Administracinė byla Nr. eA-2234-438/2021

Teisminio proceso Nr. 3-61-3-02445-2020-2

Procesinio sprendimo kategorijos: 12.15.2; 12.15.6; 12.15.7

 (S)

LIETUVOS VYRIAUSIASIS ADMINISTRACINIS TEISMAS

N U T A R T I S

LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU

2021 m. spalio 13 d.

Vilnius

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Romano Klišausko (pranešėjas), Gintaro Kryževičiaus (kolegijos pirmininkas) ir Arūno Sutkevičiaus,

teismo posėdyje apeliacine rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „Skaitmeninės priežiūros centras“ apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2020 m. spalio 20 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „Skaitmeninės priežiūros centras“ skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos dėl sprendimų panaikinimo.

Teisėjų kolegija

n u s t a t ė:

I.

1.       Pareiškėjas UAB „Skaitmeninės priežiūros centras“ (toliau – ir Bendrovė) padavė skundą, kuriuo prašė: 1) panaikinti Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir VMI) 2020 m. balandžio 6 d. sprendimą Nr. (21.222) FR0682‑188) (toliau – ir VMI sprendimas) ir Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir Komisija) 2020 m. birželio 23 d. sprendimą Nr. S‑126 (toliau – ir Komisijos sprendimas); 2) kreiptis į Lietuvos Respublikos Konstitucinį Teismą su prašymu išaiškinti, ar Lietuvos Respublikos pridėtinės vertės mokesčio įstatymo (toliau – ir PVMĮ) aktualios redakcijos (2004 m. sausio 15 d. įstatymo Nr. IX‑1960 redakcija, papildyta 2019 m. spalio 17 d. įstatymo Nr. XIII‑2487 redakcija) 122 straipsnio 2 dalies nuostata „nebent įrodoma, kad PVM buvo sumokėtas toje valstybėje narėje, kurioje baigėsi šių prekių gabenimas“ atitinka Lietuvos Respublikos Konstitucijoje ir jos preambulėje įtvirtintą teisinės valstybės principą, ir sustabdyti bylos nagrinėjimą, kol bus išspręstas šios PVMĮ nuostatos atitikties Konstitucijai klausimas; 3) priteisti atlyginti bylinėjimosi išlaidas. Pareiškėjas skunde nurodė, kad:

1.1.       Buvo atliktas Bendrovės teminis mokesčių apskaičiavimo, deklaravimo ir sumokėjimo patikrinimas dėl pridėtinės vertės mokesčio (toliau – ir PVM) už laikotarpį nuo 2013 m. balandžio 1 d. d. iki 2013 m. gegužės 31 d. bei surašytas 2020 m. vasario 7 d. patikrinimo aktas Nr. (21.222) FR0680‑96 (toliau – ir Patikrinimo aktas). Patikrinimo akte nurodyta, kad Bendrovė 2013 m. balandžio ir gegužės mėnesiais iš Lenkijos įmonės Fresh Mobile Concepts Sp. z. o. o. (toliau – ir Lenkijos įmonė) įsigijo prekes, jas pardavė Estijos įmonei D&A Mobile OU (toliau – ir Estijos įmonė) ir PVM deklaracijose parduotų prekių vertę deklaravo kaip tarpininkas trikampės prekybos sandoriuose, kurie laikomi įvykusiais už Lietuvos Respublikos ribų. Patikrinimo akte nurodoma, jog prekės nebuvo nugabentos pirkėjui į Estiją, o nugabentos į Suomiją, Vokietiją, Vengriją, Jungtinę Karalystę, Portugaliją. Mokesčių administratorius taip pat nurodė, kad Bendrovė nepateikė ̇ duomenų, jog ji yra įsiregistravusi PVM mokėtoja minėtose šalyse ir sumokėjusi iš kitos valstybės narės įsigytų prekių pardavimo PVM, taip pat neįsitikino, kad prekių tiekimas buvo apmokestintas tose valstybėse narėse, kuriose baigėsi prekių gabenimas, kaip to reikalaujama PVMĮ 122 straipsnio 2 dalyje. Atsižvelgdamas į tai, kas išdėstyta, mokesčių administratorius konstatavo, jog Bendrovė neapskaičiavo 154 938 Eur pardavimo PVM. Šio apskaičiuoto 154 938 Eur pardavimo PVM Bendrovė, kaip teigiama Patikrinimo akte, neturėjo teisės įtraukti į PVM atskaitą, kadangi neįrodė, kad prekių tiekimas buvo apmokestintas tose valstybėse narėse, kuriose baigėsi prekių gabenimas. VMI sprendimu patvirtino Patikrinimo aktą ir apskaičiavo 111 775,5 Eur PVM delspinigių, paskyrė ̇ 15 494 Eur PVM baudą ir kartu atleido pareiškėją nuo 50 proc. apskaičiuotų delspinigių, t. y. nuo 55 887,75 Eur PVM delspinigių mokėjimo. Komisija sprendimu VMI sprendimą paliko galioti.

1.2.       Komisija netinkamai išaiškino ir pritaikė trikampės PVM prekybos modelio sąlygas bei jas reglamentuojančias teisės norminių aktų nuostatas ginčo situacijoje. Pareiškėjas išpildė visas esmines trikampės prekybos sąlygas ir įrodė jų egzistavimą, t. y., kad ginčo prekių tiekime dalyvavo trys šalys. Pareiškėjas (Lietuvos įmonė) veikė kaip tarpininkas, prekės realiai buvo perleidžiamos trečiajai šaliai – Estijos įmonei – ir nugabentos į kitas Europos Sąjungos valstybes nares, o Komisija sprendime šias aplinkybes visiškai ignoravo bei atsisakė jas vertinti, nors jos yra akivaizdžios ir neginčytinos.

1.3.       Komisija nepagrįstai konstatavo, kad pareiškėjas neįrodė, jog ginčo atveju PVM nebuvo sumokėtas Europos Sąjungos valstybėse narėse, į kurias buvo gabenamos prekės, taip pat nepagrįstai ir neteisėtai reikalavo tokio pobūdžio įrodymų. Pareiškėjas negali ir negalėjo pateikti jokių oficialių dokumentų, patvirtinančių, kad kitų valstybių mokesčių mokėtojai tinkamai vykdė savo mokestinius įsipareigojimus, nors ėmėsi visų įmanomų ir prieinamų veiksmų šiuo klausimu. Europos Sąjungos teisė ̇ numato, kad informacija apie kitoje Europos Sąjungos valstybėje narėje veikiančio bei įregistruoto mokesčių mokėtojo prievoles teikiama tik užsienio šalių institucijoms (mokesčių administratoriams), o ne privatiems subjektams. Be to, Europos Sąjungos teisė draudžia atskleisti bet kokią informaciją apie vietos mokesčių mokėtojus tretiesiems asmenims, ir jokiems tretiesiems privatiems asmenims nesuteikiama teisė gauti tokius dokumentus (duomenis) iš bet kurios Europos Sąjungos valstybės narės mokesčių administratoriaus. PVMĮ 122 straipsnio 2 dalies nuostata, kad PVM mokėtojas privalo pats įrodyti, jog PVM buvo sumokėtas toje Europos Sąjungos valstybėje narėje, kurioje baigėsi šių prekių gabenimas, laikytina prieštaraujančia konstituciniam teisinės valstybės principui bei neatitinkančia ir Europos Sajungos teisės aktų nuostatų. Iš mokesčių mokėtojo nepagrįstai reikalaujama įrodyti neįmanomus dalykus – įrodyti, kad PVM buvo sumokėtas ne jo paties, bet kitų trečiųjų asmenų (kitų valstybių mokesčių mokėtojų), nors Lietuvos subjektas (mokesčių mokėtojas) negali kontroliuoti nei jų veiklos, nei rinkti apie juos detalios informacijos, ypač kai jie veikia trečiųjų valstybių jurisdikcijoje.

1.4.       Komisija ir VMI priimdamos sprendimus, kurie yra ginčijami, padarė esminius procedūrinius pažeidimus, dėl kurių nebuvo įmanoma užtikrinti objektyvų visų aplinkybių įvertinimą ir sprendimų pagrįstumą. Nei Patikrinimo aktas, nei VMI sprendimas, nei Komisijos sprendimas nėra tinkamai motyvuoti ir yra grindžiami prieštaravimais, prieštaringais duomenimis bei skirtingomis faktinių ir teisinių aplinkybių interpretacijomis. Pareiškėjui netgi nėra žinoma ir suprantama, kokiais konkrečiais pažeidimais jis kaltinamas ar kokios konkrečiai neteisėtos veikos jam yra priskiriamos ar inkriminuojamos. VMI ir Komisijos sprendimai apskritai yra skirtingai motyvuoti ir tai pripažino pati Komisija. Tiek nagrinėjant pareiškėjo pastabas VMI dėl Patikrinimo akto, tiek ir nagrinėjant mokestinio ginčo bylą Komisijoje buvo padaryta įvairių papildomų esminių procedūrinių pažeidimų, į kuriuos priimdama galutinį ginčijamą sprendimą Komisija apskritai neatsižvelgė.

2.       Atsakovas VMI atsiliepimu prašė pareiškėjo skundą atmesti. Atsakovas atsiliepime nurodė, kad:

2.1.       Mokestinio patikrinimo metu mokesčių administratorius nustatė, kad pareiškėjas nuo iš Lenkijos įmonės įsigytų ir Estijos įmonei parduotų prekių vertės neapskaičiavo ir nedeklaravo pardavimo PVM. Pareiškėjas nesivadovavo PVMĮ 122 straipsnio 2 dalies nuostatomis ir nuo iš Lenkijos įmonės įsigytų ir į Suomiją, Vokietiją, Vengriją, Jungtinę Karalystę, Portugaliją nugabentų prekių, taikant „rezervo“ taisyklę, neapskaičiavo 154 938 Eur pardavimo PVM. Pareiškėjas neįrodė, kad prekių tiekimas buvo apmokestintas tose valstybėse narėse, kuriose baigėsi prekių gabenimas. Atsižvelgiant į nustatytus pažeidimus, VMI pareiškėjui papildomai apskaičiavo mokėtiną 154 938 Eur PVM.

2.2.       Nagrinėjamu atveju ginčo sandoriai neatitiko trikampės prekybos sąlygų. Sandoriuose dalyvavo ne trys, o keturios (penkios) šalys (Lenkija > Lietuva > Estija > Suomija / Vokietija / Vengrija / Slovakija / Jungtinė Karalystė / Portugalija), trikampę prekybą kaip tarpininkas taikė ir pareiškėjas, ir Estijos įmonė, pareiškėjas prekes pardavė Estijos įmonei, kuri neįsiregistravusi PVM mokėtoja Suomijoje, Vokietijoje, Vengrijoje, Jungtinėje Karalystėje, Portugalijoje, ir pareiškėjas šių tiekimų atveju neįsitikino, kad prekių tiekimas buvo apmokestintas tose valstybėse narėse, kuriose baigėsi prekių gabenimas.

2.3.       Patikrinimo aktas, VMI sprendimas ir Komisijos sprendimas yra pakankamai motyvuoti tiek teisiniais argumentais, tiek faktinėmis aplinkybėmis. Komisija nuodugniai ir visapusiškai įvertino visus skundo argumentus bei bylos medžiagą, tinkamai išanalizavo ir taikė teismų praktiką ir teisės aktus.

3.       Pareiškėjas Bendrovė taip pat teikė papildomus paaiškinimus dėl VMI atsiliepime į skundą išdėstytų argumentų, dar kartą pasisakydamas dėl trikampės prekybos sąlygų, dėl būtinybės kreiptis į Konstitucinį Teismą, dėl byloje surinktų įrodymų, dėl padarytų procedūrinių pažeidimų.

II.

4.       Vilniaus apygardos administracinis teismas 2020 m. spalio 20 d. sprendimu pareiškėjo skundą atmetė.

5.       Teismas nurodė, kad mokesčių administratorius, tikrindamas pareiškėjo ir Lenkijos bei Estijos įmonių sudarytus sandorius, nustatė, jog Bendrovės vykdyti prekių įsigijimai iš Lenkijos įmonės ir pardavimai Estijos įmonei neatitiko trikampės prekybos sąlygų. VMI surinkti įrodymai patvirtina, kad sandoriuose dalyvavo ne trys šalys, o keturios šalys (Lenkija > Lietuva > Estija > Suomija / Vokietija / Vengrija / Slovakija / Jungtinė Karalystė / Portugalija). Trikampę prekybą kaip tarpininkas vykdė ne tik pareiškėjas, bet ir Estijos įmonė. Pareiškėjas prekes pardavė Estijos įmonei, kuri neįsiregistravusi PVM mokėtoja Suomijoje, Vokietijoje, Vengrijoje, Jungtinėje Karalystėje, Portugalijoje. Bendrovė nepateikė įrodymų, kad ji sumokėjo PVM Suomijoje, Portugalijoje, Vokietijoje, Jungtinėje Karalystėje, Vengrijoje (valstybėse narėse), kuriose baigėsi Bendrovės iš Lenkijos įmonės įsigytų prekių gabenimas, be to, pareiškėjas nebuvo registruotas PVM mokėtoju šiose valstybėse narėse.

6.       Teismas konstatavo, kad VMI pagrįstai padarė išvada, jog Bendrovės vykdytas prekių įsigijimas iš Lenkijos įmonės yra PVM objektas Lietuvoje pagal PVMĮ 3 straipsnio 2 dalies 1 punkto nuostatas, nes Bendrovė mobiliuosius telefonus, kurių vertė 737 800 Eur, įsigijo iš Lenkijos valstybės įmonės ir prekių įsigijimo iš kitos valstybės narės vieta pagal PVMĮ 122 straipsnio 2 dalį yra Lietuva. Ginčo situacijos teisinis reglamentavimas ir byloje esantys objektyvūs rašytiniai įrodymai suponuoja išvadą, kad VMI, tinkamai nustačiusi Bendrovės prekių įsigijimo vietą, pagrįstai sprendė, kad prekių įsigijimas yra PVM objektas Lietuvoje ir Bendrovei pagrįstai apskaičiavo pardavimo PVM nuo iš Lenkijos įmonės įsigytų prekių vertės kaip PVM objekto Lietuvoje. Byloje nustatytos aplinkybės sudaro pagrindą daryti vienareikšmišką išvadą, jog mokesčių administratorius pareiškėjo atžvilgiu pagrįstai apskaičiavo papildomą PVM.

7.       Teismas darė išvadą, kad mokesčių administratorius išsamiai ištyrė visas bylos aplinkybes, tinkamai, vadovaudamasis įstatymu, įvertino byloje esančius duomenis, teisingai taikė teisės normas ir priėmė pagrįstą bei teisingą sprendimą. Mokestinį ginčą ikiteismine tvarka nagrinėjusi Komisija teisingai, vadovaudamasi MAĮ ir teismų praktika, paskirstė įrodinėjimo pareigą, tinkamai įvertino surinktus įrodymus, teisingai aiškino ir taikė teisės normas. Tenkinti pareiškėjo reikalavimą bei panaikinti VMI sprendimą ir Komisijos sprendimą, kuriuo patvirtintas VMI sprendimas, nėra pagrindo. Teismas taip pat pažymėjo, kad abstraktūs ir deklaratyvūs pareiškėjo teiginiai dėl galimos PVMĮ neatitikties Konstitucijai nepagrindžia būtinybės šioje byloje kreiptis į Konstitucinį Teismą, kad byla būtų teisingai išnagrinėta. 

8.       Teismas, atmetęs pareiškėjo skundą, netenkino ir pareiškėjo prašymo priteisti atlyginti bylinėjimosi išlaidas.

III.

9.       Pareiškėjas Bendrovė padavė apeliacinį skundą, kuriuo prašo: 1) panaikinti pirmosios instancijos teismo sprendimą ir priimti naują sprendimą – skundą tenkinti; 2) priteisti atlyginti bylinėjimosi išlaidas. Pareiškėjas apeliaciniame skunde nurodo, kad:

9.1.       Teismo sprendimas iš esmės yra nemotyvuotas ir jį priėmus liko neišnagrinėti pagrindiniai pareiškėjo skundo argumentai (į juos neatsakyta). Toks teismo sprendimas negali būti laikomas teisingumo vykdymu bei tinkamu bylos išnagrinėjimu.

9.2.       Teismas netinkamai išaiškino trikampės PVM prekybos sąlygas ir netinkamai taikė materialiosios teisės normas. Teismo argumentai dėl ginčo teisinius santykius reguliuojančių materialiosios teisės normų taikymo ir aiškinimo yra visiškai nepagrįsti bei neatitinka realios faktinės ginčo situacijos.

9.3.       Teismas nenurodė dėl kokių priežasčių pareiškėjo iškeltos abejonės dėl PVMĮ 122 straipsnio 2 dalies nuostatų konstitucingumo yra nepagrįstos. Bet kuriuo atveju, net jei ir teismui nekilo abejonių dėl šių normų konstitucingumo, kyla klausimas dėl minėtų normų atitikties Europos Sąjungos teisei ir jų tinkamo aiškinimo (Europos Sajungos teisės kontekste). Pagal ginčo teisiniams santykiams taikytinas Europos Sąjungos teisės normas pareiškėjas yra ir buvo įvykdęs visas jam nustatytas teisines prievoles, todėl negali būti kaltinamas tariamos ir Europos Sąjungos teisės norminiuose aktuose nenustatytos „pareigos“ įrodyti prekių apmokestinimo faktą kitoje Europos Sąjungos valstybėje narėje pažeidimu.

10.       Atsakovas VMI atsiliepimu prašo pareiškėjo apeliacinį skundą atmesti.

11.       Atsakovas iš esmės nurodo tuos pačius argumentus kaip ir atsiliepime į pareiškėjo skundą. Pabrėžia, kad pirmosios instancijos teismas tinkamai išnagrinėjo bylos aplinkybes, įvertino pateiktus įrodymus bei priėmė motyvuotą ir teisiškai pagrįstą sprendimą.

12.       Pareiškėjas Bendrovė pateikė papildomus paaiškinimus dėl atsakovo VMI atsiliepime į apeliacinį skundą išdėstytų argumentų, pateikdamas argumentus dėl Estijos įmonės (Bendrovės kontrahento) teisinio statuso ir jo reikšmės, dėl Bendrovės PVM prievolių kitose valstybėse vykdymo.

Teisėjų kolegija

k o n s t a t u o j a:

IV.

13.       Byloje ginčas kilo dėl Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos 2020 m. balandžio 6 d. sprendimo Nr. (21.222)FR0682-188) ir Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2020 m. birželio 23 d. sprendimo Nr. S-126(7-99/2020, kuriais pareiškėjui priskaičiuota sumokėti į biudžetą 154 938 Eur PVM, 55 887,75 Eur PVM delspinigius, 15 494 Eur PVM baudą. Šie mokesčiai pareiškėjui priskaičiuoti už tai, kad jis 2013 m. balandžio 1 d. – 2013 m. gegužės 31 d. laikotarpiu nuo iš Lenkijos įmonės Fresh Mobile Concepts Sp. z. o. o. įsigytų ir Estijos įmonei D&A Mobile 2OÜ parduotų, tačiau nugabentų į Suomiją, Vokietiją, Vengriją, Jungtinę Karalystę, Portugaliją prekių vertės neapskaičiavo ir nedeklaravo 154 938 Eur pardavimo PVM, tuo pažeisdamas Lietuvos Respublikos pridėtinės vertės mokesčio įstatymo 122 straipsnio 2 dalies reikalavimus. VMI sprendime taip pat konstatuota, kad pareiškėjas neįrodė, jog prekių tiekimas buvo apmokestintas tose valstybėse narėse, kuriose baigėsi prekių gabenimas.

14.       Pareiškėjas nesutikimą su pirmosios instancijos teismo sprendimu iš esmės grindžia tuo, kad teismas netinkamai išaiškino trikampės PVM prekybos sąlygas ir netinkamai taikė materialiosios teisės normas, dėl ko teismo išvados dėl ginčo baigties yra neteisingos, nes neatitinka realios faktinės ginčo situacijos.

15.       Byloje nustatyta, kad pareiškėjas 2013 m. balandžio ir gegužės mėnesiais pirko iš Lenkijos įmonės prekes (mobiliuosius telefonus), kuriuos pardavė Estijos įmonei. Visos šios trys įmonės savo šalyse buvo įregistruotos PVM mokėtojais. Pareiškėjo įsigytos prekės iš Lenkijos įmonės buvo tiesiogiai nugabentos į Suomiją, Vokietiją, Vengriją, Jungtinę Karalystę ir Portugaliją, jų nepristatant nei į Lietuvą, nei į Estiją. Pareiškėjas nuo šių sandorių pardavimo PVM neapskaičiavo ir šiuos sandorius deklaravo kaip „Iš ES įsigytos prekės trikampei prekybai“. Pareiškėjo teigimu, šie sandoriai atitiko PVMĮ 122 straipsnio 3 dalies ir 2006 m. lapkričio 28 d. Tarybos direktyvos 2006/112/EB dėl pridėtinės vertės mokesčio bendros sistemos (toliau – ir Direktyva 2006/112/EB) 141 straipsnio nuostatas.

16.       PVMĮ 122 straipsnyje (Prekių įsigijimo iš kitos valstybės narės vieta) nustatyta: „1. Laikoma, kad prekių įsigijimas iš kitos valstybės narės įvyko šalies teritorijoje, kai įsigyjamų prekių gabenimas baigėsi šalies teritorijoje. 2. Laikoma, kad prekių įsigijimas iš kitos valstybės narės įvyko šalies teritorijoje ir tuo atveju, kai prekes įsigyjantis asmuo yra Lietuvos Respublikoje registruotas PVM mokėtojas, jo PVM mokėtojo kodas buvo nurodytas įsigyjant prekes ir šios prekės išgabenamos iš vienos valstybės narės į kitą valstybę narę, nebent įrodoma, kad PVM buvo sumokėtas toje valstybėje narėje, kurioje baigėsi šių prekių gabenimas. 3. Neatsižvelgiant į šio straipsnio 2 dalies nuostatas, tuo atveju, kai iš vienos valstybės narės į kitą valstybę narę išgabenamas prekes įsigyja Lietuvos Respublikoje registruotas PVM mokėtojas, kuris šias prekes iš karto toje kitoje valstybėje narėje patiekia asmeniui, kuriam toje kitoje valstybėje narėje nustatyta prievolė apskaičiuoti ir sumokėti už šias patiektas prekes PVM, o Lietuvos Respublikos PVM mokėtojas šio Įstatymo nustatyta tvarka šiuos sandorius deklaruoja prekių tiekimo į kitas valstybes nares ataskaitoje, nelaikoma, kad šis prekių įsigijimas iš kitos valstybės narės įvyko šalies teritorijoje. 4. Laikoma, kad prekių įsigijimas iš kitos valstybės narės įvyko šalies teritorijoje ir tuo atveju, kai prekės įsigyjamos pagal prekių pristatymui, kad jos būtų patiektos pagal pareikalavimą, taikomas sąlygas, nustatytas šio Įstatymo 42 straipsnyje.“

17.       Tarp šalių ginčas iš esmės vyksta dėl PVMĮ 122 straipsnio 2 ir 3 dalies nuostatų aiškinimo bei taikymo. Pagal PVMĮ 122 straipsnio 2 dalyje nustatytą reglamentavimą prekių įsigijimas iš kitos valstybės narės pripažįstamas įvykusiu Lietuvos teritorijoje, kai: 1. prekes įsigyjantis asmuo yra Lietuvos Respublikoje registruotas PVM mokėtojas; 2. jo PVM mokėtojo kodas buvo nurodytas įsigyjant prekes; 3. šios prekės išgabenamos iš vienos valstybės narės į kitą valstybę narę.

18.       Šiuo atveju vartojama išlyga „nebent įrodoma, kad PVM buvo sumokėtas toje valstybėje narėje, kurioje baigėsi šių prekių gabenimas“ aiškintina kaip ketvirtoji sąlyga, reiškianti, kad prekių įsigijimas iš kitos valstybės narės pripažįstamas įvykusiu Lietuvos teritorijoje, kai nėra duomenų apie PVM sumokėjimą toje valstybėje narėje, kurioje baigėsi šių prekių gabenimas. Tik esant šioms keturioms sąlygoms yra realizuojama PVMĮ 122 straipsnio 2 dalies dispozicija. Šiuo atveju pareiga paneigti ketvirtąją sąlygą (įrodyti, kad PVM buvo sumokėtas toje valstybėje narėje, kurioje baigėsi šių prekių gabenimas) tenka prekes įsigijusiam asmeniui, kuris yra Lietuvos Respublikoje registruotas PVM mokėtoju.

19.       Pagal PVMĮ 122 straipsnio 3 dalyje nustatytą reglamentavimą prekių įsigijimas iš kitos valstybės narės nelaikomas įvykusiu šalies teritorijoje, kai: 1. iš vienos valstybės narės į kitą valstybę narę išgabenamas prekes įsigyja Lietuvos Respublikoje registruotas PVM mokėtojas; 2. jis šias prekes iš karto toje kitoje valstybėje narėje patiekia asmeniui, kuriam toje kitoje valstybėje narėje nustatyta prievolė apskaičiuoti ir sumokėti už šias patiektas prekes PVM; 3. jis PVMĮ nustatyta tvarka šiuos sandorius deklaruoja prekių tiekimo į kitas valstybes nares ataskaitoje.

20.       Apibendrinus PVMĮ 122 straipsnio 2 ir 3 dalies nuostatas darytina išvada, kad asmuo Lietuvos Respublikoje registruotas PVM mokėtoju, įsigijęs prekes iš vienos valstybės narės ir jas išgabenęs į kitą valstybę narę, neapmokestinamas Lietuvos Respublikoje PVM tik tuo atveju, jei prekes toje kitoje valstybėje narėje patiekia asmeniui, kuriam toje kitoje valstybėje narėje nustatyta prievolė apskaičiuoti ir sumokėti už šias patiektas prekes PVM arba įrodo, kad PVM buvo sumokėtas toje valstybėje narėje, kurioje baigėsi prekių gabenimas.

21.       Teisėjų kolegijos vertinimu, minėtos PVMĮ 122 straipsnio 2 ir 3 dalies nuostatos atitinka Direktyvos 2006/112/EB 141 straipsnio nuostatas, kuriose nustatyta, kad „Kiekviena valstybė narė imasi konkrečių priemonių užtikrinti, kad prekių įsigijimas Bendrijos viduje, įvykęs jos teritorijoje pagal 40 straipsnį, nebūtų apmokestinamas PVM, kai tenkinamos šios sąlygos:

a) prekes įsigyja apmokestinamasis asmuo, kuris nėra įsisteigęs atitinkamoje valstybėje narėje, bet yra įregistruotas PVM mokėtoju kitoje valstybėje narėje;

b) prekes įsigyja a punkte nurodytas asmuo tam, kad paskui šias prekes galėtų tiekti atitinkamoje valstybėje narėje;

c) prekės, kurias tokiu būdu įsigyja a punkte nurodytas apmokestinamasis asmuo, yra tiesiogiai siunčiamos ar gabenamos iš kitos valstybės narės nei ta, kurioje šis apmokestinamasis asmuo yra įregistruotas PVM mokėtoju, asmeniui, kuriam jis tas prekes patieks vėliau;

d) asmuo, kuriam prekės bus vėliau patiektos, yra apmokestinamasis asmuo arba neapmokestinamasis juridinis asmuo, kuris yra įregistruotas PVM mokėtoju atitinkamoje valstybėje narėje;

e) d punkte nurodytam asmeniui pagal 197 straipsnį tenka prievolė sumokėti PVM, kai tiekimą atlieka apmokestinamasis asmuo, kuris nėra įsisteigęs toje valstybėje narėje, kurioje atsiranda prievolė sumokėti PVM.“

22.       Europos Sąjungos Teisingumo Teismas aiškindamas minėtas Direktyvos 2006/112/EB nuostatas yra nurodęs, kad „PVM direktyvos 141 straipsnyje numatyta nuo PVM 2 straipsnio 1 dalies b punkte įtvirtintos taisyklės nukrypstanti schema, pagal kurią prekių įsigijimas Bendrijos viduje už atlygį, įvykdytas valstybės narės teritorijoje, yra apmokestinamas PVM. Šiame 141 straipsnyje įtvirtintos kumuliacinės sąlygos, kurių laikydamosi valstybės narės imasi priemonių apmokestinti PVM prekių įsigijimą Bendrijos viduje, įvykdytą jų teritorijoje pagal PVM direktyvos 40 straipsnį, t. y. kai ši valstybė narė yra siuntimo arba gabenimo Bendrijos viduje paskirties vieta. Tarp šių sąlygų PVM direktyvos 141 straipsnio a punkte yra įtvirtintas reikalavimas, kad prekes įsigytų apmokestinamasis asmuo, kuris nėra įsisteigęs valstybėje narėje, siuntimo arba gabenimo Bendrijos viduje paskirties vietoje, bet būtų įregistruotas kaip PVM mokėtojas kitoje valstybėje narėje. PVM direktyvos 141 straipsnio b punkte pridurta, kad prekės turi būti įsigyjamos tam, kad paskui apmokestinamasis asmuo, nurodytas PVM direktyvos 141 straipsnio a punkte, galėtų tiekti šias prekes toje pačioje valstybėje narėje. PVM direktyvos 141 straipsnio c punkte <...> reikalaujama, kad prekės, kurios yra įsigijimo Bendrijos viduje objektas, būtų tiesiogiai siunčiamos ar gabenamos iš kitos valstybės narės nei ta, kurioje apmokestinamasis asmuo yra įregistruotas kaip PVM mokėtojas, asmeniui, kuriam jis tas prekes patieks vėliau. Pastarojoje nuostatoje nustatyta sąlyga yra susijusi su valstybe nare, iš kurios pradedamas gabenimas Bendrijos viduje, kad įsigijimui Bendrijos viduje galėtų būti taikoma supaprastinimo priemonė, numatyta PVM direktyvos 141 straipsnyje. Pagal PVM direktyvos 42 straipsnio a punktą tarpinis įgijėjas turi nurodyti, kad prekes įsigijo Bendrijos viduje tam, kad paskui jas tiektų valstybės narės, kuri nustatoma pagal PVM direktyvos 40 straipsnį, teritorijoje ir už jas pagal PVM direktyvos 197 straipsnį prievolė sumokėti PVM tenka asmeniui, kuriam skirtos prekės.“ (žr. Europos Sąjungos Teisingumo Teismo 2018 m. balandžio 19 d. sprendimą byloje C-580/16, 27–32, 46 p.).

23.       Byloje yra pateikta Estijos mokesčių administratoriaus informacija apie Estijos įmonę ir pareiškėjo sandorius su šia įmone. Šioje informacijoje nurodyta, kad sutartis tarp pareiškėjo ir Estijos įmonės sudaryta nebuvo; prekės į Estiją nebuvo atgabentos, jos buvo pristatytos tiesiai pirkėjams; prekės buvo pakrautos iš pareiškėjo sandėlio; prekių gabenimą organizavo pareiškėjas; nėra informacijos, ar Estijos įmonė įsiregistravusi PVM mokėtoja Suomijoje, Vokietijoje, Vengrijoje, Jungtinėje Karalystėje, Portugalijoje; Estijos įmonė iš pareiškėjo įsigytų prekių pardavimus Suomijos, Jungtinės Karalystės, Portugalijos, Vokietijos, Slovakijos pirkėjams deklaravo kaip trikampės prekybos sandorius; pagal Estijos mokesčių mokėtojo apskaitininkės paaiškinimus ji negali nurodyti prekių pakrovimo adreso, nes pristatymas buvo įskaičiuotas į kainą; Estijos įmonė šių prekių įsigijimo Bendrijos viduje PVM deklaracijose nedeklaravo; įtariama, kad Estijos įmonė yra įmonė „tarpininkė“, įtraukta į PVM sukčiavimo schemą su mobiliaisiais telefonais.

24.       Šios aplinkybės patvirtina, kad pareiškėjas prekes, įsigytas Lenkijoje, patiekė į Suomiją, Vokietiją, Vengriją, Jungtinę Karalystę ir Portugaliją asmeniui (Estijos įmonei), kuriam tose valstybėse nėra nustatyta prievolė apskaičiuoti ir sumokėti už šias patiektas prekes PVM. Byloje taip pat nėra duomenų ir apie tai, kad už pareiškėjo patiektas prekes buvo sumokėtas PVM tose valstybėse, į kurias buvo patiektos prekės (kur baigėsi prekių gabenimas). Tokių įrodymų teismui nepateikė ir pareiškėjas.

25.       Minėta, kad pagal PVMĮ 122 straipsnio 2 ir 3 dalies nuostatas asmuo Lietuvos Respublikoje registruotas PVM mokėtoju, įsigijęs prekes iš vienos valstybės narės ir jas išgabenęs į kitą valstybę narę, neapmokestinamas Lietuvos Respublikoje PVM tik tuo atveju, jei prekes toje kitoje valstybėje narėje patiekia asmeniui, kuriam toje kitoje valstybėje narėje nustatyta prievolė apskaičiuoti ir sumokėti už šias patiektas prekes PVM arba įrodo, kad PVM buvo sumokėtas toje valstybėje narėje, kurioje baigėsi prekių gabenimas. Tai lemia, kad pareiškėjo atžvilgiu nėra sąlygų, leidžiančių taikyti PVMĮ 122 straipsnio 2 ir 3 dalies nuostatas, kurios suteiktų jam teisę būti atleistam nuo PVM mokėjimo. Tuo pačiu šie pareiškėjo veiksmai taip pat neatitinka ir Direktyvos 2006/112/EB 141 straipsnio c punkto ir 42 straipsnio a punkto reikalavimų, suteikiančių tokią pačią teisę būti atleistam nuo PVM mokėjimo. Dėl ko priešingi šiuo klausimu pareiškėjo apeliacinio skundo argumentai pripažįstami nepagrįstais bei atmetami.

26.       Nepagrįsti ir tie pareiškėjo apeliacinio skundo argumentai, kuriais teigiama, kad pirmosios instancijos teismo sprendimas yra be motyvų, „nuplagijuotas“ ir pan. Iš pirmosios instancijos teismo sprendimo matyti, kad jis atitinka Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo (toliau – ir ABTĮ) 87 straipsnio reikalavimus, nustatytus teismo sprendimo turiniui. Tai, kad sutampa ginčą nagrinėjusių ikiteismine tvarka institucijų ir pirmosios instancijos teismo išvados dėl byloje taikomų materialiosios teisės normų aiškinimo, nėra pagrindas išvadai, kad teismo sprendimas yra be motyvų, nes nebūtinai teismo išvados turi nesutapti su ginčą nagrinėjusių ikiteismine tvarka institucijų išvadomis. Tokių išvadų sutapimą gali nulemti konkrečios bylos faktinis ir teisinis pagrindas, kurių vertinimas nebūtinai turi sutapti su vienos iš ginčo šalių vertinimu.

27.       Nepagrįsti ir tie apeliacinio skundo teiginiai, kuriais teigiama, jog teismas nepilnai ir neišsamiai išnagrinėjo visus į bylą pareiškėjo pateiktus įrodymus (pvz., dėl prekių tiekimo į Slovakiją). Įrodinėtinų aplinkybių pobūdį ir apimtį apsprendžia atitinkamą teisinį santykį reglamentuojančių materialiųjų teisės normų sudėtį kvalifikuojantys požymiai. Šioje byloje pagrindiniu kvalifikuojančiu požymiu buvo nustatymas faktinės aplinkybės, ar pareiškėjo Lenkijoje įsigytos prekės ir į trečią valstybę narę buvo patiektos asmeniui, kuriam toje valstybėje narėje nustatyta prievolė apskaičiuoti ir sumokėti už šias patiektas prekes PVM, ar ne. Pirmosios instancijos teismas šią aplinkybę ištyrė ir atitinkamai ją įvertinęs byloje padarė reikiamas išvadas, turinčias esminę reikšmę šios bylos baigties rezultatui. Todėl kitos faktinės aplinkybės laikytinos perteklinėmis, nedarančiomis įtakos teismo sprendimo pagrįstumui ir teisingumui. Be to, pareiškėjui papildomi mokesčiai yra priskaičiuoti už jo tiekimus į Suomiją, Vokietiją, Vengriją, Jungtinę Karalystę ir Portugaliją, dėl kurių pareiškėjas kokių tai įrodomąją reikšmę turinčių įrodymų nepateikė.

28.       Teisėjų kolegija nesutinka ir su tais pareiškėjo apeliacinio skundo teiginiais, kuriais teigiama, kad pirmosios instancijos teismas nepagrįstai atsisakė kreiptis į Lietuvos Respublikos Konstitucinį Teismą dėl PVMĮ 122 straipsnio 2 dalies atitikties Lietuvos Respublikos Konstitucijai ir pan. Minėta teisės norma įgyvendina atitinkamas Direktyvos 2006/112/EB nuostatas, kurių aiškinimas yra Europos Sąjungos Teisingumo Teismo jurisdikcija, todėl galėjo būti sprendžiamas klausimas dėl kreipimosi į šį teismą. Tačiau Europos Sąjungos Teisingumo Teismo jurisprudencija šiais klausimais, kuri yra paminėta ginčą nagrinėjusių institucijų sprendimuose, yra pakankamai išsami ir aiški, todėl papildomai aiškintis jų nėra poreikio.

29.       Apibendrinus darytina išvada, kad pirmosios instancijos teismas priėmė pagrįstą bei teisingą sprendimą, dėl ko tenkinti pareiškėjo apeliacinį skundą jame nurodytais motyvais nėra pagrindo (ABTĮ 140 str. 1 d.). Atmetus pareiškėjo apeliacinį skundą, netenkinamas ir prašymas priteisti atlyginti bylinėjimosi išlaidas (ABTĮ 40 str. 1 d.).

Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 144 straipsnio 1 dalies 1 punktu, teisėjų kolegija

n u t a r i a:

Pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „Skaitmeninės priežiūros centras“ apeliacinį skundą atmesti.

Vilniaus apygardos administracinio teismo 2020 m. spalio 20 d. sprendimą palikti nepakeistą.

Nutartis neskundžiama.

Teisėjai                                         Romanas Klišauskas

                                                Gintaras Kryževičius

                                                                        Arūnas Sutkevičius