Administracinė byla Nr. A-556-602/2018

Teisminio proceso Nr. 3-61-3-05703-2014-5

Procesinio sprendimo kategorijos: 12.2.3; 12.13.5; 12.8

(S)

LIETUVOS VYRIAUSIASIS ADMINISTRACINIS TEISMAS

N U T A R T I S

LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU

2018 m. gegužės 9 d.

Vilnius

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Arūno Dirvono, Dainiaus Raižio (kolegijos pirmininkas) ir Veslavos Ruskan (pranešėja),

teismo posėdyje apeliacine rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjo A. T. apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2016 m. spalio 25 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjo A. T. skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (trečiasis suinteresuotas asmuo – Šiaulių apskrities valstybinė mokesčių inspekcija) dėl sprendimų panaikinimo.

Teisėjų kolegija

n u s t a t ė:

I.

1. Šiaulių apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos (toliau – ir Šiaulių AVMI, mokesčių administratorius) pareigūnė patikrino pareiškėją A. T. (toliau – ir pareiškėjas) dėl gyventojų pajamų mokesčio (toliau – ir GPM) nuo 2008 m. sausio 1 d. iki 2011 m. gruodžio 31 d. ir privalomojo sveikatos draudimo (toliau – ir PSD) įmokų nuo 2009 m. sausio 1 d. iki 2009 m. gruodžio 31 d. bei 2014 m. balandžio 3 d. patikrinimo akte Nr. FR0680-275 (toliau – ir Patikrinimo aktas) pagal Mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 70 straipsnį papildomai apskaičiavo pareiškėjui 88 314 Lt GPM ir 11 656 PSD įmokų.
2. Šiaulių AVMI 2014 m birželio 3 d. sprendimu Nr. FR0682-313 patvirtino Patikrinimo aktą ir nurodė pareiškėjui sumokėti 165 041 Lt, t. y.: 88 314 Lt GPM ir 11 656 PSD įmokų, 49 895 Lt GPM delspinigių ir 5 179 Lt PSD įmokų delspinigių, 8 831 Lt GPM baudą ir 1 166 Lt PSD įmokų baudą (toliau – ir Šiaulių AVMI Sprendimas).
3. Valstybinė mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir VMI, Inspekcija, centrinis mokesčių administratorius), išnagrinėjusi pareiškėjo 2014 m. birželio 28 d. skundą, 2014 m. spalio 2 d. sprendimu Nr. 68-187 (toliau – ir VMI Sprendimas) nusprendė atnaujinti pareiškėjo skundo nagrinėjimą ir patvirtinti Šiaulių AVMI Sprendimą.
4. Mokestinių ginčų komisija prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir Komisija, MGK), išnagrinėjusi pareiškėjo 2014 m. spalio 17 d. patikslintą skundą, 2014 m. gruodžio 1 d. sprendimu Nr. S-234(7-195/2014) pareiškėjo skundą tenkino iš dalies: patvirtino VMI Sprendimo nurodymus pareiškėjui sumokėti į biudžetą 88 314 Lt GPM, 11 656 Lt PSD įmokas, 49 895 Lt GPM delspinigius, 5 179 Lt PSD įmokų delspinigius, 8 831 Lt GPM baudą, 1 166 Lt PSD įmokų baudą; atleido pareiškėją nuo GPM ir PSD įmokų delspinigių dalies mokėjimo, skaičiuojamos už mokestinio patikrinimo laikotarpį nuo 2013 m. gegužės 20 d. iki 2014 m. vasario 4 d. imtinai, t. y. nuo 6 914,99 Lt GPM delspinigių ir 912,66 Lt PSD įmokų delspinigių mokėjimo.

II.

5. Pareiškėjas A. T. kreipėsi į teismą su skundu, prašydamas panaikinti Komisijos 2014 m. gruodžio 1 d. sprendimą Nr. S-234(7-195/2014); VMI 2014 m. spalio 2 d. sprendimą Nr. 68-187 ir Šiaulių AVMI 2014 m birželio 3 d. sprendimą Nr. FR0682-313.
6. Pareiškėjas paaiškino, jog mokestinis ginčas kilo dėl to, kad jis nesutiko su Šiaulių AVMI vertinimu ir konstatavimu, jog pareiškėjo išlaidos viršijo juridinę galią turinčiais pajamų šaltiniais patvirtintas pajamas, dėl to, kaip mokesčių administratorius nustatė mokesčių bazę bei apskaičiavo mokesčius, vadovaudamasis MAĮ 70 straipsniu, ir su jais susijusias sumas.
7. Pareiškėjo teigimu, VMI Sprendimas priimtas pažeidžiant skundo nagrinėjimo terminus, o skundo nagrinėjimas atnaujintas šiuo sprendimu nepagrįstai. Pareiškėjas mano, kad VMI sprendimą priėmė skubos tvarka tik po to, kai gavo jo skundą Komisijai dėl VMI nepriimto sprendimo. VMI 2014 m. liepos 11 d. sprendimu buvo sustabdytas pareiškėjo skundo nagrinėjimas iki bus išnagrinėtas pasiūlymas pasirašyti susitarimą dėl mokesčių ir su jais susijusių sumų dydžio. Pareiškėjo teigimu, VMI 2014 m. liepos 25 d. raštu, informavusi, kad išnagrinėjo pasiūlymą ir nustatė, kad nėra pagrindo pasirašyti susitarimą, priėmė sprendimą, todėl nuo 2014 m. liepos 26 d. turėjo būti atnaujintas skundo nagrinėjimas. Tačiau VMI atnaujino skundo dėl Šiaulių AVMI sprendimo nagrinėjimą ir priėmė sprendimą dėl skundo tą pačią dieną, 2014 m. spalio 2 d., viename sprendime. Be to, VMI Sprendime nurodyta, kad VMI, vadovaudamasi MAĮ 154 straipsnio 4 dalies 2 punktu, nusprendė atnaujinti pareiškėjo skundo nagrinėjimą ir patvirtinti Šiaulių AVMI Sprendimą. Tačiau pagal MAĮ 154 straipsnio 4 dalies 2 punktą VMI turėjo panaikinti vietos mokesčių administratoriaus sprendimą. Be to, nebuvo nurodytas teisės aktas, kuriuo vadovaudamasi VMI atnaujino skundo nagrinėjimą.
8. Pareiškėjo manymu, Šiaulių AVMI nepagrįstai pareiškėjui mokėtino GPM ir PSD įmokų dydį nustatė pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą, taikydama išlaidų metodą. Pareiškėjas dar 2011 m. spalio 26 d. paaiškinime (toliau – ir Paaiškinimas) nurodė, kad per 2006 m.–2010 m. jo pajamų šaltinis buvo pareiškėjo įmonės ((duomenys neskelbtini)) (toliau – ir Įmonė) piniginės lėšos. Mokesčių administratorius nenustatė, kad pareiškėjas neturėjo galimybės skolintis iš Įmonės. Pareiškėjo teigimu, jį buvo suklaidinęs mokesčių administratorius, nes jis suprato, kad klausiama apie paskolas iš kitų asmenų, todėl apie pasiskolintas lėšas iš Įmonės nepasisakė. Tai, kad Įmonė turėjo lėšų, kurias pareiškėjas kaip Įmonės savininkas galėjo skolintis, patvirtina tai, jog Įmonei buvo apskaičiuotas pelno mokestis, kurį Įmonė sumokėjo. Pareiškėjas mokesčių administratoriui nurodė, kad kiek iki 2008 m. į Įmonę įnešė įnašų, kiek tiksliai paskolino ir pasiskolino iš Įmonės, neturi galimybės nurodyti, nes netinkamai tvarkė Įmonės apskaitą, todėl Šiaulių miesto apylinkės teismo 2011 m. kovo 29 d. nuosprendyje baudžiamojoje byloje Nr. I-228-77/2011 (toliau – ir Nuosprendis) yra nuteistas bei paskirta bauda. Šie faktai patvirtina, kad pareiškėjas neturi galimybės mokesčių administratoriui pateikti dokumentų, tačiau nepaneigia, kad jis turėjo galimybę skolintis iš Įmonės ir taip elgėsi.
9. Komisija sprendė, kad aplinkybes, jog pareiškėjas Įmonės lėšas naudojo asmeninėms reikmėms, turi įrodyti pareiškėjas, ir nepagrįstai perkėlė įrodinėjimo naštą pareiškėjui. Pareiškėjo teigimu, atsižvelgiant į tai, kad mokesčių administratorius neįrodė, kad pareiškėjas neturėjo galimybės disponuoti Įmonės lėšomis, o netiesioginiai įrodymai pagrindžia, kad pareiškėjo nurodytas pajamų šaltinis buvo realus, mokesčių administratorius nepagrįstai mokesčius apskaičiavo pagal savo įvertinimą, taikydamas išlaidų metodą ir kvalifikuodamas pareiškėjo pajamas kaip nepagrįstas realiais gavimo šaltiniais, priėmė sprendimą, neatitinkantį protingumo ir teisingumo kriterijų.
10. Pareiškėjas už tai, jog būdamas atsakingas už Įmonės apskaitos dokumentų išsaugojimą jų neišsaugojo, apgaulingai tvarkė Įmonės apskaitą ir pateikė neteisingus duomenis apie pajamas (laikotarpis nuo 2006 m. sausio 1 d. iki 2008 m. rugpjūčio 31 d.), Nuosprendžiu yra nuteistas bei paskirta bauda, todėl tiek 8 831 Lt GPM bauda, tiek 1 166 Lt PSD įmokų bauda pareiškėjui paskirta neteisėtai, pažeidus non bis in idem (negalima dukart bausti už tą patį teisės pažeidimą) principą. Pareiškėjo teigimu, atsižvelgiant į tai, kad mokesčių administratorius nepagrįstai mokesčius apskaičiavo pagal savo įvertinimą, taikydamas išlaidų metodą ir kvalifikuodamas pareiškėjo pajamas kaip nepagrįstas realiais gavimo šaltiniais, nėra teisinio pagrindo skirti baudas.
11. Komisija sprendime visiškai nepasisakė dėl VMI atliktų mokestinių tyrimų 2011 m., nes būtent tuomet mokesčių administratoriui jau tapo žinoma apie tai, kad galimai pareiškėjo įsigyto turto vertė ir asmeninės išlaidos yra didesnės už pajamas. Tai, kad mokesčių administratorius 2011 m. nepradėjo mokestinio patikrinimo, nustatęs galimus mokesčių įstatymų pažeidimus, vienareikšmiškai vertintinas kaip vilkinimas atlikti tinkamai mokesčių administratoriui deleguotas funkcijas, ir pareiškėjo, kaip mokesčių mokėtojo, teisių pažeidimas, dėl ko nepagrįstai apskaičiuoti delspinigiai.
12. Atsakovas VMI atsiliepime į pareiškėjo skundą prašė skundą atmesti kaip nepagrįstą.
13. Nurodė, kad Šiaulių AVMI, atlikusi pareiškėjo pajamų ir išlaidų tyrimą bei įvertinusi visus turimus pajamų ir išlaidų šaltinius: nekilnojamojo turto pirkimo–pardavimo sandorį, automobilio pirkimo–pardavimo sutartį, asmeninių bankų sąskaitų išrašus, Šiaulių AVMI turimus duomenis apie trečiųjų asmenų VMI pateiktus duomenis bei surinktą informaciją ir paaiškinimus kitų kontrolės veiksmų metu A. T. susijusiose įmonėse, nustatė trūkstamų pajamų šaltinių dydį patirtoms išlaidoms pagrįsti. Atsakovas rėmėsi MAĮ 8 straipsnio 1 dalimi, 40 straipsniu, Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo (toliau – ir GPMĮ) 27 straipsnio 1 dalimi, Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktika (administracinėmis bylomis Nr. A442-635/2010, Nr. A11-603/2007), nurodė, kad Šiaulių AVMI, atlikusi pareiškėjo 2008 m.–2011 m. pajamų ir išlaidų išsamią analizę, nustatė, jog 2008 m. ir 2009 m. pareiškėjo išlaidos viršijo gautas pajamas 449 672 Lt, taigi, pareiškėjas 2008 m.–2009 m. disponavo pajamomis, kurių nedeklaravo ir kurių gavimo šaltiniams pagrįsti nepateikė jokių juridinę galią turinčių dokumentų ar kitų objektyvių įrodymų. Mokesčių administratorius pagrįstai vadovavosi MAĮ 70 straipsnio 1 dalimi bei VMI viršininko 2004 m. gegužės 24 d. įsakymu Nr. VA-103 patvirtintų Mokesčio apskaičiavimo pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą taisyklių (toliau – ir Taisyklės) 4.1 punktu ir pareiškėjui mokėtino GPM bei PSD įmokų dydį nustatė pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą, taikydamas išlaidų metodą.
14. Nors pareiškėjas nurodė, jog minėtos lėšos – tai iš Įmonės gautos lėšos paskolų ir grąžintų įnašų pavidalu, tačiau tokios sumos nebuvo įformintos atitinkamais dokumentais; nuo lėšų gavimo momento iki mokesčių administratoriaus atlikto patikrinimo tiek pareiškėjas, tiek Įmonė nebuvo deklaravę ir neaišku, ar būtų jas deklaravę, jeigu ne atlikti mokestiniai patikrinimai.
15. Šiaulių AVMI atlikus Įmonės patikrinimą, konstatuota, kad Įmonė neįtraukė į apskaitą visų pardavimo pajamų, ir remiantis MAĮ 70 straipsnio 1 dalimi Įmonei apskaičiuota 74 925 Lt pelno mokesčio. Įmonė neįtraukė į apskaitą pajamų, ir iš esmės šiomis pajamomis kaip individualios įmonės savininkas disponavo pareiškėjas. Įvertinus ir pareiškėjo patikrinimo metu nustatytas aplinkybes, t. y. nenuoseklūs pareiškėjo paaiškinimai, jog jis jokių paskolų nėra gavęs, skunde taip pat pareiškėjas pateikė tik paaiškinimus, jog tai galėjo būti gautos lėšos kaip paskolos, arba grąžinti įnašai, tačiau nepaaiškino nei galimų šių lėšų proporcijų, nei išmokėjimo momento, taip pat neaišku, jeigu, pasak pareiškėjo, individualios įmonės veikla buvo pelninga, tai kodėl pareiškėjui neišmokėtas individualios įmonės pelnas, kuris apmokestinamas GPM, todėl, nesant pareiškėjo paaiškinimus patvirtinančių faktinių duomenų, pareiškėjo argumentai negali būti pripažinti pagrįstais.
16. Atsakovas nepagrįstais laikė ir pareiškėjo argumentus dėl vartojimo išlaidų, įvertinus tai, jog pareiškėjas gyvena Šiauliuose, įsigytame bute, taip pat yra įsigijęs automobilį ir vien šio turto priežiūrai bei eksploatacijai yra patiriamos reikšmingos išlaidos, taip pat įvertinus kitas būtinas asmens išlaidas, pareiškėjo nurodyta 500 Lt per mėnesį išlaidų suma neatitinka objektyvių kriterijų.
17. Vadovaujantis GPMĮ įtvirtintu pajamų apibrėžimu, GPMĮ 5 straipsnio 1 dalimi, 25 straipsniu, 6 straipsnio 1 dalimi, už 2008 m. nustatytas 255 397,49 Lt skirtumas tarp pajamų ir išlaidų (išlaidos viršija pajamas), pagrįstai apmokestintas kaip kitos pareiškėjo nedeklaruotos pajamos, kurios apmokestinamos 24 proc.; už 2009 m. nustatytas 194 274,49 Lt skirtumas tarp pajamų ir išlaidų pagrįstai apmokestintas 15 proc. GPM, vadovaujantis Sveikatos draudimo įstatymo 17 straipsnio 8 dalimi – PSD įmokomis. Šiaulių AVMI, vadovaudamasi MAĮ 139 straipsniu ir atsižvelgusi į tai, kad pareiškėjas patikrinimo metu bendradarbiavo su mokesčių administratoriumi, skyrė pareiškėjui 10 proc. dydžio 8 831 Lt GPM baudą ir 1 166 Lt PSD įmokų baudą.
18. Šiuo atveju dvigubo nebaudimo už tą patį dalyką negalimumo principas negali būti taikomas, nes pareiškėjui kriminalinė bausmė ir mokesčių įstatymuose nustatytos baudos paskirtos už skirtingas veikas, kurių esminiai požymiai nesutampa.

III.

19. Vilniaus apygardos administracinis teismas 2016 m. spalio 25 d. sprendimu pareiškėjo A. T. skundą atmetė kaip nepagrįstą.
20. Teismas nustatė, kad Šiaulių miesto apylinkės teismas Nuosprendžiu pripažino pareiškėją, Įmonės savininką, kaltu padarius nusikaltimus, numatytus Baudžiamojo kodekso (toliau – ir BK) 222 straipsnio 1 dalyje ir 220 straipsnio 1 dalyje, ir paskyrė pareiškėjui 14 300 Lt dydžio baudą, taip pat atmetė Šiaulių AVMI ieškinį; Šiaulių apygardos teismas 2011 m. liepos 8 d. nutartyje baudžiamojoje byloje Nr. 1A-246-64/2011 Nuosprendį pakeitė: patenkino Šiaulių AVMI civilinį ieškinį, priteisė iš A. T. valstybės biudžetui 78 408 Lt, iki civilinio ieškinio visiško patenkinimo paliko galioti byloje paskirtą procesinę prievartos priemonę, kitą nuosprendžio dalį paliko nepakeistą; Lietuvos Aukščiausiasis Teismas 2012 m. vasario 14 d. nutartyje baudžiamojoje byloje Nr. 2K-16/2012 A. T. kasacinį skundą atmetė.
21. Šiaulių AVMI, patikrinusi pareiškėjo Įmonę, 2012 m. gruodžio 13 d. patikrinimo akte Nr. 35-170 papildomai apskaičiavo 81 038 Lt pelno mokesčio (toliau – ir PM), 2013 m. vasario 21 d. sprendimu Nr. 44.1-4-7 nurodė Įmonei sumokėti: 74 925 Lt PM, 53 255 Lt PM delspinigių ir 7 492 Lt PM baudą. VMI 2013 m. gegužės 20 d. sprendimu Nr. 69-68 patvirtino sprendimo Nr. 44.1-4-7 nurodymus Įmonei sumokėti į biudžetą 74 925 Lt PM ir 53 255 Lt PM delspinigius, panaikino paskirtą 7 492 Lt PM baudą; šį VMI sprendimą patvirtino Komisija 2013 m. liepos 23 d. sprendimu Nr. S-127(7-131/2013). Vilniaus apygardos administracinis teismas, išnagrinėjęs A. T. įmonės skundą dėl šių Šiaulių AVMI, VMI ir Komisijos sprendimų panaikinimo, 2014 m. sausio 6 d. sprendimu administracinėje byloje Nr. I-988-580/2014 pareiškėjo skundą atmetė.
22. Šiaulių AVMI pareigūnė, vykdydama 2013 m. kovo 29 d. pavedimą tikrinti Nr. 35-22, nuo 2013 m. kovo 29 d. iki 2014 m. balandžio 3 d. patikrino mokesčių mokėtoją A. T. dėl GPM nuo 2008 m. sausio 1 d. iki 2011 m. gruodžio 31 d. ir PSD įmokų nuo 2009 m. sausio 1 d. iki 2009 m. gruodžio 31 d. bei 2014 m. balandžio 3 d. Patikrinimo akte pagal MAĮ 70 straipsnį papildomai apskaičiavo pareiškėjui 88 314 Lt GPM ir 11 656 PSD įmokų. Šiaulių AVMI 2014 m birželio 3 d. sprendimu Nr. FR0682-313 patvirtino Patikrinimo aktą ir nurodė pareiškėjui sumokėti 165 041 Lt į biudžeto surenkamąją sąskaitą, t. y.: 88 314 Lt GPM ir 11 656 PSD įmokų, 49 895 Lt GPM delspinigių ir 5 179 Lt PSD įmokų delspinigių, 8 831 Lt GPM baudą ir 1 166 Lt PSD įmokų baudą. VMI, nustačiusi, kad pareiškėjas 2014 m. birželio 28 d. skunde pateikė pasiūlymą pasirašyti susitarimą su mokesčių administratoriumi dėl mokesčių ir su jais susijusių sumų dydžio, 2014 m. liepos 11 d. sprendimu Nr. 68-138 nusprendė sustabdyti 2014 m. birželio 28 d. skundo nagrinėjimą, kol bus išnagrinėtas pareiškėjo pasiūlymas pasirašyti susitarimą. VMI 2014 m. liepos 25 d. rašte Nr. (24.12-31-5)-R-5688 nurodė pareiškėjui, kad VMI išnagrinėjo pareiškėjo pasiūlymą sudaryti susitarimą dėl mokesčių ir su jais susijusių sumų dydžio bei įvertino patikrinimo medžiagą, ir nustatė, kad nėra pagrindo pasirašyti susitarimą su mokesčių mokėtoju dėl mokesčių ir su jais susijusių sumų dydžio. VMI, išnagrinėjusi pareiškėjo 2014 m. birželio 28 d. skundą, 2014 m. spalio 2 d. sprendimu Nr. 68-187, vadovaudamasi MAĮ 154 straipsnio 4 dalies 2 punktu, nusprendė atnaujinti pareiškėjo skundo nagrinėjimą ir patvirtinti Šiaulių AVMI Sprendimą. Komisija, išnagrinėjusi pareiškėjo 2014 m. spalio 17 d. patikslintą skundą (posėdyje dalyvavo pareiškėjas), 2014 m. gruodžio 1 d. sprendimu Nr. S-234(7-195/2014) nusprendė pareiškėjo skundą tenkinti iš dalies: patvirtino VMI Sprendimo nurodymus pareiškėjui sumokėti į biudžetą 88 314 Lt GPM, 11 656 Lt PSD įmokas, 49 895 Lt GPM delspinigius, 5 179 Lt PSD įmokų delspinigius, 8 831 Lt GPM baudą, 1 166 Lt PSD įmokų baudą; atleido pareiškėją nuo GPM ir PSD įmokų delspinigių dalies mokėjimo, skaičiuojamos už mokestinio patikrinimo laikotarpį nuo 2013 m. gegužės 20 d. iki 2014 m. vasario 4 d. imtinai, t. y. nuo 6 914,99 Lt GPM delspinigių ir 912,66 Lt PSD įmokų delspinigių mokėjimo.
23. Teismas visiškai sutiko su Komisijos padaryta išvada, jog VMI 2014 m. liepos 25 d. raštas, kuriuo VMI informavo pareiškėją, kad išnagrinėjo jo 2014 m. birželio 28 d. pasiūlymą sudaryti susitarimą dėl mokesčių ir su jais susijusių sumų dydžio bei įvertino patikrinimo medžiagą ir nustatė, kad nėra pagrindo pasirašyti susitarimą, vertintinas kaip informacinio pobūdžio, o ne kaip sprendimas dėl skundo nagrinėjimo sustabdymo procedūros užbaigimo, jame nebuvo atnaujintas skundo nagrinėjimas, nes būtent skundžiamame VMI 2014 m. spalio 2 d. sprendime Nr. 68-187 VMI atnaujino pareiškėjo skundo nagrinėjimą, nurodydama, kad tarp pareiškėjo ir VMI susitarimas nebuvo pasirašytas. Pabrėžta, kad, išnykus pareiškėjo skundo nagrinėjimo sustabdymo pagrindui – VMI atsisakius pradėti tarpusavio susitarimo procedūrą pagal MAĮ 71 straipsnį – VMI kilo pagrindas skundo nagrinėjimą atnaujinti ir priimti vieną iš Mokesčių administravimo įstatymo 154 straipsnyje nustatytų sprendimų, ką VMI padarė sprendime Nr. 68-187. Taigi nebuvo pagrindo konstatuoti viešojo administravimo subjekto neveikimo ir priimto sprendimo negaliojimo pareiškėjo skunde nurodytu pagrindu. Tai, kad nuo 2014 m. liepos 28 d. iki 2014 m. spalio 2 d. sprendimo priėmimo skundo nagrinėjimas nebuvo atnaujintas, reiškia tik aplinkybę, jog mokesčių administratoriaus veiksmai nebuvo pakankamai operatyvūs, o tai gali turėti įtakos delspinigių dydžiui, tačiau ne pareigai mokėti mokesčius, kuri yra patvirtinta VMI Sprendime.
24. Tai, kad VMI Sprendime nurodyta, jog VMI nusprendė patvirtinti Šiaulių AVMI Sprendimą ir sprendimo rezoliucinėje dalyje nurodė MAĮ 154 straipsnio 4 dalies 2 punktą, rodo techninę VMI klaidą. Tokią išvadą teismas, sutikdamas su Komisijos argumentais, darė, nes iš priimto sprendimo ir jo motyvacijos matyti, kad turėjo būti vadovaujamasi MAĮ 154 straipsnio 4 dalies 1 punktu, pagal kurį vietos mokesčių administratoriaus sprendimas yra tvirtinamas. Teismo vertinimu, iš VMI Sprendimo turinio aišku, jog buvo sutikta su vietos mokesčių administratoriaus pozicija dėl pareiškėjo apmokestinimo, todėl VMI sprendimo rezoliucinėje dalyje esantis rašymo apsirikimas nelaikytas esminiu pažeidimu, dėl kurio turi būti naikinamas sprendimas.
25. Mokesčių administratorius konstatavo, kad 2008 m.–2009 m. pareiškėjo patirtos išlaidos viršijo gautas pajamas 449 672 Lt, t. y. pareiškėjas išlaidoms panaudojo iš nenustatytų šaltinių gautas pajamas, kurios nebuvo deklaruotos ir apmokestintos Lietuvos Respublikos įstatymuose nustatyta tvarka. Mokesčių mokėtojas ginčijo tokią mokesčių administratoriaus poziciją kaip nepagrįstą, argumentuodamas tuo, jog mokesčių administratoriui yra žinoma, kad Įmonė veikė pelningai, Įmonėje buvo apyvartinių lėšų, o pareiškėjas, kaip Įmonės savininkas, šiomis lėšomis disponavo.
26. Šiaulių AVMI, atlikusi pareiškėjo pajamų ir išlaidų tyrimą bei įvertinusi visus turimus pajamų ir išlaidų šaltinius: nekilnojamojo turto pirkimo–pardavimo sandorį, automobilio pirkimo–pardavimo sutartį, asmeninių bankų sąskaitų išrašus, Šiaulių AVMI turimus duomenis apie trečiųjų asmenų VMI pateiktus duomenis bei surinktą informaciją ir paaiškinimus kitų kontrolės veiksmų metu A. T. susijusiose įmonėse, nustatė trūkstamų pajamų šaltinių dydį patirtoms išlaidoms pagrįsti. Šiaulių AVMI nustatė, kad: 2008 m. pareiškėjas oficialių (GPMĮ nustatyta tvarka apmokestintų) pajamų negavo, vaikų išlaikymui skyrė 6 600 Lt, įsigijo butą už 235 000 Lt, sumokėjo draudimą 3 077,89 Lt, patyrė 10 719,60 Lt vartojimo išlaidų, iš viso patyrė 255 397,49 Lt išlaidų (pareiškėjo patirtos išlaidos viršijo pajamas 255 397,49 Lt); 2009 m. pareiškėjas apmokestintų pajamų negavo, vaikų išlaikymui skyrė 3 600 Lt, įsigijo automobilį už 90 750 Lt, sumokėjo draudimą 3 077,89 Lt, suteikė beprocentinių paskolų UAB „Arktida“ 87 999 Lt, patyrė 8 847,60 Lt vartojimo išlaidų, iš viso patyrė 194 274,49 Lt išlaidų (pareiškėjo patirtos išlaidos viršijo pajamas 194 274,49 Lt); 2010 m. pareiškėjas gavo 2 330 Lt pajamų, susijusių su darbo santykiais, UAB „Arktida“ grąžino paskolą 7 306 Lt, Įmonė pervedė 4 000 Lt (iš viso gavo 13 636 Lt pajamų), pareiškėjas sumokėjo draudimą 3 231,81 Lt, patyrė 8 410,80 Lt vartojimo išlaidų, iš viso patyrė 11 642,61 Lt išlaidų (pinigų likutis – 1 993,39 Lt); 2011 m. pareiškėjas gavo 1 094,37 Lt pajamų, susijusių su darbo santykiais, Įmonė grąžino 69 038,81 Lt savininko įnašų (iš viso gavo 70 133,18 Lt pajamų), pareiškėjas sumokėjo draudimą 3 393,34 Lt, patyrė 8 922 Lt vartojimo išlaidų, iš viso patyrė 123 15,34 Lt išlaidų (pinigų likutis – 57 817,84 Lt). Be to, pareiškėjas pripažino, kad jokių fizinio asmens vardu metinių pajamų mokesčio deklaracijų nėra teikęs, B klasės pajamų nuo 2006 m. iki 2010 m. negavo, atsakyti į klausimą, ar kaip fizinis asmuo yra kam nors suteikęs arba gavęs skolintų lėšų, negalėjo, per 2006 m.–2010 m. kaip pajamų šaltinį naudojo Įmonės pinigines lėšas. Mokesčių administratorius mokestinio patikrinimo metu nustatė, kad Įmonė per tikrinamąjį laikotarpį nėra pateikusi pažymų apie Gyventojams išmokėtas išmokas, pagal mokesčio mokėjimo tvarką priskiriamas B klasės pajamoms (forma FR0471) bei, remiantis atliktu Įmonės 2011 m. gruodžio 13 d. operatyviu patikrinimu Nr. OP-1061, Šiaulių AVMI atliktu 2012 m. gruodžio 13 d. Įmonės mokestiniu patikrinimu Nr. 35-170 ir 2014 m. kovo 12 d. Įmonės operatyviu patikrinimu, nustatė, kad tikrinamuoju laikotarpiu pareiškėjui nebuvo išmokėtos neribotos civilinės atsakomybės vieneto dalyvio pajamos iš Įmonės pelno po apmokestinimo. Tai, kad Įmonė neišmokėjo pareiškėjui minėtų pajamų (po pelno apmokestinimo), įrodyta mokesčių administratorių sprendimais, kuriuos patvirtino Vilniaus apygardos administracinis teismas 2014 m. sausio 6 d. įsiteisėjusiame sprendime administracinėje byloje Nr. I-988-580/2014.
27. Teismas pažymėjo, kad aplinkybes, jog pareiškėjas Įmonės lėšas naudojo asmeninėms reikmėms, gavęs šias lėšas kaip paskolas, arba grąžintus iki 2008 m. atliktus įnašus ar kitokiu būdu, turi įrodyti pats pareiškėjas. Mokesčių administratoriui iš surinktų duomenų nustačius, kad pareiškėjo pinigų likutis tikrinamojo laikotarpio pradžioje yra lygus nuliui, o pareiškėjui teigiant, kad pasiskolintos iš Įmonės lėšos buvo jo pajamų šaltiniu tikrinamuoju laikotarpiu, pajamų šaltinių įrodinėjimo pareiga tenka mokesčių mokėtojui. Pastebėta, jog pareiškėjas mokesčių administratoriui nurodė neturintis galimybės pateikti duomenų, kiek iki 2008 m. į Įmonę įnešė įnašų, kiek paskolino ir pasiskolino iš Įmonės tikrinamuoju laikotarpiu, nes netinkamai tvarkė Įmonės apskaitą, dėl ko Nuosprendžiu buvo pripažintas kaltu ir nuteistas. Vadinasi, pareiškėjui neįrodžius skolinimosi aplinkybių, mokesčių administratorių ir Komisijos sprendimai dėl mokesčių sumų sumokėjimo yra teisėti ir pagrįsti, jų naikinti nebuvo teisinio pagrindo.
28. Nors pareiškėjas teigė, kad jo išlaidos buvo mažesnės negu vidutinės, tačiau pareiškėjas nepateikė jokių įrodymų dėl turėtų kitokio dydžio vartojimo išlaidų, tik abstraktaus pobūdžio paaiškinimus, kad jo išlaidos per visą tikrinamą laikotarpį buvo ženkliai mažesnės negu statistinės vartojimo išlaidos. Todėl ir šiuo aspektu nebuvo galima suabejoti mokesčių administratorių bei Komisijos priimtų sprendimų teisėtumu bei pagrįstumu.
29. Pareiškėjas išreiškė abejones dėl dvigubo baudimo. Šioje byloje pareiškėjas, kaip fizinis asmuo, skundžiamais mokesčių administratorių sprendimais gavo gyventojų pajamų mokesčio ir privalomojo socialinio draudimo įmokų baudas, o baudžiamąja tvarka buvo nubaustas dėl finansinės atskaitomybės netinkamo tvarkymo. Įsiteisėjusiame Vilniaus apygardos administracinio teismo 2014 m. sausio 6 d. sprendime administracinėje byloje Nr. I-988-580/2014 buvo sprendžiami A. T. įmonės atsakomybės klausimai; paties A. T. atsakomybė nebuvo vertinama. Todėl dvigubo baudimo, kai baudos paskirtos dėl kitų mokesčių (gyventojų pajamų mokesčio ir privalomojo socialinio draudimo įmokų) nemokėjimo, šioje administracinėje byloje nebuvo.
30. Pareiškėjas skunde teigė, jog Komisija sprendime visiškai nepasisakė dėl VMI atliktų mokestinių tyrimų 2011 m., nes būtent tuomet mokesčių administratoriui jau tapo žinoma apie tai, kad galimai pareiškėjo įsigyto turto vertė ir asmeninės išlaidos yra didesnės už pajamas. Tačiau teismas pažymėjo, kad pareiškėjo mokestinis patikrinimas atliktas vykdant Šiaulių AVMI 2013 m. kovo 29 d. pavedimą tikrinti Nr. 35-22, o 2011 m. buvo tikrinamas ne pareiškėjas, bet jo įmonė. Todėl šie pareiškėjo argumentai atmesti kaip visiškai nepagrįsti. 
31. Teismas konstatavo, jog MGK 2014 m. gruodžio 1 d. sprendimas Nr. S-234(7-195/2014), VMI 2014 m. spalio 2 d. sprendimas Nr. 68-187 bei Šiaulių AVMI 2014 m birželio 3 d. sprendimas Nr. FR0682-313 yra teisėti ir pagrįsti, jų naikinti nėra teisinio pagrindo.
32. Pareiškėjo skundo netenkinus, priteisti bylinėjimosi išlaidų nebuvo teisinio pagrindo (Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo (toliau – ir ABTĮ) 40 str. 1 d.).

IV.

33. Pareiškėjas A. T. apeliaciniame skunde prašo panaikinti Vilniaus apygardos administracinio teismo 2016 m. spalio 25 d. sprendimą ir priimti naują sprendimą – skundą tenkinti. Taip pat prašo priteisti bylinėjimosi išlaidas.
34. Apeliacinis skundas grindžiamas skunde, teiktame pirmosios instancijos teismui, išdėstytais argumentais.
35. Pareiškėjo teigimu, Komisijos sprendimo motyvais, kuriuos patvirtino teismas, bandoma pateisinti VMI neveikimą – VMI sprendimo dėl skundo nepriėmimą laiku, VMI sprendime esančios „techninės klaidos“ neištaisymą. Teismas patvirtino sprendimą, priimtą nesilaikant teisės aktuose nustatytos tvarkos ir terminų, net su jame esančia „technine klaida“, kurios VMI neištaisė.
36. Pirmosios instancijos teismas visiškai nepasisakė dėl to, kuo remiantis VMI 2014 m. spalio 2 d. sprendimu atnaujino skundo nagrinėjimą. Pareiškėjo teigimu, konstatavus, kad pasiūlymas pasirašyti susitarimą buvo išnagrinėtas 2014 m. liepos 25 d, priimtas sprendimas nebuvo tinkamai įformintas, o išnykus skundo nagrinėjimo sustabdymo terminui, VMI sprendimu nebuvo pratęstas skundo nagrinėjimo terminas.
37. Pareiškėjas nesutinka, kad mokesčių administratorius iš surinktų duomenų nustatė, jog pareiškėjo pinigų likutis tikrinamo laikotarpio pradžioje yra lygus nuliui. Tiek Šiaulių AVMI, tiek VMI buvo žinoma, kad Įmonėje buvo apyvartinių lėšų, o pareiškėjas, kaip Įmonės savininkas šiomis lėšomis disponavo. Pareiškėjo nurodytas pajamų šaltinis buvo tik pacituotas, bet visiškai neįvertintas.
38. Pareiškėjas pažymi, kad jam nebuvo prievolės deklaruoti paskolas, gautas iš Įmonės. Pareiškėjo teigimu, mokesčių administratorius neįrodė, kad pareiškėjas neturėjo galimybės disponuoti Įmonės lėšomis, o netiesioginiai įrodymai pagrindžia, kad jo nurodytas pajamų šaltinis buvo realus, todėl mokesčių administratorius nepagrįstai mokesčius apskaičiavo pagal savo įvertinimą, taikydamas išlaidų metodą.
39. Pareiškėjas nurodo, kad teisės aktuose nėra įpareigojimo mokesčių mokėtojui saugoti vartojimo išlaidas pagrindžiančius dokumentus. Be to, jei mokesčių administratorius nebūtų vilkinęs patikrinimo, t. y. jis būtų buvęs pradėtas 2011 m., o ne 2014 m., būtų buvę įmanoma nors iš dalies surinkti įrodymus, kurie pagrįstų faktines vartojimo išlaidas.
40. Teismas nepagrįstai atmetė pareiškėjo argumentus, kad tai, jog mokesčių administratorius laiku nepradėjo mokestinio patikrinimo, dar 2011 m. nustatęs galimus mokesčių įstatymų pažeidimus, yra vienareikšmiškai vertinamas kaip vilkinimas atlikti tinkamai mokesčių administratoriui deleguotas funkcijas, ir kaip pareiškėjo, mokesčių mokėtojo, teisių pažeidimas, dėl ko nepagrįstai yra apskaičiuoti delspinigiai.
41. Pareiškėjas nesutinka su teismo išvada, kad 2011 m. buvo tikrinamas ne pareiškėjas, o jo Įmonė. Pareiškėjo teigimu, jo, kaip mokesčių mokėtojo – fizinio asmens, tikrinimas už laikotarpį nuo 2008 m. buvo atliekamas dar 2011 m., nes mokesčių administratoriui jau tuomet tapo žinoma apie tai, kad galimai pareiškėjo įsigyto turto vertė ir asmeninės išlaidos yra didesnės už pajamas.
42. Atsakovas VMI atsiliepime į apeliacinį skundą prašo apeliacinį skundą atmesti, o Vilniaus apygardos administracinio teismo 2016 m. spalio 25 d. sprendimą palikti nepakeistą.
43. Atsiliepime į apeliacinį skundą atsakovas iš esmės pakartojo argumentus, išdėstytus atsiliepime į pareiškėjo skundą, teiktame pirmosios instancijos teismui. Atsakovo teigimu, Vilniaus apygardos administracinis teismas išsamiai išnagrinėjo visas bylos aplinkybes ir priėmė teisėtą ir pagrįstą sprendimą.

Teisėjų kolegija

k o n s t a t u o j a:

V.

44. Šiaulių AVMI patikrino pareiškėjo A. T. 2008 – 2011 metų laikotarpio GPM ir PSD įmokų apskaičiavimo ir sumokėjimo teisingumą ir Patikrinimo aktu nustatė, kad 2008 – 2009 metų pareiškėjo patirtos išlaidos viršijo gautas pajamas. Konstatuota, kad pareiškėjas išlaidoms, t. y. buto įsigijimui, automobilio įsigijimui, paskolos suteikimui, vartojimo išlaidoms, vaikų išlaikymui, draudimo išlaidoms, panaudojo iš nenustatytų šaltinių gautas pajamas, kurios nebuvo apmokestintos įstatymų nustatyta tvarka. Šiaulių AVMI konstatavo, kad minėtu laikotarpiu pareiškėjo išlaidos 449 672 Lt viršijo pareiškėjo gautas pajamas. Todėl Šiaulių AVMI, remdamasi MAĮ 70 straipsniu, paskaičiavo mokestinę nepriemoką pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą. Būtent Šiaulių AVMI, vadovaudamasi GPMĮ 2, 3, 6, 27 straipsniais paskaičiavo 88 314 GPM ir Lietuvos Respublikos socialinio draudimo įstatymo 17 straipsniu paskaičiavo 11 656 Lt PSD įmokas.
45. Pareiškėjo A. T. mokestinis patikrinimas inicijuotas po 2013 m. kovo 29 d. atlikto mokestinio tyrimo. Šiaulių AVMI 2011 m. gruodžio 13 d. atlikto A. T. individualios įmonės operatyvaus patikrinimo metu pareiškėjas raštu informavo, kad Įmonės pirminių buhalterinės apskaitos kasos dokumentų už laikotarpį nuo 2006 iki 2010 metų neturi, o registrų pavadinimu „Kasos apskaitos registrai“ nevedė. Šiaulių AVMI pagal Finansinių nusikaltimų tyrimo tarnybos prie Lietuvos Respublikos vidaus reikalų ministerijos (toliau – ir FNTT) Šiaulių apygardos valdybos specialisto 2008–2010 m. išvadas, surašytas atlikus Įmonės ūkinės finansinės veiklos tyrimą, 2012 m. gruodžio 13 d. atliko Įmonės mokestinį patikrinimą, kurio metu nustatė, kad pareiškėjas pagal Lietuvos Respublikos buhalterinės apskaitos įstatymo 21 straipsnį atsakingas už buhalterinės apskaitos organizavimą ir dokumentų išsaugojimą, nes tiriamuoju laikotarpiu Įmonei vadovavo pats jos savininkas, t. y. pareiškėjas, jis pats tvarkė Įmonės buhalterinę apskaitą. Remiantis FNTT specialisto 2009 m. gegužės 7 d. išvados Nr. 5-4/35 duomenimis, patikrinimo metu nustatyta, kad Įmonė vykdė atsiskaitymo su pirkėjais ir pardavėjais operacijas, valiutos konvertavimo, sąskaitų papildymo grynaisiais pinigais ir grynųjų pinigų išėmimo iš sąskaitos operacijas. Patikrinimo metu nustatyta, jog Įmonės savininkas apskaitos dokumentais, kasos pajamų orderiais neįformino iš banko į Įmonės kasą priėmimo ir panaudojimo 33 4971 Lt ir kasos išlaidų orderiais neįformino 53 3924 Lt išdavimo iš kasos operacijų. Specialisto išvadoje konstatuojama, kad dėl Buhalterinės apskaitos įstatymo 6 straipsnio 2 dalies ir 12 straipsnio 1 dalies nuostatų nevykdymo iš dalies negalima nustatyti asmens, A. T. individualios įmonės, turto, įsipareigojimų dydžio ir struktūros už 2006 m., 2007 m. ir 2008 metų sausio–rugpjūčio mėn. Mokestinio patikrinimo metu nustatyta, kad Įmonė per tikrinamąjį laikotarpį nėra pateikusi pažymų apie Gyventojams išmokėtų išmokų pagal mokesčio mokėjimo tvarką priskiriamų B klasės pajamoms (forma FR0471) bei, remiantis atliktu Įmonės 2011 m. gruodžio 13 d. operatyviu patikrinimu, atliktu 2012 m. gruodžio 13 d., Įmonės mokestiniu patikrinimu ir 2014 m. kovo 12 d. Įmonės operatyviu patikrinimu, nustatyta, kad tikrinamuoju laikotarpiu pareiškėjui nebuvo išmokėtos neribotos civilinės atsakomybės vieneto dalyvio pajamos iš Įmonės pelno po apmokestinimo. Be to, 2011 m. lapkričio 8 d. A. T. mokestinio tyrimo metu pareiškėjui 2011 m. spalio 26 d. buvo duotas mokesčių administratoriaus nurodymas pateikti paaiškinimus apie turto įsigijimo ir pajamų gavimo šaltinius ir juos pagrįsti. Pareiškėjas Paaiškinime nurodė, kad jokių fizinio asmens vardu metinių pajamų mokesčio deklaracijų nėra teikęs, B klasės pajamų per laikotarpį nuo 2006 m. iki 2010 m. nėra gavęs; negali atsakyti į klausimą, ar kaip fizinis asmuo yra kam nors suteikęs arba gavęs skolintų lėšų. Šių duomenų pagrindu Šiaulių AVMI konstatavo, kad pareiškėjo pinigų likutis tikrinamojo laikotarpio pradžioje yra lygus nuliui.

VI.

46. GPMĮ 5 straipsnio 1 dalyje nustatyta, kad pajamų mokesčio objektas yra gyventojo pajamos. GPMĮ 2 straipsnio 14 dalyje (2004 m. balandžio 8 d. įstatymo Nr. IX-2103 dalies redakcija) nustatyta, kad pajamos – pozityviosios pajamos, priskiriamos Europos ekonominių interesų grupės pajamos, taip pat per mokestinį laikotarpį gautas atlygis už atliktus darbus, suteiktas paslaugas, už perduotas ar suteiktas teises, už parduotą ar kitaip perleistą, investuotą turtą ar lėšas ir (arba) kita gauta nauda pinigais ir (arba) natūra, išskyrus: <...>.
47. GPMĮ 2 straipsnio 14 dalyje (2008 m. gruodžio 23 d. įstatymo Nr. XI-111 dalies redakcija) nustatyta, kad pajamos – pozityviosios pajamos, priskiriamos Europos ekonominių interesų grupės pajamos, nutraukus gyvybės draudimo sutartis ar išstojus iš pensijų fondo grąžinamos įmokos (ar jų dalis), atlygis už atliktus darbus, suteiktas paslaugas, už perduotas ar suteiktas teises, už parduotą ar kitaip perleistą, investuotą turtą ar lėšas ir (arba) kita nauda pinigais ir (arba) natūra, išskyrus: <...>.
48. GPMĮ 6 straipsnio 1 dalyje (2005 m. birželio 7 d. įstatymo Nr. X-235 dalies redakcija) nustatyta, kad nuo 2006 m. liepos 1 d. iki 2007 m. gruodžio 31 d. pajamų mokesčio tarifai yra 15 ir 27 procentai, nuo 2008 m. sausio 1 d. pajamų mokesčio tarifai – 15 ir 24 procentai, jeigu šiame straipsnyje nenustatyta kitaip. GPMĮ 6 straipsnio 3 dalyje (2005 m. birželio 7 d. įstatymo Nr. X-235 dalies redakcija) nustatyta, kad šio straipsnio 2 dalyje nenurodytoms pajamoms nuo 2006 m. liepos 1 d. iki 2007 m. gruodžio 31 d. taikomas 27 procentų pajamų mokesčio tarifas, nuo 2008 m. sausio 1 d. – 24 procentų pajamų mokesčio tarifas.
49. GPMĮ 6 straipsnio (2008 m. gruodžio 23 d. įstatymo Nr. XI-111 straipsnio redakcija) 1 dalyje nustatyta, kad pajamų mokesčio tarifas yra 15 procentų, jeigu šiame straipsnyje nenustatyta kitaip. GPMĮ 6 straipsnio 2 dalies 1 punkte nustatyta, kad pajamų mokesčio 15 procentų tarifas taikomas šioms pajamoms iš paskirstytojo pelno, jei jos gaunamos iš Lietuvos vieneto arba iš vienetų, įregistruotų ar kitaip organizuotų užsienio valstybėse arba zonose, įtrauktose į finansų ministro pagal Pelno mokesčio įstatymo 39 straipsnio nuostatas tvirtinamą sąrašą, ir palūkanoms. GPMĮ 6 straipsnio (2008 m. gruodžio 23 d. įstatymo Nr. XI-111 straipsnio redakcija) 2 dalyje nustatyta, kad Pajamų mokesčio 20 procentų tarifas taikomas pajamoms iš paskirstytojo pelno.
50. GPMĮ 12 straipsnio 2 punkte nustatyta, kad pajamomis iš paskirstytojo pelno laikoma neribotos civilinės atsakomybės vieneto dalyvio pajamos, gautos iš šio vieneto apmokestinto pelno.
51. GPMĮ 22 straipsnio 3 dalyje nustatyta, kad B klasės pajamoms priskiriamos visos A klasei nepriskiriamos pajamos. GPMĮ 25 straipsnio 1 dalyje nustatyta, kad pajamų mokestį nuo pajamų, pagal mokesčio mokėjimo tvarką priskiriamų B klasės pajamoms, šio Įstatymo nustatyta tvarka deklaruoja, apskaičiuoja ir sumoka pats nuolatinis Lietuvos gyventojas arba jo įgaliotas asmuo.
52. MAĮ 70 straipsnio 1 dalyje nustatyta, kad tais atvejais, kai mokesčių mokėtojas nevykdo arba netinkamai vykdo savo pareigas apskaičiuoti mokesčius, bendradarbiauti su mokesčių administratoriumi, tvarkyti apskaitą, saugoti apskaitos ar kitus dokumentus ir dėl to mokesčių administratorius negali nustatyti mokesčių mokėtojo mokestinės prievolės dydžio įprastine, tai yra atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta, tvarka, mokesčių mokėtojui priklausančią mokėti mokesčio sumą mokesčių administratorius apskaičiuoja pagal jo atliekamą įvertinimą, atsižvelgdamas į visas įvertinimui reikšmingas aplinkybes, turimą informaciją ir prireikus parinkdamas savo nustatytus įvertinimo metodus, atitinkančius protingumo bei, kiek objektyviai įmanoma, teisingo mokestinės prievolės dydžio nustatymo kriterijus.
53. MAĮ 156 straipsnio 1 dalyje nustatyta, kad ikiteisminė mokestinį ginčą nagrinėjanti institucija gali nuspręsti skundo dėl mokestinio ginčo (jo dalies) nagrinėjimą sustabdyti, jeigu priimamas sprendimas visiškai ar iš dalies priklauso nuo tam tikro juridinio fakto buvimo ar nebuvimo ir tokio juridinio fakto buvimas ar nebuvimas dar turi būti nustatytas teismo ar teisėsaugos institucijos arba užsienio valstybės įstaigos ar institucijos. Skundo ar jo dalies dėl mokestinio ginčo nagrinėjimas sustabdomas, iki ikiteisminė mokestinį ginčą nagrinėjanti institucija sužinos, kad minėta įstaiga ar institucija nustatė tokio fakto buvimą ar nebuvimą.

VII.

54. Minėta, kad Šiaulių AVMI patikrino pareiškėjo A. T. 2008 – 2011 metų laikotarpio GPM ir PSD įmokų apskaičiavimo ir sumokėjimo teisingumą ir Patikrinimo aktu nustatė, kad 2008 – 2009 metų pareiškėjo patirtos išlaidos viršijo gautas pajamas. Šiaulių AVMI sprendė, kad pareiškėjas gavo pajamų iš nenustatytų šaltinių, šios pajamos nebuvo apmokestintos įstatymų nustatyta tvarka, todėl apmokestino šias pajamas. Pareiškėjo gautos pajamos priskirtos B klasės gyventojo pajamoms. Mokesčių administratorius nepriskyrė pareiškėjo gautų pajamų gyventojo pajamoms iš paskirstytojo pelno (neribotos civilinės atsakomybės vieneto dalyvio pajamos, gautos iš šio vieneto apmokestinto pelno), nes mokesčių administratoriaus sprendime yra konstatuota, kad Įmonės dokumentuose nėra duomenų apie pareiškėjui Įmonės išmokėtas pajamas. Pažymėtina, kad pareiškėjas minėtos aplinkybės mokestinio patikrinimo metu ir neįrodinėjo. Taigi mokesčių administratorius, remdamasis šios nutarties 46–51 punktuose nurodytomis teisės normomis pagrįstai kvalifikavo pareiškėjo gautas pajamas kaip B klasės gyventojo pajamas, o ne kaip pajamas iš paskirstytojo pelno ir apmokestino gyventojo gautas pajamas pagal minėtus GPM tarifus galiojusius 2008 ir 2009 metais. Bet kuriuo atveju pareiškėjo gautos pajamos tiek vienu, tiek kitu atveju remiantis šios nutarties 46–51 punktuose nurodytomis teisės normomis turėjo būti apmokestintos, todėl nepagrįsti yra apeliacinio skundo motyvai, jog pareiškėjo iš jo individualios įmonės gautos pajamos neturėjo būti apmokestintos.
55. Mokesčių administratorius, nustatęs, kad pareiškėjas gavo pajamų iš nenustatytų šaltinių, kurios nebuvo apmokestintos įstatymų nustatyta tvarka, pagrįstai apmokestino šias pajamas taikydamas MAĮ 70 straipsnį, t. y. pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą. Pajamų gavimas iš nenustatytų šaltinių ir jų nedeklaravimas neabejotinai sudaro pagrindą mokesčių administratoriui konstatuoti, kad mokesčių mokėtojas nevykdo arba netinkamai vykdo savo pareigas apskaičiuoti mokesčius ir dėl to mokesčių administratorius negali nustatyti mokesčių mokėtojo mokestinės prievolės dydžio įprastine tvarka, kas pagal įstatymą sudaro pagrindą taikyti MAĮ 70 straipsnį.
56. Nepagrįsti yra pareiškėjo apeliacinio skundo motyvai, kad mokesčių administratorius netinkamai taikė MAĮ 70 straipsnio įgyvendinimo tvarką, t. y. netinkamai paskaičiavo mokestinę nepriemoką. Pareiškėjas mano, jog dėl pernelyg vėlai atlikto mokestinio patikrinimo jis negalėjo pateikti jo išlaidas patvirtinančių dokumentų. Šie pareiškėjo argumentai neturi teisinės reikšmės, nes nei MAĮ normos, nei kiti teisės aktai neatleidžia mokesčių mokėtojo nuo pareigos saugoti dokumentus, reikalingus mokesčių apskaičiavimui. Pažymėtina, kad nagrinėjamu atveju pareiškėjo argumentai dėl galimybės tiksliai apskaičiuoti mokestinę nepriemoką taip pat neturi reikšmės ir dėl to, kad nagrinėjamu atveju nustatyta, jog mokesčių mokėtojas visiškai nevykdė savo pareigų pagal mokesčių įstatymus, todėl mokestis paskaičiuotas pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą, kas suponuoja išvadą, kad tai nėra tikslus mokesčio paskaičiavimas, tai yra mokestinės nepriemokos nustatymas remiantis tam tikromis taisyklėmis (kriterijais), kurios ir reguliuoja atvejį, kai negalima įprastine tvarka (t. y. tiksliai pagal dokumentus) nustatyti mokestinės nepriemokos.
57. Nepagrįsti yra pareiškėjo apeliacinio skundo argumentai, susiję su per vėlai pradėtu ar pernelyg užsitęsusiu mokestiniu patikrinimu. Pareiškėjo, kaip fizinio asmens, mokestinis patikrinimas buvo pradėtas nustačius reikšmingus faktus ir priėmus sprendimus dėl pareiškėjo individualios įmonės apmokestinimo. Būtent 2013 m. vasario 21 d. Mokesčių administratoriui priėmus sprendimą, kuriuo konstatuota Įmonės pelno mokesčio nepriemoka, 2013 m. kovo 29 d. duotas pavedimas tikrinti pareiškėją ir pradėtas mokestinis patikrinimas. Nors Įmonės atveju nustatyta pelno mokesčio nepriemoka, pareiškėjo atveju nustatyta gyventojo pajamų mokesčio nepriemoka, t. y. minėtais atvejais tikrinamas skirtingų mokesčių apskaičiavimo ir sumokėjimo teisingumas, tačiau minėtais atvejais gali būti nustatomi faktai, kurie yra reikšmingi tiek vienu, tiek kitu atveju. Šių skirtingų subjektų ir mokesčių tikrinimas nesuponuoja išvados, kad visais atvejais bus nustatyta tiek neribotos civilinės atsakomybės įmonės, tiek jos dalyvio mokestinė nepriemoka. Teisės aktai nenustato, kad atliekant minėtų subjektų mokestinį patikrinimą, toks patikrinimas turėtų būti atliekamas vienu metu, ar šie subjektai turėtų būti tikrinami kartu, t. y. teisės aktai neįtvirtina privalomo procesinio bendrininkavimo.
58. Pastebėtina taip pat ir tai, kad MAĮ 68 straipsnis įtvirtina apribojimą priimti administracinį sprendimą dėl mokesčio apskaičiavimo dėl šioje normoje įtvirtinto senaties termino, kuris nagrinėjamu atveju nebuvo pažeistas. Pareiškėjo argumentai dėl mokesčių administratoriaus galimo terminų, nustatytų administracinio sprendimo priėmimui, nesilaikymo neturi esminės reikšmės šio sprendimo galiojimui ir teisėtumui. Šiuo aspektu teismų praktikoje yra pabrėžiama, kad viešojo administravimo subjektui įstatyme nustatytas terminas, per kurį turi būti priimtas administracinis sprendimas, yra instrukcinio pobūdžio, todėl šio termino pasibaigimas nedaro negaliojančiu administracinio sprendimo, priimto pasibaigus šiam terminui. Įstatyme nustatyto termino, per kurį turi būti priimtas administracinis sprendimas, pasibaigimas nepaneigia viešojo administravimo subjekto kompetencijos priimti administracinį sprendimą ar atlikti kitus veiksmus, t. y. tiesiogiai nesukuria neigiamų teisinių pasekmių, tik prailgina administracinį procesą. Viešojo administravimo subjektui praleidus įstatyme ar kitame teisės akte nustatytą administracinio sprendimo priėmimo terminą, galima konstatuoti viešojo administravimo subjekto neveikimą, tai suteikia teisę asmeniui ginti savo teises kreipiantis su skundu dėl neveikimo (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2012 m. vasario 23 d. sprendimas byloje Nr. A-602-1192/2012). Ginčijamu atveju pareiškėjas nesikreipė su tokiu skundu, be to, sprendimas yra priimtas.
59. Nepagrįsti yra pareiškėjo apeliacinio skundo argumentai dėl mokestino ginčo atnaujinimo. Tiek Komisija, tiek pirmosios instancijos teismas išnagrinėjo šį pareiškėjo argumentą. Papildomai akcentuotina, kad centrinis mokesčių administratorius, sustabdęs mokestinį ginčą dėl to, kad buvo svarstoma galimybė pasirašyti mokestinėje byloje susitarimą, o vėliau atnaujinęs šį ginčą paaiškėjus, kad nebus pasirašytas susitarimas, nepažeidė nei MAĮ normų, nei mokesčio mokėtojo teisių. Nors mokesčių administratorius atnaujino mokestinį ginčą tik galutiniame sprendime (o ne atskirame tarpiniame procedūriniame sprendime), kuriuo kartu ir išnagrinėjamas ginčas, tačiau prieš tai mokesčių mokėtojas buvo informuotas, kad susitarimas nebus pasirašytas. Taigi mokesčių mokėtojas buvo informuotas, kad susitarimas nebus pasirašytas, t. y. buvo informuotas, kad išnyko mokestinio ginčo sustabdymo pagrindas. Todėl negalima tvirtinti, kad buvo apribota pareiškėjo galimybė dalyvauti mokestiniame ginče, dėl to, kad pareiškėjas galėjo nežinoti apie tai, kad mokestinis ginčas bus atnaujintas.
60. Apibendrinant konstatuotina, kad vietos mokesčių administratorius nustatė administracinio sprendimo priėmimui būtinas faktines aplinkybes, nustatytas aplinkybes ir ištirtus įrodymus, kuriais remiantis šios aplinkybės nustatytos, mokesčių administratorius išsamiai aprašė ir tinkamai įvertino patikrinimo akte ir sprendime dėl šio patikrinimo akto patvirtinimo. Centrinis mokesčių administratorius ir MGK įvertino ir patikrino mokesčių administratoriaus pareigą surinkti pakankamai įrodymų ir teisingai nustatyti faktines aplinkybes, būtinas administracinio sprendimo priėmimui. Pirmosios instancijos teismas teisingai sprendė dėl mokesčių administratoriaus nustatytų faktinių aplinkybių ir taikytų materialinės teisės normų, todėl naikinti teismo, mokestinį ginčą nagrinėjusių institucijų, ar vietos mokesčių administratoriaus sprendimų nėra teisinio pagrindo.
61. Atmetus pareiškėjo apeliacinį skundą, nėra pagrindo tenkinti pareiškėjo prašymą priteisti bylinėjimosi išlaidas (ABTĮ 40 str. 1 d.).

Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 144 straipsnio 1 dalies 1 punktu, teisėjų kolegija

n u t a r i a:

Pareiškėjo A. T. apeliacinį skundą atmesti.

Vilniaus apygardos administracinio teismo 2016 m. spalio 25 d. sprendimą palikti nepakeistą.

Nutartis neskundžiama.