Administracinė byla Nr. A-3051-438/2015

Teisminio proceso Nr. 3-61-3-02343-2013-1

Procesinio sprendimo kategorija 9.5; 9.8.2; 9.9; 9.10

(S)

LIETUVOS VYRIAUSIASIS ADMINISTRACINIS TEISMAS

N U T A R T I S

LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU

2015 m. rugsėjo 29 d.

Vilnius

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš Anatolijaus Baranovo, Romano Klišausko (pranešėjas) ir Skirgailės Žalimienės (kolegijos pirmininkė), teismo posėdyje rašytinio proceso ir apeliacine tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjo J. V. ir atsakovo Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos apeliacinius skundus dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2015 m. birželio 8 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjo J. V. skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (trečiasis suinteresuotas asmuo – Utenos apskrities valstybinė mokesčių inspekcija) dėl sprendimų panaikinimo ir įpareigojimo atlikti veiksmus.

Teisėjų kolegija

n u s t a t ė :

I.

Utenos apskrities valstybinė mokesčių inspekcija (toliau – ir Utenos AVMI), atlikusi pakartotinį mokestinį patikrinimą dėl fizinių asmenų pajamų mokesčio / gyventojų pajamų mokesčio (toliau – ir FAPM / GPM) apskaičiavimo ir mokėjimo teisingumo už 2001–2003 m. laikotarpį, 2011 m. gegužės 17 d. surašė Patikrinimo aktą Nr. 7.28-9 (Mokestinės ginčų komisijos (toliau – ir MGK) byla, t. I, b. l. 60–77) ir pareiškėjui J. V. (toliau – ir pareiškėjas) apskaičiavo 20 973 Lt FAPM ir 19 801 Lt delspinigių.

Utenos AVMI 2011 m. rugpjūčio 25 d. sprendimu Nr. (10.15)-10.1-11 pakeitė 2011 m. gegužės 17 d. Patikrinimo akto dalį ir nurodė pareiškėjui sumokėti 20 918 Lt FAPM, iš jų 17 015 Lt papildomai apskaičiuotų pagal Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 70 straipsnį; 19 769 Lt FAPM delspinigių ir skyrė 6 276 Lt FAPM baudos (MGK byla, t. I, b. l. 50–59).

Valstybinė mokesčių inspekcija (toliau – ir atsakovas, VMI) 2011 m. lapkričio 25 d. sprendimu Nr. 68-167 patvirtino Utenos AVMI 2011 m. rugpjūčio 25 d. sprendimą Nr. (10.15)-10.1-11 ir neatleido pareiškėjo nuo delspinigių bei baudos (MGK byla, t. I, b. l. 17–22).

MGK 2013 m. birželio 3 d. sprendimu Nr. S-87(7-29/2012) pakeitė VMI 2011 m. lapkričio 25 d. sprendimą Nr. 68-167, t. y. vietoje 20 918 Lt FAPM, 19 769 Lt delspinigių ir 6 276 Lt baudos nurodė sumokėti 20 538 Lt FAPM, 19 399 Lt FAPM delspinigių ir 6 161 Lt FAPM baudos bei neatleido nuo baudos ir delspinigių (t. I, b. l. 6–24).

Pareiškėjas kreipėsi į teismą su skundu, prašydamas: 1) panaikinti MGK 2013 m. birželio 3 d. sprendimą Nr. S-87(7-29/2012); 2) panaikinti VMI 2011 m. lapkričio 25 d. sprendimą Nr. 68-167 3) panaikinti Utenos AVMI 2011 m. rugpjūčio 25 d. sprendimą Nr. (10.15)-10.1-11; 4) grąžinti bylą į Utenos AVMI Visagino skyrių dėl mokesčių apskaičiavimo.

Pareiškėjas skunde nurodė, kad MGK nesivadovavo įstatymais, jo paaiškinimais, rašytiniais įrodymais, o rėmėsi VMI pateiktomis prielaidomis ir išvadomis, kurios rašytiniais įrodymais nepagrįstos. Fizinių asmenų pakvitavimai, rašteliai bei paaiškinimai apie iš jų gautas pinigines lėšas įrodo, kad jo 2001 m. ir 2002 m. patirtos išlaidos neviršijo turėtų pajamų. Jo kreditoriai yra deklaravę suteiktas paskolas. VMI sprendime yra daug prieštaravimų ir neteisingai nustatytų aplinkybių. Pareiškėjui neaišku, kodėl neįskaitytos jo iš skolininkų ir kreditorių 2001–2003 m. gautos piniginės lėšos, dėl kurių jis pateikė įrodymus ir šalys pripažino bei patvirtino realų pinigų skolinimo faktą. Nesutiko su MGK išvada, kad paskolų ėmimo tikslas nelogiškas. Nesutiko ir su MGK išvada, kad mokesčių administratorius pagrįstai neatsižvelgė į pareiškėjo nurodytus papildomus pajamų šaltinius. Pareiškėjo teigimu, Utenos AVMI 2011 m. lapkričio 25 d. sprendime yra daug prieštaravimų ir neteisingai nustatytų aplinkybių, kurias jis nurodė 2012 m. vasario 6 d. skunde, tačiau MGK jų nevertino. Pareiškėjui neaišku, už ką jam reikia mokėti FAPM, kadangi pakartotinio patikrinimo metu šis mokestis buvo tris kartus mažesnis nei pirminio patikrinimo metu, todėl, pasak pareiškėjo, neteisingai nustatyta, kad jis yra kaltas nesumokėjęs 18 306,01 Eur (63 207 Lt) FAPM. Šiuo metu yra bedarbis.

Atsakovas VMI atsiliepime į pareiškėjo skundą (b. l. 41–46) prašė šį skundą atmesti kaip nepagrįstą.

Atsakovas pareiškėjo argumentus vertino kaip gynybinę poziciją, kurie neturi įtakos skundžiamų sprendimų teisėtumui. Pareiškėjas neįrodė, kad tikrinamo laikotarpio pradžioje jis turėjo atitinkamą pinigų likutį, 1996–2000 m. jo išlaidos buvo 439 868 Lt didesnės už pajamas. Pareiškėjas jokių įrodymų, kurie paneigtų šias aplinkybes, nepateikė. Vien tai, kad pareiškėjo nurodomi paskolinių santykių kontrahentai yra deklaravę paskolų pareiškėjui suteikimą atitinkamose deklaracijose, ar tai patvirtinę pareiškėjo mokesčių administratoriui pateikiamuose paaiškinimuose ar pakvitavimuose, rašteliuose, nesant jokių objektyviais duomenimis pagrįstų įrodymų, kurie patvirtintų realų paskolų suteikimą ir lėšų perdavimą pareiškėjui, negali būti pagrindu patvirtinti realų paskolos sutarčių sudarymą. Pareiškėjas yra pateikęs dalį jo suteiktas paskolas įrodančių sutarčių, tačiau nėra pateikęs nei vienos paskolos sutarties (ar kito dokumento), kuri patvirtintų pareiškėjui suteiktų paskolų faktą. Nėra pateikta jokių rašytinių sutarčių, skolos raštelių, bankinių pavedimų, kurie patvirtintų paskolinių santykių buvimą ir paskolos dalyku esančių lėšų perdavimą, nėra įrodymų, kad pareiškėjas būtų įkeitęs savo turtą ar už jį būtų kas nors laidavęs, siekiant užtikrinti jam suteiktų paskolų grąžinimą. Dalis paskolas pareiškėjui tariamai suteikusių asmenų nurodė, kad paskolų pareiškėjui nėra suteikę, deklaracijas pildė pareiškėjo prašymu. Nors dalis asmenų nurodė, kad yra suteikę paskolas pareiškėjui, tačiau šių asmenų paaiškinimai yra prieštaringi, dalis tariamų paskolų davėjų (ar jų artimi giminaičiai) tuo pat metu yra solidarūs pareiškėjo skolininkai. Dėl butų pardavimo pajamų pažymėjo, kad įstatymų leidėjas nėra numatęs apmokestinimo išimčių mokesčių mokėtojui gavus pajamų už parduotą turtą, kuris jo nuosavybėn buvo perduotas padengiant skolinius įsipareigojimus. Pažymėjo, kad mokesčių administratorius pagrįstai nevertino pateiktų pakvitavimų ir tai paneigta patvirtinimo akte. Kadangi pareiškėjo deklaruojamos paskolinių santykių aplinkybės neatitinka įprastinių paskoliniams santykiams būdingų sąlygų, patys paskolų davėjai neigia paskolų suteikimą, teigdami, kad tai buvo tik formaliai atlikti veiksmai pareiškėjui paprašius, be to, paskolos davėjų paaiškinimai dėl paskolos suteikimo kinta, padarė išvadą, kad pareiškėjo paaiškinimai dėl paskolų ėmimo tikslo nelogiški. Atsakovas sutiko su MGK pozicija perskaičiuoti FAPM sumą nuo parduotų butų pajamų sumos. Tai, kad pirminio patikrinimo metu buvo apskaičiuota daugiau mokesčių nei pakartotinio patikrinimo metu, nepatvirtina pareiškėjo nekaltumo. Nurodė, kad nėra pagrindo pareiškėjui taikyti MAĮ 141 straipsnio 1 dalies 2 punkto. Pareiškėjas, nesumokėjęs FAPM, padarė žalą biudžetui. Be to, nėra ir MAĮ 141 straipsnio 1 dalies 4 punkte nustatytos sąlygos. Pareiškėjas nesiremia jokiu mokesčių administratoriaus apibendrintu mokesčio įstatymo paaiškinimu ar mokesčių administratoriaus raštu, ar telefonu suteikta klaidinga konsultacija mokesčių mokėjimo klausimais.

II.

Vilniaus apygardos administracinis teismas 2015 m. birželio 8 d. sprendimu pareiškėjo skundą tenkino iš dalies ir panaikino MGK 2013 m. birželio 3 d. sprendimą Nr. S-87(7-29/2012), VMI 2011 m. lapkričio 25 d. sprendimą Nr. 68-167 ir Utenos AVMI 2011 m. rugpjūčio 25 d. sprendimą Nr. (10.15)-10.1-11, kitą skundo dalį atmetė kaip nepagrįstą.

Atsižvelgęs į bylos specifiką, t. y. tai, kad byla buvo pakartotinai grąžinta nagrinėti pirmosios instancijos teismui Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2015 m. kovo 9 d. nutartimi, pirmosios instancijos teismas sprendė, ar pagrįstai buvo atliekamas pakartotinis patikrinimas ir jo atlikimo metu buvo renkami vis nauji įrodymai, susiję su ankstesnio patikrinimo metu jau tirtomis faktinėmis aplinkybėmis.

Vadovaudamasis MAĮ 154 straipsnio 4 dalies 5 punktu, teismas nurodė, kad mokestinius ginčus nagrinėjanti institucija, išnagrinėjusi mokesčių mokėtojo skundą, pagal teisės aktais suteiktus įgaliojimus gali pavesti atlikti pakartotinį patikrinimą nesilaikydama MAĮ 118 straipsnio 1 dalyje nustatytų sąlygų, nes sprendimas pavesti atlikti pakartotinį patikrinimą suponuoja, kad teisinės galios netenka mokesčių administratoriaus sprendimas dėl atitinkamo patikrinimo akto patvirtinimo ir MAĮ 118 straipsnio 1 dalyje nustatyti apribojimai tampa nebeaktualūs, kadangi nelieka įsiteisėjusio mokesčių administratoriaus sprendimo dėl atitinkamo mokestinio laikotarpio.

Teismas nurodė, kad VMI pakartotinį mokestinį patikrinimą Utenos AVMI pavedė atlikti, vadovaudamasi MAĮ 154 straipsnio 4 dalimi, nurodžiusi, kad turi būti įvertintos esminę reikšmę sprendžiant dėl pareiškėjo 2001 ir 2002 m. gautų pajamų pagrįstumo nurodytos aplinkybės, t. y. iš banko „Snoras“ sąskaitos Nr. (duomenys neskelbtini) grynais pinigais gauta 38 890 JAV dolerių suma, kad būtų įvertintos ir išanalizuotos sąskaitos banke „Snoras“ Nr. (duomenys neskelbtini), AB SEB banko sąskaitose (duomenys neskelbtini) grynųjų pinigų išėmimas – 38 008 Lt; minėtose sąskaitose patikrinimo metu vykdytos pareiškėjo piniginės operacijos (pinigų įnešimai ir išėmimai). Taigi, teismo vertinimu, būtent tokias aplinkybes ir turėjo įvertinti Utenos AVMI, atlikdama pareiškėjo pakartotinį mokestinį patikrinimą, – vertinti pareiškėjo 2001 ir 2002 m. gautų pajamų teisingumą.

Teismas atkreipė dėmesį, kad Utenos AVMI vertino visus pareiškėjo pateiktus naujus duomenis, naujus duomenis pareiškėjas teikė ir teismui. Toks duomenų vertinimas rodo, kad Utenos AVMI išplėtė pakartotinio mokestinio patikrinimo ribas ir, neturint pavedimo atlikti pakartotinio mokestinio patikrinimo kitu pagrindu, nei buvo nustatyta VMI 2010 m. sausio 19 d. sprendime Nr. 68-13 „Dėl J. V. 2009 m. lapkričio 13 d. skundo“, negalėjo pakartotinio mokestinio tyrimo metu atlikti vertinimo kitu aspektu. Teismas akcentavo, kad mokestinio patikrinimo trukmė yra ribojama bendrųjų mokesčių administravimo principų bei mokesčių administratoriaus pareigų, o mokestinis patikrinimas negali trukti neribotą laiką, – šiuo atveju mokestinis patikrinimas užtęsiamas dėl pareiškėjo teikiamų prašymų ir papildomų duomenų. Atsižvelgęs į tai bei vadovaudamasis MAĮ 153 straipsnio 3 dalimi, teismas pažymėjo, kad, dokumentų ir įrodymų nepateikęs, mokesčių mokėtojas praranda teisę jais remtis tolesnio ginčo nagrinėjimo ikiteisminėje mokestinį ginčą nagrinėjančioje institucijoje metu, išskyrus atvejus, kai apie negalimumą juos pateikti (nurodant svarbias to priežastis) buvo nurodyta pateiktame mokesčių mokėtojo skunde, ar mokesčių administratorius, neturėdamas pagrindo, atsisakė priimti mokesčių mokėtojo pateiktus dokumentus ir įrodymus. Tokiu atveju pareiškėjas, teikdamas įrodymus 2011 m. už 2001–2003 m. laikotarpį, turėjo pagrįsti jų negalėjimą pateikti itin svarbiomis ir reikšmingomis aplinkybėmis ir tokie įrodymai turėjo būti pateikiami dar neprasidėjus mokestiniam ginčui. Teismas nurodė, kad įrodymų fiksavimas vyksta būtent iki mokestinio ginčo inicijavimo pradžios, o vėliau jie gali būti teikiami tik egzistuojant objektyviai būtinybei ir nesant galimybės jų pateikti. Jokių objektyvių aplinkybių, dėl ko pareiškėjas negalėjo pateikti anksčiau jo teikiamus dokumentus, nenurodė.

Įvertinęs visumą nustatytų aplinkybių, teismas sprendė, kad nėra aplinkybių, kurios būtų sąlygojusios atlikti pareiškėjo pakartotinį mokestinį patikrinimą, viršijus VMI 2010 m. sausio 19 d. sprendime Nr. 68-13 suformuluotą mokestinio pavedimo apimtį. Todėl teismas konstatavo, kad visi sprendimai, kurie buvo priimti po 2011 m. gegužės 27 d. mokestinio patikrinimo akto, turi būti panaikinti, o juos panaikinus, liks galioti 2009 m. birželio 30 d. patikrinimo aktas, kuris Utenos AVMI 2009 m. spalio 21 d. sprendimu Nr. (10.15)-10.1-30 „Dėl patikrinimo akto tvirtinimo“ buvo pakeistas. Šiuo atveju tiek centrinis mokesčių administratorius, tiek ir MGK turėjo vertinti pakartotinio mokestinio patikrinimo teisėtumą bei pagrįstumą.

Teismas sprendė, kad naikinami pareiškėjo ginčijami: MGK 2013 m. birželio 3 d. sprendimas Nr. S-87(7-29/2012), VMI 2011 m. lapkričio 25 d. sprendimas Nr. 68-167 ir Utenos AVMI 2011 m. rugpjūčio 25 d. sprendimas Nr. (10.15)-10.1-11, pripažinus, kad pakartotinis mokestinis patikrinimas atliktas nesilaikant VMI 2010 m. sausio 19 d. sprendime Nr. 68-13 suformuluoto mokestinio pavedimo apimties. Teismas darė išvadą, kad negali būti tenkinamas pareiškėjo reikalavimas grąžinti bylą į Utenos AVMI Visagino skyrių dėl mokesčių apskaičiavimo. Tokiu atveju mokestinio ginčo nebūtų galimybių užbaigti ir pareiškėjas, ir toliau teikdamas papildomų dokumentų už 2001–2003 m., neįvykdytų prievolės valstybei ir nesumokėtų į biudžetą privalomų mokėti mokesčių, o mokestinis patikrinimas negalėtų būti užbaigtas dėl senaties termino.

III.

Pareiškėjas J. V. pateikė apeliacinį skundą, kuriuo prašo panaikinti pirmosios instancijos teismo sprendimą ir priimti naują sprendimą arba perduoti bylą Utenos AVMI dėl mokesčių apskaičiavimo (t. III, b. l. 1–3).

Pareiškėjas vadovaujasi analogiškais argumentais, nurodytais skunde pirmosios instancijos teismui. Taip pat papildomai akcentuoja, kad, palikus pirmosios instancijos teismo sprendimą nepakeistą, tektų sumokėti tris kartus didesnę apskaičiuotų mokesčių, delspinigių ir baudų sumą nei numatyta MGK 2013 m. birželio 3 d. sprendime. Mano, kad neištyrus visų faktinių aplinkybių, mokestinis patikrinimas būtų neteisingas. Tvirtina, kad tokiu atveju, jei būtų paliktas galioti 2009 m. birželio 30 d. patikrinimo aktas, turėtų būti įvertint nauji įrodymai, dėl kurių Utenos AVMI pareiškėjui sumažino mokėtiną FAPM. Pareiškėjo įsitikinimu, senaties terminas baigiasi ne dėl jo kaltės. Pareiškėjas prašo išreikalauti papildomos medžiagos iš Utenos AVMI.

Atsakovas VMI atsiliepime į pareiškėjo apeliacinį skundą su šiuo skundu nesutinka ir prašo jį atmesti kaip nepagrįstą (t. III, b. l. 11–22).

Atsakovas atsiliepimą į apeliacinį skundą grindžia iš esmės analogiškomis aplinkybėmis kaip ir atsiliepimą į pareiškėjo skundą, pateiktą pirmosios intonacijos teismui.

Atsakovas VMI pateikė apeliacinį skundą, kuriuo prašo panaikinti pirmosios instancijos teismo sprendimo dalį, kuria panaikintas MGK 2013 m. birželio 3 d. sprendimas Nr. S-87(7-29/2012), VMI 2011 m. lapkričio 25 d. sprendimas Nr. 68-167 ir Utenos AVMI 2011 m. rugpjūčio 25 d. sprendimas Nr. (10.15)-10.1-11, ir pareiškėjo skundą atmesti kaip nepagrįstą (t. II, b. l. 195–198).

Atsakovas pažymi, kad pirmosios instancijos teismo sprendime padaryta gramatinė klaida, t. y. vietoje 2011 m. gegužės 17 d. buvo nurodyta 2011 m. gegužės 27 d. Akcentuoja, kad, panaikinus MGK 2013 m. birželio 3 d. sprendimą Nr. S-87(7-29/2012), VMI 2011 m. lapkričio 25 d. sprendimą Nr. 68-167 ir Utenos AVMI 2011 m. rugpjūčio 25 d. sprendimą Nr. (10.15)-10.1-11, bus panaikinta pareiškėjo pareiga mokėti FAPM ir su juo susijusias sumas. Atsakovo įsitikinimu, VMI 2010 m. sausio 19 d. sprendimas neapribojo vietos mokesčių administratoriaus veiksmų laisvės atliekamo pakartotinio patikrinimo metu. Mano, kad pakartotinis patikrinimas yra apribotas tik tikrinamu laikotarpiu ir tikrintais mokesčiais. Atsakovas nurodo, kad MAĮ 154 straipsnio 4 dalies 5 punkte įtvirtina pakartotinio patikrinimo galimybė siejama su tais atvejais, kai nėra galiojančio, neskundžiamo mokesčių administratoriaus sprendimo. Pažymi, kad, atliekant pakartotinį patikrinimą, netaikomas MAĮ 68 straipsnio 1 dalyje įtvirtintas mokesčio apskaičiavimo senaties terminas.

Teisėjų kolegija

k o n s t a t u o j a :

IV.

Nagrinėjamos bylos dalykas – Vilniaus apygardos administracinio teismo 2015 m. birželio 8 d. sprendimo, kuriuo pirmosios instancijos teismas iš dalies tenkino pareiškėjo skundą ir panaikino MGK 2013 m. birželio 3 d. sprendimą Nr. S-87(7-29/2012), VMI 2011 m. lapkričio 25 d. sprendimą Nr. 68-167 bei Utenos AVMI 2011 m. rugpjūčio 25 d. sprendimą Nr. (10.15)-10.1-11, teisėtumas ir pagrįstumas.

Utenos AVMI, vadovaudamasi VMI 2010 m. sausio 19 d. sprendimu Nr. 68-13 (t. I, b. l. 162–164) ir atlikusi pakartotinį pareiškėjo patikrinimą dėl fizinių asmenų pajamų mokesčio / gyventojų pajamų mokesčio apskaičiavimo ir mokėjimo teisingumo už 2001–2003 m. laikotarpį, 2011 m. gegužės 17 d. surašė patikrinimo aktą Nr. 7.28-9 (MGK byla, t. I, b. l. 60–77) ir pareiškėjui apskaičiavo 20 973 Lt FAPM ir 19 801 Lt delspinigių. Utenos AVMI 2011 m. rugpjūčio 25 d. sprendimu Nr. (10.15)-10.1-11 pakeitė 2011 m. gegužės 17 d. patikrinimo akto dalį ir nurodė pareiškėjui sumokėti 20 918 Lt FAPM, iš jų 17 015 Lt papildomai apskaičiuotų pagal MAĮ 70 straipsnį; 19 769 Lt FAPM delspinigių ir skyrė 6 276 Lt FAPM baudos (MGK byla, t. I, b. l. 50–59). VMI 2011 m. lapkričio 25 d. sprendimu Nr. 68-167 patvirtino Utenos AVMI 2011 m. rugpjūčio 25 d. sprendimą Nr. (10.15)-10.1-11 (MGK byla, t. I, b. l. 17–22). MGK 2013 m. birželio 3 d. sprendimu Nr. S-87(7-29/2012) pakeitė VMI 2011 m. lapkričio 25 d. sprendimą Nr. 68-167, t. y. vietoje 20 918 Lt FAPM, 19 769 Lt delspinigių ir 6 276 Lt baudos, nurodė sumokėti 20 538 Lt FAPM, 19 399 Lt FAPM delspinigių ir 6 161 Lt FAPM baudos bei neatleido nuo baudos ir delspinigių (t. I, b. l. 6–24).

Pirmosios instancijos teismas pareiškėjo ir atsakovo apeliaciniais skundais ginčijamame sprendime vertino, ar pagrįstai buvo atliekamas pakartotinis patikrinimas ir jo atlikimo metu buvo renkami vis nauji įrodymai, susiję su ankstesnio patikrinimo metu jau tirtomis faktinėmis aplinkybėmis. Pirmosios instancijos teismas akcentavo, kad Utenos AVMI vertino visus pareiškėjo pateiktus naujus duomenis. Tokį duomenų vertinimą pirmosios instancijos teismas pripažino kaip išplečiantį pakartotinio mokestinio patikrinimo ribas. Atsižvelgęs į tai bei žymėjęs, jog mokestinis tyrimas negali trukti pernelyg ilgai, panaikino pareiškėjo ginčijamus mokesčių administratoriaus ir MGK sprendimus.

Teisėjų kolegija su šia pirmosios instancijos teismo pozicija nesutinka.

Pirmiausia pažymėtina, kad centrinio mokesčių administratoriaus teisę pavesti vietos mokesčių administratoriui atlikti pakartotinį patikrinimą ir priimti naują sprendimą, nagrinėjant mokestinį ginčą, įtvirtina Mokesčių administravimo įstatymo 154 straipsnio 4 dalies 5 punktas. Šioje teisės normoje nustatyta, kad „Centrinis mokesčių administratorius, išnagrinėjęs mokesčių mokėtojo skundą, pagal savo kompetenciją priima vieną iš šių sprendimų: <...> paveda vietos mokesčių administratoriui atlikti pakartotinį patikrinimą ir priimti naują sprendimą.“

Administracinių teismų praktikoje, aiškinant paminėtą teisės normą, yra konstatuota, kad šio, centriniam mokesčių administratoriui leisto elgesio modelio paskirtis – pašalinti aplinkybes, kurios trukdo priimti teisėtą bei pagrįstą sprendimą dėl kilusio mokestinio ginčo. Paprastai pagrindas priimti tokį sprendimą atsiranda, kai vietos mokesčių administratorius nevisapusiškai ir neobjektyviai yra ištyręs bei nustatęs visas reikšmingas faktines aplinkybes ir / arba kai yra padaryta esminių procesinių teisės normų pažeidimų, kurių negalima pašalinti kitu būdu, kaip tik pakartojus iš naujo atitinkamas administracines procedūras (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2010 m. spalio 18 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A438-1146/2010). Taip pat pastebėtina, kad, vadovaujantis Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktika, centrinis mokesčių administratorius, įgyvendinamas savo teisę, įtvirtiną MAĮ 154 straipsnio 4 dalies 5 punkte, paveda vietos mokesčių administratoriui atlikti pakartotinį patikrinimą tik tokiu atveju, kai centrinis mokesčių administratorius pats atlikti negali atlikti būtinų veiksmų, siekiant pagrįsto ir objektyvaus sprendimo priėmimo (žr., pvz., 2009 m. gegužės 18 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A438 596/2009; 2008 m. sausio 31 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A556‑158/2008).

Aptartos nuostatos suponuoja išvadą, kad pakartotinio patikrinimo tikslas yra tirti naujus įrodymus ir aplinkybes, nustačius, jog atliktas pirminis mokestinis patikrinimas yra ydingas, ir siekiant priimti teisėtą ir objektyviais duomenimis pagrįstą sprendimą, lemiantį mokesčių mokėtojo mokestinių prievolių nustatymą. Iš esmės tai reiškia, jog vietos mokesčių administratorius, atlikdamas pakartotinį patikrinimą, įrodymus renka ir tiria bei faktines aplinkybes analizuoja iš naujo. Atsižvelgus į tai, nepagrįsta būtų teigti, jog vietos mokesčių administratorius, įpareigotas atlikti pakartotinį patikrinimą MAĮ 154 straipsnio 4 dalies 5 punktu pagrindu, neturi teisės, kaip ginčijamame sprendime nurodė pirmosios instancijos teismas, vertinti jau ištirtų įrodymų, kadangi mokesčių administratoriaus išvada dėl šių įrodymų gali būti priešinga vertinant juos naujų įrodymų, gautų atlikus pakartotinį patikrinimą, kontekste.

Taip pat nesutiktina su pirmosios instancijos teismo argumentu, kad vietos mokesčių administratorius, atlikdamas pakartotinį patikrinimą, neturėjo teisės vertinti naujų, VMI 2010 m. sausio 19 d. sprendime Nr. 68-13 nenurodytų, įrodymų.

Kaip jau buvo minėta, pakartotinis patikrinimas MAĮ 154 straipsnio 4 dalies 5 punktu pagrindu yra atliekamas iš naujo, t. y. jo ribas ir apimtį iš esmės lemia mokesčių administratoriaus pavedimo tikrinti nustatyti kriterijai – tikrinamo laikotarpio ir konkrečių mokesčių. Nagrinėjamu atveju 2006 m. gegužės 17 d. pavedimu tikrinti Nr. 18-06-10-67 (t. II, b. l. 62–75) vietos mokesčių administratoriui buvo pavesta patikrinti pareiškėjo fizinių asmenų pajamų mokesčio / gyventojų pajamų mokesčio apskaičiavimo ir mokėjimo teisingumą už 2001–2003 m. laikotarpį. Atsižvelgęs į šį pavedimą tikrinti bei įvertinęs centrinio mokesčių administratoriaus pastabas dėl pirminio patikrinimo pagrįstumo, vietos mokesčių administratorius ir turėjo atlikti pakartotinį patikrinimą. Tačiau pirmosios instancijos teismas ginčijamų mokesčių administratoriaus sprendimų neanalizavo ir nesprendė dėl pareiškėjui apskaičiuotų mokesčių pagrįstumo, konstatavęs, jog vietos mokesčių administratorius, atlikdamas pakartotinį patikrinimą, nepagrįstai peržengė patikrinimo ribas. Dėl šių priežasčių administracinė bylą grąžintina pirmosios instancijos teismui nagrinėti iš naujo.

Teisėjų kolegija sutinka su atsakovo apeliaciniame skunde nurodytu argumentu, jog pirmosios instancijos teismas, ginčijamo sprendimo rezoliucinėje nurodęs panaikinti pareiškėjo ginčijamus sprendimus, sukūrė vykdytino sprendimo vakuumo situaciją: panaikinus ginčijamus sprendimus liktų galioti 2010 m. sausio 19 d. centrinio mokesčių administratoriaus spendimas, kuriuo Utenos AVMI įpareigojama atlikti pakartotinį mokestinį patikrinimą, t. y. kuriuo pareiškėjui nebuvo nustatytos mokestinės prievolės ir apskaičiuotas jų dydis. Tokia situacija iš esmės lemtų, jog galbūt buvę mokesčių teisės pažeidimai liktų nenustatyti ir žala biudžetui neatlyginta.

Atsižvelgusi į tai, kas nurodyta, teisėjų kolegija konstatuoja, kad pirmosios instancijos teismas, klaidingai nustatęs, jog vietos mokesčių administratorius peržengė pakartotinio patikrinimo ribas, nepagrįstai nevertino vietos mokesčių administratoriaus atlikto pakartotinio patikrinimo pagrindu apskaičiuotų mokesčių teisėtumo ir pagrįstumo, t. y. iš esmės neanalizavo pareiškėjo ginčijamų Utenos AVMI, VMI ir MGK sprendimų, todėl pareiškėjo ir atsakovo apeliaciniai skundai tenkinami iš dalies, pirmosios instancijos teismo sprendimas naikinamas ir administracinė byla grąžinama pirmosios instancijos teismui nagrinėti iš naujo.

Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 140 straipsnio 1 dalies 4 punktu, teisėjų kolegija

n u t a r i a :

Pareiškėjo J. V. apeliacinį skundą tenkinti iš dalies.

Atsakovo Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos apeliacinį skundą tenkinti iš dalies.

Vilniaus apygardos administracinio teismo 2015 m. birželio 8 d. sprendimą panaikinti ir bylą grąžinti pirmosios instancijos teismui nagrinėti iš naujo.

Nutartis neskundžiama.

Teisėjai                                                         Anatolijus Baranovas

                                                                      Romanas Klišauskas

                                                                      Skirgailė Žalimienė