Administracinė byla Nr. A442-282/2014
Teisminio proceso Nr. 3-61-3-00505-2013-9
Procesinio sprendimo kategorija 9.10
(S)
LIETUVOS VYRIAUSIASIS ADMINISTRACINIS TEISMAS
N U T A R T I S
LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU
2014 m. kovo 6 d.
Vilnius
Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Artūro Drigoto, Ričardo Piličiausko (kolegijos pirmininkas) ir Dainiaus Raižio (pranešėjas), teismo posėdyje rašytinio proceso ir apeliacine tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal atsakovo Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2013 m. birželio 25 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjos A. G. skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos, trečiajam suinteresuotam asmeniui Šiaulių apskrities valstybinei mokesčių inspekcijai dėl sprendimų panaikinimo.
Teisėjų kolegija
n u s t a t ė :
I.
Šiaulių apskrities valstybinė mokesčių inspekcija (toliau – ir Šiaulių AVMI) 2012 m. spalio 9 d. sprendimu Nr. 44.1-49-44 iš dalies patvirtino 2012 m. rugpjūčio 7 d. patikrinimo aktą Nr. 35-27 ir nurodė pareiškėjai sumokėti 9 997 Lt gyventojų pajamų mokesčio (toliau – ir GPM) vietoje paskaičiuoto 6 623 Lt GPM, 1 905 Lt GPM delspinigių, 1 000 Lt GPM baudą, 441 Lt privalomojo sveikatos draudimo įmokų (toliau – ir PSDĮ), 116 Lt PSDĮ delspinigių bei paskyrė 1 000 Lt GPM ir 44 Lt PSDĮ baudą.
Valstybinė mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir VMI) 2013 m. sausio 11 d. sprendimu Nr. 68-11 patvirtino Šiaulių AVMI 2012 m. spalio 9 d. sprendimo Nr. 44.1-48-44 dalį, kuria pareiškėjai nurodyta sumokėti į biudžetą 9 997 Lt GPM, 1 905 Lt GPM delspinigių bei 1 000 Lt GPM baudą, ir panaikino sprendimo dalį, kuria pareiškėjai nurodyta sumokėti į biudžetą 441 Lt PSDĮ, 116 Lt PSDĮ delspinigių ir 44 Lt PSDĮ baudą.
Pareiškėja kreipėsi į Vilniaus apygardos administracinį teismą, prašydama: 1) panaikinti VMI 2013 m. sausio 11 d. sprendimo Nr. 68-11 dalį, kuria nurodyta sumokėti 9 997 Lt GPM, 1 905 Lt GPM delspinigių ir 1 000 Lt GPM baudą; 2) panaikinti Šiaulių AVMI 2012 m. spalio 9 d. sprendimo Nr. 44.1-49-44 dalį, kuria nurodyta sumokėti 9 997 Lt GPM, 1 905 Lt GPM delspinigių ir 1 000 Lt GPM baudą.
Pareiškėja nurodė, kad VMI formaliai išnagrinėjo jos pateiktą skundą su papildomais rašytiniais įrodymais ir neteisėtai patvirtino mokėtiną GPM sumą, delspinigius ir baudą. VMI sprendime nėra pasisakyta dėl daugybės skunde nurodytų argumentų ir papildomai pateiktų rašytinių įrodymų, mokesčių administratorius nevertino visos mokestinio patikrinimo metu surinktos informacijos, o tendencingai atkartojo Šiaulių AVMI priimto sprendimo argumentus. Pareiškėjos teigimu, Šiaulių AVMI neteisėtai padidino apskaičiuotų mokesčių sumas, kurios nebuvo apskaičiuotos patikrinimo aktu, tuo pažeidžiant Mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 132 straipsnį. Pabrėžė, kad mokestinio patikrinimo metu pateikė visus turimus dokumentus, tačiau jie nebuvo tinkamai išanalizuoti. Patikrinimo metu nepagrįstai nustatyta, kad pareiškėja su vyru negalėjo turėti 500 000 Lt santaupų, o galėjo turėti tik 100 000 Lt. Pasak pareiškėjos, teisės aktai neįpareigoja fizinio asmens vesti asmeninę buhalterinę apskaitą ir saugoti pajamų dokumentus tokį ilgą laiko tarpą, ir mokesčių administratorius nenurodė, kokius teisės aktus pareiškėja pažeidė neturėdama šių dokumentų. Pareiškėja 2012 m. kovo 2 d. aiškinamajame rašte paaiškino, kokiomis aplinkybėmis ir iš kokių šaltinių buvo gautos deklaruotos piniginės lėšos. 50 000 Lt buvo gauta už realizuotą J. R. turtą (mišką) nuo 1997 m. vasario 4 d. per trejų metų laikotarpį, tą patvirtina įgaliojimo ir leidimo kirsti mišką kopijos. 1998-2000 m. buvo įsigiję 16,5 ha žemės su mišku, iš kurio kirto ir pardavinėjo medieną, nors visų reikiamų dokumentų neišsaugojo, tačiau tą patvirtina buvusio girininko V. N. 2012 m. rugpjūčio 14 d. paaiškinimas dėl masinio sausrų miško kirtimo. Šių aplinkybių VMI nevertino, nepasidomėjo apie miško būklę ir jos nepatikrino. Pareiškėjos tvirtinimu, 1995-1998 m. ekonominės policijos ir mokesčių inspekcijos atlikto patikrinimo metu buvo užfiksuota, kad pareiškėja turėjo prekių likutį už 200 000 Lt, kurį vėliau pardavė ir gavo maždaug 200 000-300 000 Lt pajamų. Šio patikrinimo medžiagos pareiškėja neturi, tačiau ji turėtų būti Šiaulių AVMI archyve. Be to, iki 2002-2003 m. pareiškėjos mama J. R. pareiškėjai padovanojo apie 120 000 Lt. 1985 m. A. G. mama S. G. gavo palikimą, kuris buvo padalintas visiems vaikams, tačiau šios aplinkybės taip pat nebuvo nagrinėjamos. Nurodė, kad nuo 1991 m. gruodžio 6 d. iki 2003 m. gruodžio 31 d. turėjo savo verslą – kavinę, augino žemės ūkio produkciją ir iš to uždirbo apie 100 000 Lt. Pasak pareiškėjos, Šiaulių AVMI nepagrįstai vadovavosi 7,6 proc. pelningumo rodikliu, nes tuo laikotarpiu kavinė buvo pirmoji ir vienintelė, todėl pelnas nepripažįstamas nepagrįstai. Tai pagrindžiančius dokumentus saugojo nustatytą terminą, t.y. iki 2008 m. gruodžio 31 d., todėl 100 000 Lt suma atmesta nepagrįstai. Dėl šunų veislyno teikiamų pajamų 2000 m. – 2003 m. uždirbo apie 20 000 Lt. Pareiškėjos manymu, pateikti įrodymai patvirtina, kad pareiškėja ir jos sutuoktinis buvo darbingi ir pajamų realiai gavo, kuriuos vėliau deklaravo. Tačiau patikrinimo akte nėra nustatyta nei vienos sąlygos, atitinkančios MAĮ 70 straipsnį, pagal kurį pareiškėjai paskaičiuota mokesčių suma. Be to, patikrinimo akte nurodytos išvados, kad 2006 m. gruodžio 31 d. pareiškėjos ir jos vyro išlaidos viršija pajamas 8 464,96 Lt nepagrįstos, kadangi turėdami verslą jie negalėjo neįgyti santaupų, kurių likutis 2006 m. gruodžio 31 d. buvo 200 000 Lt. Taip pat pažymėjo, kad pareiškėjos šeimos išlaidos paskaičiuotos remiantis bendro pobūdžio informacija ir nebuvo siekiama išsiaiškinti šeimos vartojimo išlaidų dydžio.
Atsakovas VMI su pareiškėjos skundu nesutiko.
Nurodė, kad pareiškėja su sutuoktiniu 2005 m. buvo pateikę vienkartinę šeimos turėto turto deklaraciją, kurioje deklaravo 2003 m. gruodžio 31 d. turėtą piniginių lėšų sumą – 500 000 Lt. Šiaulių AVMI atlikto mokestinio tyrimo metu įvertinus pareiškėjos pateiktus paaiškinimus bei dokumentus, duomenų bazėse turimą informaciją, VMI atliktą A. G. mokestinį tyrimą, konstatuota, kad pareiškėja 2003 m. gruodžio 31 d. negalėjo turėti ne banke Lietuvoje 250 000 Lt. Inspekcija konstatavo, kad pareiškėja nepateikė papildomų įrodymų, kurie pagrįstų pajamų gavimo šaltinius bei objektyviai paneigtų patikrinimo metu nustatytus rezultatus. Inspekcija patikrinimo metu nustatė, kad pareiškėja ir jos sutuoktinis disponavo objektyviais įrodymais nepagrįstomis pajamomis, nuo kurių Šiaulių AVMI apskaičiavo GPM, todėl pareiga įrodyti šių pajamų gavimo šaltinius bei apskaičiuotų mokesčių nepagrįstumą tenka pareiškėjai. MAĮ 70 straipsnio nuostatas inspekcija taikė pagrįstai ir teisėtai, nes juridinę galią turinčiais dokumentais pareiškėja pagrindė mažesnes pajamas nei patyrė išlaidų.
II.
Vilniaus apygardos administracinis teismas 2013 m. birželio 25 d. sprendimu pareiškėjos skundą tenkino iš dalies – panaikino VMI 2013 m. sausio 11 d. sprendimo Nr. 68-11 dalį, kuria patvirtinta Šiaulių AVMI 2012 m. spalio 9 d. sprendimo Nr. 44.1-48-44 dalis pareiškėjai sumokėti į biudžetą 9 997 Lt GPM, 1 905 Lt GPM delspinigių bei 1 000 Lt GPM baudą, ir grąžino atsakovui iš naujo nagrinėti mokestinį ginčą dėl Šiaulių AVMI 2012 m. spalio 9 d. sprendimo Nr. 44.1-49-44 dalies, kuria pareiškėjai nurodyta sumokėti 9 997 Lt GPM, 1 905 Lt GPM delspinigių ir 1 000 Lt GPM baudą.
Pirmosios instancijos teismas nustatė, kad mokesčių administratorius ginčo apmokestinamų pajamų dydį nustatė taikydamas VMI viršininko 2004 m. gegužės 24 d. įsakymu Nr. VA-103 patvirtintų Mokesčio apskaičiavimo pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą taisyklių (toliau – ir Taisyklės) VI skyriuje numatytą išlaidų metodą. Ginčo sumos pareiškėjai buvo apskaičiuotos konstatavus, jog pareiškėja 2008 m. gavo 9 217,49 Lt, 2009 m. – 7 347,34 Lt ir 2010 m. – 52 190 Lt neapmokestintų pajamų. Pareiškėja buvo pripažinta gavusi ginčo pajamas iš esmės nustačius, jog jos ir sutuoktinio 2008, 2009, 2010 metais patirtos išlaidos viršijo gautas pajamas, todėl pareiškėjai nuo jai priklausančios neapmokestintų pajamų dalies apskaičiuota 9 997 Lt GPM, nuo kurios apskaičiuota 1 905 Lt delspinigių bei skirta minimali 10 procentų mokesčio dydžio bauda. Taigi buvo konstatuota, kad pareiškėja bei jos sutuoktinis disponavo objektyviais įrodymais nepagrįstomis lėšomis (gavo pajamas), kurių nedeklaravo ir nesumokėjo nuo šių pajamų mokėtino GPM. MAĮ 70 straipsnio 1 dalyje reglamentuojama, kad tais atvejais, kai mokesčių mokėtojas nevykdo arba netinkamai vykdo savo pareigas apskaičiuoti mokesčius, bendradarbiauti su mokesčių administratoriumi, tvarkyti apskaitą, saugoti apskaitos ar kitus dokumentus ir dėl to mokesčių administratorius negali nustatyti mokesčių mokėtojo mokestinės prievolės dydžio įprastine, tai yra atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta, tvarka, mokesčių mokėtojui priklausančią mokėti mokesčio sumą mokesčių administratorius apskaičiuoja pagal jo atliekamą įvertinimą, atsižvelgdamas į visas įvertinimui reikšmingas aplinkybes, turimą informaciją ir prireikus parinkdamas savo nustatytus įvertinimo metodus, atitinkančius protingumo bei, kiek objektyviai įmanoma, teisingo mokestinės prievolės dydžio nustatymo kriterijus.
Iš bylos duomenų teismas nustatė, kad atliekant mokestinį pareiškėjos ir jos sutuoktinio patikrinimą mokesčių administratorius be kita ko konstatavo, kad pareiškėja 2003 m. gruodžio 31 d. negalėjo turėti ne banke Lietuvoje 250 000 Lt, kaip nurodė 2005 m. vienkartinėje šeimos turėto turto deklaracijoje, kurioje deklaravo 2003 m. gruodžio 31 d. turėtą piniginių lėšų sumą – 500 000 Lt. Vieną iš pajamų gavimo šaltinių pareiškėja nurodė aplinkybę, jog ji su sutuoktiniu 1995 m. – 1998 m. turėjo prekių likutį, už kurį gavo 200 000 – 300 000 Lt bei kad pareiškėja, jos sutuoktinis ir motina 1995 m. – 1998 m. buvo patikrinti ekonominės policijos pareigūnų ir mokesčių inspekcijos bei patikrinimo metu buvo užfiksuota, kad jie turi prekių likutį už 200 000 Lt, kurį pardavę gavo maždaug 200 000 – 300 000 Lt pajamų. Šiaulių AVMI ir VMI skundžiamuose sprendimuose išsamiau šių aplinkybių neanalizavo, nepatvirtino ir nepaneigė, ar toks patikrinimas iš tikrųjų buvo atliktas, kokie buvo jo rezultatai, ar yra išlikę nurodyto patikrinimo duomenys mokesčių administratoriaus archyve. Kadangi pati pareiškėja pateikti tokių duomenų neturėjo galimybės, todėl pareigą patikrinti nurodytus duomenis turėjo mokesčių administratorius. Pareiškėja taip pat paaiškino, kad iki 2002 m. – 2003 m. jos motina J. R. pareiškėjai padovanojo apie 120 000 Lt, ką gali patvirtinti pati J. R., tačiau patikrinimo metu ji nebuvo apklausta. Skundžiamuose sprendimuose nebuvo įvertinta ir tai, ar pareiškėjos motina iš tiesų galėjo turėti nurodytų pajamų iš parduodamos medienos ir todėl ar galėjo dovanoti pareiškėjai nurodytą pinigų sumą. Byloje nėra duomenų, kad mokesčių administratorius, atlikdamas patikrinimą, būtų kvietęs pareiškėjos motiną tam, kad apklausti dėl dovanotų sumų pareiškėjai. Teismas pažymėjo, kad aplinkybės, jog J. R. 1998 m. rugsėjo 2 d. pirkimo – pardavimo sutartimi pardavė pareiškėjai 9,03 ha žemės sklypo su mišku, esantį (duomenys neskelbtini), Pakražačio sen., Kelmės r., bei kad pareiškėjos gautas pajamas iš parduodamos medienos patvirtina pirkimo – pardavimo sutartys, kasos išlaidų orderiai, turėjo būti įvertintos tuo požiūriu, ar gautos pajamos galėtų pagrįsti dalį pareiškėjos deklaruotų 2003 m. gruodžio 31 d. turėtų piniginių lėšų, kurių savo sprendimuose atsakovas ir trečiasis suinteresuotas asmuo nepripažino. Pabrėžė, kad nors byloje nėra duomenų, jog pareiškėja 2007 m. balandžio 12 d. sutartimi dovanotas 45 000 Lt lėšas būtų deklaravusi įstatymų nustatyta tvarka, tai neatleidžia mokesčių administratoriaus nuo pareigos patikrinti, įvertinti nurodytas aplinkybes ir pasisakyti dėl šių lėšų sprendime vertinant pareiškėjos pajamų pagrįstumą. 2001 m. lapkričio 13 d. buto pirkimo – pardavimo sutartis yra įregistruota viešame registre, todėl VMI ir Šiaulių AVMI turėjo galimybę užklausti Nekilnojamojo turto registrą dėl šios sutarties pateikimo, tačiau to nepadarė ir pareiškėjos pajamų, gautų pardavus butą, nevertino nepagrįstai. Atsižvelgęs į tai, teismas sprendė, kad Šiaulių AVMI ir VMI priėmė skundžiamus sprendimus tinkamai neišsiaiškinus ir nenustačius visų aplinkybių, galinčių patvirtinti ar paneigti gautų apmokestinamųjų pajamų dydį. Tai neleidžia objektyviai nustatyti ir konstatuoti MAĮ 70 straipsnio 1 dalyje numatytų sąlygų buvimą, t.y. netinkamą mokesčių mokėtojo pareigos apskaičiuoti mokesčius, bendradarbiauti su mokesčių administratoriumi, tvarkyti apskaitą, saugoti apskaitos ar kitus dokumentus, vykdymą. Pirmosios instancijos teismas taip pat pažymėjo, jog vadovaujantis MAĮ 67 straipsnio 1 dalimi, mokesčių administratorius privalo pagrįsti jo mokesčių mokėtojui apskaičiuotas mokesčio ir su juo susijusias sumas, bei kad mokesčių administratoriaus pareiga pagrįsti jo mokesčių mokėtojui apskaičiuotus mokesčius ir su jais susijusias sumas turi būti vykdoma ypatingai atidžiai pajamų, kurių šaltiniai nėra žinomi, apmokestinimo atvejais. Atkreipė dėmesį į tai, jog pareiškėja pajamas grindė aplinkybėmis, įvykusiomis prieš pakankamai ilgą laikotarpį, t.y. dešimt ir daugiau metų, todėl tokių duomenų mokesčių mokėtojas gali būti neišsaugojęs, tuo labiau, kad pareiga fiziniam asmeniui saugoti pajamas patvirtinančius duomenis teisės aktuose nėra įtvirtinta. Visgi pareiškėja mokesčių administratoriui pateikė pakankamai daug duomenų, iš kurių galima spręsti apie gautų pajamų šaltinius, pateikė paaiškinimus, tačiau mokesčių administratorius visų aplinkybių tinkamai neištyrė, dėl ko VMI 2013 m. sausio 11 d. sprendimo Nr. 68-11 dalis, patvirtinanti Šiaulių AVMI 2012 m. spalio 9 d. sprendimo Nr. 44.1-48-44 dalį, kuria pareiškėjai nurodyta sumokėti į biudžetą 9 997 Lt GPM, 1 905 Lt GPM delspinigių bei 1 000 Lt GPM baudą, naikintina, o mokestinis ginčas grąžintinas VMI nagrinėti iš naujo.
III.
Apeliaciniu skundu atsakovas prašo panaikinti Vilniaus apygardos administracinio teismo 2013 m. birželio 25 d. sprendimą ir priimti naują sprendimą – pareiškėjos skundą atmesti kaip nepagrįstą.
Atsakovas nurodo, kad pirmosios instancijos teismas plečiamai aiškino MAĮ 67 straipsnio 1 dalies nuostatas, paskirstančias įrodinėjimo naštą tarp mokesčių mokėtojo ir mokesčių administratoriaus. Remiasi Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2011 m. balandžio 14 d. nutartimi administracinėje byloje Nr. A442-1111/2011 ir teigia, kad pareiškėjos pateikti motyvai apie šeimos ne banke 2003 m. gruodžio 31 d. turėtas lėšas (500 000 Lt) stokoja nuorodų į realų lėšų (pajamų) atsiradimą pas pareiškėją, t.y. kad lėšos pareiškėjai realiai buvo perduotos. Atsakovo teigimu, mokesčių administratorius išnagrinėjo visus pareiškėjos argumentus. Sprendimuose išsamiai pasisakyta dėl visų pareiškėjos nurodytų galimų lėšų šaltinių, aptarta, jog dauguma pareiškėjos pateikiamų motyvų nesutampa su pareiškėjos nurodytose situacijose kylančiomis kitomis pareigomis, kurių nevykdymas laikomas aplinkybėmis, prieštaraujančios pareiškėjos ginče užimamai pozicijai. Sprendimuose išsamiai motyvuota, kokiais pagrindais pareiškėjos teiginiai ir pateikti dokumentai nelaikytini tinkamais įrodymais. Tuo tarpu pirmosios instancijos teismas nemotyvavo, kuo remdamasis teigia, jog mokesčių administratorius tinkamai neištyrė pareiškėjos nurodytų aplinkybių. Nenurodomas inspekcijos pateiktų argumentų vertinimas, pareiškėjos teikiamų paaiškinimų ir dokumentų vertinimas bei kokią įrodomąją galią minėti motyvai turi. Mano, kad grąžindamas mokestinį ginčą pakartotinai nagrinėti VMI, teismas privalėjo pagrįsti savo sprendimą bei nurodyti aplinkybes, patvirtinančias teismo poziciją.
Pareiškėja su atsakovo apeliaciniu skundu nesutinka.
Nurodo, kad pirmosios instancijos teisme buvo paskirti du teismo posėdžiai, kurių metu buvo išsamiai paaiškinta, kokiu būdu mokesčių administratorius priėmė ginčijamus sprendimus ir apskaičiavo papildomas mokesčių sumas. VMI atstovė tik patvirtino skundo teiginius, kad byloje nėra rašytinių įrodymų, kurie patvirtintų aktyvius mokesčių administratoriaus veiksmus siekiant nustatyti tikrąsias aplinkybes. Todėl teismas tinkamai ištyrė visą bylos medžiagą ir nustatė, kad mokesčių administratorius patikrinimo eigoje neatliko daugybės veiksmų, nesiekė ištirti pateikiamus dokumentus, neapklausė atitinkamų asmenų, kurie būtų galėję patvirtinti nurodomas aplinkybes. Tvirtina, kad remiantis 2003 m. gruodžio 18 d. Vienkartinio gyventojų turto deklaravimo įstatymu Nr. IX-1910 pareiškėja tinkamai deklaravo savo lėšas pagal vienkartinę deklaraciją, tačiau mokesčių administratorius nepasinaudojo jam suteikta teise pareikalauti iš pareiškėjos pagrįsti deklaruoto turto įsigijimo šaltinius, ką tuo metu pareiškėja neabejotinai būtų padariusi, todėl mokesčių administratorius neturi jokio teisinio pagrindo nepripažinti šių deklaruotų lėšų. Pareiškėjos tvirtinimu, patikrinimo metu neištyrus visų su deklaruota suma nurodytų aplinkybių, nėra pagrindo neigti, kad pareiškėjos šeima negalėjo turėti 500 000 Lt santaupų. Pažymi, kad pateikus deklaracijas, Šiaulių AVMI nesiėmė jokių veiksmų tam, kad įsitikinti šių sumų pagrįstumu, tačiau praėjus ilgam laiko tarpui, t. y. 9 metams, inspekcija nepagrįstai siekia įrodyti, jog tokios pinigų sumos nebuvo galima turėti. Pabrėžia, kad patikrinimo metu pateikti įrodymai tik patvirtina faktą, kad pareiškėja su sutuoktiniu buvo darbingi ir realiai gavo pajamas, kurias vėliau deklaravo. Vien tai, kad nebuvo išsaugota dalis atitinkamų dokumentų, nėra pagrindas mokesčių administratoriui atmesti kitą dalį pateikiamų dokumentų bei priskaičiuoti papildomai mokėtinas mokesčių sumas. Pasak pareiškėjos, sąlygų taikyti MAĮ 70 straipsnio nuostatas šiuo atveju nebuvo. Akcentuoja, kad pareiškėja nuolat teikė paaiškinimus ir turimus dokumentus, kurių buvo prašoma. Tačiau mokesčių administratorius nevertino pateikiamų dokumentų ir vėliau prasidėjus mokestiniam ginčui visi teikiami paaiškinimai ir dokumentai buvo ignoruojami ir atmetami. Teismo posėdžio metu apklausti papildomi liudininkai tik patvirtino visas aplinkybes, kurias pareiškėja bandė įrodyti mokestinio patikrinimo metu.
Teisėjų kolegija
k o n s t a t u o j a:
IV.
Byloje ginčas yra kilęs dėl to, ar teisėtai ir pagrįstai pareiškėjai buvo nurodyta sumokėti 9 997 Lt GPM, 1 905 Lt GPM delspinigių bei 1 000 Lt GPM baudą.
Mokesčių administratorius nustatė, kad 2008-2010 metais pareiškėjos išlaidos viršijo jos pajamas, todėl mokesčių administratorius pripažino, kad pareiškėja nurodytu laikotarpiu nedeklaravo dalies gautų pajamų, todėl šių pajamų ir mokestinės prievolės dydį apskaičiavo vadovaudamasis Mokesčių administravimo įstatymo 70 straipsnio 1 dalimi. Šioje dalyje numatyta, kad tais atvejais, kai mokesčių mokėtojas nevykdo arba netinkamai vykdo savo pareigas apskaičiuoti mokesčius, bendradarbiauti su mokesčių administratoriumi, tvarkyti apskaitą, saugoti apskaitos ar kitus dokumentus ir dėl to mokesčių administratorius negali nustatyti mokesčių mokėtojo mokestinės prievolės dydžio įprastine, tai yra atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta, tvarka, mokesčių mokėtojui priklausančią mokėti mokesčio sumą mokesčių administratorius apskaičiuoja pagal jo atliekamą įvertinimą, atsižvelgdamas į visas įvertinimui reikšmingas aplinkybes, turimą informaciją ir prireikus parinkdamas savo nustatytus įvertinimo metodus, atitinkančius protingumo bei, kiek objektyviai įmanoma, teisingo mokestinės prievolės dydžio nustatymo kriterijus. Vadovaujantis šio įstatymo 70 straipsnio 2 dalimi, detalią šio straipsnio įgyvendinimo tvarką pagal savo kompetenciją nustato centrinis mokesčių administratorius, suderinęs su finansų ministru.
Tokia tvarka yra nustatyta Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos viršininko 2004 m. gegužės 24 d. įsakymu Nr. VA-103 patvirtintose Mokesčių apskaičiavimo pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą taisyklėse, kurių 4.1 punktas numato, jog įvertinimas gali būti atliekamas, kai mokesčių administratorius mokesčių mokėtojo mokestinės prievolės dydžio negali nustatyti įprastine, atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta, tvarka, nes mokesčių mokėtojas nevykdo arba netinkamai vykdo savo pareigas, t.y. apskaičiuojant mokesčius (nepateikia mokesčio deklaracijos, nustatytąja tvarka patvirtintos ataskaitos ar kito dokumento, į mokesčio deklaraciją įrašo neteisingus (nepatikimus, prieštaringus) duomenis, mokesčių mokėtojo įsigyto turto vertė ir/ar asmeninės išlaidos per atitinkamą laikotarpį yra didesnės už deklaruotas pajamas ir kitais atvejais).
Pirmosios instancijos teismas, priimdamas skundžiamą sprendimą, iš esmės argumentavo tuo, kad mokesčių administratorius nepilnai patikrino ir įvertino pareiškėjos nurodytas aplinkybes dėl pajamų gavimo. Taigi šioje administracinėje byloje iš esmės ginčas kyla dėl faktinių duomenų (įrodymų), kuriais mokesčių administratorius pagrindė pareiškėjai apskaičiuotas mokesčio ir su jais susijusias sumas, o pareiškėja grindė savo gautas pajamas, vertinimo.
Mokesčių administravimo įstatymo 67 straipsnio 1 dalis nustato, kad mokesčių administratorius privalo pagrįsti jo mokesčių mokėtojui apskaičiuotas mokesčio ir su juo susijusias sumas. Šio straipsnio 2 dalis nustato, kad mokesčių mokėtojas, nesutinkantis su mokesčių administratoriaus apskaičiuotomis konkrečiomis mokesčio ir su juo susijusiomis sumomis, privalo pagrįsti, kodėl jos yra neteisingos.
Pagal šiame Mokesčių administravimo įstatymo straipsnyje įtvirtintas taisykles, įrodinėjimo pareiga (onus probandi) yra paskirstyta tarp mokesčių administratoriaus ir mokesčių mokėtojo. Mokesčių administratorius privalo tam tikrais duomenimis pagrįsti mokesčių mokėtojui apskaičiuotas mokesčio ir su juo susijusias sumas. Mokesčių mokėjas, nesutikdamas su mokesčių administratoriaus apskaičiuoto mokesčio ir su juo susijusiomis sumomis, privalo pateikti duomenis, kurie pagrįstų, kodėl mokestis ir su juo susijusios sumos yra apskaičiuotos neteisingai. Nustačius, kad mokesčių administratorius pateikė pakankamai duomenų, įrodančių mokesčio ir su juo susijusių sumų apskaičiavimo pagrįstumą bei teisingumą, mokesčių mokėtojui, kuris nesutinka su mokesčių administratoriaus apskaičiavimu, tenka pareiga įrodyti, jog mokesčių administratorius neteisingai apskaičiavo mokesčio ir su juo susijusias sumas. Jeigu mokesčių mokėtojas neįvykdo šios pareigos, tai nustačius, jog mokesčių administratorius pagrindė mokesčių mokėtojui apskaičiuotą mokestį ir su juo susijusias sumas, mokesčių mokėtojui atsiranda mokestinė prievolė.
Administracinių bylų teisenos įstatymo 57 straipsnio 4 dalis nustato, kad įrodymus pateikia proceso šalys ir kiti proceso dalyviai. Prireikus teismas gali pasiūlyti minėtiems asmenims pateikti papildomų įrodymų arba šių asmenų prašymu ar savo iniciatyva išreikalauti reikiamus dokumentus, pareikalauti iš pareigūnų paaiškinimų.
Teisėjų kolegijos nuomone, nagrinėjant mokestinius ginčus teisme, bendrosios įrodinėjimo taisyklės, įtvirtintos Administracinių bylų teisenos įstatymo 57 straipsnio 4 dalyje, yra taikytinos atsižvelgiant ir į Mokesčių administravimo įstatymo 67 straipsnio nuostatas.
Sistemiškai aiškinant Administracinių bylų teisenos įstatymo 57 straipsnio 4 dalies ir Mokesčių administravimo įstatymo 67 straipsnio nuostatas, administracinėse byloje dėl mokestinių ginčų įrodinėjimo pareiga tenka ne tik mokesčių administratoriui, bet ir mokesčių mokėtojui. Mokesčių mokėtojas, siekdamas paneigti mokesčių administratoriaus mokesčių ir su jais susijusių sumų apskaičiavimo teisėtumą ir pagrįstumą, privalo ne tik nurodyti savo abejones dėl mokesčių ir su jais susijusių sumų apskaičiavimo teisėtumo ir pagrįstumo, bet ir pateikti tokias abejones pagrindžiančius įrodymus.
Teisėjų kolegija pažymi, kad įrodinėjimo specifika nagrinėjant bylas dėl mokestinių ginčų neatleidžia teismo nuo pareigos, įtvirtintos Administracinių bylų teisenos įstatymo 81 straipsnyje, kuriame numatyta, kad nagrinėdami administracines bylas, teisėjai privalo aktyviai dalyvauti tiriant įrodymus, nustatant visas bylai svarbias aplinkybes ir visapusiškai, objektyviai jas ištirti.
Nagrinėjamu atveju pirmosios instancijos teismas turėjo galimybę ir, atsižvelgiant į Administracinių bylų teisenos įstatymo 81 straipsnio nuostatas, privalėjo įvertinti, ar mokesčių administratorius teisėtai ir pagrįstai apskaičiavo ir nurodė pareiškėjai sumokėti gyventojų pajamų mokesčio ir su juo susijusias sumas, ar surinkti ir pareiškėjos nurodyti faktiniai duomenys patvirtina, jog ji realiai gavo ar negavo nurodytas pajamas.
Tam, kad būtų nustatytos aplinkybės apie tai, ar pareiškėja realiai gavo pajamų už 1995-1998 metais turėtų prekių realizavimą, ar 2002-2003 metais pareiškėjos motina J. R. pareiškėjai padovanojo 120 000 Lt, ar 2007 m. balandžio 12 d. sutartimi, patvirtinta Kelmės rajono 1-ojo notaro biuro notarės N. B., J. R. realiai padovanojo pareiškėjai 45 000 Lt, ar pareiškėja gavo pajamų 2001 m. lapkričio 13 d. pirkimo-pardavimo sutartimi pardavusi jai ir jos sutuoktiniui nuosavybės teise priklausantį butą, nėra būtina atlikti papildomą tyrimą. Šias bylai reikšmingas aplinkybes galėjo nustatyti ir pirmosios instancijos teismas, įvertinęs byloje surinktus įrodymus, ir, esant būtinumui, pasiūlydamas proceso šalims pateikti papildomų įrodymų arba šių asmenų prašymu ar savo iniciatyva išreikalaudamas reikiamus dokumentus.
Kadangi pirmosios instancijos teismas, nagrinėdamas bylą, visapusiškai ir objektyviai netyrė visų bylai reikšmingų aplinkybių ir nevertino visų byloje surinktų įrodymų, susijusių su skundžiamų administracinių aktų teisėtumu ir pagrįstumu, ir tuo pažeidė procesines teisės normas, todėl apeliacinis skundas tenkintinas iš dalies, skundžiamas pirmosios instancijos teismo sprendimas naikintinas, o byla perduotina pirmosios instancijos teismui nagrinėti iš naujo.
Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 140 straipsnio 1 dalies 4 punktu, teisėjų kolegija
n u t a r i a :
atsakovo Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos apeliacinį skundą patenkinti iš dalies.
Vilniaus apygardos administracinio teismo 2013 m. birželio 25 d. sprendimą panaikinti ir bylą perduoti Vilniaus apygardos administraciniam teismui nagrinėti iš naujo.
Nutartis neskundžiama.
Teisėjai Artūras Drigotas
Ričardas Piličiauskas
Dainius Raižys