindo VMI teigti, kad piniginės lėšos, trečiųjų asmenų pervestos sutuoktinei, buvo faktiškai gautos ir pareiškėjo. Atsižvelgiant į tai, daro išvadą, jog VMI pažeidė Lietuvos respublikos viešojo administravimo įstatymo 8 str. 1 d.
Paaiškino, kad VMI apmokestino pareiškėjo gautas pajamas už programinės įrangos sukūrimą pagal 2007-07-01 programinės įrangos kūrimo paslaugų sutartį Nr. 2007-UK-11 (toliau – ir Sutartis). Šalių susitarimu, pareiškėjas, kaip autorius, kūrė programinę įrangą pagal Sutarties 1 priede nustatytus techninius duomenis, ir iš Anglijoje ir Velse įsteigtos įmonės „FORBIS LTD“ gavo autorinį atlyginimą. Tiek Vilniaus AVMI, tiek VMI pripažįsta, kad pareiškėjo pagal Sutartį gautos pajamos yra autorinis atlyginimas. Šioms pajamoms apmokestinti VMI nepagrįstai taikė Lietuvos Respublikos Vyriausybės ir Didžiosios Britanijos ir Šiaurės Airijos Jungtinės Karalystės Vyriausybės sutarties „Dėl pajamų bei kapitalo prieaugio pajamų dvigubo apmokestinimo išvengimo ir mokesčių slėpimo prevencijos“ (toliau – ir Dvišalė sutartis) 12 str. Tik nustačiusi, kad autorinis atlyginimas nėra aptartas kituose Dvišalės sutarties straipsniuose, VMI galėjo tvirtinti, kad pareiškėjo pajamų apmokestinimo pasiskirstymas galėtų pakliūti į Dvišalės sutarties 22 str. reglamentavimo sritį. Paaiškina, kad pagal sutartį, gautos pajamos priskiriamos honorarui. Dvišalė sutartis sąvokos „autorinis atlyginimas“ neapibrėžia, tačiau VMI sprendime pripažįstama, kad honoraras apima ir autorines teises, susijusias su programine įranga. Kadangi pareiškėjo gautos pajamos yra autorinis atlyginimas, atitinkantis Dvišalėje sutartyje įtvirtintą honoraro sampratą, o honoraro apmokestinimo paskirstymo tarp valstybių taisyklės nustato Dvišalės sutarties 12 str., atitinkamai 22 str. nuostatos negali būti taikomos. Remiantis Dvišalės sutarties 12 str. ir GPMĮ 37 str., apskaičiuojant pareiškėjo nuo honoraro mokėtiną pajamų mokestį reikėjo atskaityti Jungtinėje Karalystėje sumokėtą, t. y. 761,09 Eur.
Tuo atveju, jeigu teismas nuspręstų skundo netenkinti arba tenkinti iš dalies, prašo atkreipti dėmesį į teismų suformuotą praktiką, taip pat faktines aplinkybes, reikšmingas delspinigių apskaičiavimo laikotarpiui nustatyti, ir į tai, kad dalis delspinigių apskaičiuoti už pažeidimo laikotarpį, trukusį dėl VMI veiksmų.
Pareiškėjai teismui taip pat pateikė atsiliepimus į vienas kito skundus, kuriuose nurodo, jog sutinka su skunduose išdėstyta pozicija.
Atsakovas VMI atsiliepimuose į pareiškėjų skundus su pareiškėjų išdėstytais argumentais nesutiko ir prašė skundus atmesti.
Nurodo faktines aplinkybes, susijusias su pareiškėjų atžvilgiu atliktu mokestiniu patikrinimu. Pažymėjo, kad byloje nėra duomenų, leidžiančių gautas pajamas priskirti tik pareiškėjai. Atsakovės vertinimu, nagrinėjamu atveju aktualus MAĮ 2 str. 17 p., CK nuostatos, reglamentuojančios sutuoktinių turto režimą, ir LVAT formuojama praktika panašaus pobūdžio bylose. Atkreipia dėmesį į tai, kad LVAT išplėstinė teisėjų kolegija 2013-01-07 nutartyje administracinėje byloje Nr. A602-2280/2012 pažymėjo, jog aplinkybė, kad atitinkamos pajamos laikytinos bendrąja jungtine sutuoktinių nuosavybe pagal CK nuostatas, nėra pakankama pripažinti, kad šias pajamas faktiškai yra gavę kiekvienas iš sutuoktinių GPM įstatymo nuostatų prasme. Toks plečiamasis GPM įstatymo 3 straipsnio, skaitomo kartu su to paties įstatymo 8 straipsnio 2 dalies 1 punktu, aiškinimas akivaizdžiai neatitiktų šių nuostatų vertinimo kitų GPM įstatymo nuostatų kontekste. Teigia, kad tik nustačius, jog bendrąją jungtine sutuoktinių nuosavybe esančios pajamos buvo įgytos bendra sutuoktinių valia, kad teisinių santykių, kurių pagrindu buvo gautos pajamos faktiniai dalyviai buvo abu sutuoktiniai, galima daryti išvadą, jog tokias pajamas faktiškai yra gavęs kiekvienas iš sutuoktinių GPM įstatymo nuostatų prasme. Taip pat aiškinant sisteminiu ir teleologiniu (įstatymo tikslo) teisės aiškinimo metodais aptartas GPM įstatymo nuostatas, darytina išvada, jog GPM apmokestinamas realus pajamų gavėjas, t. y. tikrasis naudos gavėjas (GPM mokėtoju pripažįstamas gyventojas (konkretus fizinis asmuo), kuris faktiškai, bet kokia forma gavo pajamų, kurios yra GPM objektas jų gavimo momentu). Be to, pagal EBPO rekomendacijas apmokestinimas, kovojant prieš piktnaudžiavimą, turi būti nukreiptas į tikruosius naudos gavėjus.
Gautos pajamos iš „FORPOST LTD”, „CMM SOFT LLT” ir „DILASOFT LTD” buvo priskirtos pareiškėjams. Vilniaus AVMI nustatė išskirtines ir ypatingas aplinkybes, kurios reikalauja klausimą dėl asmens, atsakingo už mokestinės prievolės įvykdymą, spręsti taikant teisingumo ir protingumo kriterijus. Būtent patikrinimo metu buvo nustatyti abiejų sutuoktinių aktyvūs veiksmai, kuriant ir dalyvaujant užsienio įmonių „FORPOST LTD”, „CMM SOFT LLT” ir „DILASOFT LTD” veikloje. Pajamos iš užsienio įmonių buvo gautos abiejų sutuoktinių ir kitų šeimos narių. Kaip matyti iš gautų pajamų buvo tenkinami sutuoktinių asmeniniai ir šeimos interesai, todėl nėra teisinio pagrindo išskirti tik vieną sutuoktinį (pareiškėjo sutuoktinę).
Dėl povedybinės sutarties pažymėjo, jog minėtas susitarimas tarp sutuoktinių (dėl turtinių ir neturtinių teisių ir pareigų pasidalinimo), įtakos tikrinamajam laikotarpiui (2008–2012 metams) neturi. Nors pareiškėjas atkreipia dėmesį į povedybinės sutarties 1.10 punktą, teigia, jog pagal CK 3.102 str. 2 d. povedybinė sutartis įsigalioja nuo jos sudarymo, jei sutartyje nenustatyta kitaip. Povedybinės sutarties 1 p. nustatyta, kad „Sutuoktinės M. Z. ar sutuoktinio A. Z. santuokos metu vieno iš sutuoktinių įsigyjamas turtas nuo šios sutarties sudarymo momento”, vadinasi, kad ši sutartis galioja tik turtui (taip pat ir neturtinėms teisėms) įsigytam po šios sutarties sudarymo. Tos pačios sutarties 2 punkte numatyta, kad „Turtas, įgytas nuo santuokos sudarymo (1981 m. kovo mėn. 29 d.) iki šios sutarties įsigaliojimo yra bendroji jungtinė sutuoktinių nuosavybė, kuriai naudoti ir dalyti taikomos Lietuvos Respublikos Civilinio kodekso nuostatos”.
Atsakovė, pasisakydama dėl atleidimo nuo delspinigių, paaiškino MAĮ nustatytą reglamentavimą, atkreipė dėmesį į LVAT formuojamą praktiką, į VMI viršininko 2004-07-26 įsakymu Nr. VA-144 patvirtintas Atleidimo nuo baudų, delspinigių ir palūkanų taisykles. Įvertinusi išdėstytą konstatavo, kad pareiškėjai negali būti atleisti nuo delspinigių mokėjimo.
Atsakovė atsiliepime į pareiškėjo skundą, pasisakydama dėl autorinių atlyginimų, pažymėjo, kad Dvišalės sutarties straipsnio „Kitos pajamos“ komentare yra nurodyta, jog šiame straipsnyje nustatoma bendra atskiruose Dvišalės sutarties straipsniuose nepaminėtų pajamų apmokestinimo taisyklė: išimtinė teisė apmokestinti tokias pajamas suteikiama tai Susitariančiai valstybei, kurios rezidentas yra šias pajamas gavęs asmuo, neatsižvelgiant į tai, kurioje valstybėje tokios pajamos susidarė. Tokia apmokestinimo taisyklė taikoma neatsižvelgiant į tai, ar rezidavimo valstybėje gautos pajamos faktiškai apmokestintos ar ne. Tokiu būdu, vadovaujantis Dvišalės sutarties 22 str. ir GPM įstatymo 37 str., 2009 m. pareiškėjui iš įmonės „FORBIS LTD“ gautos 16 000 Eur pajamos mokestinio patikrinimo metu pagrįstai buvo apmokestintos.
Atsakovė atsiliepime į pareiškėjos skundą pažymėjo, kad patikrinimo metu nustatyta, jog sutuoktiniai nedeklaravo Metinėse pajamų mokesčio deklaracijose gautų pajamų iš „FORPOST LTD“, „CMM SOFT LLC“, „DILASOFT LTD“. Vertinant pajamų pagrįstumą GPM įstatymo prasme, konstatuotina, jog šios pajamos gali būti neapmokestinamos GPM, jeigu būtų pakankamai įrodymų, patvirtinančių, kad tai nėra fizinio asmens pajamos arba tai yra neapmokestinamos pajamos. Vertinant pirmąjį kriterijų, matyti, jog Vilniaus AVMI patikrinimo metu nenustatė aplinkybių, kad minėtos pajamos būtų mokesčio objektas užsienio šalyse. Analizuojant antrąjį kriterijų, t. y. dėl įrodymų, patvirtinančių, kad tai nėra fizinio asmens pajamos, pažymėtina, jog Vilniaus AVMI suabejojo pareiškėjos pateikta pozicija. Nagrinėjamu atveju pareiškėja pateikė su minėtomis įmonėmis sudarytas tris paskolų sutartis, pasirašytas Vilniuje, kuriose nurodyta, jog pareiškėja iš įmonės „FORPOST LTD”, pasiskolino 800 000 Eur (2 762 240 Lt), iš įmonės „CMM SOFT LLC” pasiskolino 700 000 Eur (2 416 960 Lt), o iš įmonės „DILASOFT LTD” pasiskolino 500 000 Eur (1 726 400 Lt). Visose trijose Paskolų sutartyse numatytos Paskolų suteikimo, jų pervedimo, lėšų panaudojimo bei paskolų grąžinimo sąlygos yra identiškos, t. y. visos Paskolos suteikiamos 2008 m. sausio mėn., grąžinamos – iki 2020-12-31, Paskolų sumos pervedamos į pareiškėjos ir dukters O. Z. banko sąskaitas. Pareiškėja nei patikrinimo metu, nei skunduose nepateikė ekonomine logika pagrįstų paaiškinimų, kurie atskleistų konkrečias paskolų suteikimo aplinkybes bei motyvus. Įvertinus visą mokestinio patikrinimo metu surinktą informaciją apie įmones „FORPOST LTD”, „CMM SOFT LLC“ ir „DILASOFT LTD“, pervedusias pinigines lėšas į pareiškėjos ir į O. Z. sąskaitas, šių paskolų sutarčių sudarymo aplinkybes, VMI konstatuoja, kad paskolų sutartys buvo surašytos tik formaliai, siekiant įteisinti sutuoktinių gautų pajamų šaltinius, t. y. gautas kitas nedeklaruotas ir GPM neapmokestintas pajamas.
Nurodo, kad mokestinio patikrinimo metu visapusiškai įvertinus šių pajamų gavimo aplinkybes, nustatyta, kad ūkinės operacijos turinys neatitinka realaus tų sandorių turinio – 2008-01-04, 2008-01-11, 2008-01-22 paskolos sandoriai, sudaryti su įmonėmis „FORPOST LTD”, „CMM SOFT LLT” ir „DILASOFT LTD”, buvo visiškai dirbtiniai, sudaryti siekiant vienintelio tikslo – gauti mokestinę naudą. Paskolos sutartimis buvo formaliai pasinaudota, dengiant realiai įvykusius kitokio pobūdžio santykius ir siekiant įteisinti kitokio pobūdžio išmokas. Nesant kitokio pajamų šaltinių pagrindimo, patikrinimo metu konstatuota, jog iš minėtų juridinių asmenų gauta suma yra pripažįstama kaip pareiškėjos kitos, su darbo santykiais ar jų esmę atitinkančiais santykiais nesusijusios ir ne individualios veiklos pajamos. Remiasi MAĮ nuostatomis ir teigia, kad mokesčių administratorius, įvertinęs gautų pajamų aplinkybes, pagrįstai konstatavo, jog sutuoktiniai gavo pajamas iš užsienio mokesčių mokėtojų, tačiau siekiant išvengti mokesčių sumokėjimo, tariamai minėtas pajamas kvalifikavo kaip suteiktas paskolas. Tokiu būdu buvo siekta pateisinti per 2008–2012 m. gautą bendrą 1 864 500 Eur, 24 884 GBP ir 50 002,23 USD (6 681 934 Lt) įplaukų sumą, panaudotą sutuoktinių Z. bei jų šeimos narių asmeniniams poreikiams tenkinti.
Pasisakydama dėl civilinių ginčų atsakovė atkreipė dėmesį į LVAT ir LAT formuojamą praktiką panašaus pobūdžio bylose. Pažymėjo, kad pareiškėja su papildomai 2015-09-17 pateiktu paaiškinimu pateikė 2011-08-30, 2011-12-16 ir 2013-12-06 Karagandoje, Kazachstane, sudarytus laidavimus, pagal kuriuos S. O. (toliau – ir laiduotojas) sutinka besąlygiškai ir neatšaukiamai sumokėti įmonėms „FORPOST LTD“, „CMM SOFT LLC“, ir „DILASOFT LTD“ sumas, kurias pagal Sutartis sudaro paskolų įsiskolinimo sumos ir metinės paskolų palūkanos ir kurias paskolų gavėjas privalo sumokėti nurodytoms įmonėms. VMI vertinimu, šiuo mokestinio ginčo atveju nėra sprendžiamas klausimas dėl sutarties teisinio galiojimo ir iš to kylančių civilinių pasekmių, o vertinami susiklostę civiliniai teisiniai santykiai mokestiniais teisiniais aspektais. Taigi visa tai lemia, kad mokestinio ginčo metu nustatytos faktinės aplinkybės bei inicijuoti ginčai civiline tvarka, nėra tie patys, dėl ko mokesčių administratorius nagrinėjamu atveju nėra besąlygiškai saistomas priimtų civilinių bylų sprendimų.
Atsakovė nurodė faktines aplinkybes, susijusias su PVM apskaičiavimu, ir pažymėjo, kad pareiškėja, pasinaudodama savo PVM mokėtoju kodu, patvirtino aplinkybę, jog vykdo ekonominę veiklą bei vyną užsisakė apmokestinamaisiais tikslais, nors vėliau pakeitė savo poziciją. Tai reiškia, jog pareiškėja nagrinėjamu atveju dalyvavo sukčiavimo sandoryje. Teismų praktikoje pažymima, jog nemokant mokesčių pažeidžiamas viešas interesas, o subjektas tiesiogiai ar netiesiogiai prisidedantis prie mokesčių nemokėjimo, mokesčių teisės prasme elgiasi nesąžiningai. Pažeidžiant šiuos principus, subjekto veikla negali būti laikoma teisėta. Taigi, jeigu mokesčio mokėtojas žino apie tai, jog atlikdamas ūkinę operaciją ar kitokia vykdoma veikla prisideda prie mokesčių nesumokėjimo, arba nors ir nežino, bet atsižvelgiant į visumą teisiškai reikšmingų aplinkybių, turi galimybę žinoti ir, nepaisydamas to, atlieka tokią ūkinę operaciją, – konstatuojama, jog jis elgėsi nesąžiningai.
Trečiasis suinteresuotas asmuo Vilniaus AVMI atsiliepimais, palaikydama VMI atsiliepime į pareiškėjų skundą išdėstytus argumentus, prašė pareiškėjų skundų netenkinti.
Teismo posėdžio metu pareiškėjų atstovai, akcentuodami pareiškėjų sąžiningumą, skundus palaikė ir prašė juos patenkinti iš esmės skunduose nurodytais motyvais.
Atsakovės atstovas teismo posėdyje palaikė atsiliepimuose į skundus išdėstytas aplinkybes ir prašė skundus atmesti kaip nepagrįstus iš esmės atsiliepimuose į skundus nurodytais motyvais.
Skundai atmestini.
Nagrinėjamoje byloje ginčas kilo dėl ginčijamų sprendimų, kuriais pareiškėjams priskaičiuotos mokestinės nepriemokos, teisėtumo ir pagrįstumo.
Nagrinėjant bylą nustatyta, kad Vilniaus AVMI atliko pareiškėjos gyventojų pajamų mokesčio ir pridėtinės vertės mokesčio patikrinimą už laikotarpį nuo 2008-01-01 iki 2012-12-31, taip pat privalomojo sveikatos draudimo įmokų patikrinimą už laikotarpį nuo 2009-01-01 iki 2009-12-31 ir Vilniaus AVMI 2016-03-09 sprendimu Nr. (4.64)-FR0682-142 patvirtino 2015-12-08 patikrinimo aktą Nr. (4.65)-FR-0680-841, kuriame pareiškėjai papildomai priskaičiuota 50 976,60 Eur PVM, 24 328 PVM delspinigių, skirta 5 098 Eur PVM bauda, taip pat pagal mokesčių administratoriaus vertinimą apskaičiuoti 165 670 Eur GPM ir 9 675 Eur PSD įmokų, 100 768 GPM ir 6 079 Eur PSD įmokų delspinigiai, taip pat skirtos 16 568 Eur GPM ir 968 Eur PSD įmokų baudos.
VMI prie FM 2016-11-08 sprendimu Nr. 68-323 patvirtino Vilniaus AVMI 2016-03-09 sprendimą Nr. (4.64)-FR0682-142.
Vilniaus AVMI atliko pareiškėjo gyventojų pajamų mokesčio patikrinimą už laikotarpį nuo 2009-01-01 iki 2012-12-31, taip pat privalomojo sveikatos draudimo įmokų patikrinimą už laikotarpį nuo 2009-01-01 iki 2009-12-31 ir Vilniaus AVMI 2016-03-14 sprendimu Nr. (4.64)-FR0682-144 patvirtino 2015-12-21 patikrinimo aktą Nr. (4.65)-FR-0680-880, kuriame pareiškėjui papildomai priskaičiuota 2 400 Eur GPM ir 966,95 Eur PSD įmokų, 1 154 GPM ir 611 Eur PSD įmokų delspinigiai, taip pat skirtos 240 Eur GPM ir 97 Eur PSD įmokų baudos, taip pat pagal mokesčių administratoriaus vertinimą apskaičiuoti 104 106,02 Eur GPM ir 9 668 Eur PSD įmokų, priskaičiuota 50 144 Eur GPM ir 6 116 Eur PSD įmokų delspinigių, skirtos 10 411 Eur GPM ir 967 Eur PSD įmokų baudos.
VMI prie FM 2016-11-08 sprendimu Nr. 68-324 patvirtino Vilniaus AVMI 2016-03-14 sprendimą Nr. (4.65)-FR0682-144.
Byloje nėra ginčo dėl faktinių aplinkybių bei dėl aritmetinio mokestinių prievolių apskaičiavimo ginčijamuose sprendimuose.
Dėl pareiškėjos paskolų sutarčių pagrindu gautų lėšų pripažinimo pareiškėjos ir jos sutuoktinio – pareiškėjo pajamomis ir jų apmokestinimo.
Patikrinimo metu konstatuota, kad pareiškėja su įmonėmis „FORPOST LTD“, „CMM SOFT LLC“ ir „DILASOFT LTD“ tik formaliai sudarė 2008-01-04, 2008-01-11 ir 2008-01-22 paskolų sutartis bendrai 2 000 000 Eur sumai, siekdama pateisinti per 2008-2012 m. gautą bendrą 1 864 500 Eur, 24 884 GBP ir 50 002,23 USD (6 681 934 Lt) įplaukų sumą, panaudotą pareiškėjos ir jos sutuoktinio bei jų šeimos narių asmeniniams poreikiams tenkinti. Atsižvelgiant į tai, patikrinimo metu vadovaujantis MAĮ 69 str. 1 d. nuostatomis gautas pajamas prilyginus kitoms pajamoms bei vadovaujantis Lietuvos Respublikos civilinio kodekso 3.88 str. 1 d. nuostatomis, padalinus gautas pajamas pareiškėjai ir jos sutuoktiniui lygiomis dalimis, patikrinimo metu pareiškėjai apskaičiuota papildomai mokėtina 165 670,18 Eur GPM suma ir 9 675,05 Eur PSD įmokų suma.
Pareiškėjai nesutinka su mokesčių administratoriaus padaryta išvada, kad pagal paskolos sutartis gautos lėšos yra pareiškėjų apmokestinamosios pajamos.
MAĮ 69 str. taikytinas tais atvejais, kai nustatomos dvi būtinos sąlygos: 1) ūkinės operacijos atitinka formaliąsias sąlygas, nustatytas atitinkamą mokestį nustatančiuose teisės aktuose, dėl to yra įgyjamas mokestinis pranašumas, kuris prieštarauja įstatymo tikslams; 2) pagrindinis ūkinių operacijų tikslas yra mokestinio pranašumo įgijimas, tačiau transakcija neturi ekonominio ir verslo pagrindimo. Dėl minėtų MAĮ 69 str. taikymo sąlygų nustatymo kartu konstatuojamas ir mokesčio mokėtojo piktnaudžiavimas, taigi mokesčių mokėtojo veiksmai nelaikomi teisėtu mokesčių planavimu. Mokesčių administratorius, nustatęs piktnaudžiavimo teise faktą, taiko turinio viršenybės prieš formą principą, būtent atkuria tikrąsias sandorių aplinkybes ir priima sprendimą, paneigiantį tam tikras mokesčio mokėtojo teises (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2013-11-18 nutartis administracinėje byloje Nr. A602-1718/2013).
Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas formuojamoje teismų praktikoje šios kategorijos bylose yra pasisakęs, kad įstatymas nedraudžia įrodinėti ir netiesioginiais įrodymais, t. y. įrodymais, daugiareikšmiai susijusiais su įrodinėjimo dalyką sudarančiomis aplinkybėmis (pvz., įrodymai apie tai, kokiomis lėšomis galėjo disponuoti asmuo, iš kurio galėjo būti gautos pajamos; įrodymai apie gautų lėšų panaudojimo aplinkybes ir pan.). Tokio pobūdžio bylose išvada apie tai, kad mokesčių mokėtojas nepagrindė pajamų, neturėtų būti daroma vien netiesioginių įrodymų pagrindu (pvz., įrodymai apie tai, kad paskolos davėjas neturėjo teisėtų pajamų). Tačiau bet kokiu atveju teismas įrodymus vertina pagal vidinį savo įsitikinimą, vadovaudamasis įstatymu, taip pat teisingumo ir protingumo kriterijais (ABTĮ 57 str. 6 d.), o netiesioginiai įrodymai gali būti naudingi patvirtinant ar paneigiant tiesioginių įrodymų pagrindu formuluojamas išvadas“. Taigi, kaip pripažįstama Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikoje, išvados apie mokesčio mokėtojo tam tikrų civilinių sandorių pagrindu gautų pajamų realumą darytinos sistemiškai bei kompleksiškai įvertinus visus tiesioginius bei netiesioginius įrodymus, pagrindžiančius ar paneigiančius objektyvų pajamų gavimo faktą.
Užsienyje registruotos įmonės „FORPOST LTD“, „CMM SOFT LLC“ ir „DILASOFT LTD“ laikotarpyje nuo 2008 iki 2012 m. į pareiškėjos ir jos dukros banko sąskaitas pervedė 1 864 500 Eur, 24 884 GPB ir 50 002,23 USD (6 681 934 Lt) pajamų. Laikotarpyje nuo 2009 iki 2012 m. pareiškėjai gavo 4 859 675 Lt pajamų (390 984 Lt pervesta pareiškėjo sutuoktinei, 4 146 179 Lt pervesta pareiškėjų dukrai, 322 512 Lt pareiškėjo dukra iš gautų lėšų pervedė pareiškėjui). Pavedimų mokėjimo paskirtyje nurodyti įvairūs operacijų turiniai: „Administracinės paslaugos 2011 02“, „FORPOST LTD, (duomenys neskelbtini)“, „FORPOST LTD. Dėmesys A. Z.. (duomenys neskelbtini)“, „Mokėjimas avansu“, „ Už administracines paslaugas“, „Lėšos pervedamos pagal paskolos sutartį FL0606-2027“, „A. Z. už administravimo paslaugas“, „Išankstinis apmokėjimas A. Z.“, „Už konsultavimo paslaugas”, „Avansas”, „Administravimo arba aptarnavimo paslaugos“ (nurodant konkretų laikotarpį), „Apmokėjimas M. Z. už aptarnavimo paslaugas“ (nurodant konkretų laikotarpį), „Apmokėjimas M. Z. pagal paskolą Nr. FL090302“, tačiau ne kaip paskolų pagal paskolų sutartis mokėjimas.
Byloje pateikta pareiškėjos su įmone „CMM SOFT LLC“ 2008-01-11 paskolos sutartis, pagal kurią pareiškėjai suteikta 700 000 Eur paskola. Pagal pareiškėjos su įmone „DILASOFT LTD“ 2008-01-22 paskolos sutartį pareiškėjai suteikta 500 000 Eur paskola, pagal pareiškėjos su įmone „FORPOST LTD“ 2008-01-04 paskolos sutartį pareiškėjai suteikta 800 000 Eur paskola. Šių sutarčių tekstai identiški. Visų sutarčių 2.1 punkte įtvirtinta sąlyga, kad kreditorius privalo išmokėti paskolos sumą dalimis pageidaujama valiuta pagal paskolos gavėjo prašymą į paskolos gavėjo nurodytas sąskaitas, tačiau jokie pareiškėjos prašymai išmokėti paskolos sumą į bylą nepateikti. Pagal visų trijų paskolos sutarčių 2.3 p. paskolos gavėjas įsipareigojo mokėti 2 procentų metines palūkanas, kurias sumokėti įsipareigojo po galutinio paskolos sumos grąžinimo. Pagal 2.4 p. palūkanos skaičiuojamos nuo negrąžintos paskolos sumos, tačiau byloje nėra jokių palūkanų skaičiavimų. Pareiškėja 2015-08-10 ir 2015-09-17 pateiktuose paaiškinimuose nurodė, kad ji nesidomėjo paskolas suteikusių įmonių „FORPOST LTD”, „CMM SOFT LLC“ ir „DILASOFT LTD“ veikla, jų finansine padėtimi nei paskolų gavimo momentu, nei paskolų grąžinimo periodu, nes derybos dėl paskolų suteikimo sąlygų, pasak mokesčių mokėtojos, vyko internetu. Pareiškėjos teigimu, sutartys buvo pasirašinėjamos ir atsiunčiamos paštu, o bendraujama buvo Skype ir kitų socialinių tinklų pagalba. Taigi, byloje nėra ekonomine logika pagrįstų pareiškėjų paaiškinimų, kurie atskleistų konkrečias paskolų suteikimo aplinkybes bei motyvus. Patikrinimo metu mokesčių administratorius nenustatė, iš kokių piniginių lėšų pareiškėjai pagal 2008-01-04, 2008-01-10 ir 2008-01-22 pasirašytas paskolų sutartis būtų galėję grąžinti bendrą 2 mln. Eur (6 905 600 Lt) paskolos sumą įmonėms „FORPOST LTD”, „CMM SOFT LLC“ ir „DILASOFT LTD“.
Tuo pačiu byloje yra 2011-07-01 susitarimai, kuriais keičiamos ir tikslinamos paskolos sutarčių sąlygos ir visuose juose nurodyta, kad atitinkamai 700 000 Eur, 500 000 Eur ir 800 000 Eur paskolos sumas kreditorius yra suteikęs, tačiau iš byloje esančių duomenų matyti, kad lėšos iš įmonių „FORPOST LTD“ „DILASOFT LTD“ ir „CMM SOFT LLC“ buvo pervedamos ir 2012 m.
Byloje pateiktas 2011-08-30 laidavimas, pagal kurį laiduotojas S. O. laiduoja pagal pareiškėjos su įmone „CMM SOFT LLC“ sudarytą 2008-01-11 paskolos sutartį, 2011-12-16 laidavimas, pagal kurį laiduotojas S. O. laiduoja pagal pareiškėjos su įmone „FORPOST LTD“ sudarytą 2008-01-04 paskolos sutartį, ir 2013-12-06 laidavimas, pagal kurį laiduotojas S. O. laiduoja pagal pareiškėjos su įmone „DILASOFT LTD“ sudarytą 2008-01-22 paskolos sutartį.
Pagal CK 6.76 str. 1, 2 d. nuostatas, laidavimo sutartimi laiduotojas už atlyginimą ar neatlygintinai įsipareigoja atsakyti kito asmens kreditoriui, jeigu tas asmuo, už kurį laiduojama, neįvykdys visos ar dalies savo prievolės. Laidavimas yra papildoma (šalutinė) prievolė. Laidavimas atsiranda sudarius laidavimo sutartį arba įstatymų ar teismo sprendimo pagrindu (CK 6.77 str. 1 d.). Kai prievolė neįvykdyta, skolininkas ir laiduotojas atsako kreditoriui kaip solidariąją prievolę turintys bendraskoliai, jeigu ko kita nenustato laidavimo sutartis (CK 6.81 str. 1 d.). Įvykdžiusiam prievolę laiduotojui pereina visos kreditoriaus teisės pagal šią prievolę (CK 6.83 str. 1 d.). Kai laiduotojas įvykdo prievolę, kreditorius privalo perduoti jam reikalavimą skolininkui patvirtinančius dokumentus, taip pat šį reikalavimą užtikrinančias teises (CK 6.83 str. 4 d.). Taigi, laidavimas yra dvišalis sandoris, kuris sudaromas tarp laiduotojo ir kreditoriaus. Nagrinėjamuoju atveju minėti laidavimai neatitinka dvišaliam sandoriui keliamų reikalavimų, todėl jie nagrinėjamam ginčui esminės reikšmės neturi.
Pareiškėjos skunde nurodyta aplinkybė, kad ji 2013-09-18 pateikė prašymą Vilniaus AVMI prijungti prie pareiškėjos mokėtojo bylos paskolų sutarčių kopijas, jai nesant pareigos teikti turto deklaracijas, nepaneigia mokesčių administratoriaus išvados dėl šių paskolos sutarčių dirbtinumo, nes minėtos sutartys, kaip dirbtinės, buvo įvertintos visų mokesčių administratoriaus surinktų duomenų kontekste. Tuo pačiu pripažintina, kad pavedimuose nurodyta mokėjimo paskirtis savaime negali būti laikoma svarbiu įrodymu, kad lėšos buvo pervedamos ne pagal paskolos sutartis, tačiau šie netiesioginiai įrodymai patvirtina mokesčių administratoriaus visų surinktų duomenų pagrindu padarytas išvadas, kad pavedimuose nurodytos pinigų sumos negali būti laikomos pareiškėjams suteikta paskola.
Mokesčių administratorius surinko duomenis iš užsienio mokesčių administratoriaus, kad,„FORPOST LTD” ir „CMM SOFT LLC“ veiklos nevykdančios įmonės. Taip pat įmonės „FORPOST LTD“ ir „CMM SOFT LLC“ buvo įvardintos kaip priedangos įmonės mokesčių tikslais. JAV Vidaus pajamų tarnyba informavo, kad įmonė „FORPOST LTD” yra registruota Delavero valstijoje, turimais duomenimis įmonė neturi JAV mokesčių mokėtojo identifikacinio numerio ir nepildo pajamų mokesčio deklaracijų. Nurodyta, kad nenustatyta, jog „FORPOST LTD“ direktoriai, oficialūs asmenys ar įmonės atstovai būtų randami duomenų bazėse nurodytu adresu (duomenys neskelbtini). Pranešama, kad „FORPOST LTD“ yra sukurta tik kaip priedangos įmonė, siekiant išvengti mokesčių, nurodytas įmonės adresas priklauso „registracijos agentui“, kurio funkcijos apsiriboja teisinių dokumentų gavimu ir perdavimu, o ne su veiklos vykdymu įmonės vardu. JAV atlikti tyrimai neaptiko jokių požymių, jog ši įmonė kada nors būtų realiai buvusi JAV arba JAV būtų užsiėmusi kokia nors verslo veikla.
JAV mokesčių administratorius nurodė, kad įmonė „CMM SOFT LLC“ neturi JAV mokesčių mokėtojo identifikacinio numerio ir nepildo pajamų mokesčio deklaracijų JAV. Įmonė „CMM SOFT LLC“ registruota Kentukio valstijoje ir nurodo, kad dauguma valstijų įmones registruoja ir suteikia joms antspaudus, apostiles ir kt. JAV kompetentingi asmenys informavo, kad nei minėta įmonė, nei jos direktoriai, darbuotojai ar atstovai registruotu adresu nerandami. Pagal registracijos agento, kurio adresas toks pat, kaip ir pagrindinio įmonės „CMM SOFT LLC“ biuro, pateiktus duomenis nustatyta, kad įmonė „CMM SOFT LLC“ įsteigta Kentukio valstijoje 2005-09-21 J. R. (nurodytas J. R. adresas (duomenys neskelbtini)) užsakymu. Pagal Kentukio valstijos informaciją įmonės „CMM SOFT LLC“ direktorius yra S. J. K., pirmasis vykdantysis direktorius – Carlos Aloma. JAV mokesčių administratorius pateiktame atsakyme konstatavo, kad įmonė „CMM SOFT LLC“ yra priedangos įmonė, kad atliktas tyrimas parodė, kad nėra jokių įrodymų, jog įmonė būtų realiai gyvavusi ar vykdžiusi veiklą JAV, kad paklausime nurodytas įmonės adresas priklauso „registracijos agentui“, kurio funkcijos apsiriboja teisinių dokumentų gavimu ir perdavimu, o ne su veiklos vykdymu įmonės vardu.
Pareiškėja skunde nurodo, kad šie duomenys nepaneigia fakto, kad minėtos įmonės galėjo veikti kitų šalių jurisdikcijose, tačiau tokių duomenų pareiškėja nepateikė, nors tokią pareigą turėjo pagal MAĮ 67 str. 2 d. nuostatas.
Atsižvelgiant į visas šias aplinkybes, konstatuotina, kad mokesčių administratorius pagrįstai vadovaudamasis MAĮ 69 str. 1 d. paskolos sutartis laikė dirbtiniais sandoriais ir pagrįstai pripažinto jas realiai pareiškėjų gautomis pajamomis.
Mokesčių administratorius nustatė, kad pagrindinės pareiškėjo pajamos, kurios buvo naudojamos patirtoms išlaidoms padengti, buvo gautos pareiškėjo iš sutuoktinės ir dukters, kurias pastarosioms pervedė minėtos užsienyje registruotos įmonės „FORPOST LTD“, „CMM SOFT LLC“ ir „DILASOFT LTD“, taip pat pajamos, gautos už vertybinių popierių pardavimą bei autorinis atlyginimas iš Didžiojoje Britanijoje registruotos įmonės „Forbis LTD“, kurios vienu iš akcininku (50 proc. akcijų) ir direktoriumi buvo pareiškėjas.
Pareiškėjo sutuoktinės pareiškėjos gautos lėšos iš užsienyje registruotų įmonių „FORPOST LTD“, „CMM SOFT LLC“ ir „DILASOFT LTD“ buvo naudojamos atsiskaitymams su įvairiomis statybinėmis įmonėmis, vykdžiusiomis gyvenamojo namo statybos bei jo įrengimo darbus, paskoloms bei palūkanoms dengti už Danske Bank A/S Lietuvos filialo ir AB „Citadelė“ banko suteiktus kreditus, pavedimams paskolų pagrindu UAB „Velinga“ (steigėja ir vienintelė akcininkė buvo pareiškėja, steigimo adresas - (duomenys neskelbtini), t. y. pareiškėjų deklaruojama gyvenamoji vieta), pavedimams į sūnaus A. Z. sąskaitas jo vartojimo išlaidoms padengti, sumokėta už dviejų gyvenamųjų namų Vilniuje ir Palangoje eksploatacines išlaidas, vartojimo išlaidoms padengti (kelionėms, komunalinėms paslaugoms, automobilio įsigijimui, pirkiniams parduotuvėse ir kt.), gyvenamojo namo statybai bei jo įrangai ir kitoms su jo įrengimu priskiriamoms išlaidoms apmokėti bei už įsigytus vyno gaminius.
Tuo pačiu mokesčių administratorius nustatė, kad pareiškėjų dukra O. Z. iš nurodytų įmonių gautas pinigines lėšas, jas konvertavusi, per trumpą laiką, dažnai net tą pačią arba kitą dieną pervesdavo į tėvų (pareiškėjų) sąskaitas, UAB „Konika“ sąskaitas bei teikė paskolas kitiems asmenims. Be to, dalis gautų iš įmonių lėšų buvo pervedama broliui A. Z. arba į savo sąskaitas kitos šalies bankuose, taip pat panaudota atsiskaitant už prekes ir paslaugas Londone.
Pareiškėjos skunde nurodyta aplinkybė, kad ji asmeninių poreikių tenkinimui turėjo lėšų iš kitų šaltinių, nepaneigia mokesčių administratoriaus nustatytos aplinkybės, kad lėšos buvo naudojamos asmeniniams ir šeimos poreikiams tenkinti, nes pareiškėja skunde taip pat pripažįsta, kad gautus pinigus ji „panaudojo ne tik asmeniniams poreikiams tenkinti“.
Atsižvelgiant į iš „FORPOST LTD“, „CMM SOFT LLC“ ir „DILASOFT LTD“ gautų piniginių lėšų panaudojimą, konstatuotina, kad mokesčių administratorius pagrįstai sprendė, jog šios lėšos buvo naudojamos asmeniniams pareiškėjų poreikiams tenkinti.
Aplinkybė, kad pareiškėjai 2013-09-05 sudarė Turto pasidalijimo sutartį bei Povedybinę sutartį, nėra reikšminga nagrinėjamuoju atveju, nes mokestinis patikrinimas buvo atliekamas už ankstesnį laikotarpį - pareiškėjos – už 2008-2012 m., pareiškėjo – 2009-2012 m. Be to, Turto pasidalijimo sutartimi pareiškėjai nustatė tik UAB „Forbis“ ir UAB „Relista“ akcijų, be ne viso pareiškėjų turto, teisinį režimą. Povedybinės sutarties 1 p. pareiškėjai susitarė joje nustatytą turto režimą taikyti nuo šios sutarties sudarymo momento, t. y. 2015-09-05. Be to, šios sutarties 2 p. įtvirtino sąlygą, kad „Turtas, įgytas nuo santuokos sudarymo (1981 m. kovo mėn. 29 d.) iki šios sutarties įsigaliojimo yra bendroji jungtinė sutuoktinių nuosavybė, kuriai naudoti ir dalyti taikomos Lietuvos Respublikos Civilinio kodekso nuostatos”. Todėl mokesčių administratorius pagrįstai neatsižvelgė į šias sutartis ir iš įmonių „FORPOST LTD“, „CMM SOFT LLC“ ir „DILASOFT LTD“ gautas pinigines lėšas pagrįstai laikė pareiškėjų bendrai gautomis pajamomis.
Pareiškėjai vienu iš nesutikimo su ginčijamais sprendimais argumentu teigia, kad įmonės „FORPOST LTD“, „CMM SOFT LLC“ ir „DILASOFT LTD“ reikalavimo teises perleido „Sakura projekt Partners LTD“ ir kad Vilniaus miesto apylinkės teismo 2015-09-14 teismo įsakymais civilinėse bylose Nr. aL2-39076-934/2015, eL2-39075-933/2015, bei eL2-39076-816/2015 iš pareiškėjos priteistos skolos įmonei „Sakura projekt Partners LTD“ bei kad išieškojimą antstolis M. D. vykdo tik iš pareiškėjos.
Pažymėtina, kad visos šios skolos priteistos supaprastinta civilinio proceso tvarka, priimant teismo įsakymą pagal kreditoriaus reikalavimą (Civilinio proceso kodekso (toliau – CPK) XXIII skyrius). CPK 435 str. 3 d. nustatyta, kad spręsdamas pareiškimo priėmimo ir teismo įsakymo išdavimo klausimus teismas netikrina kreditoriaus reikalavimo pagrįstumo. Todėl aplinkybė, kad minėtais teismo įsakymais priteistos skolos tik iš pareiškėjos, nepaneigia mokesčių administratoriaus išvados dėl pajamų pripažinimo ne pareiškėjos, o abiejų pareiškėjų gautomis pajamomis, nes priešingai, nei teigiama pareiškėjo skunde, teismas netikrino ir nevertino kreditoriaus reikalavimo pagrįstumo. Tolesnis teismo įsakymais priteistų skolų teisėtumas patikrinamas skolininkui pareiškus prieštaravimus dėl skolos ar jos dalies, tačiau šiuo atveju pareiškėja prieštaravimų nepareiškė, kas neabejotinai patvirtina aplinkybę, kad jai šiuo atveju buvo naudinga siekiant įrodinėti, kad tik ji, bet ne pareiškėjas dalyvavo paskoliniuose santykiuose. Aplinkybė, kad teismo įsakymais priteistų skolų išieškojimą antstolis M. D. tik iš pareiškėjos, taip pat nepatvirtina pareiškėjų argumento, kad aptariamas pajamas gavo tik pareiškėja, nes išieškojimas iš pareiškėjos vykdomas pareiškėjų iniciatyva. Taigi, mokesčių administratorius pagrįstai šių aplinkybių nepripažino įrodančiomis buvus paskolų teisinius santykius tarp pareiškėjų bei minėtų įmonių, taip pat aplinkybės, kad pagal juos gautos piniginės sumos yra pareiškėjos asmeninės, bet ne abiejų pareiškėjų lėšos.
Įvertinus visą mokestinio patikrinimo metu surinktą informaciją apie įmones „FORPOST LTD”, „CMM SOFT LLC“ ir „DILASOFT LTD“, pervedusias pinigines lėšas į pareiškėjos ir į O. Z. sąskaitas, kurioms pagrįsti mokesčių mokėtoja pateikė paskolų sutartis bendrai 2 000 000 EUR (6 905 600 Lt) sumai, šių paskolų sutarčių sudarymo aplinkybes, konstatuotina, kad paskolų sutartys buvo surašytos tik formaliai, siekiant įteisinti sutuoktinių gautų pajamų šaltinius, t. y. laikotarpyje 2008-2012 m. gautą bendrą 1 864 500 Eur, 24 884 GBP ir 50 002,23 USD (6 681 934 Lt) gautą įplaukų sumą, kuri buvo panaudota pareiškėjų bei jų šeimos narių asmeniniams poreikiams tenkinti, kuri nebuvo deklaruota ir apmokestinta GPM.
Mokesčių administravimo įstatymo (toliau – MAĮ) 8 str. 1 d. nustatyta, kad kiekvienas mokesčių mokėtojas privalo mokėti mokesčių įstatymų nustatytus mokesčius, laikydamasis mokesčių teisės aktuose nustatytos mokesčių apskaičiavimo ir mokėjimo tvarkos. Pareiškėjai nedeklaravo Metinėse pajamų mokesčio deklaracijose gautų pajamų iš „FORPOST LTD“, „CMM SOFT LLC“, „DILASOFT LTD“. Pagal Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo (toliau – GPMĮ) 3 str. pajamų mokestį moka pajamų gavęs gyventojas, o pagal GPMĮ 8 str. 1 d. pajamos pripažįstamos jų gavimo momentu. Pagal MAĮ 2 str. 15 p. mokesčių mokėtojas – asmuo, kuriam pagal mokesčio įstatymą yra nustatyta prievolė mokėti mokestį <...>, t. y. fizinis arba juridinis asmuo nuo to momento, kai jam pagal mokesčių įstatymus atsiranda prievolė mokėti mokestį, tampa mokesčių mokėtoju, o pajamų mokestį moka pajamų gavęs gyventojas. Pajamos pagal GPMĮ 2 str. 14 p., tai <...> per mokestinį laikotarpį gautas atlygis už atliktus darbus, suteiktas paslaugas, už perduotas ar suteiktas teises, už parduotą ar kitaip perleistą, investuotą turtą ar lėšas ir (arba) kita gauta nauda pinigais ir (arba) natūra <...>. Pagal GPMĮ 5 str. 2 d. nuolatinio Lietuvos gyventojo pajamų mokesčio objektas yra pajamos, kurių šaltinis yra Lietuvoje ir ne Lietuvoje. Taigi pareiškėjų pareiga deklaruoti gautas pajamas ir mokėti gyventojų pajamų mokestį pirmiausiai atsiranda pagal įstatymą – kaip gyventojams, gavusiems pajamų (GPMĮ 3 str., 5 str. 1 d.). Iš minėtos gyventojo pareigos mokėti įstatyme nustatytą mokestį nuo įstatyme nustatytų apmokestinamųjų gyventojo gautų pajamų neabejotinai atsiranda taip pat mokesčio mokėtojo pareiga turėti įrodymus, patvirtinančius, kad jis gavo atitinkamas pajamas, įrodymus, patvirtinančius gautų pajamų apskaičiavimą. Minėti įrodymai turėtų būti pateikiami mokesčių administratoriui, jeigu kyla abejonė dėl mokesčio mokėtojo deklaruojamo ir mokamo mokesčio.
Pagal CK 3.87 str. 2 d., sutuoktinių turtas yra jų bendroji jungtinė nuosavybė, kol jis nėra padalytas arba kol bendrosios jungtinės nuosavybės teisė nėra pasibaigusi kitokiu būdu. Pagal CK 3.88 str. 3 d. preziumuojama, kad turtas yra sutuoktinių bendroji jungtinė nuosavybė, kol nėra įrodyta, kad turtas yra vieno sutuoktinio asmeninė nuosavybė. Sutuoktiniams nesudarius vedybų sutarties, jų turtui taikomas įstatymų nustatytas turto teisinis režimas, reglamentuojamas CK 3.87-3.100 str. Taigi, CK 3.88 str. 1 d. numatyta, jog po santuokos sudarymo vieno iš sutuoktinių (arba kiekvieno sutuoktinio atskirai) pajamos, gautos iš sutuoktinio asmenine nuosavybe esančio turto, pajamos, gautos iš abiejų sutuoktinių bendros veiklos, ir pajamos, gautos iš vieno sutuoktinio veiklos, išskyrus lėšas, būtinas sutuoktinio profesinei veiklai, vieno iš sutuoktinių (arba kiekvieno atskirai) įsteigta įmonė ir iš jos veiklos arba kitokio verslo gaunamos pajamos, jeigu verslu abu sutuoktiniai pradėjo verstis po santuokos sudarymo, pajamos, gautos po santuokos sudarymo iš sutuoktinių ar vieno jų darbinės ar intelektinės veiklos, dividendai, taip pat pensijos, pašalpos bei kitokios išmokos, išskyrus tikslinės paskirties išmokas (žalos, padarytos dėl sveikatos sužalojimo, taip pat neturtinės žalos atlyginimas, gauta tikslinė materialinė parama, skirta tik vienam sutuoktiniui, ir kita) laikoma bendrąja jungtine nuosavybe. Koks turtas, įgytas santuokos metu, pripažįstamas asmenine nuosavybe, nurodyta CK 3.89 str. 1 d.
Iš įmonių „FORPOST LTD”, „CMM SOFT LLT” ir „DILASOFT LTD” pajamas gavo abu pareiškėjai bei jų šeimos nariai, iš jų buvo tenkinami sutuoktinių asmeniniai ir šeimos interesai, nustatyti abiejų pareiškėjų aktyvūs veiksmai steigiant ir dalyvaujant šių įmonių veikloje, todėl mokesčių administratorius pagrįstai šias pajamas priskyrė abiejų pareiškėjų gautomis pajamomis.
Dėl pridėtinės vertės mokesčio.
Byloje nėra ginčo dėl aplinkybės, kad pareiškėja nuo 2007-07-04 vykdo individualią veiklą - finansinis tarpininkavimas, nekilnojamas turtas, nuoma, kita verslo, konsultacinė veikla. Pareiškėja nuo 2007-08-01 buvo įregistruota į PVM mokėtojų registrą (Vilniaus AVMI 2013-09-23 sprendimu pareiškėja išregistruota iš PVM mokėtojų registro). Pareiškėjos sutuoktinis A. Z. nuo 1996-01-02 dirbo UAB „Forbis”, individualios veiklos nebuvo įregistravęs, taip pat nebuvo registruotas PVM mokėtoju.
Dėl iš UAB „Forbis“ gautų pajamų apmokestinimo PVM.
Mokesčių administratorius pagal bankinius išrašus nustatė, kad 2008 ir 2009 m. kartu su darbo užmokesčiu pareiškėjai dalimis buvo mokamas autorinis atlyginimas. Mokestinio patikrinimo metu, pareiškėja pateikė UAB „Forbis“ vadovo ir vyr. buhalterės parašais patvirtintas pažymas apie jai apskaičiuotas ir išmokėtas išmokas, išskaičiuotą ir į biudžetą sumokėtą pajamų mokestį bei privalomojo sveikatos draudimo įmokas (toliau – Pažyma) už 2008 ir 2009 m. Pateiktose Pažymose nurodyta, kad 2008 m. pareiškėjai buvo išmokėta 33 819,93 Lt, 2009 m. – 32 412 Lt autorinių atlyginimų sumos bei nuo jų išskaičiuota 5 073 Lt ir 4 862 Lt GPM.
Mokesčių administratorius patikrinimo metu konstatavo, jog už 2008 m. pareiškėjai išmokėta 33 819,93 Lt autorinių atlyginimų suma buvo galutinis atsiskaitymas pagal 2006-01-23 Autorinio kūrinio užsakymo sutartį Nr. FA 2006/03, sudarytą tarp UAB ,,Forbis” ir pareiškėjos. Pagal pateiktą 2006-06-23 kūrinio (XML SQL reporting technologijos pritaikymas Europos bankams) priėmimo-perdavimo aktą darbai pagal nurodytą sutartį buvo atlikti 2006 m.
Inspekcija vertindama gautų pajamų sumą už 2009 metus pažymėjo, jog pareiškėja pagal 2008-01-02 Autorinę kūrinio užsakymo sutartį Nr. FA2008/3 (toliau – Sutartis) įsipareigojo UAB „Forbis“ sukurti kūrinį, atitinkantį UAB „Forbis“ nurodytas sąlygas: „Posistemio Forpost*Invoices vystymo metodologijos sukūrimas”. Sutartyje numatyta autorinio atlyginimo kaina – 34 500 Lt. Pagal 2009-12-31 papildomą susitarimą prie nurodytos sutarties (toliau – Susitarimas), numatyta Kūrinio kaina – 30 493,93 Lt (vietoje 34 500 Lt). Darbų pagal 2008-01-02 Sutartį atlikimas įformintas 2009-12-31 priėmimo-perdavimo aktu.
Pažymoje nurodyta, jog už 2009 m. Pareiškėjai išmokėta 32 412 Lt autorinių atlyginimų suma buvo už mokesčių mokėtojos paslaugas, kurių atlikimas UAB „Forbis” įformintas 2009-12-31 Kūrinio „Posistemio Forpost*Invoices vystymo metodologijos sukūrimas” priėmimo-perdavimo aktu.
Pagal Pridėtinės vertės mokesčio įstatymo (toliau – PVMĮ) 2 str. 29 d. pareiškėja (nuo 2007-08-01 iki 2013-09-23 įregistruota į PVM mokėtojų registrą) priskirtina asmeniui, kuriam pagal šį įstatymą nustatyta prievolė apskaičiuoti ir mokėti PVM. Todėl mokesčių administratorius pagrįstai konstatavo, kad pareiškėjai 2009 m. II pusmetyje atsirado prievolė mokėti PVM ir pagrįstai vadovaudamasis PVMĮ 2 str. 32 d.; 14 str. 2 d. 1 p.; 19 str. 1 d. nuostatomis, priskaičiavo pareiškėjai 1 629,11 Eur PVM. Nors pareiškėjos skunde nurodoma, kad pareiškėja jokios ekonominės veiklos tikrinamuoju laikotarpiu nevykdė, teismas nesutinka su pareiškėjos argumentu, kad ji nebuvo apmokestinamasis asmuo, nes, kaip minėta, ji PVM prievolės atsiradimo momentu buvo įregistruota į PVM mokėtojų registrą. Aplinkybė, kad UAB „Forbis“ ir Vilniaus AVMI 2012-06-21 pasirašė susitarimą dėl bendrovės mokestinių prievolių laikotarpyje nuo 2006-01-01 iki 2011-11-30, nėra svarbi nagrinėjamuoju atveju, nes šioje administracinėje byloje yra nagrinėjamas pareiškėjos, kaip mokesčių mokėtojos, bet ne UAB „Forbis“ mokestinių prievolių teisėtumo klausimas.
Dėl iš Europos Sąjungos valstybių įsigytų vyno gaminių apmokestinimo PVM.
Pareiškėja nuo 2007-07-04 vykdo individualią veiklą - finansinis tarpininkavimas, nekilnojamas turtas, nuoma, kita verslo, konsultacinė veikla. Kaip jau minėta, pareiškėja nuo 2007-08-01 buvo įregistruota į PVM mokėtojų registrą. Mokesčių administratorius mokestinio patikrinimo metu nustatė, kad pareiškėja, kalendoriniais pusmečiais teikdama PVM deklaracijas (FR0600), už tikrinamą 2008 - 2012 m. laikotarpį pateiktose PVM deklaracijose deklaravo nulines sumas, t. y. deklaravo, kad nevykdė jokių prekių tiekimo ir paslaugų teikimo bei prekių ir paslaugų įsigijimo sandorių, nuo kurių būtų prievolė apskaičiuoti pardavimo PVM arba pasinaudoti PVM atskaita.
Tačiau patikrinimo metu mokesčių administratorius nustatė, kad įmonės: „The Antique wine CO“; „Fine & Rare Wines LTD“, „Sarl le Comptoir des grands crus“, Sas Vintex Et Les Vignobles Gregoire, „Sarl Chateau Sarl“, tiekė prekes (vyno gaminius) pareiškėjai už 188 127 GBP ir 19 296 Eur sumą (843 882 Lt). Pareiškėjai laikotarpyje nuo 2008 m. iki 2012 m. šioms įmonėms pervedė bendrai 804 725,19 Lt. Pareiškėjų teigimu, vynas buvo pirktas asmeniniams poreikiams, vyno degustacijoms.
Mokesčių administratorius surinko informaciją iš užsienio mokesčių administratoriaus, kuris patvirtino, kad sandoriai tarp įmonės „Fine & Rare Wines LTD“ ir pareiškėjos įvyko, t. y. prekės buvo pateiktos pareiškėjai, pateikti pardavimų užsakymai, prekių vežimo – siuntimo dokumentai, prekių išdavimo dokumentai su nurodytais sąskaitų numeriais, sąskaitose prekių gavėja nurodyta pareiškėja, taip pat jos PVM mokėtojo kodas LT100003314311. Taigi, mokesčių administratorius pagrįstai vadovaudamasi PVMĮ 3 str., 41 str., 14 str. 11 d., 15 str. 13 dalimi, 18 str., 58 str. 1 d., 64 str. 8 d. nuostatomis, konstatavo, kad pareiškėja, pasinaudodama savo PVM mokėtojos kodu, patvirtino aplinkybę, kad vykdo ekonominę veiklą bei vyną užsakė apmokestinamaisiais tikslais. Todėl konstatavusi, kad pažeisdama Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos viršininko 2004-03-01 įsakymu Nr. VA-29 patvirtintas PVM deklaracijos ir kitų su šiuo mokesčių susijusių formų užpildymo taisyklių 33.4.1 p., 43 punktų nuostatas neteisėtai į PVM atskaitą įtraukė apskaičiuotą 170 387 Lt (50 976,60 Eur) PVM ir pagrįstai patikrinimo akte pareiškėjai priskaičiavo 50 976,60 Eur PVM.
Dėl pareiškėjo autorinių atlyginimų apmokestinimo.
Mokesčių administratorius mokestinio patikrinimo metu įvertinęs pareiškėjo bankinius išrašus nustatė, kad įmonė „Forbis LTD“ į pareiškėjo sąskaitą 2009-04-08 ir 2009-05-06 pavedimais pervedė bendrą 16 000 Eur piniginių lėšų sumą. Gautoms įplaukoms pagrįsti pareiškėjas 2015-03-23 pateikė paaiškinimą ir su minėta įmone 2007-07-01 sudarytą programinės įrangos kūrimo paslaugų sutartį Nr. 2007-UK-11, pagal kurią pareiškėjas (autorius) įsipareigojo įmonei „FORBIS LTD“ sukurti programinę įrangą pagal priede nurodytus techninius duomenis. Už nurodytų paslaugų atlikimą įmonė „FORBIS LTD“ įsipareigojo sumokėti pareiškėjui 144 000 Eur.
Pareiškėjas Inspekcijai 2015-03-23 pateiktame paaiškinime nurodė, kad 2009 m. įmonės „Forbis LTD“ pervesta suma – tai dalis autorinio atlyginimo, išmokėto 2007-07-01 Sutarties pagrindu ir pažymėjo, kad įmonė „Forbis LTD“ gyventojų pajamų mokestį sumokėjo Didžiojoje Britanijoje.
Pagal iš Jungtinės Karalystės mokesčių administratoriaus gautą informaciją, nuo pareiškėjui išmokėtų 16 000 Eur pajamų, toje šalyje buvo išskaičiuota 761,09 Eur pajamų ar jam tapataus mokesčio. Pagal Lietuvos Respublikos Vyriausybės ir Didžiosios Britanijos ir Šiaurės Airijos Jungtinės Karalystės Vyriausybės sutartį „Dėl pajamų bei kapitalo prieaugio pajamų dvigubo apmokestinimo išvengimo ir mokesčių slėpimo prevencijos” (toliau – Sutartis) 22 str., mokesčių administratorius pareiškėjo gautas pajamas pagal autorinių darbų sutartį, priskyrė kitoms pajamoms ir vadovaudamasis Todėl mokesčių administratorius vadovaudamasis šio straipsnio nuostatomis, šias pareiškėjo pajamas priskyrė kitoms pajamoms ir vadovaudamasis GPMĮ 6 str. 1 d. ir 22 str. nuostatomis apmokestino 15 procentų gyventojų pajamų mokesčio tarifu.
Pareiškėjas skunde nesutinka su aplinkybe, kad jo mokesčių administratorius taikė Sutarties 22 str., nes pareiškėjo teigimu, šiuo atveju turėjo būti taikomas Sutarties 12 str. nuostatos.
Sutarties 12 str. 3 d. nustatyta, kad šiame straipsnyje terminas „honoraras“ – tai bet kokios rūšies išmoka, gaunama kaip atlygis už naudojimąsi ar teisę naudotis literatūros, meno ar mokslo kūrinio (įskaitant kino filmus ir filmus ar įrašus juostose televizijai ar radijui), bet kokio patento, prekių ženklo, dizaino ar modelio, plano, slaptos formulės ar proceso autoriaus teisėmis arba už naudojimąsi ar teisę naudotis pramonine, komercine ar moksline įranga, arba už informaciją (know-how) apie pramoninę, komercinę ar mokslinę patirtį.
Autorinės sutarties sąvoka pateikta Lietuvos Respublikos autorių teisių ir gretutinių teisių įstatymo 39 str. 1 d. „Pagal autorinę sutartį viena šalis (autorius ar jo teisių turėtojas) perduoda arba suteikia autorių turtines teises į literatūros, mokslo ar meno kūrinį arba įsipareigoja sukurti sutartyje nurodytą kūrinį ir perduoti ar suteikti autorių turtines teises į jį kitai šaliai (teisių perėmėjui ar licenciatui), o kita šalis įsipareigoja naudoti kūrinį arba pradėti juo naudotis sutartyje nustatytomis sąlygomis ir sumokėti nustatytą autorinį atlyginimą, jeigu sutartyje nenustatyta kitaip.“
Atsižvelgiant į tai, matyti, kad autorinis atlyginimas pagal autorinę sutartį ir honoraras nėra tapačios sąvokos, todėl mokesčių administratorius pagrįstai taikė Sutarties 22 str. nuostatas ir pareiškėjo iš įmonės „FORBIS LTD“ gautas pajamas priskyrė kitoms pajamoms bei apmokestino 15 procentų GPM tarifu. Aplinkybė, kad pareiškėjo nuomone, mokesčių administratorius nepateikė pakankamai argumentų pagrįsdamas, kodėl taiko Sutarties 22 str., bet ne 12 str. nuostatas, nėra svarbi nagrinėjamuoju atveju, nes kaip matyti iš ginčijamų sprendimų, juose nurodytas tiek faktinis, tiek teisinis apmokestinimo pagrindas ir argumentų trūkumas šiuo atveju negali būti pagrindu pripažinti mokesčių administratoriaus sprendimus neteisėtais.
Dėl pareiškėjų atleidimo nuo delspinigių.
Pareiškėjas skundo prašymą atleisti nuo dalies priskaičiuotų delspinigių argumentuoja aplinkybe, kurią lėmė mokesčių administratoriaus veiksmai, t. y. pernelyg ilgas atlikto patikrinimo laikotarpis (2014-12-16-2015-12-2), kurį lėmė tuo pačiu ir tai, kad patikrinimas kelis kartus buvo stabdomas (2015-02-24 – 2015-06-16, 2015-07-10 – 2015-10-29).
Panašius argumentus savo skunde nurodo ir pareiškėja, t. y. kad mokestinis patikrinimas truko pernelyg ilgai (2016-3-12-27 – 2015-12-08), mokestinis patikrinimas buvo stabdomas (2014-04-29 – 2015-06-16, 2015-07-10 – 2015-10-29).
Pagal MAĮ 96 str. 1 d. 1 p. nuostatas, už nesumokėtą arba pavėluotai į biudžetą sumokėtą mokesčių mokėtojo deklaruotą mokestį arba mokesčių mokėtojo (atitinkamo mokesčio įstatyme numatytu atveju – mokesčių administratoriaus) apskaičiuotą nedeklaruojamą mokestį mokesčių mokėtojui skaičiuojami delspinigiai. Delspinigiai pradedami skaičiuoti nuo kitos dienos po to, kai mokestis pagal tuo metu galiojančius mokesčių teisės aktus turėjo būti sumokėtas į biudžetą ir baigiami skaičiuoti mokesčio sumokėjimo (sugrąžinimo) į biudžetą dieną (įskaitytinai) arba tą dieną, kai mokestinė prievolė pasibaigia kitais šio Įstatymo 93 straipsnyje nustatytais pagrindais (MAĮ 97 str. 1 d., 98 str. 1 d. 1-2 p.). MAĮ 98 str. 2 d. nustatyta maksimali delspinigių skaičiavimo trukmė. Delspinigiai, pradėti skaičiuoti šio Įstatymo 97 str. 1 ir 2 dalyse nustatyta tvarka, skaičiuojami ne ilgiau kaip 180 dienų nuo teisės priverstinai išieškoti mokestinę nepriemoką atsiradimo dienos, o mokesčių mokėtojui nesumokėjus jo (atitinkamo mokesčio įstatyme nustatytu atveju – mokesčių administratoriaus) apskaičiuoto nedeklaruojamo mokesčio, delspinigiai skaičiuojami ne ilgiau kaip 180 dienų nuo atitinkamo mokesčio įstatyme numatyto sumokėjimo termino. Kaip matyti iš aukščiau išdėstytų MAĮ nuostatų, šiame įstatyme nėra numatyta galimybė neskaičiuoti delspinigių už laiku nesumokėtą mokesčių administratoriaus apskaičiuotą mokestį. Tačiau yra numatyta galimybė atleisti mokesčių mokėtoją nuo delspinigių, esant bent vienam atleidimo nuo delspinigių pagrindui, išvardintam MAĮ 100 str. 1 d.
Taigi, pareiškėjams PVM, GPM ir PSDĮ delspinigiai buvo apskaičiuoti, vadovaujantis MAĮ 96-98 str. nuostatomis. Todėl konstatuotina, jog delspinigiai apskaičiuoti teisėtai ir pagrįstai.
Pagal MAĮ 100 str. 1 dalies ir VMI prie FM viršininko 2004-07-26 įsakymu Nr. VA-144 patvirtintų Atleidimo nuo baudų, delspinigių ir palūkanų taisyklių 7 punkto nuostatas mokesčių mokėtojas gali būti atleidžiamas nuo skaičiuojamų (apskaičiuotų), bet dar nesumokėtų (neišieškotų) delspinigių ar jų dalies, kai yra MAĮ 141 str. 1 dalyje nustatyti pagrindai, t. y.:
1) jei mokesčių mokėtojas įrodo, kad nėra kaltas dėl padaryto pažeidimo;
2) jei mokesčio įstatymas pažeistas dėl aplinkybių, kurios nepriklausė nuo mokesčių mokėtojo valios ir kurių jis nenumatė ir negalėjo numatyti. Tokiomis aplinkybėmis nelaikomi mokesčių mokėtojo ar jo darbuotojų veiksmai ar neveikimas, taip pat mokesčių mokėtojo nemokumas;
3) kai mokesčių mokėtojo atskira veika, nors ir pažeidžiančia mokesčio įstatymo nuostatas, nepadaroma žala biudžetui;
4) kai mokesčių mokėtojas mokesčio įstatymą pažeidė dėl klaidingo apibendrinto mokesčio įstatymo paaiškinimo arba mokesčių administratoriaus raštu ar telefonu, jei suteikta konsultacija centrinio mokesčių administratoriaus nustatyta tvarka buvo įrašyta ir yra galimybė nustatyti skambinantį asmenį – mokesčių mokėtoją (ar jo atstovą), suteiktos klaidingos konsultacijos mokesčių mokėjimo klausimais.
- kitais atvejais, kai delspinigius išieškoti netikslinga ekonominiu ir (ar) socialiniu požiūriu, kaip tai suprantama pagal MAĮ 113 straipsnio 1 dalies 3 punktą – netikslinga išieškoti mokesčio nepriemoką, kadangi sunki fizinio asmens ekonominė (socialinė) padėtis: fiziniam asmeniui reikia valstybės paramos (asmuo yra pensinio amžiaus, neįgalusis, asmeniui reikalingas gydymas, medicininė profilaktika ir reabilitacija, asmuo yra bedarbis, gauna socialinę pašalpą) arba tokia parama jau teikiama. Šis atleidimo pagrindas gali būti taikomas tik mokesčių mokėtojams, kurie yra fiziniai asmenys arba kai individualių (personalinių) įmonių savininkų ar ūkinių bendrijų narių sunki ekonominė (socialinė) padėtis.
Prašymas atleisti nuo delspinigių gali būti tenkinamas tik tada, jei yra nors viena aplinkybė, numatyta ir įtvirtinta aukščiau nurodytose teisės aktų normose. MAĮ nėra įtvirtinta galimybė atleisti mokesčių mokėtoją nuo delspinigių mokėjimo kitu, negu šiame įstatyme nustatytu pagrindu.
Delspinigių paskirtis – užtikrinti mokestinės prievolės įvykdymą (MAĮ 95 str. 1 d. 1 p.). Delspinigiai pirmiausiai yra skirti kompensuoti valstybės finansinius nuostolius, kurie atsiranda (laiku) nesumokėjus mokesčių. Mokesčių surinkimas, kaip ne kartą yra akcentavęs ir Lietuvos Respublikos Konstitucinis Teismas bei LVAT, yra susijęs su viešojo intereso apsauga, nes taip yra gaunama lėšų visos visuomenės poreikiams tenkinti. Nemokant mokesčių, viešasis interesas yra pažeidžiamas, o subjektas, tiesiogiai ar netiesiogiai prisidedantis prie mokesčių nemokėjimo mokesčių teisės prasme elgiasi nesąžiningai. Tokiu būdu pažeidžiami ir mokesčių visuotinio privalomumo, mokesčių mokėtojų lygybės principai, nes mokesčių nemokančių subjektų konkurenciškai yra geresnė padėtis nei juos mokančių (Konstitucinio Teismo 2003-11-17 nutarimas, LVAT 2011-09-05 sprendimas administracinėje byloje Nr. A556-2255/11; 2012-02-03 nutartis administracinėje byloje Nr. A575-13/2012; 2012-03-07 LVAT praktikos, taikant mokesčių administravimą reglamentuojančias teisės normas, apibendrinimo (II dalis) I dalis (publikuota: „Administracinė jurisprudencija“, 2011, Nr. 22) ir kt.). Pareiškėjai sudarydami paskolų sandorius, neteikdami nedeklaruodami privalomų mokėti mokesčių, turėjo tikslą išvengti PVM, GPM ir PSDĮ mokėjimo, taip padarydami žalą valstybei
Pagal MAĮ 40 str. 1 d. 1 ir 4 p. mokesčių mokėtojas privalo laiku ir tiksliai įvykdyti mokestinę prievolę. Pagal MAĮ 141 str. 1 d. 1 p. mokesčių mokėtojas atleidžiamas nuo delspinigių, jei įrodo, kad nėra kaltas dėl padaryto pažeidimo. Pagal MAĮ nuostatas už mokėtino į biudžetą mokesčio sumažinimą skiriamos sankcijos laikomos griežta (objektyvia) atsakomybe, kuriai esant mokesčių mokėtojo kaltė visuomet preziumuojama, t. y. laikoma, kad dėl mokesčio įstatymo pažeidimo kaltas mokesčių mokėtojas, jeigu jis neįrodo priešingai, kuris tuo pačiu yra atsakingas už tinkamą mokesčių sumokėjimą (turi išsiaiškinti, kaip apmokestinamos jo gaunamos pajamos ar valdomas turtas, savarankiškai užpildyti deklaracijas, apskaičiuojant priklausančius mokėti mokesčius, ir sumokėti juos atitinkamo mokesčio įstatymo ar jo pagrindu priimto lydimojo teisės akto nustatytu terminu ir tvarka).
Vadovaudamasis MAĮ 114 str. mokesčių administratorius savarankiškai pasirenka tikrintinus mokesčių mokėtojus, nustato tikrinimo mastą (tikrinimo mastas apima tikrinimo sritis (temas), laikotarpius, už kuriuos tikrinama bei tikrinimo metodus) ir laiką. Pareiškėjų nurodytas 20 dienų patikrinimo atlikimo terminas yra tik rekomendacinio pobūdžio ir negali būti absoliutinamas, t. y. negali būti taikomas neatsižvelgiant į patikrinimo apimtį, turinį, nustatytas aplinkybes ir pan. Įstatymų leidybos subjektas suteikia mokesčių administratoriui diskrecijos teisę pasirinkti mokestinio patikrinimo laikotarpį bei vienokią ar kitokią mokestinio patikrinimo kryptį, o patikrinimą atliekantis pareigūnas šią kryptį gali pasirinkti teisingiausiai, pilnutinai ir objektyviai įvertinęs visas aplinkybes. Kaip matyti iš teismui pateiktos pareiškėjų mokestinių patikrinimų medžiagos turinio ir apimties, mokestiniai patikrinimai laikytini didelės apimties ir gana sudėtingais, nes mokesčių administratorius aiškinosi daugybę faktinių aplinkybių, kreipėsi dėl informacijos į užsienio valstybių (Jungtinių Amerikos Valstijų, Jungtinės Karalystės) mokesčių administratorius bei kitus asmenis, tuo pačiu analizavo didelį kiekį gautos informacijos. Atsižvelgiant į tai, nėra pagrindo pripažinti, kad šiuo atveju mokestiniai patikrinimai truko nepagrįstai ilgai.
Tačiau pareiškėjai prašymą atleisti nuo delspinigių grindžia taip pat ir aplinkybe, kad VMI prie FM nepagrįstai ilgai buvo nagrinėjami pareiškėjų skundai dėl Vilniaus AVMI sprendimų pagrįstumo.
MAĮ 154 str. 3 d. nustatyta, kad centrinis mokesčių administratorius turi priimti sprendimą dėl skundo dėl mokestinio ginčo per 30 dienų nuo jo gavimo dienos. Šis terminas centrinio mokesčių administratoriaus sprendimu gali būti pratęstas iki 60 dienų, jeigu skundui nagrinėti reikia papildomo tyrimo. Apie tai turi būti raštu pranešta skundą padavusiam mokesčių mokėtojui.
Pareiškėjos skundas VMI prie FM dėl Vilniaus AVMI sprendimo buvo gautas 2016-04-14. Pareiškėja pasiūlymą pradėti derybas dėl mokesčio dydžio pateikė 2016-05-04, t. y. praėjus 18 dienų nuo skundo pateikimo. VMI prie FM 2016-05-12 sprendimu Nr. 68-117 sustabdė pareiškėjos skundo nagrinėjimą iki bus išnagrinėtas pasiūlymas pasirašyti susitarimą, t. y. praėjus 26 dienoms nuo pareiškėjos skundo gavimo. Ginčijamu VMI prie FM 2016-11-08 sprendimu Nr. 68-323 pareiškėjos skundo nagrinėjimas atnaujintas ir išnagrinėtas iš esmės. Taigi, MAĮ 154 str. 3 d. nustatytas 30 dienų terminas nebuvo praleistas, todėl pareiškėjos argumentai, kad mokesčių administratorius jos skundą nagrinėjo pažeisdamas MAĮ 154 str. 3 d. nuostatas, laikytini nepagrįstais.
Pareiškėjo skundas VMI prie FM dėl Vilniaus AVMI sprendimo buvo gautas 2016-04-07. Pareiškėjas pasiūlymą pradėti derybas dėl mokesčio dydžio pateikė 2016-05-05, t. y. praėjus 26 dienoms nuo skundo pateikimo. VMI prie FM 2016-05-12 sprendimu Nr. 68-118 sustabdė pareiškėjo skundo nagrinėjimą iki bus išnagrinėtas pasiūlymas pasirašyti susitarimą, t. y. praėjus 35 dienoms nuo pareiškėjo skundo gavimo. Ginčijamu VMI prie FM 2016-11-08 sprendimu Nr. 68-324 pareiškėjo skundo nagrinėjimas atnaujintas ir išnagrinėtas iš esmės.
Pažymėtina tai, kad VMI prie FM viršininko 2004-12-30 įsakymu Nr. VA-210 patvirtintų Mokesčių administratoriaus ir mokesčių mokėtojo susitarimo dėl mokesčio ir su juo susijusių sumų dydžio pasirašymo taisyklių 10 p. nustatyta, kad mokesčių mokėtojas pasiūlymą pasirašyti susitarimą gali išdėstyti ir pastabose dėl surašyto patikrinimo akto arba VMI prie FM pateiktame skunde. Kaip matyti, pareiškėjai šios nuostatos nesilaikė, pasiūlymus dėl mokesčių dydžio pateikė VMI prie FM ne su skundu, o žymiai vėliau (pareiškėja – praėjus 18 dienų po skundo pateikimo, pareiškėjas – net 26 dienoms nuo skundo pateikimo). Pasiūlymams dėl mokesčio dydžio nagrinėti minėtose taisyklėse (II ir IV skyrius) nustatyta tvarka ir terminai, todėl pareiškėjų skundų VMI prie FM nagrinėjimas užtruko tik dėl pačių pareiškėjų inicijuoto susitarimo dėl mokesčio ir su jais susijusių sumų dydžio. Tuo pačiu pareiškėjai nenurodė, dėl kokių aplinkybių susitarimas nebuvo pasirašytas. Todėl pareiškėjų argumentai dėl pernelyg ilgo jų skundu nagrinėjimo termino laikytini nepagrįstais.
MAĮ 8 str. 3 dalyje yra nustatyta, jog mokesčių administratorius, administruodamas mokesčius, privalo vadovautis protingumo ir teisingumo kriterijais, tačiau įvertinus byloje nustatytas aplinkybes, konstatuotina, jog nagrinėjamu atveju nėra pagrindo taikyti MAĮ 8 str. 3 dalyje įtvirtintų principų. Esant šioms aplinkybėms, konstatuotina, kad nėra MAĮ 141 str. nustatytų pagrindų atleisti pareiškėjus nuo mokesčio administratoriaus priskaičiuotų delspinigių.
Nagrinėjamuoju atveju teismas sprendžia, kad mokesčių administratorius surinko pakankamai įrodymų savo patikrinimo akte bei sprendimuose nustatytoms aplinkybėms pagrįsti, tinkamai paskirstė įrodinėjimo naštą. Tuo atveju, jeigu pareiškėjai nesutinka su atsakovo nustatytomis aplinkybėmis, jie turi galimybę teikti savo nesutikimą pagrindžiančius įrodymus. Įvertinęs byloje surinktų įrodymų visumą, teismas sprendžia, kad mokesčių administratorius surinko pakankamai duomenų, siekdamas pagrįsti pareiškėjui papildomai apskaičiuotus mokesčius ir su jais susijusias sumas, t. y. įvykdė MAĮ 67 str. 1 d. nustatytą pareigą ir pagrįstai ginčijamuose sprendimuose priskaičiavo pareiškėjams mokėtinus mokesčius bei su jais susijusias mokestines nepriemokas.
Ginčijamuose sprendimuose nurodyti jų priėmimo teisiniai pagrindai, faktinis pagrindas - išsamiai išnagrinėtos ir aptartos visos aplinkybės, pagal kurias priimti skundžiamo sprendimai, įvertintos pareiškėjo skunduose nurodytos aplinkybės, nurodyti motyvai, dėl kurių mokesčių administratorius nesutiko su pareiškėjo nurodytomis aplinkybėmis, nurodyta ginčijamų sprendimų apskundimo tvarka. Atsižvelgdamas į tai, teismas sprendžia, kad ginčijami sprendimai priimti juos priėmusių institucijų kompetencijos ribose, neprieštarauja šių institucijų tikslams bei uždaviniams, atitinka Viešojo administravimo įstatymo 8 straipsnio 1 dalyje nurodytus teisėtumo ir pagrįstumo kriterijus, pagrįsti objektyviais duomenimis (faktais) ir teisės aktų normomis, todėl nėra Administracinių bylų teisenos įstatymo 89 straipsnyje nustatytų pagrindų, dėl kurių skundžiami Sprendimai turėtų būti panaikinti.
Esant šioms aplinkybėms, pareiškėjo skundai atmestini kaip nepagrįstį (ABTĮ 88 str. 1 p.).
Vadovaudamasis Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 84–87 straipsniais, 88 straipsnio 1 punktu, 132 straipsniu, 133 straipsniu, teismas,
nusprendžia:
Pareiškėjų M. Z. ir A. Z. (A. Z.) skundus atmesti kaip nepagrįstus.
Sprendimas per vieną mėnesį nuo sprendimo paskelbimo dienos gali būti skundžiamas apeliaciniu skundu Lietuvos vyriausiajam administraciniam teismui.