Administracinė byla Nr. A-3251-968/2019
Teisminio proceso Nr. 3-61-3-00902-2018-5
Procesinio sprendimo kategorija 12.13.1.1
(S)
LIETUVOS VYRIAUSIASIS ADMINISTRACINIS TEISMAS
N U T A R T I S
LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU
2019 m. liepos 31 d.
Vilnius
Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Audriaus Bakavecko, Ryčio Krasausko (pranešėjas) ir Ričardo Piličiausko (kolegijos pirmininkas),
teismo posėdyje apeliacine rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo pareiškėjo R. P. apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2018 m. spalio 17 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjo R. P. skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (trečiasis suinteresuotas asmuo – Kauno apskrities valstybinė mokesčių inspekcija) dėl sprendimų panaikinimo.
Teisėjų kolegija
n u s t a t ė:
I.
1. Pareiškėjas R. P. kreipėsi į Vilniaus apygardos administracinį teismą su skundu, prašydamas panaikinti: 1) Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – Komisija) 2018 m. vasario 19 d. sprendimą Nr. S-33 (7-276/2017); 2) Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir VMI) 2017 m. lapkričio 21 d. sprendimą Nr. 68-188; 3) Kauno apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos (toliau – Kauno AVMI) 2017 m. rugpjūčio 28 d. sprendimą dėl patikrinimo akto Nr. (7.46-4.7.2) FR-0682-345; 4) pareiškėjo atžvilgiu papildomai suformuotą prievolę. Netenkinus nurodytų reikalavimų, pareiškėjas prašė panaikinti Komisijos 2018 m. vasario 19 d. sprendimą Nr. S-33 (7-276/2017) ir iš dalies atleisti jį nuo priskaičiuotų baudų bei delspinigių arba iš esmės sumažinti jų dydį.
2. Pareiškėjas skundą grindė tokiais argumentais:
2.1. Mokesčių administratorius nustatė, jog E. S. 2008 m. lapkričio 20 d. išrašė neprotestuotiną paprastąjį vekselį, įsipareigodamas iki 2009 m. gegužės 30 d. sumokėti pareiškėjui 174 000 Eur sumą. Atlikęs pareiškėjo ir jo sutuoktinės E. P. 2010 m. sausio 1 d. – 2013 m. gruodžio 31 d. tikrinamojo laikotarpio pajamų ir išlaidų analizę, mokesčių administratorius padarė išvadą, jog pagal 2008 m. lapkričio 20 d. neprotestuotiną paprastąjį vekselį pareiškėjas nesuteikė E. S. paskolos, nes iki tikrinamojo laikotarpio patirtos išlaidos viršijo R. P. ir E. P. (toliau kartu – sutuoktiniai) pajamas. Mokesčių administratorius analizės būdu nustatė, kad sutuoktiniai 2008 m. neturėjo įstatymo nustatyta tvarka apmokestinamųjų pajamų suteikti paskolą pagal vekselį.
2.2. Pareiškėjas nesutiko su mokesčių administratoriaus išvadomis ir vadovaudamasis VMI viršininko 2004 m. gegužės 24 d. įsakymu Nr. VA-103 patvirtintų ,,Mokesčio apskaičiavimo pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą taisyklių“ (toliau – Taisyklės) 2.1 punktu teigė, kad Taisyklės taikomos VMI pareigūnams, atliekantiems mokestinius tyrimus ir mokestinius patikrinimus (išskyrus operatyvius patikrinimus), kurių metu reikalinga apskaičiuoti mokestį pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą. Nei mokestinis patikrinimas, nei mokestinis tyrimas už 2008 m. nebuvo atliktas, mokestinio patikrinimo laikotarpis apėmė 2010–2013 m., o išlaidos, mokesčių administratoriaus vertinimu, viršijo pajamas 2008 m., kai buvo suteikta paskola pagal vekselį. Pažeidimas nustatytas analizės būdu neatlikus mokestinio patikrinimo ir nepagrįstai taikant specialų mokesčio apskaičiavimo būdą, įtvirtintą Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – MAĮ) 70 straipsnyje.
2.3. Pareiškėjas nesutiko su ginčijamuose sprendimuose padaryta išvada, kad gauti pinigai pagal neprotestuotiną paprastąjį vekselį yra kitos pajamos, o ne paskolos grąžinimas. Visi sandorių dalyviai yra pateikę paaiškinimus, patvirtinančius, kad E. S. skola pareiškėjui yra reali, o ne apgaulės būdu išgautas neprotestuotinas vekselis, ir kad tai nėra įsipareigojimai bankui mokėti E. S. kreditą. Šis faktas teisme išnagrinėtas ir patvirtintas tris kartus. Mokesčių administratorius turėjo galimybę įsitikinti, kad iš neprotestuotino paprastojo vekselio pareiškėjas naudos negavo, o tik nuostolius. Be to, pareiškėjas 2016 m. balandžio 2 d. gavo pranešimą, kad dėl neišvengiamų finansinių sunkumų E. S. priverstas paskelbti bankrotą. Nepagrįsti mokesčių administratoriaus teiginiai, kad dalį piniginių lėšų E. S. grąžino 2009 m. gruodžio 15 d. Mokesčių administratorius byloje negalėjo rasti pakvitavimo apie pinigų grąžinimą, nes antstolis jo iš pareiškėjo nepriėmė, antstolio pažymoje yra patvirtinta, jog 2010 m. sausio 28 d. išieškotojas (pareiškėjas) informavo jį apie paskolos likutį.
2.4. Pareiškėjas taip pat nesutiko su mokesčių administratoriaus išvada, kad mokestinio patikrinimo metu pagal surinktą informaciją atlikus pajamų-išlaidų analizę nustatyta, jog sutuoktiniai nėra teikę Vienkartinės gyventojo (šeimos) 2003 m. gruodžio 31 d. turėto turto deklaracijos, dėl ko pripažinta, jog 2003 m. gruodžio 31 d. sutuoktiniai galimai galėjo turėti piniginių lėšų ne banke iki 100 000 Lt. Atlikus 2004–2009 m. pajamų-išlaidų analizę nepagrįstai įvertinta, kad sutuoktiniai neturėjo galimybės turėti E. P. paaiškinime nurodytą ne banke turėtą piniginių lėšų likutį 2010 m. sausio 1 d. – 55 000 Lt. Pareiškėjas, atsižvelgdamas į Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo (toliau – ir LVAT) administracinę bylą Nr. A-2667-438/2015, teigė, kad mokesčių administratorius reikalauti pateikti dokumentus už ankstesnius nei einamuosius ir penkerius praėjusius kalendorinius metus neturi teisės, dėl ko nepripažinti pareiškėjo paaiškinime nurodytų 55 000 Lt, kurie 2009 m. gruodžio 31 d. turėti ne banke, nėra pagrindo.
2.5. Mokesčių administratorius elgėsi nesąžiningai 2015 m. lapkričio 19 d. išrašydamas pavedimą tikrinti už laikotarpį nuo 2010 m. sausio 1 d. iki 2013 m. gruodžio 31 d. Po pavedimo išrašymo praėjus 26 kalendorinėms dienoms, t. y., 2015 m. gruodžio 15 d., patikrinimas sustabdytas ir pratęstas ne vieną kartą, dėl ko mokestinis patikrinimas užtruko 151 kalendorinę dieną. Per 151 kalendorinę dieną mokesčių administratorius turėjo patikrinti 26 mažus neribotos atsakomybės juridinius asmenis, kurių metinė apyvarta yra iki 1 mln. Lt. Daugkartinių sustabdymų ir patikrinimo pratęsimų laikas yra vilkinamas mokesčių mokėtojo nenaudai, o tai sąlygoja, kad pareiškėjui delspinigiai apskaičiuoti už 7 m., nes patikrinimo aktas surašytas tik 2017 m. liepos 3 d. Nors ir nėra nustatyti fizinių asmenų patikrinimo kriterijai, juos galima prilyginti prie neribotos atsakomybės juridinių asmenų, kurių metinė apyvarta yra iki 1 mln. Lt ir rekomenduotinas patikrinimo laikas yra 5 darbo dienos. Atsižvelgdamas į tai, pareiškėjas prašo delspinigius skaičiuoti ne už 7 m., o už 1 m.
3. Atsakovas Valstybinė mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos atsiliepime prašė pareiškėjo skundą atmesti kaip nepagrįstą. Atsakovas nurodė, kad:
3.1. Kauno AVMI atlikto patikrinimo metu pareiškėjo mokesčio bazę nustatė pagal atliktą įvertinimą, pritaikiusi ekonominių modelių metodą. Mokesčių administratorius negalėjo mokestinių prievolių dydžio nustatyti įprastine, t. y. atitinkamų mokesčių įstatyme nustatyta tvarka, nes sutuoktiniai nepateikė dokumentų, kuriais remiantis būtų galima nustatyti 330 787 Lt pajamų gavimo datą pagal 2008 m. lapkričio 20 d. vekselį.
3.2. Atsakovas nesutiko su pareiškėjo teiginiais, kad pinigai, kurie buvo gauti pagal neprotestuotiną paprastąjį vekselį, yra paskolos grąžinimas, o ne kitos pajamos. Komisija pagrįstai sprendė, kad taikydamas turinio viršenybės prieš formą principą mokesčių administratorius padarė išvadą, jog pareiškėjas pagal 2008 m. lapkričio 20 d. vekselį paskolos nesuteikė, o 2010–2013 m. iš E. S. gautas lėšas pagal vekselį pripažino ne paskolos grąžinimu pareiškėjui, bet kitomis pajamomis.
3.3. Atsakovas nesutiko su pareiškėju, kad mokesčių administratorius patikrinimo metu neturėjo teisės reikalauti iš mokesčių mokėtojo pateikti pajamas ir išlaidas įrodančius dokumentus už ankstesnius nei einamuosius ar penkerius praėjusius kalendorinius metus. Mokesčių administratorius neatliko pareiškėjo ir jo sutuoktinės E. P. mokesčio apskaičiavimo už 2004–2009 m. laikotarpį, o tik įvertino, ar 2009 m. gruodžio 31 d. sutuoktiniai galėjo turėti grynųjų pinigų likučius, nurodytus jų paaiškinimuose 2010 m. sausio 1 d., t. y. tikrinto laikotarpio pradžiai.
3.4. Pareiškėjas nepagrįstai teigė, kad mokestinis patikrinimas sąmoningai buvo vilkinamas. Iš pareiškėjo įgalioto asmens sutuoktinės E. P. pateiktų paaiškinimų matyti, kad atsakymai į mokesčių administratoriaus klausimus yra formalūs, neinformatyvūs, nurodyti atsakymai ,,nežinau“, neatsimenu“, ,,neturiu informacijos“. Pirminiame paaiškinime E. P. nebuvo pateikusi informacijos apie E. S. 2008 m. lapkričio 20 d. sutuoktiniui R. P. išrašytą vekselį, o informaciją apie šį dokumentą mokesčių administratorius gavo iš antstolio. Taip pat nustatyta, kad dėl 2008 m. lapkričio 20 d. vekselio gavimo aplinkybių ir dėl sandorių su kitais asmenimis, mokesčių administratorius pareiškėjo įgaliotam asmeniui E. P. 2016 m. vasario 22 d. įteikė klausimyną, į kurį, kaip pati nurodė, turėjo atsakyti iki 2016 m. kovo 20 d., tačiau atsakymas pateiktas tik 2016 m. birželio 16 d., įteikus mokesčių administratoriaus nurodymą. Atsižvelgdamas į nurodytas aplinkybes, atsakovas teigė, kad nėra pagrindo konstatuoti neteisėtus ir nepagrįstus mokesčių administratoriaus veiksmus, taikyti MAĮ 8 straipsnio 3 dalyje įtvirtintų principų bei atleisti pareiškėją nuo dalies delspinigių mokėjimo.
II.
4. Vilniaus apygardos administracinis teismas 2018 m. spalio 17 d. sprendimu pareiškėjo skundą atmetė kaip nepagrįstą.
5. Pirmosios instancijos teismas nurodė, kad ginčas byloje kilo dėl papildomai apskaičiuoto gyventojų pajamų mokesčio (toliau – GPM) ir su juo susijusių sumų, mokesčių administratoriui konstatavus, kad pareiškėjas pagal 2008 m. lapkričio 20 d. vekselį paskolos E. S. nesuteikė, ir pagal minėtą vekselį sutuoktiniai gavo po 168 426,62 Lt pajamų, kurias mokesčių administratorius pripažino kitomis su darbo santykiais ar jų esmę atitinkančiais santykiais nesusijusiomis ir ne individualios veiklos pajamomis.
6. Teismas nustatė, kad 2008 m. lapkričio 20 d. buvo įformintas neprotestuotinas paprastasis vekselis, kuriuo E. S. įsipareigojo iki 2009 m. gegužės 30 d. sumokėti pareiškėjui 174 000 Eur. Pareiškėjas nurodo, kad E. S. pagal sutartą terminą paskolos laiku negrąžino, todėl pradėjus išieškojimą per antstolį E. S. 2009 m. gruodžio 15 d. grąžino pareiškėjui dalį paskolos, t. y. 330 787 Lt. Vertindamas, ar E. S. galėjo suteikti pareiškėjui 174 000 Eur paskolą, teismas iš patikrinimo akto nustatė, kad mokesčių administratorius atliko pareiškėjo ir jo sutuoktinės E. P. pajamų-išlaidų analizę, kurioje nustatyta, jog sutuoktinių išlaidos viršijo pajamas: 2007 m. – 1103395 Lt, 2008 m. – 1088046 Lt. Teismas pažymėjo, kad išlaidų suma, kuri viršijo šeimos pajamas, yra kelianti abejonių. Pareiškėjo įgaliotas asmuo R. P. 2016 m. birželio 16 d. pateiktame paaiškinime nurodė, kad pinigai pagal vekselį buvo perduoti jų namuose, perduota visa suma vienu metu litais grynais pinigais. E. S. teismui pateiktame 2012 m. liepos 5 d. atsiliepime į pareiškėjo ieškinį civilinėje byloje nurodė, kad pagal 2008 m. lapkričio 20 d. paprastąjį neprotestuotiną vekselį E. S. niekada nesiskolino iš R. P., šių pinigų nėra gavęs ir aiškino, kad vekselio išrašymo tikslas buvo – kredito dalies užtikrinimas. 2017 m. birželio 6 d. Kauno AVMI pateiktame paaiškinime E. S. nurodė, kad vekselio sudarymo metu pinigai perduoti nebuvo.
7. Pirmosios instancijos teismas sutiko su atsakovo argumentu, kad tai, jog pareiškėjas civilinio proceso nustatyta tvarka pradėjo piniginių lėšų išieškojimo iš E. S. veiksmus, nesudaro pagrindo pripažinti, jog pareiškėjas realiai pinigines lėšas, kaip paskolą, buvo perdavęs E. S.. Pareiškėjui nepateikus jokių objektyvių įrodymų apie piniginių lėšų perdavimą, teismas, atsižvelgdamas į mokesčių administratoriaus išlaidų-pajamų analizę, padarė išvadą, kad 174 000 Eur sumos, kurią pareiškėjas būtų paskolinęs E. S., negalėjo turėti.
8. Vertindamas, ar E. S. 2009 m. gruodžio 15 d. grąžino pareiškėjui dalį paskolos, teismas pažymėjo, kad iš byloje pateiktų duomenų matyti, jog E. S. realiai dalį piniginių lėšų galėjo grąžinti tik jam pardavus žemės sklypą, t. y. 2010 m. sausio 8 d., be to, pareiškėjas kreipėsi į antstolį dėl 270 000 Lt skolos likučio išieškojimo 2010 m. sausio 28 dienai. Atsižvelgdamas į tai, teismas sprendė, kad pareiškėjas iš E. S. 330 787 Lt gavo 2010 m., o pripažinus, jog E. S. paskola nebuvo suteikta, teismas sutiko su atsakovu, kad šios piniginės lėšos pagrįstai pripažintos pareiškėjo gautomis kitomis pajamomis.
9. Pirmosios instancijos teismas, vertindamas pareiškėjo argumentus dėl mokesčių administratoriaus nepagrįstai taikyto specialaus mokesčio apskaičiavimo būdo, numatyto MAĮ 70 straipsnio 1 dalyje, nustatė, kad mokestinio patikrinimo metu pirminiame mokėtojui pateiktame klausimyne pareiškėjas paklaustas, ar turėjo suteiktų paskolų, kurios jam nebuvo grąžintos iki 2010 m. gruodžio 31 d., Kauno AVMI 2015 m. gruodžio 20 d. pateiktame paaiškinime pareiškėjo įgaliotas asmuo E. P. nenurodė, kad 2008 m. buvo suteikta paskola E. S., kuri nebuvo visiškai grąžinta 2010 m. gruodžio 31 d. Tačiau 2016 m. birželio 6 d. pateiktame paaiškinime E. P. nurodė, jog pagal 2008 m. lapkričio 20 d. vekselį E. S. pinigai buvo perduoti. E. P. nurodyti atsakymai kaip ,,nežinau“, ,,nepamenu“, ,,neturiu informacijos“ įvertinti kaip formalūs ir neinformatyvūs. Teismas nurodė, kad nei pareiškėjas, nei E. S., nei antstolis nepateikė informacijos, kokiu būdu ir pagal kokius dokumentus buvo atsiskaityta pagal 2008 m. lapkričio 20 d. vekselį iki 2010 m. sausio 28 d. Vadovaujantis MAĮ ir taikant Taisyklių 6.3.6 punkte įtvirtintą ekonominių modelių metodą, gautos pajamos patikrinimo metu nustatytos pagal mokesčių administratoriaus surinktą informaciją: 2010 m. – 330 787 Lt, 2011 m. – 3088,76 Lt, 2012 m. – 2578,95 Lt, 2013 m. – 404,51 Lt.
10. Pirmosios instancijos teismas padarė išvadą kad mokesčių administratorius negalėjo mokestinių prievolių dydžio nustatyti įprastine, t. y. atitinkamų mokesčių įstatyme nustatyta tvarka, nes pareiškėjas ir jo įgaliotas asmuo E. P. nepateikė dokumentų, kuriais remiantis būtų galima nustatyti 330 787 Lt pajamų gavimo datą pagal 2008 m. lapkričio 20 d. vekselį, o tai atitinka MAĮ 70 straipsnio 1 dalies sąlygas. Teismas atmetė kaip nepagrįstus pareiškėjo argumentus, kad mokesčių administratorius neleistinai taikė specialų mokesčio apskaičiavimo būdą, įtvirtintą MAĮ 70 straipsnio 1 dalyje.
11. Pirmosios instancijos teismas, vertindamas pareiškėjo argumentus dėl mokestinio patikrinimo terminų ir delspinigių skaičiavimo trukmės, nurodė, kad mokestinis patikrinimas pagrįstai buvo sustabdytas dėl papildomos informacijos, kuri būtina mokestiniam patikrinimui užbaigti, gavimo. Mokesčių administratorius teikė paklausimus antstoliui, kitoms institucijos, nes negavus visos reikiamos informacijos ir atsakymų į pateiktus užklausimus, mokesčių administratorius neturėjo galimybės nedelsiant (per kuo trumpesnį laikotarpį) baigti pareiškėjo mokestinį patikrinimą ir atitinkamai įgijo teisę jį sustabdyti, kol bus gauta mokestiniam patikrinimui reikiama informacija. Teismas sprendė, kad pareiškėjas neįrodė, jog mokesčių administratorius vykdydamas pareiškėjo mokestinį patikrinimą turėjo realias galimybes jį atlikti per trumpesnį laikotarpį, tačiau jomis nepasinaudojo, t. y. vilkino patikrinimą. Priešingai, kaip matyti iš administracinės bylos medžiagos, tikrinimo metu mokesčių administratorius veikė aktyviai ir surinko bei privalėjo įvertinti daug faktinių įrodymų, apibūdinančių įvykdytus sandorius, todėl įstatyminis reikalavimas mokestinį patikrinimą atlikti per objektyviai įmanomą kuo trumpesnį laikotarpį nebuvo pažeistas.
12. Pirmosios instancijos teismas atmetė kaip nepagrįstus pareiškėjo argumentus, kad dėl daugkartinių stabdymų ir patikrinimo pratęsimų, laikas buvo vilkinamas mokesčių mokėtojo nenaudai, ko pasėkoje, susidarė didelės delspinigių sumos už 7 m. Šiame kontekste teismas pažymėjo, kad mokestinis patikrinimas pradėtas 2015 m. lapkričio 19 d., išrašant pavedimą tikrinti. Pareiškėjas galėjo būti tikrinamas už einamuosius 2015 m. ir penkerius praėjusius kalendorinius metus, t. y. 2014 m., 2013 m., 2012 m., 2011 m., 2010 m. Šioje byloje mokestinis patikrinimas atliekamas nuo 2010 m. sausio 1 d. iki 2013 gruodžio 31d. Mokesčių administratorius nustatė, kad pareiškėjas 2010 m. gavo 168 426, 62 Lt kitas su darbo santykiais ar jų esmę atitinkančiais santykiais nesusijusias ir ne individualios veiklos pajamas, kurių nustatyta tvarka nedeklaravo ir nuo kurių nesumokėjo pajamų mokesčio. Pareiškėjas galėjo aktyviau bendradarbiauti su mokesčių administratoriumi, nurodant tikslingą prašomą informaciją, o ne deklaratyvią, be to pareiškėjas, kaip mokesčių mokėtojas, turėjo pareigą deklaruoti gautas pajamas, nelaukiant, kol mokesčių administratorius atliks mokestinį patikrinimą ir priskaičiuos jam mokėtinas sumas į biudžetą.
13. Pirmosios instancijos teismas sprendė, kad nagrinėjamu atveju atsakovas ir Komisija teisingai aiškino ir taikė materialinės teisės normas, visapusiškai įvertino ir ištyrė ginčui reikšmingas aplinkybes, todėl ginčijamus sprendimus pripažino teisėtais ir pagrįstais, o pareiškėjo skundą atmetė.
III.
14. Pareiškėjas R. P. apeliaciniame skunde prašo panaikinti Vilniaus apygardos administracinio teismo 2018 m. spalio 17 d. sprendimą ir priimti naują sprendimą – skundą tenkinti visiškai. Tuo atveju, jeigu teismas skundo netenkintų, pareiškėjas prašo panaikinti Komisijos 2018 m. vasario 19 d. sprendimą Nr. S-33 (7-276/2017) ir iš dalies atleisti jį nuo priskaičiuotų baudų bei delspinigių mokėjimo arba iš esmės sumažinti jų dydį. Pareiškėjas kartu su apeliaciniu skundu pateikė naujus įrodymus: Danske Bank kredito grąžinimo lentelę; antstolio M. P. 2015 m. gruodžio 21 d. raštą Nr. 0123/09/00278/S-10019-1; VMI viršininko 2004 m. gegužės 24 d. įsakymą Nr. VA-103 „Dėl mokesčio apskaičiavimo pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą taisyklių patvirtinimo“. Pareiškėjas nesutinka su pirmosios instancijos teismo sprendimu, o apeliacinį skundą grindžia tokiais argumentais:
14.1. Tiesioginiai įrodymai, patvirtinantys, kad E. S. skola pareiškėjui yra reali, byloje surinkti, visi sandorių dalyviai pateikė paaiškinimus, šis faktas teisme išnagrinėtas jau tris kartus, todėl nepagrįsta pirmosios instancijos teismo išvada, jog E. S. pagal neprotestuotiną paprastąjį vekselį nebuvo suteikta paskola, o buvo išreikštas pareiškėjo įsipareigojimas mokėti kredito dalį už E. S.. Mokesčių administratoriaus ir E. S. versiją, kad paprastuoju vekseliu buvo išreikštas pareiškėjo įsipareigojimas grąžinti bankui paskolą už E. S., paneigia paties E. S. ieškinys buvusiems bendraturčiams – pareiškėjui ir A. M. dėl skolos priteisimo. Teisme nagrinėjant civilinę bylą E. S. pripažino, kad yra skolingas pareiškėjui pagal neprotestuotiną vekselį 174 000 Eur (600 787,20 Lt) sumą ir prašė skolą įskaityti į bankui neva pareiškėjo 163 326,00 Lt negrąžintų palūkanų ir delspinigių sumą, atsiradusia po to, kai visas negrąžintas kreditas buvo perkeltas E. S.. Pastarasis nurodė, kad 162 496,00 Lt sumokėjo už pareiškėją ir prašė antstolio M. P. šia suma sumažinti neprotestuotino vekselio išieškomą sumą. Tačiau antstolis su šia versija nesutiko, nurodydamas kad minėta suma yra papildomai banko priskaičiuotos palūkanos bei netesybos nuo 2009 m. gruodžio 21 d., kai visus banko įsipareigojimus buvo perėmęs E. S.. Vėliau E. S. kreipėsi į teismą, bylą išnagrinėję Kauno apylinkės teismas, Kauno apygardos teismas ir Lietuvos apeliacinis teismas padarė išvadą, kad iki pareiškėjui ir A. M. išstojant iš prievolės pagal kreditavimo sutartį abu skolininkai į banką buvo įnešę po 1/3 jiems priklausančios mokėti kredito dalies ir priklausančių mokėti palūkanų. Dėl nurodytų priežasčių Kauno apygardos teismo nutartimi iš pareiškėjo priteista tik 18 715,31 Lt skola ir nuo šios sumos 5 proc. palūkanų.
14.2. Pareiškėjas nesutinka su pirmosios instancijos teismo išvada, kad jis pagal 2008 m. lapkričio 20 d. vekselį paskolos nesuteikė, o 2010–2013 m. iš E. S. gautos lėšos pagal vekselį buvo pripažintos ne paskolos grąžinimu pareiškėjui, bet kitomis pajamomis. Pareiškėjas niekada nėra gavęs jokių iš nenustatytų, ar iš nežinomų šaltinių pajamų. Pagal neprotestuotiną paprastą vekselį E. S. buvo suteikta paskola, kurios dalį jis pareiškėjui ir jo sutuoktinei grąžino 2009 m. gruodžio 15 d. E. S. pareikalavus buvo išrašytas ir įteiktas pakvitavimas, kurio antstolis iš pareiškėjo nepriėmė, o paprašė užpildyti prašymą, nurodant skolos likutį tos dienos datai. Antstolio 2013 m. gegužės 6 d. pažymoje yra patvirtinta, kad 2010 m. sausio 28 d. išieškotojas (pareiškėjas) informavo, jog skolos likutis yra 270 000 Lt.
14.3. Tiek Kauno apylinkės teismas, tiek Kauno apygardos teismas ir Lietuvos apeliacinis teismas vadovavosi antstolio išduota pažyma ir pareiškėjo nurodyta įsiskolinimo suma 270 000 Lt, tačiau šioje nagrinėjamoje byloje VMI rėmėsi E. S. melagingais parodymais, o pareiškėjo pateiktu pakvitavimu, kuris buvo išrašytas E. S. tuo metu (2009 m. gruodžio 15 d.), kai pareiškėjui grąžinta dalis paskolos (330 787 Lt) grynaisiais, nesivadovavo ir nepasisakė, kodėl bendrosios kompetencijos teismams galioja pateikti dokumentai apie sumažintą skolą iki 270 000 Lt, o VMI ne. Pareiškėjui kyla abejonių, kad atsakovas minėtų dokumentų iš viso netyrė ir nevertino.
14.4. Nors mokesčių administratorius teigė, kad pareiškėjas pagal neprotestuotiną paprastąjį vekselį 2008 m. lapkričio 20 d. realiai E. S. nesuteikė paskolos ir sutuoktinių patirtos išlaidos 2008 m. ženkliai viršijo pajamas, šis pažeidimas, pareiškėjo nuomone, gali būti įrodytas tik mokestinio patikrinimo metu, todėl neužtenka atlikti vien mokesčių analizę (MAĮ 70 str.), kas buvo atlikta šiuo nagrinėjamu atveju.
14.5. Mokesčių administratorius nepagrįstai priimdamas sprendimus stabdyti mokestinį patikrinimą vilkino atliekamą tyrimą pareiškėjo nenaudai, dėl ko susidarė didelė delspinigių suma, t. y. delspinigiai skaičiuojami už 7 m. Mokesčių administratorius negali būti pasyvus. Duomenų, jog mokesčių administratorius per tą laiką, kuomet mokestinis patikrinimas buvo sustabdytas, ėmęsis kokių nors papildomų veiksmų reikalingai informacijai gauti, nėra. Mokestinis patikrinimas tęsėsi daugiau nei 6 m., kas įtakojo skaičiuojamų delspinigių dydį. Pareiškėjo, kaip fizinio asmens, mokestinio patikrinimo trukmė – daugiau kaip 6,5 m., yra akivaizdžiai per didelė. Pareiškėjas prašo delspinigius skaičiuoti ne už 7 m., o už 1 m.
15. Atsakovas Valstybinė mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos atsiliepime prašo pareiškėjo apeliacinį skundą atmesti ir Vilniaus apygardos administracinio teismo 2018 m. spalio 17 d. sprendimą palikti nepakeistą. Atsakovas sutinka su pirmosios instancijos teismo sprendimu, o atsiliepime į apeliacinį skundą nurodo, kad:
15.1. Iš bylos medžiagos matyti, jog E. S. 2008 m. lapkričio 20 d. išrašė neprotestuotiną paprastąjį vekselį, įsipareigodamas iki 2009 m. gegužės 30 d. sumokėti pareiškėjui 174 000 Eur sumą. Mokesčių administratorius, įvertinęs surinktos informacijos visumą, konstatavo, kad pagal šį dokumentą pareiškėjas realiai nesuteikė minėto dydžio paskolos, todėl 2010–2013 m. gautas lėšas pagal 2008 m. lapkričio 20 d. įformintą vekselį pripažino sutuoktinių (pareiškėjo ir E. P.) kitomis pajamomis, t. y. pajamas padalino sutuoktiniams lygiomis dalimis.
15.2. Mokesčių administratorius patikrinimo metu mokesčius apskaičiavo vadovaudamasi MAĮ 70 straipsniu, nustačius, jog nėra galimybės mokesčių bazės apskaičiuoti įprastu būdu. Ši įstatymo nuostata įtvirtina, jog tais atvejais, kai mokesčių mokėtojas nevykdo arba netinkamai vykdo savo pareigas apskaičiuoti mokesčius, bendradarbiauti su mokesčių administratoriumi, tvarkyti apskaitą, saugoti apskaitos ar kitus dokumentus ir dėl to mokesčių administratorius negali nustatyti mokesčių mokėtojo mokestinės prievolės dydžio įprastine, tai yra atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta, tvarka, mokesčių mokėtojui priklausančią mokėti mokesčio sumą mokesčių administratorius apskaičiuoja pagal jo atliekamą įvertinimą, atsižvelgdamas į visas įvertinimui reikšmingas aplinkybes, turimą informaciją ir prireikus parinkdamas savo nustatytus įvertinimo metodus, atitinkančius protingumo bei, kiek objektyviai įmanoma, teisingo mokestinės prievolės dydžio nustatymo kriterijus. Ši nuostata reglamentuoja tik mokestinės prievolės dydžio nustatymą, bet nėra skirta nustatyti mokestinės prievolės atsiradimo pagrindus. Vadovaujantis MAĮ 70 straipsnio 2 dalimi, šio straipsnio įgyvendinimo tvarka nustatyta Taisyklėse, kurių 4 punkte yra pateikiamas pavyzdinis, bet ne baigtinis mokesčių mokėtojo elgesio, kuriam esant gali būti taikomas MAĮ 70 straipsnis, sąrašas. Todėl ir kitais, šiame teisės akte konkrečiai neišvardintais atvejais, toks įvertinimas gali būti atliekamas, jei tenkinamos aukščiau nurodytos MAĮ 70 straipsnio 1 dalies taikymo sąlygos. Tokia pozicija nėra atsitiktinė, nes paprastai nėra įmanoma apibrėžti visų situacijų, kada kyla būtinybė mokestį apskaičiuoti pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą.
15.3. Iš bylos medžiagos matyti, kad mokesčių administratorius mokestinio patikrinimo metu negalėjo mokestinių prievolių dydžio nustatyti įprastine, t. y. atitinkamų mokesčių įstatymų nustatyta tvarka, nes pareiškėjas ir jo sutuoktinė E. P. nepateikė dokumentų, kuriais remiantis būtų galima nustatyti 330787 Lt pajamų gavimo datą pagal 2008 m. lapkričio 20 d. vekselį, o tai kaip skundžiamame sprendime pagrįstai nurodė pirmosios instancijos teismas, atitinka MAĮ 70 straipsnio 1 dalies taikymo sąlygas.
15.4. Mokesčių administratorius atsižvelgdamas į tai, kad (1) pareiškėjas ir jo sutuoktinė E. P. pirminiame paaiškinime nenurodė E. S. 2008 m. suteiktos paskolos, kuri nebuvo grąžinta iki 2010 m. gruodžio 31 d.; (2) pareiškėjas ir jo sutuoktinė E. P. 2008 m. neturėjo įstatymo nustatyta tvarka apmokestintų pajamų suteikti 600787,20 Lt (174000 Eur) paskolą; (3) E. S. neigė gavęs grynuosius pinigus pasirašant vekselį; (4) vekselis buvo pasirašytas ne paskolos suteikimui, o kitu tikslu (sutarus, kad pareiškėjas sumokės bankui už E. S. kreditą); (5) teisminio proceso metu nebuvo nagrinėtas išduoto vekselio surašymo pagrindas, todėl mokestinio patikrinimo metu, vadovaujantis MAĮ 10 straipsnio nuostatomis, pagrįstai pripažinta, kad pareiškėjas pagal 2008 m. lapkričio 20 d. vekselį nesuteikė paskolos ir neįvykdė kitų įsipareigojimų, o 2010–2013 m. gautos lėšos pagal vekselį pripažintos ne paskolos grąžinimu, bet kitomis su darbo santykiais ar jų esmę atitinkančiais santykiais nesusijusiomis ir ne individualios veiklos pajamomis, nuo kurių pareiškėjas ir jo sutuoktinė E. P., pažeisdami Lietuvos Respublikos gyventojų pajamų mokesčio įstatymo (toliau – GPMĮ) 22 straipsnio 3 dalies, 6 straipsnio 1 dalies ir 27 straipsnio 1 dalies nuostatas, neapskaičiavo ir į biudžetą nesumokėjo GPM.
15.5. Atleidimo nuo skaičiuojamų (apskaičiuotų), bet nesumokėtų (neišieškotų) delspinigių ir baudų pagrindai yra apibrėžti MAĮ 100 straipsnio 1 dalyje (141 straipsnio 1 dalyje). MAĮ nėra įtvirtinta galimybė atleisti mokesčių mokėtoją nuo delspinigių ir / ar baudų mokėjimo kitu negu šiame įstatyme nustatytu pagrindu. Iš bylos medžiagos matyti, kad pareiškėjo mokestinis patikrinimas pradėtas 2015 m. lapkričio 19 d. pagal pavedimą tikrinti Nr. (13.2) FR0773-3091, baigtas – 2017 m. liepos 3 d. (surašytas patikrinimo aktas). Mokestinis patikrinimas sustabdytas nuo 2015 m. gruodžio 15 d. iki kol bus gauti atsakymai į mokesčių administratoriaus nurodymą, paklausimus iš antstolio ir kt., pratęstas nuo 2016 m. vasario 17 d. iki 2016 m. kovo 2 d. gautos informacijos įvertinimui, sustabdytas nuo 2016 m. vasario 24 d. iki kol bus gauti atsakymai iš UAB „Retrus“, UAB „Optina“, UAB „Įmonių bankroto administravimo ir teisinių paslaugų biuras“, pratęstas nuo 2016 m. gegužės 24 d. iki 2016 m. birželio 27 d. informacijos apibendrinimui ir įvertinimui, sustabdytas nuo 2016 m. birželio 27 d. dėl priešpriešinės informacijos surinkimo, pratęstas nuo 2017 m. balandžio 12 d. iki 2017 m. gegužės 11 d. gautos informacijos apibendrinimui ir vertinimui, pratęstas nuo 2017 m. gegužės 12 d. iki 2017 m. birželio 6 d. dėl susipažinimo su mokėtojo atžvilgiu vykusių / vykstančių civilinių bylų teismuose medžiaga, pratęstas nuo 2017 m. birželio 7 d. iki 2017 m. birželio 27 d. surinktos informacijos analizei ir apibendrinimui, pratęstas nuo 2017 m. birželio 28 d. iki 2017 m. liepos 3 d. patikrinimo akto užbaigimu. Iš pareiškėjo įgalioto asmens E. P. pateiktų paaiškinimų matyti, kad jos atsakymai į mokesčių administratoriaus klausimus formalūs, neinformatyvūs, nurodyti atsakymai „nežinau“, „neatsimenu, „neturiu informacijos“. Pirminiame paaiškinime E. P. nebuvo pateikusi informacijos apie E. S. 2008 m. lapkričio 20 d. pareiškėjui išrašytą vekselį, o informaciją apie šį dokumentą mokesčių administratorius gavo iš antstolio M. P.. Taip pat nustatyta, kad dėl vekselio gavimo aplinkybių ir dėl sandorių su kitais asmenimis, mokesčių administratorius pareiškėjo įgaliotam asmeniui E. P. 2016 m. vasario 22 d. įteikė klausimyną, kuriame ji nurodė „atsakymus pateiksiu apie 2016-03-20“, tačiau atsakymus pateikė tik 2016 m. birželio 16 d., įteikus 2016 m. birželio 7 d. mokesčių administratoriaus nurodymą Nr. (13.2)FR0706-6261. Bylos duomenys nesudaro pagrindo konstatuoti kokius nors neteisėtus ir nepagrįstus mokesčių administratoriaus veiksmus, todėl taikyti MAĮ 8 straipsnio 3 dalyje įtvirtintų principų ir atleisti pareiškėją nuo dalies delspinigių mokėjimo šiuo atveju nėra pagrindo.
Teisėjų kolegija
k o n s t a t u o j a:
IV.
16. Ginčas šioje administracinėje byloje kilo dėl Kauno AVMI 2017 m. rugpjūčio 28 d. sprendimo, kuriuo pareiškėjui už laikotarpį nuo 2010 m. sausio 1 d. iki 2013 m. gruodžio 31 d. apskaičiuota 7 153,90 Eur GPM, 4 769,49 Eur GPM delspinigių ir skirta 715 Eur GPM bauda, bei dėl šį sprendimą patvirtinusio VMI 2017 m. lapkričio 21 d. sprendimo ir Komisijos 2018 m. vasario 19 d. sprendimo teisėtumo ir pagrįstumo.
17. Pirmosios instancijos teismas, nenustatęs pagrindų ginčijamiems sprendimams panaikinti, pareiškėjo skundą atmetė kaip nepagrįstą. Pareiškėjas su tokiu teismo sprendimu nesutinka.
18. Kaip matyti iš ginčijamų mokesčių administratorių ir Komisijos sprendimų turinio, nustatant pareiškėjo mokestinę prievolę, buvo atsižvelgta ir į jo sutuoktinės E. P. tikrinamuoju laikotarpiu gautas pajamas bei turėtas išlaidas. Pirmosios instancijos teismas, nagrinėdamas šį mokestinį ginčą, vertino bylos faktines aplinkybes, susijusias ne tik su pareiškėjo bet ir su jo sutuoktinės pajamomis ir išlaidomis. Vadinasi, teismo sprendimas šioje byloje turi įtakos pareiškėjo sutuoktinės E. P. teisėms ir pareigoms.
19. Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo (toliau – ir ABTĮ) 46 straipsnio 2 dalyje, be kita ko, nustatyta, kad administracinės bylos proceso šalys yra pareiškėjas, atsakovas ir tretieji suinteresuoti asmenys (tai yra tie, kurių teisėms ar pareigoms bylos išsprendimas gali turėti įtakos). Nors pareiškėjo skunde, paduotame pirmosios instancijos teismui, jo sutuoktinė E. P. nenurodyta trečiuoju suinteresuotu asmeniu, tačiau, atsižvelgiant į skundo dalyką bei faktines bylos aplinkybes, pirmosios instancijos teismas privalėjo ją įtraukti į administracinės bylos procesą trečiuoju suinteresuotu asmeniu (ABTĮ 33 str. 5 d.). Apeliacinės instancijos teismo teisėjų kolegija pastebi, kad LVAT dėl trečiųjų suinteresuotų asmenų įtraukimo į administracinės bylos procesą tokio pobūdžio bylose nuosekliai laikosi nurodytos pozicijos (žr., pvz., 2017 m. spalio 31 d. nutartį administracinėje byloje Nr. eA-1633-442/2017, 2019 m. kovo 20 d. nutartį administracinėje byloje Nr. eA-499-442/2019, 2019 m. gegužės 8 d. nutartį administracinėje byloje Nr. eA-493-602/2019, 2019 m. gegužės 29 d. nutartį administracinėje byloje Nr. eA-522-968/2019).
20. ABTĮ 146 straipsnio 2 dalies 2 punkte įtvirtinta, kad sprendimo negaliojimo pagrindu yra pripažįstamas atvejis, kai pirmosios instancijos teismas nusprendė dėl neįtrauktų į bylos nagrinėjimą asmenų teisių ir pareigų. Nagrinėjamu atveju pirmosios instancijos teismas, priimdamas skundžiamą sprendimą, nusprendė ir dėl pareiškėjo sutuoktinės E. P., kuri nebuvo įtraukta į procesą, teisių ir pareigų, tuo padarė proceso teisės normų pažeidimą, kuris yra besąlyginis pagrindas teismo sprendimui panaikinti.
21. Atsižvelgiant į nurodytas aplinkybes, pareiškėjo apeliacinis skundas tenkinamas iš dalies, skundžiamas pirmosios instancijos teismo sprendimas panaikinamas ir byla perduodama pirmosios instancijos teismui nagrinėti iš naujo (ABTĮ 145 str. 1 d. 1 p.).
Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 144 straipsnio 1 dalies 4 punktu, teisėjų kolegija
n u t a r i a:
Pareiškėjo R. P. apeliacinį skundą patenkinti iš dalies.
Vilniaus apygardos administracinio teismo 2018 m. spalio 17 d. sprendimą panaikinti ir perduoti bylą Vilniaus apygardos administraciniam teismui nagrinėti iš naujo.
Nutartis neskundžiama.
Teisėjai Audrius Bakaveckas
Rytis Krasauskas
Ričardas Piličiauskas