Administracinė byla Nr. A-1021-438/2018

Teisminio proceso Nr. 3-61-3-01919-2016-2

Procesinio sprendimo kategorija 12.2.2

 (S)

LIETUVOS VYRIAUSIASIS ADMINISTRACINIS TEISMAS

N U T A R T I S

LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU

2018 m. lapkričio 7 d.

Vilnius

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Stasio Gagio, Romano Klišausko (pranešėjas) ir Ričardo Piličiausko (kolegijos pirmininkas),

teismo posėdyje apeliacine rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjos E. R. apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2016 m. lapkričio 28 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjos E. R. skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos, trečiajam suinteresuotam asmeniui Klaipėdos apskrities valstybinei mokesčių inspekcijai dėl sprendimų panaikinimo ir įpareigojimo atlikti veiksmus.

Teisėjų kolegija

n u s t a t ė :

I.

1.       Pareiškėja E. R. (toliau – ir pareiškėja) pateikė teismui skundą, prašydama panaikinti: 1) Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir Komisija, MGK) 2016 m. balandžio 14 d. sprendimą Nr. S-76(7-30/2016) (toliau – ir MGK sprendimas, Komisijos sprendimas); 2) atsakovo Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir atsakovas, VMI) 2016 m. sausio 22 d. sprendimą Nr. 68‑7 (toliau – ir VMI sprendimas); 3) Klaipėdos apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos (toliau – ir Klaipėdos AVMI) 2015 m. spalio 22 d. sprendimą Nr. FR0682-670 (toliau – ir Klaipėdos AVMI sprendimas).

2.       Pareiškėja nurodė, kad ginčijami sprendimai priimti neteisingai įvertinus ginčui reikšmingas faktines aplinkybes ir netinkamai pritaikius materialinės teisės normas. Gyventojų pajamų mokestis (toliau – ir GPM) ir šio mokesčio delspinigiai jai buvo apskaičiuoti įvertinus tai, kad ji kartu su sutuoktiniu už 8 730 693,93 Eur (30 145 340 Lt) 2012 m. rugsėjo 12 d. pirkimo-pardavimo sutartimi susijusiam asmeniui UAB ,,Saurida“ pardavė bendrosios jungtinės nuosavybės teise jiems priklausančius aštuonis 1968–1995 metų statybos pastatus ir vieną inžinerinį įrenginį, esančius (duomenys neskelbtini), Mažeikiuose, kurių vidutinė rinkos vertė 2012 m. rugsėjo 12 d. buvo 2 081 591,51 Eur (7 187 320 Lt). Mokesčių administratorius konstatavo, jog pareiškėja ir jos sutuoktinis nurodydami, kad ginčo objektai parduoti už 8 730 693,93 Eur, iškreipė sandorio aplinkybes, tuo siekdami mokestinės naudos, todėl pardavimo pajamas apmokestino GPM. Pareiškėjos nuomone, mokesčių administratorius nepagrįstai konstatavo, kad vidutinė ginčo objektų vertė yra tokia, kokia nurodyta VĮ Registrų centro duomenų bazėje. Ši vertė buvo nustatyta per masinį vertinimą, neatsižvelgiant į turto būklę, individualias savybes, ypatumus ir kt. Įtakos ginčo objekto kainai turėjo tai, kad UAB ,,Saurida“, įsigydama turtą, tapo vienintele viso komplekso savininke, be to, objekte yra įrengta visa jam eksploatuoti reikalinga infrastruktūra, taip pat ir geležinkelio atkarpa. Šios aplinkybės per masinį vertinimą nebuvo įvertintos. Sandorių šalys, sudarydamos pirkimo-pardavimo sutartį, nustatė joms priimtiną ginčo objekto kainą, tai joms leidžia Lietuvos Respublikos civilinio kodekso (toliau – ir CK) nuostatos. Pareiškėja ir jos sutuoktinis ginčo objektus UAB ,,Saurida“ pardavė už 4 mln. Lt mažesnę kainą, nei yra jo atkuriamoji vertė. Mokesčių administratorius nepagrįstai vadovavosi nepriklausomo turto vertintojo UAB ,,Marleksa“ 2015 m. balandžio 16 d. turto vertinimo ataskaita Nr. NT15-01-16, nes ji neatitinka Lietuvos Respublikos turto ir verslo pagrindų vertinimo įstatymo 22 straipsnio reikalavimų. Nors Audito, apskaitos, turto vertinimo ir nemokumo valdymo tarnyba ir konstatavo, jog išvada atitinka teisės aktų reikalavimus, tačiau tarnybos sprendimas yra neobjektyvus ir nemotyvuotas, jį priimant nebuvo įvertintos visos pareiškėjos sutuoktinio nurodytos aplinkybės. Mokesčių administratoriaus ir Komisijos argumentai, kad sudarant sandorį, pareiškėja siekė mokestinės naudos, yra visiškai nepagrįsti. Byloje nėra surinkta objektyvių, šiuos argumentus patvirtinančių įrodymų, nors tokią pareigą mokesčių administratorius turėjo. Ginčijamuose sprendimuose taip pat nepagrįstai konstatuota, kad sudarytas sandoris UAB ,,Saurida“ buvo ekonomiškai nenaudingas. Įmonė įsigytą turtą naudoja pagal paskirtį, dalį patalpų nuomoja, o pardavusi visą kompleksą tikisi gauti apie 8 688 600,56 Eur (30 000 000 Lt). Be to, pareiškėja neturi nei pareigos, nei galimybės sumokėti apskaičiuoto GPM ir su juo susijusių sumų, nes iš UAB ,,Saurida“ jokių pajamų realiai negavo, dalis už pastatus mokėtinos sumos buvo įskaityta padengti tarpusavio skolas, likusiai sumai (19 453 340 Lt) UAB ,,Saurida“ suteikta paskola. Be to, GPM, pagal Lietuvos Respublikos gyventojų pajamų mokesčio įstatymo (toliau – ir GPMĮ) 23 straipsnį, turėtų sumokėti ne pareiškėja, o UAB ,,Saurida“. Visos nurodytos aplinkybės patvirtina, kad gautos pajamos nepagrįstai buvo apmokestintos GPM.

3.       Atsakovas atsiliepime prašė pareiškėjos skundą atmesti kaip nepagrįstą.

4.       Atsakovas nurodė, kad apskaičiuojant pareiškėjos mokestinę bazę už 2012 metus, buvo tinkamai aiškinamos ir taikomos GPMĮ ir Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 69 straipsnio nuostatos bei nustatyta, jog pareiškėja ir jos sutuoktinis, susijusiam asmeniui už nepagrįstai didelę sumą parduodami ginčo objektus, turėjo tikslą gauti mokestinės naudos, t. y. gauti pajamų, nesusijusių su nekilnojamojo turto pardavimu, ir išvengti šių pajamų apmokestinimo GPM. Mokesčių administratorius nustatė, kad, sudarant nekilnojamojo turto objekto pirkimo-pardavimo sandorį, buvo iškreipta tikroji rinkos kaina, nes sandoris buvo sudarytas tarp susijusių asmenų, t. y. ginčo objektai už rinkos kainos neatitinkančią sumą buvo parduoti įmonei, kurios vienintelis akcininkas ir direktorius buvo parduodamo nekilnojamojo turto bendraturtis – pareiškėjos sutuoktinis. Be to, sandoris UAB ,,Saurida“ ekonomiškai nebuvo naudingas, nes dalis įsigytų objektų nebuvo (nėra) naudojami pagal paskirtį, be to, po sandorio sudarymo 56 proc. išaugo bendrovės įsipareigojimai, 2012 metus ji baigė nuostolingai, o Šiaulių apygardos teismo 2013 m. lapkričio 19 d. nutartimi iškelta restruktūrizavimo byla. Mokesčių administratorius neapribojo pareiškėjos ir jos sutuoktinio civilinių teisių, o atkūrė iškreiptas sandorio sudarymo aplinkybes. Atkurdamas tikrąsias sandorio aplinkybes, mokesčių administratorius rėmėsi ne VĮ Registrų centro duomenimis apie ginčo objektų vidutinę rinkos vertę, o nepriklausomo turto vertintojo pateikta ataskaita, kuri teisės aktų nustatyta tvarka nebuvo nuginčyta, todėl laikytina teisinga. Atsižvelgdamas į susiklosčiusią faktinę situaciją ir tikruosius pareiškėjos ketinimus, mokesčių administratorius taikė MAĮ 69 straipsnyje įtvirtintą turinio viršenybės prieš formą principą, nes nustatė, kad pareiškėja siekė pasinaudoti GPMĮ 17 straipsnio 1 dalies 28 punkte nustatyta lengvata, t. y. sumokant nepagrįstai pakeltą nekilnojamojo turto objekto kainą buvo įformintas GPM neapmokestinamų piniginių lėšų išmokėjimas ir įteisintos kitos (ne turto pardavimo) pajamos. Šiuo atveju GPMĮ 23 straipsnio nuostatos netaikytinos ir UAB ,,Saurida“ negali kilti pareiga sumokėti už parduotą nekilnojamąjį turtą pareiškėjai apskaičiuotą GPM ir su juo susijusias sumas, šios sumos turi būti išieškotas iš asmens, gavusio mokestinę naudą.

II.

5.       Vilniaus apygardos administracinis teismas 2016 m. lapkričio 28 d. sprendimu pareiškėjos skundą atmetė kaip nepagrįstą.

6.       Teismas nustatė, kad byloje ginčas keliamas dėl mokesčių administratoriaus ir Komisijos sprendimų, kuriais pareiškėjai apskaičiuotas GPM ir su juo susijusios sumos, teisėtumo ir pagrįstumo. Klaipėdos AVMI atliko pareiškėjos GPM apskaičiavimo, deklaravimo ir sumokėjimo 2011–2013 metais patikrinimą ir surašė 2015 m. rugpjūčio 18 d. patikrinimo aktą Nr. FR0680-591, kuriame konstatavo, kad pareiškėja ir jos sutuoktinis, 2012 m. rugsėjo 12 d. sudarydami su susijusiu asmeniu UAB „Saurida“ 8 pastatų ir 1 inžinerinio statinio pirkimo-pardavimo sandorį už žymiai didesnę nei rinkos kainą, turėjo tikslą gauti mokestinės naudos, todėl pusę iš sudaryto sandorio gautų pajamų sumos apmokestino 15 proc. GPM ir apskaičiavo pareiškėjai 504 862 Eur (1 743 190 Lt) GPM. Klaipėdos AVMI sprendimu patvirtino patikrinimo aktą ir nurodė pareiškėjai sumokėti 504 862 Eur (1 743 190 Lt) GPM, 126 922,03 Eur GPM delspinigių ir paskyrė 50 486 Eur GPM baudą. Išnagrinėjusi pareiškėjos skundą, VMI sprendimu jį atmetė kaip nepagrįstą ir patvirtino Klaipėdos AVMI sprendimą. Komisija, išnagrinėjusi pareiškėjos skundą, patvirtino VMI sprendimą.

7.       Teismas pažymėjo, kad mokesčių administratorius, atlikęs pareiškėjos mokestinį patikrinimą, nustatė tokias nagrinėjamam ginčui reikšmingas aplinkybes, dėl kurių ginčo byloje nėra: 1) pareiškėja ir jos sutuoktinis 2012 m. rugsėjo 12 d. su UAB ,,Saurida“ sudarė pirkimo-pirkimo pardavimo sutartį, pagal kurią už 8 730 693,93 Eur (30 145 340 Lt) pardavė jiems bendrosios jungtinės nuosavybės teise priklausančius nekilnojamojo turto objektus, esančius (duomenys neskelbtini), Mažeikiuose; 2) pagal 2012 m. rugsėjo 12 d. trišalį skolų užskaitymo aktą Nr. 604 2 983 086,19 Eur (10 300 000 Lt) suma buvo įskaityta pareiškėjos ir jos sutuoktinio įsiskolinimui padengti; 3) 2012 m. rugsėjo 12 d. buvo sudaryta paskolos sutartis Nr. 10P-12-F, pagal kurią UAB ,,Saurida“ buvo paskolinta likusi už parduotą nekilnojamąjį turtą mokėtina 5 747 607, 74 Eur (19 845 340 Lt) suma; 4) VĮ Registrų centro duomenimis, nurodytų nekilnojamojo turto objektų vertė 2012 m. rugsėjo 10 d. buvo 2 081 591,75 Eur (7 187 320 Lt); 5) pagal nepriklausomo turto vertintojo UAB ,,Marleksa“ 2015 m. balandžio 16 d. nekilnojamojo turto vertinimo ataskaitą Nr. NT15-01-16, pagrindinio pastato, estakados, štampavimo cecho, mechaninio apdirbimo cecho, mechaninio cecho ir cisternų vertė 2012 m. rugsėjo 12 d. buvo 1 831 151,53 Eur (6 322 600 Lt). Atsižvelgęs į nurodytas aplinkybes ir įvertinęs tai, kad UAB ,,Marleksa“ neatliko trijų pagal 2012 m. rugsėjo 12 d. sutartį parduotų objektų (perėjimo punkto (administracinis), perėjimo punkto ir mazuto ūkio pastato) vertinimo, mokesčių administratorius šių objektų tikrąja rinkos kaina laikė pirkimo-pardavimo sandoryje nurodytą kainą. Mokesčių administratorius konstatavo, kad už parduotus ginčo objektus pareiškėjos ir jos sutuoktinio gautos pajamos tikrąją rinkos kainą viršijo 6 728 440,69 Eur (23 231 960 Lt) suma.

8.       Teismas, vertindamas pareiškėjos teiginius dėl turto vidutinės rinkos kainos, nurodė, kad mokesčių administratorius, apskaičiuodamas GPM ir su juo susijusias sumas, tikrąją rinkos kainą nustatė atsižvelgdamas ne į VĮ Registrų centro duomenis apie masinio turto vertinimo metu nustatytą ginčo objektų vidutinę rinkos vertę, o remdamasis nepriklausomo turto vertintojo UAB ,,Marleksa“ 2015 m. balandžio 16 d. nekilnojamojo turto vertinimo ataskaita Nr. NT15-01-16. Audito, apskaitos, turto vertinimo ir nemokumo valdymo tarnyba, išnagrinėjusi pareiškėjos sutuoktinio skundą, 2016 m. vasario 19 d. išvadoje Nr. T-3(16)-I konstatavo, kad minėta ataskaita atitinka teisės aktų keliamus reikalavimus. Teismas, remdamasis teismų informacinės sistemos LITEKO duomenimis, nustatė, kad pareiškėja (jos sutuoktinis) nei nurodytos išvados, nei nekilnojamojo turto vertinimo ataskaitos teisėtumo teismine tvarka neginčijo. UAB ,,Marleksa“ nekilnojamojo turto vertinimo ataskaita nėra nagrinėjamos mokestinės bylos ginčo dalykas, todėl teismas pareiškėjos argumentų dėl ataskaitos neteisėtumo ir nepagrįstumo nevertino, taip pat nurodė, kad pareiškėja turėjo ne tik teisę, bet ir pareigą pateikti skunde išdėstytus argumentus pagrindžiančius įrodymus, t. y. ir įrodymus, paneigiančius UAB ,,Marleksa“ nekilnojamojo turto vertinimo ataskaitoje apskaičiuotos ginčo objektų rinkos vertės teisingumą, tačiau to nepadarė. Juo labiau, kad mokesčių administratorius, neturėdamas objektyvių duomenų apie tikrąją parduotų objektų (perėjimo punkto (administracinis), perėjimo punkto ir mazuto ūkio pastato) rinkos kainą, nusprendė jų vertės nekoreguoti, t. y. pripažino, kad sandoryje nurodyta kaina atitiko rinkos kainą. Apibendrinęs tai, kas išdėstyta, teismas konstatavo, kad mokesčių administratorius surinko objektyvius duomenis, patvirtinančius tikrąją parduoto turto rinkos vertę, todėl pagrįstai konstatavo, jog pareiškėjos ir jos sutuoktinio gautos pajamos tikrąją rinkos kainą viršijo 6 728 440,69 Eur (23 231 960 Lt). 

9.       Teismas pažymėjo, kad aplinkybę, jog sudarant 2012 m. rugsėjo 12 d. pirkimo-pardavimo sandorį buvo iškreipta tikroji sandorio vertė, o pareiškėja siekė mokestinės naudos, patvirtina ir tai, jog sandoris buvo sudarytas tarp susijusių asmenų. Be to, po sandorio sudarymo UAB ,,Saurida“ Šiaulių apygardos teismo 2013 m. lapkričio 19 d. nutartimi buvo iškelta restruktūrizavimo byla, ir pagal 2013 m. rugsėjo 30 d. duomenis jos įsipareigojimai kreditoriams sudarė 13 920 086,20 Eur (48 063 273,65 Lt). Mokesčių administratorius taip pat nustatė, kad jau 2012 metais bendrovė dirbo nuostolingai, nes, pateikdama pelno mokesčio deklaracijas, deklaravo 325 535,22 Eur (1 124 008 Lt) nuostolį. Be to, po ginčo sandorio sudarymo žymiai, t. y. nuo 9 569 111,45 Eur (33 040 228 Lt) (2011 m.) iki 14 939 429,15 Eur (51 582 861 Lt) (2012 m.), išaugo bendrovės kreditoriniai įsiskolinimai. Teismo vertinimu, tam įtakos turėjo tai, kad pareiškėjos sutuoktinis dalį už parduotą turtą gautų pajamų (5 747 607,74 Eur arba 19 845 340 Lt) suteikė bendrovei kaip paskolą. Be to, mokestinio patikrinimo metu buvo nustatyta, kad UAB ,,Saurida“ iki sandorio sudarymo naudojo dalį sutuoktiniams priklausiusių pastatų, todėl, teismo vertinimu, ekonomiškai jai nebuvo naudinga įsigyti nekilnojamąją turtą už 8 730 693,93 Eur, t. y. iš esmės tokią pačią sumą, kaip jos turimi finansiniai įsipareigojimai.

10.       Įvertinęs susiklosčiusią faktinę situaciją ir byloje nustatytas aplinkybes, teismas konstatavo, kad pareiškėja ir jos sutuoktinis 2012 m. rugsėjo 12 d. su UAB ,,Saurida“ sudarydami pirkimo-pardavimo sutartį, pagal kurią už 8 730 693,93 Eur (30 145 340 Lt) pardavė jiems bendrosios jungtinės nuosavybės teise priklausančius nekilnojamojo turto objektus, esančius (duomenys neskelbtini), Mažeikiuose, turėjo tikslą gauti mokestinės naudos, t. y. išvengti GPM mokėjimo, todėl mokesčių administratorius pagrįstai taikė MAĮ 69 straipsnyje įtvirtintą turinio viršenybės prieš formą principą, gautas pajamas priskyrė apmokestinamoms pajamoms ir apskaičiavo GPM.

11.       Teismas nurodė, kad GPMĮ 23 straipsnio 1 dalyje nustatyta, jog nuolatinis Lietuvos gyventojas, Lietuvos vienetas, nuolatinė buveinė arba nenuolatinis Lietuvos gyventojas, vykdantis individualią veiklą per nuolatinę bazę, kaip mokestį išskaičiuojantys asmenys išmokėdami išmokas, pagal mokesčio mokėjimo tvarką priskiriamas gyventojo A klasės pajamoms, privalo apskaičiuoti, išskaičiuoti ir sumokėti į biudžetą šio Įstatymo nustatytą pajamų mokestį, jeigu šios išmokos pagal šio Įstatymo nuostatas nėra priskiriamos neapmokestinamosioms pajamoms. Vadinasi, pagal bendrąją taisyklę GPM nuo A klasės pajamų išskaičiuoti ir sumokėti turi išskaičiuojantis asmuo. Kita vertus, teismų praktikoje yra išaiškinta, kad šiai bendrajai taisyklei gali būti taikoma išlyga, ir mokestis gali būti išieškotas iš asmens, gavusio mokestinę naudą. Priešingu atveju būtų pažeisti teisingumo, protingumo ir sąžiningumo principai, kadangi nesąžiningas asmuo perkeltų pareigą mokėti GPM kitam subjektui ir taip piktnaudžiautų savo mokestinėmis teisėmis.

12.       Atsižvelgęs į tai, teismas konstatavo, kad mokesčių administratorius pagrįstai pareiškėjos už parduotą nekilnojamąjį turtą gautų pajamų dalį apmokestino GPM. Teismui pateiktame skunde pareiškėja nenurodė jokių savarankiškų aplinkybių dėl nepagrįstai ar neteisingai apskaičiuotų GPM delspinigių bei paskirtos GPM baudos, kas reiškia, jog ginčo dėl to byloje nekilo.

III.

13.       Pareiškėja apeliaciniame skunde prašo pirmosios instancijos teismo sprendimą panaikinti ir priimti naują sprendimą – jos skundą tenkinti.

14.        Pareiškėja, remdamasi GPMĮ 8 straipsnio 1 dalimi, nurodo, kad byloje neginčijamai nustatyta, jog nei ji, nei jos sutuoktinis pajamų (pinigų) už parduotą nekilnojamąjį turtą negavo, todėl negalėjo būti apskaičiuotas GPM ir su juo susijusios sumos.

15.       Pareiškėja pažymi, kad bendrovių (ir UAB „Saurida“) pelno (nuostolio) apskaičiavimo tvarką reguliuoja Lietuvos Respublikos pelno mokesčio įstatymas, kuris nenumato, jog nekilnojamojo turto įsigijimas kaip nors lemtų bendrovės metinį veiklos rezultatą, nes nekilnojamojo turto įsigijimui panaudota pinigų suma nepriskiriama prie leidžiamų atskaitymų. Tokiu būdu tiek mokesčių administratorius, tiek Komisija, tiek pirmosios instancijos teismas neteisingai traktavo sandorio įtaką UAB „Saurida“ pelningumui. Be to, įsigijus nekilnojamąjį turtą ženkliai padidėjo bendrovės turto vertė, kas, priešingai, nei teigiama skundžiamame teismo sprendime, sustiprino jos turtinę padėtį.

16.       Pareiškėja teigia, kad teismas sprendime rėmėsi GPMĮ 23 straipsnio 1 dalimi, nors ji ir jos sutuoktinis jokios individualios veiklos per nuolatinę buveinę nevykdė. Iš teismo sprendimo argumentų neaišku, kodėl jie tokiems asmenims buvo priskirti. Teismas taip pat skunde pažymėjo, kad įstatymas negina nesąžiningo asmens, tačiau sprendime ne tik nenurodė, kodėl buvo konstatuoti nesąžiningi veiksmai, bet ir neįvardijo nesąžiningų asmenų.

17.       Pareiškėja pamini, kad teismas įvertino, jog ji savo argumentų nepagrindė, nors mokestinio patikrinimo išvados (prieš tai nurodytais klausimais) irgi nepagrįstos, o Komisijos sprendimas irgi be motyvų.

18.       Pareiškėja teigia, kad visus mokesčius, tame tarpe GPM, turi sumokėti tas fizinis asmuo, kuris pajamas gavo. Ginčo atveju nekilnojamąjį turtą pardavė pareiškėja ir jos sutuoktinis, tačiau teismas neanalizavo ir nepasisakė, kodėl mokestinė našta buvo sutuoktiniams padalinta būtent tokia tvarka.

19.       Atsakovas atsiliepime prašo pareiškėjos apeliacinį skundą atmesti, o pirmosios instancijos teismo sprendimą palikti nepakeistą.

20.       Atsakovas nurodo, kad šiuo atveju nustačius, jog pareiškėja ir jos sutuoktinis atliko 10 300 000 Lt užskaitą ir suteikė RUAB „Saurida“ 19 845 340 Lt paskolą, laikoma, kad pareiškėja ir jos sutuoktinis gavo pajamas, nes jie tokiu būdu jau įgyvendino savo teisę laisvai disponuoti šiomis lėšomis.

21.       Atsakovas pažymi, kad pagal CK 3.82 straipsnio, 3.87 straipsnio 1 dalies nuostatas, turtas, sutuoktinių įgytas gyvenant santuokoje, laikomas bendrąja jungtine nuosavybe, kol nėra įrodyta priešingai (CK 3.88 str. 2 d.). Pagal CK 3.117 straipsnio 1 dalį, sutuoktinių bendro turto dalys yra lygios. Vadovaujantis nurodytomis CK nuostatomis, nekilnojamojo turto pardavimo 30 145 340 Lt pajamos nagrinėjamu atveju priskirtos abiem sutuoktiniams lygiomis dalimis, t. y. po 15 072 670 Lt. Nagrinėjamu atveju nustatyta, kad pareiškėjos ir jos sutuoktinio parduotų nekilnojamojo daiktų objektų tikroji rinkos vertė 2012 m. rugsėjo 12 d. buvo 6 913 380 Lt. Skirtumas tarp RUAB „Saurida“ pareiškėjai išmokėtos sumos ir nustatytos pastatų tikrosios rinkos vertės sudarė 11 615 980 Lt. Vadovaujantis MAĮ 69 straipsnio 1 dalimi nustatyta, kad pareiškėja iš RUAB „Saurida“ gavo 15 072 670 Lt pajamų, iš jų: 3 456 690 Lt nekilnojamojo turto pardavimo pajamų, kurios, vadovaujantis GPMĮ 17 straipsnio nuostatomis, neapmokestintos, ir 11 615 980 Lt kitų, ne su darbo santykiais susijusių ir ne individualios veiklos pajamų, kurios vertinant nagrinėjamu atveju surinktus įrodymus, konstatuota, jog nėra pajamos už nekilnojamojo turto pardavimą, todėl nepriskirtos GPM neapmokestinamosioms pajamoms ir apmokestintos GPMĮ nustatyta tvarka.

22.       Atsakovas teigia, kad iki pirkimo-pardavimo sutarties sudarymo bei jos sudarymo metu, RUAB „Saurida“ turėjo finansinių sunkumų. Bendrovėje esant sudėtingai finansinei situacijai, jai ekonominiu požiūriu buvo nenaudinga pirkti turtą, kurį jau ir taip savo veikloje naudojo pagal panaudos sutartis, o ypač ne rinkos kainomis.

23.       Atsakovas akcentuoja, kad pagal pirkimo-pardavimo sutartį nekilnojamasis turtas buvo parduotas susijusiam asmeniui RUAB „Saurida“. Pareiškėjos sutuoktinis yra RUAB „Saurida“ direktorius ir akcininkas, valdantis 100 proc. šios bendrovės akcijų. Pareiškėja nuo 2002 m. kovo 7 d. šioje bendrovėje dirba projektų vadove. Nekilnojamasis turtas asocijuotam asmeniui RUAB „Saurida“ buvo parduotas 4 kartus brangiau, nei vidutinė rinkos vertė. Taigi būtent pareiškėja ir jos sutuoktinis, piktnaudžiaudami mokesčių įstatymais, gavo mokestinės naudos, todėl prievolė apskaičiuoti GPM nuo nekilnojamojo turto pardavimo pajamų tenka ir jos sutuoktiniui.

24.       Atsakovas nurodo, kad nagrinėjamu atveju pareiškėjos ir jos sutuoktinio gautos pajamos, vadovaujantis MAĮ 69 straipsniu, GPMĮ 5 straipsnio 1 dalimi, 27 straipsnio 1 ir 5 dalimis, 6 straipsnio 1 dalimi, apmokestintos kaip kitos, ne su darbo santykiais susijusios ir ne individualios veiklos pajamos.

Teisėjų kolegija

k o n s t a t u o j a :

IV.

25.       Nagrinėjamos administracinės bylos ginčo dalykas – Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2016 m. balandžio 14 d. sprendimo Nr. S-76(7-30/2016) „Dėl E. R. 2016-02-15 skundo“ (b. l. 12–23), Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos 2016 m. sausio 22 d. sprendimo Nr. 68-7 „Dėl E. R. (a. k. (duomenys neskelbtini)) 2015-11-12 skundo“ (b. l. 31–33) ir Klaipėdos apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos 2015 m. spalio 22 d. sprendimo dėl patikrinimo akto tvirtinimo Nr. FR0682-670 (b. l. 34–38), teisėtumas ir pagrįstumas.

26.       Ginčijamais sprendimais pareiškėjai buvo nurodyta sumokėti 504 863 Eur GPM, 126 922,03 Eur GPM delspinigių ir 50 486 Eur GPM baudos.

27.       Pirmosios instancijos teismas skundžiamu sprendimu pareiškėjos skundą atmetė nustatęs, jog jos ginčijami mokesčių administratoriaus ir Komisijos sprendimai yra teisėti ir pagrįsti.

28.       Pareiškėja apeliaciniame skunde nurodo, kad ji ir jos sutuoktinis pajamų (pinigų) už parduotą nekilnojamąjį turtą negavo, todėl jai negalėjo būti apskaičiuotas GPM ir su juo susijusios sumos; pažymi, kad teismas neteisingai traktavo sandorio įtaką UAB „Saurida“ pelningumui, nes, bendrovei įsigijus nekilnojamąjį turtą, ženkliai padidėjo jos turto vertė, kas sustiprino turtinę padėtį; teigia, jog teismas nepagrįstai rėmėsi GPMĮ 23 straipsnio 1 dalimi, nors ji ir jos sutuoktinis jokios individualios veiklos per nuolatinę buveinę nevykdė, be to, teismas nenurodė, kodėl buvo konstatuoti nesąžiningi veiksmai bei neįvardijo nesąžiningų asmenų; akcentuoja, kad mokestinio patikrinimo išvados nepagrįstos, o Komisijos sprendimas yra be motyvų; pažymi, kad teismas nesiaiškino, kodėl mokestinė našta buvo sutuoktiniams padalinta būtent tokia tvarka.

29.       Teisėjų kolegija, tikrindama skundžiamo pirmosios instancijos teismo sprendimo pagrįstumą ir teisėtumą, pirmiausia pažymi, kad byloje nenustatytos aplinkybės, dėl kurių turėtų būti peržengtos apeliacinio skundo ribos, bei sprendimo negaliojimo pagrindai, nurodyti Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo (toliau – ir ABTĮ) 146 straipsnio 2 dalyje (ABTĮ 140 str. 2 d.), todėl apeliacinės instancijos teismas šią bylą apeliacine tvarka nagrinėja ir patikrina pirmosios instancijos teismo sprendimo pagrįstumą ir teisėtumą neperžengdamas pareiškėjos apeliacinio skundo ribų (ABTĮ 140 str. 1 d.).

30.       Teisėjų kolegija, taikydama ABTĮ nustatytas procesines įrodinėjimą ir įrodymų vertinimą apibrėžiančias taisykles, patikrino nagrinėjamą administracinę bylą analizuojamus teisinius santykius reglamentuojančių teisės aktų bei suformuotos teismų praktikos kontekste ir konstatuoja, kad sutinka su pirmosios instancijos teismo sprendime išdėstytais argumentais, jog ginčijami mokesčių administratoriaus ir Komisijos sprendimai yra teisėti ir pagrįsti, todėl, vengdama motyvų kartojimo, iš naujo jų neperrašo.

31.       Teisėjų kolegija pažymi, kad mokesčių administratorius pareiškėjai GPM ir su juo susijusias sumas apskaičiavo vadovaudamasis MAĮ 69 straipsnyje įtvirtintu mokesčio apskaičiavimo taikant turinio viršenybės prieš formą principu. Minėto straipsnio 1 dalyje nustatyta, kad tais atvejais, kai mokesčio mokėtojo sandoris, ūkinė operacija ar bet kokia jų grupė sudaromi turint tikslą gauti mokestinę naudą, t. y. tiesiogiai ar netiesiogiai nukelti mokesčio mokėjimo terminus, sumažinti mokėtiną mokesčio sumą arba visiškai išvengti mokesčio mokėjimo, arba padidinti grąžintiną (įskaitytiną) mokesčio permoką (skirtumą), arba sutrumpinti mokesčio permokos (skirtumo) grąžinimo terminus, mokesčių administratorius, apskaičiuodamas mokestį, taiko turinio viršenybės prieš formą principą. Šiuo atveju mokesčių administratorius neatsižvelgia į formalią mokesčių mokėtojo veiklos išraišką, bet atkuria iškreipiamas ar slepiamas aplinkybes, su kuriomis mokesčių įstatymai sieja apmokestinimą, ir mokestį apskaičiuoja pagal minėtų mokesčių įstatymų atitinkamas nuostatas.

32.       Teisėjų kolegija konstatuoja, kad mokesčių administratorius teisingai ir pagrįstai, vadovaudamasis MAĮ 69 straipsnio 1 dalimi, atkūrė iškreiptas nekilnojamojo turto ir inžinerinio įrenginio pardavimo aplinkybes ir padarė išvadą, jog pareiškėja (su sutuoktiniu) 2012 m. rugsėjo 12 d. pirkimo-pardavimo sutartyje (Komisijos b. l. 53–72) nurodydama turto pardavimo kainą (30 145 340 Lt) pirkėjui, susijusiam asmeniui UAB „Saurida“ (šios bendrovės vienintelis akcininkas ir direktorius yra pareiškėjos sutuoktinis, pareiškėja taip pat dirba šioje bendrovėje), kuri yra ženkliai didesnė nei vidutinė parduotų daiktų rinkos vertė (6 913 380 Lt), iškreipė sandorio aplinkybes, tuo piktnaudžiaudama savo mokestinėmis teisėmis ir siekdama mokestinės naudos. Sudaryto sandorio tikslas – pasinaudoti GPMĮ (akto redakcija, galiojusi nuo 2012 m. rugsėjo 1 d. iki 2012 m. lapkričio 24 d.) 17 straipsnio 1 dalies 28 punkte įtvirtinta mokestine lengvata, pagal kurią iš fizinių asmenų įsigyjant nekilnojamąjį turtą, neatsiranda prievolė mokėti GPM, nes turtas buvo išlaikytas ilgiau kaip 3 metus. Tokiu būdu pareiškėja siekė įforminti neapmokestinamųjų GPM lėšų išmokėjimą ir kitų pajamų įteisinimą, t. y. siekė mokestinės naudos. Dėl šių priežasčių mokesčių administratorius teisėtai ir pagrįstai apskaičiavo pareiškėjai GPM ir su juo susijusias sumas nuo gautų pajamų, viršijančių parduoto turto rinkos kainą (šią sumą padalindamas pusiau jai ir jos sutuoktiniui), vadovaudamasis GPMĮ 5 straipsnio 1 dalimi, 6 straipsnio 1 dalimi, 27 straipsnio 1 ir 5 dalimis, apmokestindamas jas kaip kitas, ne su darbo santykiais susijusias ir ne individualios veiklos pajamas.

33.       Teisėjų kolegija, atsakydama į pareiškėjos apeliacinio skundo argumentus, akcentuoja, kad pagal GPMĮ 3 straipsnį, pajamų mokestį moka pajamų gavęs ir (arba) pajamų uždirbęs gyventojas. GPMĮ 5 straipsnio 1 dalyje įtvirtinta, kad pajamų mokesčio objektas yra gyventojo pajamos. GPMĮ 8 straipsnio 1 dalyje nustatyta, kad pajamos pripažįstamos jų gavimo momentu, jeigu šiame straipsnyje nenustatyta kitaip. Nagrinėjamu atveju pareiškėja (su sutuoktiniu) 2012 m. rugsėjo 12 d. pirkimo-pardavimo sutartimi pardavė UAB „Saurida“ aštuonis nekilnojamojo turto objektus ir vieną inžinerinį įrenginį už bendrą 30 145 340 Lt kainą, kurios dalis (10 300 000 Lt) tą pačią dieną buvo užskaityta pardavėjų tokio paties dydžio įsiskolinimui pirkėjui padengti (Komisijos b. l. 65, 73), o likusi dalis (19 845 340 Lt) taip pat tą pačią dieną buvo suteikta pirkėjui kaip paskola (Komisijos b. l. 115, 122). Taigi laikytina, kad turto pardavėja (pareiškėja) pajamas už parduotą turtą gavo jo pardavimo dieną, tačiau jas panaudojo įskaitymui atlikti ir paskolai suteikti, t. y. pati nulėmė jų panaudojimo būdą. Iš to darytina išvada, kad pareiškėjos apeliacinio skundo argumentai dėl to, kad ji pajamų negavo, yra nepagrįsti, todėl atmestini.

34.       Teisėjų kolegija, vertindama pareiškėjos apeliacinio skundo argumentus dėl bendrovės pelningumo, nurodo, jog jie mokesčių administratoriaus, Komisijos ir pirmosios instancijos teismo sprendimuose nustatytų aplinkybių (žr. šio procesinio sprendimo 9 p.) nepaneigia, juo labiau, kad šie teiginiai nepagrįsti jokiais įrodymais, yra abstraktūs, deklaratyvūs, todėl atmestini.

35.       Teisėjų kolegija, vertindama pareiškėjos apeliacinio skundo teiginius dėl to, jog ji su sutuoktiniu jokios individualios veiklos per nuolatinę buveinę nevykdė, be to, teismas nenurodė, kodėl buvo konstatuoti nesąžiningi veiksmai bei neįvardijo nesąžiningų asmenų, nustatė, kad pirmosios instancijos teismas skundžiamame sprendime nenurodė, kad pareiškėja su sutuoktiniu vykdė kokią nors individualią veiklą. Konstatuotina, kad pirmosios instancijos teismas teisingai ir pagrįstai skundžiamame sprendime pažymėjo, jog pagal GPMĮ 23 straipsnio 1 dalį, nuolatinis Lietuvos gyventojas, Lietuvos vienetas, nuolatinė buveinė arba nenuolatinis Lietuvos gyventojas, vykdantis individualią veiklą per nuolatinę bazę, kaip mokestį išskaičiuojantys asmenys išmokėdami išmokas, pagal mokesčio mokėjimo tvarką priskiriamas gyventojo A klasės pajamoms, privalo apskaičiuoti, išskaičiuoti ir sumokėti į biudžetą šio Įstatymo nustatytą pajamų mokestį, jeigu šios išmokos pagal šio Įstatymo nuostatas nėra priskiriamos neapmokestinamosioms pajamoms. Vadinasi, pagal bendrąją taisyklę GPM nuo A klasės pajamų išskaičiuoti ir sumokėti turi išskaičiuojantis asmuo. Kita vertus, teismų praktikoje yra išaiškinta, kad šiai bendrajai taisyklei gali būti taikoma išlyga, ir mokestis išieškotas iš asmens, gavusio mokestinę naudą. Priešingu atveju, būtų pažeisti teisingumo, protingumo ir sąžiningumo principai, kadangi nesąžiningas asmuo perkeltų pareigą mokėti GPM kitam subjektui ir taip piktnaudžiautų savo mokestinėmis teisėmis (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo nutartis administracinėse bylose Nr. A442-773/2009, A438-359/2010, A556‑363/2011, A-1455-556/2015). Iš nurodyto teisinio reglamentavimo bei teismų praktikos išaiškinimų matyti, kad bendruoju atveju turėtų būti taikoma GPMĮ 23 straipsnio 1 dalis, tačiau nagrinėjamu atveju pripažinus MAĮ 69 straipsnio 1 dalies taikymo būtinybę, GPM ir su juo susijusias sumas turi sumokėti pareiškėja.

36.       Teisėjų kolegija pažymi, kad pareiškėja nepagrįstai teigia, jog mokesčių administratorius neįvykdė jam nustatytos įrodinėjimo pareigos. Bylos medžiaga nustatyta, kad mokesčių administratoriui abejonių dėl parduodamo turto tikrosios rinkos vertės sukėlė VĮ Registrų centro nustatyta turto vertė, kuri buvo žymiai mažesnė už pirkimo-pardavimo sutartyje nustatytą turto pardavimo kainą. Dėl šios priežasties mokesčių administratorius užsakė nepriklausomą pareiškėjos (su sutuoktiniu) parduodamo turto vertinimą ir rėmėsi šio vertinimo metu nustatytomis turto rinkos kainomis (Komisijos b. l. 74–95), o to turto, kuris nebuvo įvertintas nepriklausomo turto vertintojo, rinkos vertę atitinkančiomis kainomis laikė pirkimo-pardavimo sutartyje nurodytas kainas. Paminėta turto vertinimo ataskaita buvo pripažinta atitinkančia teisės aktų reikalavimus (Komisijos b. l. 162–163), ji yra galiojanti, todėl nebuvo jokio pagrindo nesiremti joje pateiktais duomenimis. Pareiškėja savo ruožtu nepateikė jokių duomenų, pagrindžiančių parduoto turto pirkimo-pardavimo sutartyje nustatytos kainos atitikimą rinkos kainoms, todėl laikytina, kad ji savo dėstomų aplinkybių neįrodė ir mokesčių administratoriaus nurodytų aplinkybių nepaneigė. Teisėjų kolegija taip pat pažymi, kad Komisijos sprendimas yra pakankamai motyvuotas, jame atsakyta į pagrindinius pareiškėjos skundo argumentus (b. l. 19–23), todėl priešingi pareiškėjos teiginiai laikytini nepagrįstais.

37.       Teisėjų kolegija nustatė, jog pareiškėja apeliaciniame skunde neteisingai nurodė, jog pirmosios instancijos teismas turėjo išsiaiškinti, kodėl mokestinė našta buvo sutuoktiniams padalinta būtent tokia tvarka. Tokios aplinkybės, kaip ginčijamų sprendimų neteisėtumo ir nepagrįstumo pagrindo, pareiškėja skunde, teiktame pirmosios instancijos teismui, nenurodė (b. l. 1–11), šia aplinkybe skundo pagrindo netikslino. ABTĮ 134 straipsnio 6 dalis nustato, kad apeliaciniame skunde negalima kelti reikalavimų, kurie nebuvo pareikšti nagrinėjant bylą pirmosios instancijos teisme. Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas savo praktikoje yra išaiškinęs, kad pareiškėjas apeliacinės instancijos teisme iš esmės neturi teisės keisti ar pildyti savo skundo reikalavimo ir jo pagrindo ta apimtimi, kuria skundas buvo priimtas nagrinėti pirmosios instancijos teisme, bei taip išplėsti ginčo, išnagrinėto pirmosios instancijos teisme, ribas. Kitoks ABTĮ 134 straipsnio 6 dalies aiškinimas nesudarytų prielaidų sąžiningo proceso užtikrinimui, kitai proceso šaliai sukurtų teisinį netikrumą ir neaiškumą (žr., pvz., 2016 m. gruodžio 19 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A 2374-442/2016; 2017 m. sausio 16 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-468-442/2017; 2017 m. vasario 20 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-525-442/2017 ir kt.). Kaip jau buvo minėta, aplinkybė dėl mokestinės naštos padalijimo sutuoktiniams tvarkos nebuvo nurodyta nagrinėjant bylą pirmosios instancijos teisme, šiuo aspektu skundas nebuvo nagrinėjamas, todėl minėtas pareiškėjos apeliacinio skundo argumentas apeliacinės instancijos teisme nenagrinėtinas.

38.       Apibendrindama išdėstytus motyvus teisėjų kolegija konstatuoja, kad pirmosios instancijos teismo sprendimas yra teisėtas ir pagrįstas, todėl jį keisti ar naikinti nėra jokio teisinio pagrindo, tuo tarpu pareiškėjos apeliacinis skundas atmetamas.

Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 144 straipsnio 1 dalies 1 punktu, teisėjų kolegija

n u t a r i a :

pareiškėjos E. R. apeliacinį skundą atmesti.

Vilniaus apygardos administracinio teismo 2016 m. lapkričio 28 d. sprendimą palikti nepakeistą.

Nutartis neskundžiama.