Administracinė byla Nr. A-367-602/2018

Teisminio proceso Nr. 3-61-3-01916-2016-9

Procesinio sprendimo kategorija 12.14.1.1; 12.14.1.2

(S)

LIETUVOS VYRIAUSIASIS ADMINISTRACINIS TEISMAS

SPRENDIMAS

LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU

2018 m. balandžio 4 d.

Vilnius

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Ričardo Piličiausko (kolegijos pirmininkas), Veslavos Ruskan (pranešėja) ir Arūno Sutkevičiaus,

teismo posėdyje rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „Eurometalas“ apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2016 m. spalio 3 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „Eurometalas“ skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos, trečiuoju suinteresuotu asmeniu byloje dalyvaujant Klaipėdos apskrities valstybinei mokesčių inspekcijai, dėl sprendimų panaikinimo.

Teisėjų kolegija

n u s t a t ė:

I.

1. Pareiškėjas uždaroji akcinė bendrovė (toliau – ir UAB) „Eurometalas“ (toliau – ir pareiškėjas, Bendrovė) kreipėsi į teismą su skundu (b. l. 1–5), prašydamas panaikinti Klaipėdos apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos (toliau – ir Klaipėdos AVMI) 2015 m. lapkričio 30 d. sprendimą Nr. FR0682-747 „Dėl patikrinimo akto tvirtinimo“ ir Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir Inspekcija, VMI) 2016 m. balandžio 8 d. sprendimą „Dėl UAB „Eurometalas“ 2015-12-21 skundo“.
2. Pareiškėjas nurodė, kad Klaipėdos AVMI ir Inspekcija nevertino realaus ūkinių operacijų vykdymo, nors realus metalo laužo įsigijimas ir išlaidų patyrimas nekėlė abejonių, tačiau patirtų išlaidų nepripažino mažinančiomis apmokestinamąjį pelną. Pareiškėjas, įsigydamas metalo laužą bei jį parduodamas, su UAB „Pakrova“ ir UAB „Lentava“ prisistačiusiais asmenimis atsiskaitė, minėtas operacijas buhalterinėje apskaitoje apskaitė, metalo laužą perpardavė partneriams, išlaidos, gaunant pajamas, buvo realiai patirtos, gautos pajamos deklaruotos, pelno mokestis sumokėtas.
3. Pareiškėjas nesutiko su mokesčių administratoriaus išvada, kad pelno mokesčio deklaracijoje jis įrašė tikrovės neatitinkančius duomenis apie apmokestinamąjį pelną, ir pažymėjo, kad pareiškėjo verslo specifika lemia, jog jis epizodiškai bendrauja su skirtingais ūkio subjektais. Viešai prieinamuose registruose neviešinami duomenys apie asmenis, kuriems suteikti laikini įgaliojimai, pagal kuriuos pareiškėjas būtų galėjęs patikrinti sąskaitas faktūras išrašiusių asmenų tapatybes. Taip pat atkreipė dėmesį į tai, kad net jei ir niekada minėtose bendrovėse laikinai einantys pareigas asmenys nebuvo įdarbinti, nepaneigtos faktinės aplinkybės, jog pareiškėjas įsigijo metalą jį vėliau pardavė, gautas pajamas deklaravo bei mokesčius sumokėjo.
4. Pareiškėjas teigė, kad mokesčių mokėtojas negali žinoti, jog dalyvauja sukčiavime, ir kad nepagrįstai ribojama teisė į pridėtinės vertės mokesčio (toliau – ir PVM) atskaitą tik dėl to, kad paaiškėjo tiekėjo nesąžiningumas. Pareiškėjas pažymėjo, kad nėra duomenų, jog jis prisidėjo prie sukčiavimo arba apie jį žinojo, ir akcentavo, kad pareiškėjas metalo laužą realiai įsigijo ir panaudojo įmonės ekonominėje veikloje. Pareiškėjo patirtų išlaidų nepripažinimas lemia tai, kad jis yra priverstas sumokėti pajamų mokesčio sumą nuo sumų, kurioms gauti jis realiai patyrė išlaidas. Bendrovės manymu, jos išlaidos, susijusios su pajamų uždirbimu, turi būti pripažįstamos sąnaudomis, mažinančiomis apmokestinamąsias pajamas.
5. Pareiškėjo atstovas teismo posėdžio metu pabrėžė, kad mokesčių administratorius, nepripažindamas išlaidų pagal pareiškėjo pateiktus dokumentus, vadovaudamasis Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 70 straipsniu, turėjo atlikti sąnaudų apskaičiavimą pagal savo įvertinimą.
6. Atsakovas Valstybinė mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos atsiliepime į skundą (b. l. 19–20) prašė pareiškėjo skundą atmesti.
7. Atsakovas atsiliepimą į skundą grindė Klaipėdos AVMI 2015 m. spalio 2 d. patikrinimo akte Nr. FR0680-676 (toliau – ir Patikrinimo aktas), Finansinių nusikaltimų tyrimo tarnybos prie Vidaus reikalų ministerijos (toliau – ir FNTT) Klaipėdos apygardos valdybos 2013 m. lapkričio 20 d. Specialisto išvadoje „Dėl UAB „Eurometalas“ ūkinės finansinės veiklos Nr. 5-3/95“ (toliau – ir Specialisto išvada), Klaipėdos miesto apylinkės teismo 2013 m.rugsėjo 19 d. baudžiamajame įsakyme baudžiamojoje byloje Nr. 1-989-795/2014 (toliau – ir Baudžiamasis įsakymas) nustatytomis aplinkybėmis ir pabrėžė, kad remiantis Baudžiamuoju įsakymu, buvo nustatyta, jog E. K., būdamas atsakingas už pareiškėjo buhalterinės apskaitos organizavimą, tyčia, apgaulingai tvarkė pareiškėjo apskaitą, dėl ko laikotarpiu nuo 2011 m. sausio 1 d. iki 2011 m. gruodžio 31 d. negalima iš dalies nustatyti pareiškėjo veiklos, turto, nuosavo kapitalo, įsipareigojimų dydžio ir struktūros.
8. Inspekcija nurodė, kad pareiškėjas negalėjo paaiškinti sutarčių sudarymo aplinkybių, nesilankė prekių tiekėjų buveinėse, nesidomėjo jų vykdoma veikla, ar patikimi partneriai, ar turi samdomų darbuotojų, nesidomėjo įmonės atstovais prisistačiusių asmenų tapatybe, jų įgaliojimais, nesirūpino prekių gabenimo važtaraščiais, neatliko kitų veiksmų, kurie parodytų, kad elgtasi laikantis paprasčiausios verslo logikos. Toks pareiškėjo elgesys verslo santykiuose su dviem įmonėms, kurių buhalteriniais dokumentais naudojosi kiti asmenys su tikslu nuslėpti neteisėtą veiklą, sistemingas. Kadangi ginčijamu atveju mokesčių administratorius nustatė aplinkybes, kurios įrodo, jog ginčo PVM sąskaitose faktūrose atvaizduotos ūkinės operacijos įvyko ne tomis aplinkybėmis, kaip nurodyta buhalterinės apskaitos dokumentuose (nors prekės įsigytos, tačiau ne iš to verslo subjekto, kuris nurodytas ginčijamose PVM sąskaitose faktūrose), tikrąjį šių ūkinių operacijų turinį turėtų pagrįsti mokesčių mokėtojas. Be to, pareiškėjas neįvardijo bei nepateikė įrodymų, kuriais remiantis būtų galima paneigti Inspekcijos nustatytas aplinkybes.
9. Atsakovas teigė, kad ūkinės operacijos įvyko ne tarp UAB „Pakrova“ ir UAB „Lentava“ vardu išrašytose PVM sąskaitose faktūrose nurodytų subjektų, nes pasinaudojant kitų įmonių vardu išrašytais dokumentais buvo įformintos ūkinės operacijos, kurias atliko kiti asmenys, ir šios įmonės realybėje pareiškėjui vario ir žalvario laužo nepardavė, taigi parduodant prekes pareiškėjui PVM sąskaitose faktūrose nurodytomis sąlygomis nebuvo patirtos išlaidos, kurios gali būti pripažintos sąnaudomis, mažinančiomis apmokestinamąjį pelną.

II.

10. Vilniaus apygardos administracinis teismas 2016 m. spalio 3 d. sprendimu (b. l. 113–118) pareiškėjo skundą tenkino iš dalies – panaikino Klaipėdos apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos 2015 m. lapkričio 30 d. sprendimą Nr. FR0682-747 „Dėl patikrinimo akto tvirtinimo“, 2016 m. balandžio 8 d. Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos sprendimą Nr. 69-36 „Dėl UAB „Eurometalas“ 2015-12-21 skundo“ ir perdavė mokesčių administratoriui nagrinėti iš naujo mokestinį ginčą, vertinant pareiškėjo patirtas sąnaudas pagal MAĮ 70 straipsnio nuostatas. Likusią skundo dalį teismas atmetė.
11. Įvertinęs byloje pateiktus duomenis teismas nustatė, kad Bendrovė įsigijo 903 900 kg vario ir žalvario už 567 889, 83 Eur (1 960 810 Lt) iš įmonių: UAB „Pakrova“ pagal 2011 m. sausio 24 d. ir 2011 m. vasario 21 d. išrašytas dvi PVM sąskaitas faktūras už 239 110,29 Eur (825 600 Lt; be PVM; b. l. 74, 75), kurias išrašė l. e. direktoriaus pareigas A. R.; UAB „Lentava“ pagal 2011 m. spalio 1 d., 2011 m. spalio 18 d., 2011 m. lapkričio 10 d., 2011 m. lapkričio 18 d., 2011 m. gruodžio 12 d. (b. l. 76, 77, 78, 79, 80) išrašytas 5 sąskaitas faktūras, kurios pasirašytos l. e. direktoriaus pareigas A. K., iš viso už 328 779,54 Eur (1 135 210 Lt). Nurodytas PVM sąskaitas faktūras Bendrovės vardu pasirašė direktorius E. K., kuris grynais pinigais pagal UAB „Lentava“ 5 pinigų priėmimo kvitus sumokėjo 328 779,54 Eur (1 135 210 Lt) ir pagal UAB „Pakrova“ 2 pinigų priėmimo kvitus sumokėjo 239 110,29 Eur (825 600 Lt; b. l. 81–87). FNTT Klaipėdos apygardos valdybos Specialisto išvadoje konstatuota, kad laikotarpiu nuo 2011 m. sausio 1 d. iki 2011 m. gruodžio 31 d. UAB „Pakrova“ ir UAB „Lentava“ vardu išrašytuose dokumentuose atvaizduotos ūkinės operacijos realiai neįvyko, ir nustatyta, kad remiantis valstybės įmonės (toliau – ir VĮ) Registrų centro duomenimis, UAB „Pakrova“ PVM sąskaitose faktūrose bei pinigų priėmimo kvituose pasirašęs A. R. bei UAB „Lentava“ vardu pasirašęs A. K. niekada nebuvo įdarbinti ir nedirbo nurodytose bendrovėse.
12. Teismas taip pat nustatė, kad Klaipėdos AVMI, vadovaudamasi MAĮ 72 straipsnio nuostatomis, atliko Bendrovės mokestinį patikrinimą ir nustatė, kad Bendrovė buhalterinėje apskaitoje apskaitė 903 900 kg vario ir žalvario laužo įsigijimą už 567 889, 83 Eur (1 960 810 Lt) pagal UAB „Pakrova“ vardu išrašytas dvi PVM sąskaitas faktūras ir UAB „Lentava“ vardu išrašytas penkias PVM sąskaitas faktūras. Konstatavo, kad UAB „Pakrova“ ir UAB „Lentava“ vardu išrašytuose dokumentuose atvaizduotos ūkinės operacijos su nurodytomis įmonėmis realiai neįvyko, išrašyti apskaitos dokumentai nepatvirtina tikrojo ūkinių operacijų turinio, todėl šios sąskaitos pripažintos neturinčiomis juridinės galios ir pagal šias sąskaitas Bendrovės išlaidų pripažinimas sąnaudomis, mažinančiomis apmokestinamąjį pelną, negalimas, todėl UAB „Pakrova“ ir UAB „Lentava“ vardu išrašytose sąskaitose nurodytą vario ir žalvario laužo vertę už 2011 m. Bendrovė nepagrįstai priskyrė leidžiamiems atskaitymams. Klaipėdos AVMI, įvertinusi patikrinimo metu nustatytus pažeidimus, vadovaudamasi Lietuvos Respublikos pelno mokesčio įstatymo (toliau – ir PMĮ) 11 straipsnio 4 dalies, Lietuvos Respublikos buhalterinės apskaitos įstatymo (toliau – ir BAĮ) 13 straipsnio nuostatomis, Bendrovei patikrinimo akte papildomai apskaičiavo 85 184 Eur pelno mokesčio (toliau – ir PM) (b. l. 44–46). Klaipėdos AVMI 2015 m. lapkričio 30 d. sprendime Nr. FR0682-747 „Dėl patikrinimo akto tvirtinimo“ patvirtino patikrinimo aktą ir nurodė pareiškėjui sumokėti 85 184 Eur PM, 27 304,51 Eur PM delspinigių ir 25 555 Eur PM baudą (b. l. 35–38). Inspekcija, vadovaudamasi MAĮ 154 straipsnio 4 dalies 1 punktu, patvirtino Klaipėdos AVMI 2015 m. lapkričio 30 d. sprendimą Nr. FR0682-747. Baudžiamajame įsakyme teismas konstatavo, kad UAB „Pakrova” ir UAB „Lentava“ išrašytose PVM sąskaitose nurodytos atitinkamos ūkinės operacijos (vario, žalvario laužo pirkimas) nurodytomis aplinkybėmis su šiomis įmonėmis neįvyko ir E. K., ginčo metu ėjusį UAB „Eurometalas“ direktoriaus pareigas, pripažino kaltu padarius nusikalstamas veikas, numatytas Lietuvos Respublikos baudžiamojo kodekso 222 straipsnio 1 dalyje.
13. Teismo vertinimu, mokesčių administratoriaus išvada, jog ginčo PVM sąskaitose faktūrose atvaizduotos ūkinės operacijos įvyko ne tomis aplinkybėmis kaip nurodyta buhalterinės apskaitos dokumentuose, yra pagrįsta. Teismas sprendė, jog byloje nustatytos faktinės aplinkybės patvirtina, kad pareiškėjas įsigijo metalo laužą, kurį jis pardavė, pareiškėjas realiai patyrė išlaidas, įsigydama metalo laužą, kurį pardavė, sumokėjo pelno mokestį, todėl negali būti paneigta jos teisė į PVM atskaitą. Teismas nurodė, kad mokesčių administratorius turi galimybę nustatyti realų įsigyto metalo laužo kiekį bei kainą, todėl jis įpareigotinas taikyti MAĮ 70 straipsnio nuostatas, vertinant pareiškėjo patirtas sąnaudas.

III.

14. Valstybinė mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos apeliaciniame skunde (b. l. 121–126) prašo pirmosios instancijos teismo sprendimą panaikinti ir priimti naują sprendimą – atmesti pareiškėjo skundą.
15. Apeliacinis skundas grindžiamas skunde išdėstytais argumentais, papildomai nurodant, kad:
1. Pagal Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktiką mokesčių mokėtojas turi pateikti įrodymus, kurie suteikia jam teisę į sąnaudų nurašymą – įsigytų prekių (paslaugų) rūšį, kiekį, vertę, prekės pardavėją (paslaugų teikėją) ir kitas su išlaidų, patirtų uždirbant pajamas, susidarymu susijusias aplinkybes. Pareiškėjas, nesutikdamas su mokesčių administratoriaus apskaičiuotomis konkrečiomis mokesčio ir su juo susijusiomis sumomis, privalo pagrįsti, kodėl jos yra neteisingos (Mokesčių administravimo įstatymo 67 str. 2 d.).
2. Mokesčių administratorius įgyja teisę apskaičiuoti mokesčius pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą esant dviem būtinoms sąlygoms, kurių buvimas sudaro prielaidas taikyti šioje teisės normoje įtvirtintą elgesio modelį: pirma, mokėtino mokesčio dydžio negalima apskaičiuoti (nustatyti) įprastine atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta tvarka ir, antra, to padaryti (apskaičiuoti mokesčio) negalima dėl to, jog mokesčių mokėtojas nevykdo arba netinkamai vykdo savo pareigas apskaičiuoti mokesčius, bendradarbiauti su mokesčių administratoriumi, tvarkyti apskaitą, saugoti apskaitos ar kitus dokumentus (pvz., žr. 2010 m. lapkričio 29 d. nutartį administracinėje byloje N r. A438-1542/2010; 2011 m. sausio 26 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A575-146/2011 ir kt.). Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2012 m. lapkričio 12 d. išplėstinės teisėjų kolegijos nutartyje administracinėje byloje Nr. A442-l984/2012 pabrėžta, jog net esant kuriam nors nurodytam mokesčio mokėtojo elgesio atvejui, visada būtina įvertinti ir spręsti, ar dėl to mokestinės prievolės dydžio negalima nustatyti įprastine, tai yra atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta, tvarka (tiesiogiai). Be to, MAĮ 67 straipsnio 1 dalyje yra įtvirtinta mokesčių administratoriaus pareiga pagrįsti jo mokesčių mokėtojui apskaičiuotas mokesčio ir su juo susijusias sumas.
16. Atsakovas atsiliepime į apeliacinį skundą (b. l. 131–134) prašo apeliacinį skundą atmesti ir pirmosios instancijos teismo spendimą palikti nepakeistą.
17. Atsiliepimas į apeliacinį skundą grindžiamas šiais pagrindiniais argumentais:
1. Inspekcijos argumentai, kad mokėtino mokesčio dydį VMI galėjo apskaičiuoti (nustatyti) įprastine nustatyta tvarka, nepagrįsti, kadangi jeigu pagal pačios VMI poziciją esantys dokumentai yra laikytini negaliojančiais, tai mokesčio įprastine tvarka apskaičiuoti yra negalima. Pareiškėjas nesiekia pripažinti sąskaitų faktūrų, kurios pripažintos negaliojančiomis, galiojančiomis, tačiau siekia, kad taikant įstatyme numatytus mokesčio apskaičiavimo metodus būtų nustatyta tikroji mokesčių bazė. VMI nenustatė, jog Pareiškėjas metalo laužą pasigamino pats ar gavo neatlygintinai, todėl darytina išvada, jog metalo laužas iš tikrųjų pareiškėjo buvo įsigytas ir už jį buvo atsiskaityta. Pareiškėjo išlaidos, susijusios su pajamų uždirbimu, turi būti pripažintos sąnaudomis, mažinančiomis apmokestinamąsias pajamas (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2006 m. vasario 8 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A-663-771-06).
2. Faktinė situacija, kai pareiškėjo išlaidos mokesčių administratoriaus pripažintos fiktyviomis, tačiau iš to gautos pajamos realiomis, neatitinka protingumo ir teisingumo kriterijų. Pirmosios instancijos teismas, sprendimu perduodamas ginčą nagrinėti mokesčių administratoriui pagal MAĮ 70 str. 1 dalį, būtent ir siekė, jog mokesčių administratoriaus priimti sprendimai būtų peržiūrėti protingumo ir teisingumo aspektu.

Teisėjų kolegija

k o n s t a t u o j a:

IV.

18. Klaipėdos AVMI, atlikusi mokestinį patikrinimą, vadovaudamasi PMĮ 11 straipsnio 4 dalies, BAĮ 13 straipsnio nuostatomis, Bendrovei patikrinimo akte papildomai apskaičiavo 85 184 Eur pelno mokesčio dėl to, kad UAB „Pakrova“ ir UAB „Lentava“ Bendrovei išrašytose sąskaitose faktūrose nurodytos sumos (iš viso 1960810 Lt) nepripažino išlaidomis, mažinančiomis apmokestinamąjį pelną. Klaipėdos AVMI 2015 m. lapkričio 30 d. sprendimu Nr. FR0682-747 „Dėl patikrinimo akto tvirtinimo“ patvirtino patikrinimo aktą ir nurodė pareiškėjui sumokėti 85 184 Eur PM, 27 304,51 Eur PM delspinigių ir 25 555 Eur PM baudą. VMI patvirtino Klaipėdos AVMI 2015 m. lapkričio 30 d. sprendimą.
19. Mokestinis patikrinimas atliktas pagal FNTT Klaipėdos apygardos valdybos Ūkinės finansinės veiklos tyrimo skyriaus pateiktą 2013 m. lapkričio 20 d. Specialisto išvadą dėl UAB „Eurometalas“ ūkinės finansinės veiklos Nr. 5-3/95, kurioje konstatuota, kad UAB „Eurometalas“ pateiktus UAB „Pakrova“ ir UAB „Lentava“ vardu išrašytuose dokumentuose atvaizduotos ūkinės operacijos realiai neįvyko. Remiantis VĮ Registrų centro duomenimis, UAB „Pakrova“ PVM sąskaitose faktūrose bei pinigų priėmimo kvituose pasirašęs A. R. UAB „Pakrova“ bei UAB „Lentava“ vardu l. e. p. direktorius A. K. niekada nebuvo įdarbinti ir nedirbo nurodytose bendrovėse. Specialisto išvadoje, remiantis turima faktine medžiaga, konstatuota, kad A. R. ir A. K. yra galimai neegzistuojantys asmenys.
20. Klaipėdos miesto apylinkės teismas, išnagrinėjęs baudžiamąją bylą Nr. I-989-795/2014, 2014 m. rugsėjo 19 d. priėmė baudžiamąjį įsakymą, kuriuo E. K. pripažintas kaltu pagal Baudžiamojo kodekso 222 straipsnio (Apgaulingas apskaitos tvarkymas) 1 dalį (2004 m. liepos 5 d. įstatymo Nr. IX-2314 redakcija) (Tas, kas apgaulingai tvarkė teisės aktų reikalaujamą buhalterinę apskaitą arba paslėpė, sunaikino ar sugadino apskaitos dokumentus, jeigu dėl to negalima visiškai ar iš dalies nustatyti asmens veiklos, jo turto, nuosavo kapitalo ar įsipareigojimų dydžio ar struktūros, baudžiamas bauda arba areštu, arba laisvės atėmimu iki ketverių metų.). Baudžiamajame įsakyme konstatuota, kad E. K., būdamas atsakingas už UAB „Eurometalas“ buhalterinės apskaitos organizavimą (Bendrovės direktorius), tyčia, apgaulingai tvarkė Bendrovės buhalterinę apskaitą, dėl ko už 2011 metų laikotarpį negalima iš dalies nustatyti įmonės veiklos, jos turto, nuosavo kapitalo, įsipareigojimo dydžio ir struktūros, ir tokių pasekmių siekė.
21. Pirmosios instancijos teismas, išnagrinėjęs bylą konstatavo, kad  mokesčių administratoriaus išvada, jog ginčo PVM sąskaitose faktūrose atvaizduotos ūkinės operacijos įvyko ne tomis aplinkybėmis kaip atvaizduota buhalterinės apskaitos dokumentuose, yra pagrįsta surinkta tyrimo medžiaga, mokesčių administratorius neginčijo, kad prekės buvo įsigytos, tačiau ne iš to subjekto, kuris nurodytas PVM sąskaitose faktūrose. Teismo vertinimu, pareiškėjas realiai patyrė išlaidas, įsigydama metalo laužą, todėl mokesčių administratorius turi galimybę nustatyti realų įsigyto metalo laužo kiekį bei kainą, todėl įpareigotinas taikyti MAĮ 70 straipsnio nuostatas, vertinant pareiškėjos patirtas sąnaudas. Teismas panaikino skundžiamus sprendimus ir įpareigojo mokesčių administratorių taikyti MAĮ 70 straipsnį.

V.

22. Mokesčių administratoriaus sprendimai grindžiami Pelno mokesčio įstatymo normomis, reglamentuojančiomis apmokestinamojo pelno nustatymą ir leidžiamų atskaitymų pripažinimo tvarką. Pelno mokesčio įstatymo 2 straipsnyje sąnaudos yra apibrėžiamos kaip visos išlaidos, patirtos uždirbant pajamas. Pelno mokesčio įstatymo 11 straipsnio 1 dalyje nustatyta, kad apskaičiuojant Lietuvos vieneto apmokestinamąjį pelną, jeigu šis straipsnis nenustato ko kita, iš pajamų: 1) atimamos neapmokestinamosios pajamos; 2) atskaitomi leidžiami atskaitymai; 3) atskaitomi ribojamų dydžių leidžiami atskaitymai. Pelno mokesčio įstatymo 11 straipsnio 4 dalyje (2002 m. gruodžio 5 d. įstatymo Nr. IX-1224 redakcija) nustatyta, kad išlaidos, kurių pagrindu pripažįstamos sąnaudos, gali būti grindžiamos tik juridinę galią turinčiais dokumentais, kurie privalo turėti visus buhalterinę apskaitą reglamentuojančių teisės aktų nustatytus privalomus apskaitos dokumentų rekvizitus. Be šių rekvizitų, išlaidas, kurių pagrindu pripažįstamos sąnaudos, pagrindžiančiuose dokumentuose privalo būti nurodyti ir kiti Lietuvos Respublikos Vyriausybės ar jos įgaliotos institucijos nustatyti papildomi rekvizitai. Pelno mokesčio įstatymo 17 straipsnio 1 dalyje nustatyta, kad leidžiami atskaitymai yra visos faktiškai patirtos įprastinės tokiai veiklai vieneto sąnaudos, būtinos vieneto pajamoms uždirbti ar vieneto ekonominei naudai gauti, jeigu šis Įstatymas nenustato ko kita. <...>
23. Mokesčių administratoriaus sprendimai grindžiami įsiteisėjusiu teismo baudžiamuoju įsakymu. ABTĮ 57 straipsnio 4 dalis prie neįrodinėtinų aplinkybių ir faktų priskiria įsiteisėjusį teismo nuosprendį baudžiamojoje byloje, kuris yra privalomas teismui, nagrinėjančiam administracines bylas dėl asmens, kuriam priimtas teismo nuosprendis, veiksmų administracinių teisinių pasekmių.
24. Pirmosios instancijos teismas sprendė, kad nagrinėjamoje byloje turėtų būti taikomas MAĮ 70 straipsnis. MAĮ 70 straipsnio 1 dalyje nustatyta, kad tais atvejais, kai mokesčių mokėtojas nevykdo arba netinkamai vykdo savo pareigas apskaičiuoti mokesčius, bendradarbiauti su mokesčių administratoriumi, tvarkyti apskaitą, saugoti apskaitos ar kitus dokumentus ir dėl to mokesčių administratorius negali nustatyti mokesčių mokėtojo mokestinės prievolės dydžio įprastine, tai yra atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta, tvarka, mokesčių mokėtojui priklausančią mokėti mokesčio sumą mokesčių administratorius apskaičiuoja pagal jo atliekamą įvertinimą, atsižvelgdamas į visas įvertinimui reikšmingas aplinkybes, turimą informaciją ir prireikus parinkdamas savo nustatytus įvertinimo metodus, atitinkančius protingumo bei, kiek objektyviai įmanoma, teisingo mokestinės prievolės dydžio nustatymo kriterijus.
25. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikoje nuosekliai laikomasi pozicijos, kad mokesčių administratorius įgyja teisę apskaičiuoti mokesčius pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą esant dviem būtinoms sąlygoms, kurių buvimas sudaro prielaidas taikyti šioje teisės normoje įtvirtintą elgesio modelį: pirma, mokėtino mokesčio dydžio negalima apskaičiuoti (nustatyti) įprastine atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta tvarka ir, antra, to padaryti (apskaičiuoti mokesčio) negalima dėl to, jog mokesčių mokėtojas nevykdo arba netinkamai vykdo savo pareigas apskaičiuoti mokesčius, bendradarbiauti su mokesčių administratoriumi, tvarkyti apskaitą, saugoti apskaitos ar kitus dokumentus (pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2010 m. lapkričio 29 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A438-1542/2010, 2011 m. sausio 26 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A575-146/2011, 2012 m. lapkričio 12 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A442-1984/2012, 2013 m. balandžio 15 d. sprendimas administracinėje byloje Nr. A602-27/2013, 2015 m. gruodžio 2 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A-2210-502/2015, 2016 m. vasario 4 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A-384-442/2016). Jeigu mokesčių mokėtojas nerealizuoja savo pareigų dėl mokesčių deklaravimo arba realizuoja jas netinkamai, ir todėl negalima nustatyti apmokestinimui reikšmingos visos ar dalies faktinės situacijos, mokesčių administratorius nesivadovauja tikrovės neatitinkančiais dokumentais ir atlieka mokestinį patikrinimą. Tokiu atveju, kai įrodymų, kuriais gali vadovautis mokesčių administratorius, nepakanka, papildoma įrodinėjimo priemonė yra įvertinimas (MAĮ 70 straipsnis). Mokesčio apskaičiavimas pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą nelaikomas objektyvios tiesos nustatymu, bet pagal įstatymą yra laikomas pagalbiniais faktiniais duomenimis, kurių negalima nustatyti įprasto įrodinėjimo proceso metu (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2012 m. gegužės 24 d. sprendimas administracinėje byloje Nr. A602-1236/2012, 2014 m. balandžio 15 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A602-409/2014).

VI.

26. Minėta, jog centrinio ir vietos mokesčių administratoriaus sprendimuose konstatuota, kad pelno mokestis Bendrovei paskaičiuotas dėl to, kad pareiškėjas į leidžiamus atskaitymus nepagrįstai įtraukė išlaidų sumą, remdamasis UAB „Pakrova“ ir UAB „Lentava“ vardu pareiškėjui išrašytomis PVM sąskaitomis faktūromis, kuriose įformintas vario ir žalvario įsigijimas.
27. UAB „Eurometalas“, skaičiuodamas apmokestinamąjį pelną ir atimdamas iš šio pelno sąnaudas,  šias sąnaudas grindė PVM sąskaitomis faktūromis, kurios buvo išrašytos apgaulingai tvarkant buhalterinę apskaitą, kas yra patvirtinta įsiteisėjusiu teismo baudžiamuoju įsakymu ir šis faktas neturėtų būti kvestionuojamas pagal ABTĮ 57 straipsnio 4 dalį, nors šis baudžiamasis įsakymas ir yra priimtas Bendrovės vadovo, o ne Bendrovės atžvilgiu. UAB „Eurometalas“ vadovo atžvilgiu priimtas apkaltinamasis teismo baudžiamasis įsakymas turėjo būti vertinamas nagrinėjamoje mokestinėje byloje, kas nagrinėjamu atveju suponuoja vienareikšmišką išvadą, kad UAB „Eurometalas“ mokestinėje byloje pateikti dokumentai negali būti pripažinti tinkamais dokumentais, pagrindžiančiais įmonės sąnaudas. Mokestinėje byloje teikiami dokumentai, pagrindžiantys mokesčių mokėtojo apmokestinamos veiklos sąnaudas, paprastai negali būti pripažįstami tinkamais, jeigu baudžiamojoje byloje mokesčių mokėtojo vadovas yra nuteistas už šių dokumentų surašymą apgaulingai tvarkant buhalterinę apskaitą ir jų panaudojimą.
28. Dėl nurodytų motyvų, vietos mokesčių administratorius, remdamasis FNTT specialisto išvada (kurioje išsamiai aprašyti ir įvertinti dokumentai ir kiti faktiniai duomenys), pagrįstai konstatavo, kad Bendrovės teiktos PVM sąskaitos faktūros, kuriomis įformintas prekių pirkimas iš UAB „Pakrova“ ir UAB „Lentava“, negali būti pripažintos tinkamais dokumentai, patvirtinančiais sąnaudas, nes šiais dokumentais įforminti sandoriai neįvyko tarp minėtų ūkinių subjektų. Centrinis mokesčių administratorius teisėtai patvirtino minėtą vietos mokesčių administratorius sprendimą tuomet, kai baudžiamojoje byloje priėmus apkaltinamąjį teismo baudžiamąjį įsakymą minėti apskaitos dokumentai pripažinti surašytais apgaulingai tvarkant buhalterinę apskaitą.
29. Pareiškėjas nei mokesčių administratoriui, nei mokestinį ginčą nagrinėjančioms institucijoms nepateikė ir byloje nėra kitų dokumentų (be minėtų PVM sąskaitų faktūrų surašytų apgaulingai tvarkant buhalterinę apskaitą), galinčių patvirtinti UAB „Eurometalas“ vario ir žalvario, kurio įsigijimo sąnaudų nepripažino pagrįstu mokesčių administratorius, įsigijimą. Dėl to mokesčių administratorius neturėjo nei faktinio, nei teisinio pagrindo sutikti su mokesčių mokėtojo veiksmais, kuriais prekių įsigijimo išlaidos yra atimtos iš apmokestinamojo pelno. Todėl pareiškėjui pagrįstai mokesčių administratoriaus sprendimu paskaičiuota mokėtina pelno mokesčio suma bei su ja susiję delspinigiai ir bauda.
30. Pastebėtina taip pat tai, kad sąnaudų, kuriomis mokesčių mokėtojas mažina apmokestinamąjį pelną, pagrįstumą neabejotinai privalo įrodyti mokesčių mokėtojas. Ši mokesčių mokėtojo pareiga išplaukia iš minėto Pelno mokesčio įstatyme įtvirtinto reglamentavimo, įtvirtinančio būtinumą turėti sąnaudas patvirtinančius dokumentus, kurie turi juridinę galią ir galimybę pagrįsti sąnaudas tokiais dokumentais. Nagrinėjamame mokestiniame ginče mokesčių mokėtojas neįvykdė savo įrodinėjimo pareigos pagrįsti į apskaitą įtrauktas sąnaudas juridinę galią turinčiais dokumentais.
31. Pirmosios instancijos teismas teisingai nustatęs minėtas faktines aplinkybes bei padaręs teisingą išvadą, kad prekės buvo įsigytos, tačiau ne iš to subjekto, kuris nurodytas PVM sąskaitose faktūrose, t. y. pripažinęs, kad mokesčių mokėtojo pateikti dokumentai negali pagrįsti sąnaudų, neteisingai sprendė dėl mokesčių administratoriaus taikytų materialinės teisės normų. Pirmosios instancijos teismas nustatęs, kad mokesčių mokėtojo pateikti dokumentai pripažinti negalinčiais patvirtinti mokesčių mokėtojo nurodytų sąnaudų, be pagrindo sprendė, kad mokesčių administratoriui atsirado privalomas pagrindas taikyti MAĮ 70 straipsnį ir skaičiuoti sąnaudas pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą. Mokesčių administratoriui padarius išvadą, kad pagal mokesčio mokėtojo pateiktus dokumentus jo nurodomos išlaidos negali būti pripažįstamos išlaidomis, mažinančiomis apmokestinamąjį pelną, nesant kitų klausimų dėl galimybės apskaičiuoti mokestinę prievolę įprasta tvarka, mokesčių administratorius neturi privalomo pagrindo taikyti MAĮ 70 straipsnį.
32. Pirmosios instancijos teismo sprendimas naikinamas dėl to, kad teismas neteisingai sprendė dėl mokesčių administratoriaus taikytų materialinės teisės normų, ir priimamas naujas sprendimas – pareiškėjo skundą atmesti, nes mokesčių administratoriaus sprendimai yra teisėti ir naikinti jų nėra pagrindo (ABTĮ 147 str., 88 str. 1 p.).

Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 144 straipsnio 1 dalies 2 punktu, teisėjų kolegija

n u s p r e n d ž i a:

Atsakovo Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos apeliacinį skundą tenkinti.

Panaikinti Vilniaus apygardos administracinio teismo 2016 m. spalio 3 d. sprendimą ir priimti naują sprendimą.

Atmesti pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „Eurometalas“ skundą kaip nepagrįstą.

Sprendimas neskundžiamas.