Administracinė byla Nr. A-5575-602/2019
Teisminio proceso Nr. 3-61-3-02909-2017-3
Procesinio sprendimo kategorijos: 11.13.3.2; 12.2.3; 12.19
(S)
LIETUVOS VYRIAUSIASIS ADMINISTRACINIS TEISMAS
N U T A R T I S
LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU
2020 m. sausio 21 d.
Vilnius
Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Arūno Dirvono, Veslavos Ruskan (kolegijos pirmininkė ir pranešėja) ir Mildos Vainienės,
teismo posėdyje apeliacine rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjo R. K. apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2019 m. rugsėjo 11 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjo R. K. skundą atsakovams Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos ir Kauno apskrities valstybinei mokesčių inspekcijai dėl sprendimų panaikinimo.
Teisėjų kolegija
n u s t a t ė:
I.
1. Pareiškėjas R. K. kreipėsi į teismą su skundu (I t., b. l. 2–31), patikslintu skundu (I t., b. l. 135–164) (skundas ir patikslintas skundas toliau kartu vadinami skundu), kuriuose prašė: pakeisti iki skundo padavimo nepakeistus Kauno apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos (toliau – ir Kauno apskrities VMI) 2017 m. sausio 30 d. sprendimą dėl patikrinimo akto tvirtinimo Nr. (04.7.2)-FR0682-46, Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir VMI) 2017 balandžio 27 d. sprendimą Nr. 68-58, VMI 2017 m. gegužės 26 d. sprendimą Nr. 68-76, Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir Komisija) 2017 m. liepos 28 d. sprendimą Nr. S-166 (7-115/2017) ir vietoje nurodomų sumokėti 7 839,82 Eur gyventojų pajamų mokesčio (toliau – ir GPM), 104,84 Eur privalomojo sveikatos draudimo (toliau – ir PSD) įmokų bei su šiais mokesčiais susijusių baudų bei delspinigių, nurodyti, jog R. K. patikrinimo metu nėra priskaičiuojami jokie mokesčiai ir su jomis susijusios sumos. Netenkinus nurodyto reikalavimo, atleisti pareiškėją R. K. nuo už laikotarpį po 2011 m. gegužės 2 d. priskaičiuotų GPM ir PSD įmokų delspinigių.
2. Pareiškėjas nurodė, kad Kauno apskrities VMI, atlikęs mokestinį patikrinimą, 2016 m. lapkričio 24 d. surašė patikrinimo aktą Nr. FR0680-708 (toliau – ir Patikrinimo aktas), kuriame papildomai priskaičiavo GPM ir PSD įmokų sumas. Visus pareiškėjo mokestinius patikrinimus (pirmąjį ir du pakartotinius) atliko ta pati specialistė, todėl pareiškėjas įsitikinęs, kad mokestiniai patikrinimai atlikti neobjektyviai.
3. Atliekant pareiškėjo mokestinį patikrinimą, visi mokesčiai ir su jais susijusios sumos buvo priskaičiuotos taikant Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 70 straipsnyje įtvirtintą mokesčių administratoriaus teisę apskaičiuoti mokesčius pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą. Pareiškėjo manymu, ši nuostata taikyta nesant pagrindo, nes pareiškėjas vykdė MAĮ nustatytas pareigas. Mokesčiai pareiškėjui pagal mokesčių administratoriaus vertinimą apskaičiuoti ir tais atvejais, kai jis pateikė turto įsigijimą pagrindžiančius dokumentus. Išlaidos, kurios, pasak VMI, viršijo pareiškėjo pajamas, buvo apskaičiuotos remiantis MAĮ 70 straipsniu. Tai reiškia, kad pagrindas taikyti atitinkamą metodą buvo išvados, padarytos jau šį metodą pritaikius. VMI sprendime nurodyta, kad pareiškėjo namo statybai, rekonstrukcijai, automobiliui įsigyti ir remontui, t. y. 2006–2010 laikotarpio išlaidoms, priskaičiuota 350 000 Lt. Komisijos sprendime nurodyta, kad pareiškėjo išlaidos viršijo pajamas tik 2007 m. 70 193,84 Lt. Apskaičiuojant pareiškėjo išlaidas pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą pajamų trūkumas susidarė dirbtinai taikant šį metodą, išlaidas netinkamai priskiriant ne tiems mokestiniams laikotarpiams. Pareiškėjas VMI apskaičiuotas išlaidas, kurios buvo dirbtinai priskirtos būtent 2007 m., apmokėjo kitais laikotarpiais, kai tam turėjo pakankamai pinigų.
4. Pareiškėjas pažymėjo, kad Komisija nepasisakė MAĮ 70 straipsnio taikymo aspektais, šios nuostatos ir jos taikymo praktikos nesusiejo su nagrinėjamu ginču, nepasisakė, kokias pareigas pareiškėjas pažeidė, kad atsirado teisinis pagrindas taikyti MAĮ 70 straipsnio nuostatas. Mokesčių apskaičiavimą pagrindus metodais, kurie šiuo atveju negalėjo būti taikomi, mokesčių administratorius neįvykdė jam MAĮ 67 straipsnio 1 dalyje nustatytos pareigos pagrįsti pareiškėjui apskaičiuotas mokesčio ir su juo susijusias sumas. Pareiškėjas akcentavo, kad pareiškėjas visą tikrinamąjį laikotarpį turėjo pakankamai lėšų apskaičiuotoms išlaidoms apmokėti.
5. Pareiškėjas nesutiko su namo, esančio (duomenys neskelbtini), rekonstrukcijos įvertinimu, kurį atliko VMI, išvedusi pareiškėjo ir Kauno apskrities VMI pateiktų duomenų vidurkį. Šį vidurkį VMI taikė nepagrįstai, nes pati konstatavo, jog minėto namo rekonstrukcijos vertė ūkio būdu sudarė 66 479 Lt. Turto vertintojo ataskaitoje, kuria perskaičiuojant rekonstrukcijos vertes vadovavosi Kauno apskrities VMI ir VMI, buvo taikytas turto vertinimą atlikusio subjekto nurodytas pataisos koeficientas, tačiau jis taikytas ne bendrai, dirbtinai ir vien tam, kad būtų apskaičiuojama kuo didesnė apmokestinamoji vertė. Pareiškėjo teigimu, specialistės perskaičiuotos rekonstrukcijos ūkio būdu išlaidos iš esmės nesiskiria nuo uždarosios akcinės bendrovės „Inreal“ nustatytos vertės 2009 m. ne ūkio būdu. Tai parodo, kad Kauno apskrities VMI tikrintojai neturi kompetencijos apskaičiuoti tokio pobūdžio objektų vertę, šia verte manipuliuoja, tačiau minėti skaičiavimai daro esminę įtaką pareiškėjo apmokestinimui. Skundžiamas Kauno apskrities VMI sprendimas pagrįstas UAB „Inreal“ kilnojamojo turto rinkos vertės nustatymo ataskaita Nr. 11/12-374K (toliau – ir UAB „Inreal“ ataskaita Nr. 11/12-374K), tačiau šiuo dokumentu negalima vadovautis, nes nėra aišku, kurią dieną turto vertintojas nustatė rekonstrukcijos vertę. Ataskaita neatitinka imperatyvių Lietuvos Respublikos turto ir verslo vertinimo pagrindų įstatymo (toliau – ir TVVPĮ) 23 straipsnyje nustatytų reikalavimų, nes joje nėra vertinamo turto aprašymo bei nėra pakankamo vertės nustatymo pagrindimo, nenurodyti ir neaprašyti konkretūs rekonstrukcijos darbai, kurie buvo vertinami. Komisija atmetė kaip nepagrįstus pareiškėjo argumentus, kad jis namo rekonstrukcijos darbus vykdė be statybos leidimo. Už savavališkas statybas yra numatytos įvairios baudos bei kitos savavališkos statybos šalinimo pasekmės, bet ne papildomas apmokestinimas mokesčiais.
6. Pareiškėjas nesutiko, kad namo, esančio (duomenys neskelbtini), statyboms išleido 85 743 Lt. Specialistei buvo pateiktas projektas, parengtas iki pirkimo-pardavimo sutarties sudarymo, pagal kurį UAB „Edvima“ buvo sutikusi pastatyti namą. Taip pat specialistei buvo pateiktas 2005 m. gruodžio 22 d. atliktų darbų aktas, kuris patvirtino, kad didžioji darbų dalis buvo atlikta ir priduota 2005 m., tačiau į šį dokumentą mokesčių administratorius neatsižvelgė, nemotyvavo, kodėl jo nevertina. Namas pradėtas statyti ir pabaigtas per kelias savaites. Taigi, specialistė, pripažinusi, kad darbai buvo pradėti nuo 2005 m. balandžio mėnesio, negalėjo nuspręsti, kad jie buvo atliekami kelerius metus. Tokia darbų tąsa prieštarauja technologiniams procesams. Šiuo atveju nebuvo apklausti kaimynai, kurie būtų patvirtinę, kad pagrindiniai statybos darbai buvo baigti 2005 m., nevertintas darbų atlikimo aktas, kiti dokumentai, kuriuose atsispindi iki 2005 m. pabaigos faktiškai atlikti darbai. Mokesčių administratorius, apskaičiuodamas pareiškėjo patirtas statybų išlaidas, pirmiausia atitinkamas išlaidas apskaičiavo savo pasirinktu būdu, kadangi pareiškėjas nepateikė visų atitinkamas išlaidas patvirtinančių dokumentų. Tačiau vėliau šias išlaidas padidino mokesčių mokėtojo pateiktais išsaugotais dokumentais apie patirtas išlaidas. Taip atitinkamos statybos darbų išlaidos buvo padvigubintos. Šių pareiškėjo pastabų Komisija visiškai nenagrinėjo.
7. Mokesčių administratorius nepagrįstai nusprendė, kad automobiliui „Auburn 851“ įsigyti ir jam išlaikyti pareiškėjas išleido 158 000 Lt. Šiuo atveju nebuvo pagrindo taikyti MAĮ 70 straipsnio 1 dalies nuostatų, šio metodo taikymas nepagrįstas VMI ir Kauno apskrities VMI sprendimuose. Mokesčių administratorius netinkamai išsiaiškino, kaip minėtas automobilis buvo įsigytas, dėl to atmetė įsigijimą patvirtinančius įrodymus. Kauno apygardos prokuratūra buvo pradėjusi ikiteisminį tyrimą dėl neteisėto praturtėjimo, kurio metu kaip liudytoja buvo apklausta E. R., kuri, įspėta apie baudžiamąją atsakomybę už melagingų parodymų davimą, patvirtino, kad dalis kainos buvo apmokėta perdavus jai automobilį „GAZ 13“ ir tik vėliau nedidele pinigų suma. Pareiškėjas patikrinimo metu pateikė visus įrodymus ir duomenis, kiek iš tikrųjų patyrė išlaidų įsigydamas automobilį, įskaitant ir automobilio „GAZ 13“ perdavimą. Mokesčių administratoriaus išvada, kad automobilio, nors ir senovinio, remontui, būklės palaikymui galima išleisti daugiau kaip 150 000 Lt, prieštarauja logikai. Mokesčių administratorius negalėjo vadovautis UAB „Inreal“ ataskaita Nr. 11/12-374K, nes jos duomenys prieštaringi, nepagrįsti, mokesčiai ir muitai įtraukti du kartus. Minėta ataskaita neatitinka TVVPĮ 23 straipsnio nuostatų, nes nepagrįsta, kaip nustatyta vidutinė transporto priemonės vertė. Šiuo atveju Kauno apskrities VMI nepagrindė automobilio įsigijimo išlaidų apskaičiavimo, taip nepagrįstai apskaičiavo mokesčius ir su jais susijusias sumas.
8. Anot pareiškėjo, mokesčių administratorius nepagrįstai nevertino pareiškėjo pajamų, gautų pardavus automobilį „VW Transporter“. Pareiškėjas tikrintojai pateikė paaiškinimus po sunkios ligos 2011 m. (insulto), todėl nevisiškai aiškiai suvokė duodamų paaiškinimų prasmę. Minėto automobilio pardavimo aplinkybes galėjo patvirtinti Latvijos mokesčių inspekcija. Mokesčių administratorius nepagrįstai nevertino „Royal House of Merovinge“ patvirtinimo, kad pareiškėjui buvo suteikta 42 000 Eur paskola, šias išlaidas vertino kaip jo išlaidas. Minėtus pinigus pareiškėjas pervedė Lenkijoje registruotai įmonei, t. y. grąžino paskolą. Pareiškėjas mokesčių administratoriui pagrindė aplinkybes, kad gavo pajamų iš J. S., pateikė panaudos sutartį. Nepagrįstai buvo atmesti ir pareiškėjo tėvų A. L. ir A. K. paaiškinimai apie pareiškėjui suteiktas lėšas iš esmės teigiant, kad šie asmenys negalėjo turėti tokių lėšų, taip pat atitinkamų turėtų pinigų nebuvo deklaravę vienkartinėje gyventojo (šeimos) deklaracijoje. Be to, mokesčių administratorius nepagrįstai apskaičiavo pareiškėjo vartojimo išlaidas, nes prie jų pridėjo pastatų statybai ir rekonstrukcijai išleistas išlaidas. Šios išlaidos jau buvo įtrauktos nustatant minėtų objektų vertę, todėl, pareiškėjo teigimu, šios išlaidos faktiškai patrigubintos.
9. Pareiškėjas nesutiko su apskaičiuotais delspinigiais, nes mokestinis patikrinimas buvo pradėtas dar 2011 m. sausio 28 d. ir dėl mokesčių administratoriaus kaltės truko daugiau kaip šešis metus. Pareiškėjas pažymėjo, kad Patikrinimo akte nėra nurodytas nė vienas teisės aktas, kurį pareiškėjas būtų pažeidęs, taip pat nenurodyta nė viena faktinė aplinkybė, kuri leistų teigti, jog pareiškėjas pažeidė įstatymus. Komisija priėmė sprendimą atleisti pareiškėją nuo 50 procentų jam apskaičiuotų GPM ir PSD įmokų delspinigių mokėjimo už visą patikrinimo laikotarpį, todėl pareiškėjas papildomai turėtų būti atleistas nuo delspinigių už laikotarpį nuo 2011 m. gegužės 2 d.
10. Pareiškėjas akcentavo, kad Komisijai pakeitus VMI sprendimą ir pripažinus, kad VMI nepagrįstai buvo perskaičiavusi pareiškėjo turėtas lėšas tikrinamojo laikotarpio pradžioje, už 2009 m. jokių papildomų pajamų nepriskaičiuota, todėl neliko ir pagrindo priskaičiuoti jokių PSD įmokų, taip pat su jomis susijusių sumų.
11. Atsakovas VMI atsiliepime (II t., b. l. 1–18) prašė pareiškėjo skundą atmesti kaip nepagrįstą.
12. Atsakovas nurodė, kad mokestinio patikrinimo metu atlikta pareiškėjo tikrinamu laikotarpiu gautų pajamų ir patirtų išlaidų analizė, kurioje, įvertinus tikrinamo laikotarpio pradžioje (2006 m. sausio 1 d.) pareiškėjo turėtą 179 453 Lt piniginių lėšų likutį, nustatyta, kad jo išlaidos viršijo pajamas 2006–2009 m. Patikrinimo metu atskirais mokestiniais laikotarpiais nustatytas pareiškėjo gautų pajamų ir patirtų išlaidų skirtumas pripažintas pareiškėjo pajamomis, gautomis iš nenustatytų šaltinių. Remiantis šiais duomenimis, pareiškėjo GPM bazė nustatyta vadovaujantis MAĮ 70 straipsniu ir VMI viršininko 2004 m. gegužės 24 d. įsakymu Nr. VA-103 patvirtintomis Mokesčio apskaičiavimo pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą taisyklėmis (toliau – ir Taisyklės), taikant jose numatytą grynosios vertės metodą, įvertinant pareiškėjo išlaidų ir pajamų balansą.
13. Mokestinio patikrinimo metu nustatytas pareiškėjo 2006–2007 m. ir 2009 m. gautų pajamų nepakankamumas, mokestiniu laikotarpiu patirtos išlaidos viršijo gautas pajamas 142 388,67 Lt ir pareiškėjas šioms išlaidoms dengti panaudotų pajamų šaltinių nepagrindė objektyviais duomenimis. Pareiškėjas pateiktose 2006–2007 m. ir 2009 m. pajamų mokesčio deklaracijose gautų pajamų nedeklaravo Lietuvos Respublikos gyventojų pajamų mokesčio įstatymo (toliau – ir GPMĮ) nustatyta tvarka, nuo jų neapskaičiavo ir nesumokėjo į biudžetą pajamų mokesčio. Be to, pareiškėjas nepateikė (neišsaugojo) dokumentų, pagrindžiančių patirtų išlaidų dydį statyboms, rekonstrukcijai bei automobiliui „Auburn 851“ įsigyti ir techninei būklei palaikyti. Atsakovo teigimu, Komisija pagrįstai nurodė, kad toks pareiškėjo veikimas iškreipė tiesioginio apmokestinimo aplinkybes, t. y. dėl pareiškėjo netinkamo elgesio mokestinės prievolės nebuvo įmanoma nustatyti įprastine, atitinkamų mokesčių įstatymuose nustatyta tvarka, o tai yra pagrindas apskaičiuoti mokesčius pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą, todėl mokesčių administratorius pagrįstai, remdamasis MAĮ 70 straipsnio 1 dalimi, atliko įvertinimą taikydamas grynosios vertės metodą.
14. Atsakovas manė, kad pareiškėjas negali būti atleistas nuo delspinigių, nes jis siekia aptartų sumų nemokėti, o tai prieštarauja viešajam interesui surinkti mokesčius, sąžiningų mokesčių mokėtojų interesams, taip pat nėra jokių MAĮ 100 ir 101 straipsniuose įtvirtintų atleidimo nuo delspinigių pagrindų.
15. Atsakovas Kauno apskrities VMI atsiliepime (II t., b. l. 121–123) su pareiškėjo skundu nesutiko ir palaikė VMI atsiliepime išdėstytus argumentus.
16. Prie nagrinėjamos bylos pridėta Komisijos bylos Nr. 6.11-(7-115/2017) (toliau – ir Komisijos byla) medžiaga.
II.
17. Vilniaus apygardos administracinis teismas 2018 m. vasario 5 d. sprendimu (II t., b. l. 74–85) pareiškėjo R. K. skundą patenkino iš dalies – panaikino Komisijos sprendimą ir perdavė mokestinį ginčą pagal pareiškėjo skundus nagrinėti Komisijai iš naujo.
18. Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas 2019 m. birželio 26 d. nutartimi (II t., b. l. 111–119) panaikino minėtą teismo 2018 m. vasario 5 d. sprendimą ir perdavė bylą pirmosios instancijos teismui nagrinėti iš naujo. Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas konstatavo, kad Vilniaus apygardos administracinis teismas nepagrįstai nepatenkino pareiškėjo atstovo prašymo įpareigoti atsakovą ir trečiąjį suinteresuotą asmenį pateikti įrodymus, trūkstamų dokumentų neišreikalavo nei iš Komisijos, nei iš mokesčių administratoriaus, nors galėjo ir turėjo tai padaryti savo iniciatyva, nesurinko bylai reikšmingų įrodymų, jų neištyrė bei atitinkamai neįvertino. Taip pat nurodė, kad pirmosios instancijos teismas viršijo skundo reikalavimų ribas, panaikindamas ir pareiškėjo neskųstą Komisijos sprendimo dalį.
19. Vilniaus apygardos administracinis teismas, iš naujo išnagrinėjęs administracinę bylą, ginčijamu 2019 m. rugsėjo 11 d. sprendimu (II t., b. l. 262–275) pareiškėjo skundą atmetė kaip nepagrįstą.
20. Teismas nustatė, kad Kauno apskrities VMI atliko pareiškėjo pakartotinį 2006 m. sausio 1 d.–2010 m. gruodžio 31 d. mokestinio laikotarpio GPM, PSD įmokų ir kitų mokesčių apskaičiavimo, deklaravimo ir sumokėjimo teisingumo patikrinimą ir surašė Patikrinimo aktą. Kauno apskrities VMI 2017 m. sausio 30 d. sprendimu iš dalies patvirtino Patikrinimo aktą (pastaba: Kauno apskrities VMI sprendimo rezoliucinėje dalyje klaidingai nurodyta, kad tvirtinamas 2016 m. spalio 31 d. patikrinimo aktas Nr. FR0680-677), ir pareiškėjui nurodė sumokėti 16 029 Eur GPM, 1 746 Eur PSD įmokų, apskaičiavo 15 753,23 Eur GPM delspinigių, 830,14 Eur PSDĮ delspinigių ir skyrė 1 603 Eur GPM baudą bei 175 Eur PSD įmokų baudą. VMI 2017 m. balandžio 27 d. sprendimu pakeitė Kauno apskrities VMI sprendimą, o 2017 m. gegužės 26 d. sprendimu ištaisė VMI 2017 m. balandžio 27 d. sprendime padarytas GPM ir PSD įmokų delspinigių apskaičiavimo klaidas. Minėtais sprendimais VMI pareiškėjui nurodė sumokėti 11 109,82 Eur GPM, 104,84 Eur PSD įmokų, 11 651,98 Eur GPM delspinigių, 72,46 Eur PSD įmokų delspinigių, 1 110,98 Eur GPM baudą ir 10,48 Eur PSD įmokų baudą. Komisija, išnagrinėjusi pareiškėjo skundą, ginčijamu sprendimu pakeitė VMI sprendimus ir pareiškėjui nurodė vietoj nurodytų sumokėti 11 109,82 Eur GPM, 104,84 Eur PSD įmokų, 7 175,25 Eur GPM delspinigių, 29,53 Eur PSD įmokų delspinigių, 1 110,98 Eur GPM baudos ir 10,48 Eur PSD įmokų baudos sumokėti 7 839,82 Eur GPM ir 104,84 Eur PSD įmokų bei su šiais mokesčiais susijusias sumas; atleido pareiškėją nuo 50 procentų GPM ir PSD įmokų delspinigių.
21. Teismas vadovavosi MAĮ 70 straipsnio 1 dalimi, Taisyklių 6.3.1–6.3.6 punktais ir pažymėjo, kad apskaičiuojant pareiškėjui priklausančią mokėti mokesčio sumą buvo taikytas grynosios vertės metodas. Teismas sprendė, kad vienas iš leistinų informacijos šaltinių, siekiant nustatyti pareiškėjo nekilnojamojo turto rekonstrukcijos statybų vertę, kilnojamojo turto vertę, be kita ko, buvo UAB „Inreal“ parengtos turto vertinimo ataskaitos Nr. 11/12-1007 ir Nr. 11/12-374K, Sodybos atkuriamosios vertės nustatymo ataskaita. Šie dokumentai sudarė pareiškėjo iškelto mokestinio ginčo ir mokestinio patikrinimo medžiagą.
22. Teismas, remdamasis mokestinio patikrinimo metu nustatytomis aplinkybėmis, dėl nekilnojamojo turto, esančio (duomenys neskelbtini), rekonstrukcijos išlaidų padarė išvadą, kad byloje nėra duomenų, kad UAB „Inreal“ ataskaita būtų nuginčyta, todėl pareiškėjo argumentus, kad ši ataskaita neatitinka imperatyvių TVVPĮ 23 straipsnyje nustatytų reikalavimų, atmetė kaip nepagrįstus. Teismas pažymėjo, kad apskaičiuojant mokesčių bazę pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą, galimi tam tikri netikslumai, šių nuostatų tikslas yra apskaičiuoti mokestinę bazę taip, kad jos dydis pagal taikomą metodiką atitiktų protingumo ir teisingumo kriterijus. Teismas akcentavo, kad mokesčių mokėtojas, nefiksuodamas rekonstrukcijos eigos teisės aktų patvirtintuose dokumentuose (statybos darbų žurnale) ir nesaugodamas statybinių medžiagų įsigijimo dokumentų, turi prisiimti ir iš to kylančias atitinkamas pasekmes.
23. Teismas padarė išvadą, kad mokesčių administratorius detaliai pagrindė pareiškėjui pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą (MAĮ 70 straipsnį) apskaičiuotas statinio rekonstrukcijos išlaidas, tenkančias tikrintam laikotarpiui, kaip tai nustato MAĮ 67 straipsnio 1 dalis. Pareiškėjas nepateikė jokių objektyvių įrodymų arba juos teikė nedidele apimtimi, paneigiančių VMI padarytas išvadas, o apsiribojo teoriniais samprotavimais apie statinio rekonstrukcijos išlaidų vertę. Teismas pažymėjo, kad duomenys, gauti panaudojus bei pritaikius specialias žinias, paprastai turi būti paneigiami tokių pat žinių pagrindu bei nurodė, kad pareiškėjas tokių įrodymų byloje nepateikė, todėl teismas darė išvadą, kad pareiškėjas nepaneigė atsakovo nustatytų aplinkybių apie pareiškėjo nesumokėtų mokesčių apimtį bei jų dydį bei neįrodė savo teiginių teisingumo.
24. Dėl nekilojamojo turto (gyvenamojo namo), esančio (duomenys neskelbtini), teismas padarė išvadą, kad pareiškėjas neteikė nei naujų argumentų, nei objektyvių įrodymų dėl UAB „Edmina“ vykdytų statybos darbų ginčo objekte, todėl nėra teisinio pagrindo abejoti byloje nustatytomis aplinkybėmis (t. y., UAB „Edmina“ direktoriaus paaiškinimais, kad jokie statybos darbų ginčo objekte ši įmonė neatliko). Taip pat teismas sprendė, kad byloje nėra kitų objektyvių duomenų patvirtinančių pareiškėjo argumentus, kad ginčo objektas pastatytas iki 2006 m.
25. Dėl automobilio „Auburn 851“ teismas nurodė, kad UAB „Inreal“ 2011 m. lapkričio 9 d. parengė ataskaitą Nr. 11/12-374K, pagal kurią nustatyta R. K. priklausiusio automobilio „Aubum 851“ 158 000 Lt rinkos vertė. Teismas sprendė, kad pareiškėjas teismui nepateikė jokių kitų duomenų apie ginčo automobilio įsigijimo kainą, o apsiribojo tik teorinio pobūdžio samprotavimais.
26. Dėl automobilio „VW Transporter“ teismas nesutiko su pareiškėjo argumentais, kad VMI nevertino pareiškėjo pateiktų dokumentų pakartotinio patikrinimo metu. Teismas padarė išvadą, kad skundžiamų sprendimų turinys paneigia šiuos teiginius, bei pažymėjo, kad VMI leistinais būdais tikrino iškeltas pareiškėjo versijas.
27. Dėl pajamų iš J. S. (J. S.) teismas sutiko tiek su Komisijos, tiek su VMI sprendimuose išdėstyta pozicija, kad S. T. A. (S. T. A.) ir S. J. (S. J.) į pareiškėjo banko atsiskaitomąją sąskaitą pervestos 17 396 Lt piniginės lėšos pagrįstai priskirtos pareiškėjo gautoms apmokestinamosioms pajamos ir GPMĮ nustatyta tvarka apmokestintoms 15 proc. GPM tarifu, kadangi nagrinėjamu atveju būtent pareiškėjui tenka pareiga įrodyti, kad į jo sąskaitą banke gautos lėšos (pajamos) nėra pajamos GPMĮ prasme ar tai yra neapmokestinamos pajamos, tačiau pareiškėjas šios pareigos neįvykdė.
28. Dėl A. L. ir A. K. paaiškinimų teismas pareiškėjo argumentus atmetė, remdamasis mokestinio patikrinimo metu nustatytomis aplinkybėmis, kad pareiškėjo tėvai neturėjo finansinių galimybių paskolinti atitinkamų piniginių sumų.
29. Teismas nesutiko su pareiškėjo argumentais, kad VMI nepagrįstai apskaičiavo pareiškėjo vartojimo išlaidas, nes prie jų pridėjo pastatų statybai ir rekonstrukcijai išleistas išlaidas. Teismas pažymėjo, kad Komisija, vertindama pareiškėjo skunde Komisijai išdėstytus argumentus, su jais sutiko, tačiau konstatavo, kad pareiškėjas deklaravo ne visas pajamas ir todėl nepagrįstai susigrąžino iš biudžeto GPM permoką, pastaroji turi būti grąžinta į biudžetą. Teismas taip pat pažymėjo, kad pareiškėjui nurodyta sumokėti suma į biudžetą 7 839,82 Eur (27 069,34 Lt) GPM ir 104,84 Eur PSD įmokų bei su šiais mokesčiais susijusias sumas yra už visus konstatuotus pažeidimus.
30. Dėl pareiškėjo prašymo atleisti pareiškėją nuo delspinigių, nes mokestinis patikrinimas truko ilgą laikotarpį, nurodė, kad pareiškėją nuo apskaičiuotų delspinigių dalies atleido ir VMI ir Komisija, todėl, teismo vertinimu, pareiškėjui apskaičiuoti į biudžetą mokėtini GPM ir PSD įmokų delspinigiai atitinka teisingumo, protingumo ir proporcingumo principus. Teismas akcentavo, kad Komisija, atleisdama pareiškėją nuo 50 proc. delspinigių, įvertino aplinkybę, kad patikrinimas truko ilgą laiką.
III.
31. Pareiškėjas apeliaciniame skunde (III t., b. l. 1–28) prašo panaikinti Vilniaus apygardos administracinio teismo 2019 m. rugsėjo 11 d. sprendimą ir priimti naują sprendimą – skundą patenkinti: 1. pakeisti iki skundo padavimo nepakeistus: 1.1. Kauno apskrities VMI 2017 m. sausio 30 d. sprendimą dėl patikrinimo akto tvirtinimo Nr. (04.7.2)-FR0682-46; 1.2. VMI 2017 m. balandžio 27 d. sprendimą Nr. 68-58; 1.3. VMI 2017 m. gegužės 26 d. sprendimą Nr. 68-76; 1.4. Komisijos 2017 m. liepos 28 d. sprendimą Nr. S-166 (7-115/2017); ir vietoj nurodomų sumokėti 7 839,82 Eur GPM, 104,84 Eur PSD įmokų bei su šiais mokesčiais susijusių baudų bei delspinigių, nurodyti, kad R. K. patikrinimo metu nėra priskaičiuojami jokie mokesčiai ir su jomis susijusios sumos; 2. Netenkinus nurodyto reikalavimo, prašo atleisti pareiškėją nuo GPM ir PSD įmokų delspinigių, skaičiuojamų nuo 2011 m. gegužės 2 d.
32. Pareiškėjas nurodo, kad daugelio jo skunde pateiktų esminių argumentų teismas nevertino ir neanalizavo, o dėl kitų argumentų tik formaliai nurodė teisės normas ir Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktiką, bet nei atitinkamų teisės normų nei teismo praktikos visiškai nesusiejo su šio ginčo faktinėmis aplinkybės. Teismas nevertino skunde nurodytų įrodymų, sprendime nenurodė, iš kurių įrodymų darė išvadas, todėl pažeidė įrodymų vertinimą reglamentuojančias procesines teisės normas.
33. Pareiškėjas, pakartodamas skundo teismui argumentus, pažymi, kad šiuo atveju nebuvo pagrindo taikyti MAĮ 70 straipsnio nuostatų, nes pareiškėjas nepažeidė nei vienos savo kaip mokesčių mokėtojo pareigos.
34. Pareiškėjas pažymi, kad MAĮ 40 straipsnio 8 punkto nuostatos, kuriose nustatyta, kad mokesčių mokėtojas turi pateikti mokesčių administratoriui visus patikrinimui atlikti reikiamus dokumentus, kompiuteriu tvarkomos apskaitos duomenis bei kitą informaciją, turi būti aiškinamos sistemiškai su kitomis šio straipsnio nuostatomis, taip pat ir su kitais įstatymais. Nei MAĮ, nei Lietuvos Respublikos buhalterinės apskaitos įstatymas, nei GPMĮ, nei jokie kiti įstatymai ar teisės aktai neįpareigoja gyventojo, nevykdančio individualios veiklos, vesti savo patirtų išlaidų apskaitą, saugoti apskaitos dokumentus ar registrus, taip pat saugoti išlaidas patvirtinančius dokumentus. Taigi, mokestinį patikrinimą atlikusi specialistė visiškai nepagrįstai reikalavo iš pareiškėjo pateikti visus patirtas išlaidas patvirtinančius dokumentus, ypač kai tam tikros atitinkamos išlaidos buvo patirtos 2003–2005 m. (t. y. ne tuo laikotarpiu, už kurį buvo atliekamas, tikrinimas).
35. Pareiškėjas akcentuoja, kad savo patirtas išlaidas apmokėjo tuomet, kai turėjo pinigų, ir tai nereiškia, kad taikant įvairius modelius ir dirbtinai išlaidas perkėlus tik į 2007 m., pareiškėjas 2007 m. gavo pajamų iš nenustatytų šaltinių. Pažymi, kad tikrinamuoju laikotarpiu pajamos visas pareiškėjo išlaidas viršijo 125 214,34 Lt, tačiau VMI vis tiek taikė netiesioginius apmokestinimo metodus ir dirbtinais būdais apmokestino pareiškėją, dirbtinai didesnę išlaidų dalį priskyrusi 2007 m., o ne 2008, ar 2010 m., kai buvo lėšų perteklius.
36. Pareiškėjo įsitikinimu, mokesčių administratorius neįvykdė jam MAĮ 67 straipsnio 1 dalyje nustatytos pareigos pagrįsti apskaičiuotas mokesčio ir su juo susijusias sumas. Iš Komisijos sprendimo turinio (28 puslapio) matyti, kad iš pareiškėjo reikalaujama sumokėti valstybės biudžetui jam grąžintą permokėtą sumą, nors tokia sankcija įstatyme nenumatyta. Tai, kad pareiškėjui buvo priskaičiuotos papildomos pajamos, iš jo pareikalauta grąžinti jam išmokėtą permoką, reiškia, kad iš pareiškėjo atimamos įstatyme nustatytos lengvatos tam tikrais atvejais susigrąžinti sumokėtą GPM. Patikrinimus atlikusi specialistė padarė tam tikras logikos ir matematines klaidas, kad padidintų pareiškėjui mokėtinas sumas, tačiau nei VMI, nei Komisija, nei Vilniaus apygardos administracinis teismas šių klaidų neištaisė.
37. Dėl pareiškėjo išlaidų remonto darbas padvigubinimo mano, kad VMI, apskaičiavusi atitinkamas išlaidas netiesioginiais metodais, turėjo išvis nevertinti kvituose nurodytų išlaidų, nes jas apėmė VMI skaičiavimas. Jei VMI vertino kvitais pagrįstas statybos išlaidas, savo skaičiavimus turėjo sumažinti atitinkamais kvituose nurodytais dydžiais ir statybos darbų kainas apskaičiuoti, atėmusi, mokesčių mokėtojo dokumentais pagrįstas išlaidas. Vietoj to, specialistė šias išlaidas sudėjo, todėl išlaidos padvigubėjo, o vėliau ir patrigubėjo.
38. Dėl automobilio „Auburn 851“ nurodo, kad pirmosios instancijos teismas tik perrašė iš Komisijos sprendimo aplinkybes, tačiau pareiškėjo argumentų nenagrinėjo. Pareiškėjas pažymi, kad
jo atstovas teismo posėdyje prašė iškviesti ir apklausti E. R., nes jos parodymai mokesčių inspekcijai ir pareigūnams skyrėsi, tačiau teismas nurodė, kad patikimais laikys parodymus, kurie buvo duoti įspėjus apie baudžiamąją atsakomybę, todėl pareiškėjo atstovas atsisakė prašymo dėl šios liudytojos apklausos. Tačiau teismas, priimdamas sprendimą, neužsiminė apie E. R. parodymus, duotus ikiteisminio tyrimo metu, o tik paminėjo inspekcijai duotus paaiškinimus. Pažymi, kad pareiškėjas inspekcijai pateikė visus įrodymus ir duomenis, kiek iš tikrųjų mokesčių mokėtojas patyrė išlaidų automobiliui įsigyti, įskaitant ir automobilio GAZ 13“ perdavimą, tačiau inspekcija šiuos įrodymus ir paaiškinimus atmetė. Pareiškėjas pažymi, kad automobilį „Auburn 851“ įsigijo mainais į kitą automobilį ir tik nedidelę dalį sumokėjo pinigais. Mokesčių administratorius net nenustatęs jokių konkrečių automobilio remonto darbų nusprendė, kad pareiškėjas automobiliui įsigyti išleido 158 000 Lt.
39. Pareiškėjas nurodo, kad automobilio vertė apskaičiuota dokumentu, kuris pavadintas „Kilnojamojo turto rinkos vertės nustatymo ataskaita Nr. 11/12-374K“, tačiau juo negalima vadovautis dėl to, kad ataskaita yra prieštaringa, neatitinka TVVPĮ. Be to, turto vertė negali būti tapatinama su turto įsigijimui išleistomis lėšomis (pinigais), ypač, kai turtas įsigytas ne už pinigus, o mainais.
40. Dėl nekilnojamojo turto, esančio (duomenys neskelbtini), pareiškėjas pažymi, kad iki 2006 m. gegužės 19 d. atlikti darbai, užfiksuoti savavališkos statybos akte, turėjo būti vertinami 2005–2006 m. kainomis, tačiau inspekcija juos apmokestino vėlesnių laikotarpių kainomis, kai šių darbų vertės buvo žymiai didesnės. Komisija sprendime nurodė, kad byloje nenustatyta, kad UAB „Edvima“ būtų vykdžiusi darbus pareiškėjui priklausančiame objekte, nes direktorius nurodė, kad darbų nevykdė. Tačiau inspekcijai buvo pateikta ne tik sutartis, sudaryta su UAB „Edvima“, bet ir įmonės atliktų darbų aktas, kuris paneigia įmonės vadovo argumentus, kad jis atidavė pasirašytą sutartį, o ji nebuvo grąžinta. Tai, kad pareiškėjas ne iš karto pateikė visus dokumentus, taip pat, kad skirtingai nurodė įvairias aplinkybes, nepaneigia pateiktų rašytinių dokumentų.
41. Dėl pervestų lėšų Lenkijos mokesčių mokėtojui P. S. A. S. A. nurodo, kad pareiškėjas iš skolintų lėšų 2007 m. įsigijo namą ir žemės sklypą Juodkalnijoje. Grąžindamas pasiskolintas lėšas, jas pervedė Lenkijos įmonei kreditoriaus nurodymu. Inspekcija tiek mokėjimą, tiek turto įsigijimą įtraukė į išlaidų suvestinę du kartus.
42. Dėl PSD įmokų pažymi, kad VMI sumažinus 2009 m. pareiškėjui priskaičiuotas pajamas iš nenustatytų šaltinių, atitinkamai buvo sumažintos ir PSD įmokos į valstybės biudžetą. Komisijai pakeitus VMI sprendimą ir pripažinus, kad VMI nepagrįstai buvo perskaičiavusi pareiškėjo turėtas lėšas tikrinamojo laikotarpio pradžioje, pareiškėjui buvo priskaičiuotos papildomos pajamos tik už 2007 m., tačiau už 2009 m. jokių papildomų pajamų nepriskaičiuota, todėl neliko ir pagrindo priskaičiuoti PSD įmokų, taip pat su jomis susijusios baudos ir delspinigių.
43. Pareiškėjo manymu, jis turėtų būti atleistas nuo delspinigių mokėjimo, nes mokestinis patikrinimas užsitęsė ne dėl pareiškėjo kaltės. Komisija, ginčijamame sprendime pareiškėją atleidusi nuo 50 proc. GPM delspinigių ir PSD įmokų delspinigių, neargumentavo, kodėl nuo delspinigių neatleido tiek kiek prašė pareiškėjas.
44. Atsakovas VMI atsiliepime (III t., b. l. 34–50) su pareiškėjo apeliaciniu skundu nesutinka ir prašo jį atmesti.
45. Atsakovas, pakartodamas atsiliepime į skundą nurodytus argumentus, nurodo, kad ginčas šioje byloje vyksta dėl to, ar VMI pagrįstai pripažino, kad pareiškėjo išlaidos viršijo pajamas ir jis turėjo pajamų iš nenustatytų šaltinių. Atsakovo teigimu, pareiškėjas netinkamai vykdė pareigą apskaičiuoti, deklaruoti ir sumokėti mokesčius, disponavo lėšomis, kurių šaltinių mokestinio patikrinimo metu negalėjo pagrįsti ir įrodyti.
46. Atsakovo nuomone, ginčijami Kauno apskrities VMI, VMI, Komisijas ir Vilniaus apygardos administracinis teismas išsamiai ir motyvuotai išdėstė argumentus bei priėmė pagrįstus sprendimus, todėl apeliacinis skundas yra nepagrįstas.
47. Atsakovas Kauno apskrities VMI atsiliepime į apeliacinį skundą (III t., b. l. 53–54) palaiko VMI atsiliepime į apeliacinį skundą išdėstytą poziciją ir prašo pareiškėjo apeliacinį skundą atmesti, o Vilniaus apygardos administracinio teismo 2019 m. rugsėjo 11 d. sprendimą palikti nepakeistą.
Teisėjų kolegija
k o n s t a t u o j a:
IV.
48. Nustatyta, kad Kauno apskrities VMI atliko pareiškėjo pakartotinį 2006 m. sausio 1 d.–2010 m. gruodžio 31 d. mokestinio laikotarpio GPM, PSD įmokų ir kitų mokesčių apskaičiavimo, deklaravimo ir sumokėjimo teisingumo patikrinimą ir 2016 m. lapkričio 24 d. surašė Patikrinimo aktą (Komisijos bylos I t., b. 1. 156-207), kuriame pareiškėjui papildomai apskaičiavo 18 204,07 Eur (62 855 Lt) GPM ir PSD įmokų.
49. Kauno apskrities VMI 2017 m. sausio 30 d. (I t., b. l. 88–132) iš dalies patvirtino Patikrinimo aktą (pastaba: Kauno apskrities VMI sprendimo rezoliucinėje dalyje klaidingai nurodyta, kad tvirtinamas 2016 m. spalio 31 d. patikrinimo aktas Nr. FR0680- 677), ir pareiškėjui nurodė sumokėti 16 029 Eur GPM, 1 746 Eur PSD įmokų, apskaičiavo 15 753,23 Eur GPM delspinigių, 830,14 Eur PSD įmokų delspinigių ir skyrė 1 603 Eur GPM baudą bei 175 Eur PSD įmokų baudą.
50. Pareiškėjas, nesutikdamas su minėtu Kauno apskrities VMI sprendimu, 2017 m. vasario 22 d. padavė skundą VMI (Komisijos bylos I t., b. 1. 46–66).
51. VMI 2017 m. balandžio 27 d. sprendimu (I t., b. 1. 68–87) pakeitė Kauno apskrities VMI 2017 m. sausio 30 d. sprendimą, vietoj nurodymų sumokėti 16 029 Eur GPM, 1 746 Eur PSD įmokų, 15 753,23 Eur GPM delspinigių, 830,14 Eur PSD įmokų delspinigių, 1 603 Eur GPM baudą ir 175 Eur PSD įmokų baudą, nurodė sumokėti 11 109,82 Eur GPM, 104,84 Eur PSD įmokų, 17 175,25 Eur GPM delspinigių, 29,53 Eur PSD įmokų delspinigių, 1 110,98 Eur GPM baudą ir 10,48 Eur PSD įmokų baudą.
52. VMI 2017 m. gegužės 26 d. sprendimu (I t., b. l. 67) ištaisė VMI 2017 m. balandžio 27 d. sprendimo rezoliucinėje dalyje padarytas GPM ir PSD įmokų delspinigių apskaičiavimo klaidas ir sprendimo rezoliucinę dalį išdėstė taip: „Pakeisti Inspekcijos 2017-01-30 sprendimą Nr. (04.7.2)-FR0682-46 ir vietoj sprendime nurodymų sumokėti 16 029 Eur GPM, 1 746 Eur PSDĮ, 15 753,23 Eur GPM delspinigių, 830,14 Eur PSDĮ delspinigių, 1 603 Eur GPM baudą ir 175 Eur PSDĮ baudą, nurodyti sumokėti 11 109,82 Eur GPM, 104,84 Eur PSDĮ, 11 651,98 Eur GPM delspinigių, 72,46 Eur PSDĮ delspinigių, 1 110,98 Eur GPM baudą ir 10,48 Eur PSDĮ baudą“.
53. Pareiškėjas, nesutikdamas su VMI 2017 m. balandžio 27 d. sprendimu, 2017 m. gegužės 25 d. skundu kreipėsi į Komisiją (Komisijos bylos I t., b. l. 1–22).
54. Komisija 2017 m. liepos 28 d. sprendimu (I t., b. l. 37–66) pakeitė VMI 2017 m. balandžio 27 d. ir 2017 m. gegužės 26 d. sprendimus, t. y. vietoj nurodymo pareiškėjui sumokėti 11 109,82 Eur GPM ir 104,84 Eur PSD įmokų bei su šiais mokesčiais susijusias sumas, nurodė pareiškėjui sumokėti į valstybės biudžetą 7 839,82 Eur GMP ir 104,84 Eur PSD įmokų bei su šiais mokesčiais susijusias sumas. Komisija, įvertinusi, kad pareiškėjo atžvilgiu mokesčių administratoriaus kontrolės veiksmai truko per ilgai, atleido pareiškėją nuo 50 proc. GPM delspinigių ir PSD įmokų delspinigių mokėjimo.
55. Mokesčių administratorius, atlikęs pareiškėjo mokestinį patikrinimą, nustatė, kad pareiškėjo išlaidos (gyvenamojo namo (duomenys neskelbtini), rekonstrukcijai bei gyvenamojo namo ir kitų statinių (duomenys neskelbtini), statyboms, automobiliui „Auburn 851“ įsigyti ir jo techninei būklei palaikyti, nekilnojamajam ir kilnojamajam turtui įsigyti, paskoloms grąžinti ir kt.) 2006–2007 m. ir 2009 m. viršijo gautas pajamas ir pareiškėjas šioms išlaidoms padengti panaudotų pajamų šaltinių objektyviais duomenimis nepagrindė. Mokesčių administratorius konstatavo, kad pareiškėjas pažeidė GPMĮ 25 ir 27 straipsnių nuostatas, nes už 2006–2007 m. ir 2009 m. pateiktose GPM deklaracijose gautų pajamų GPMĮ nustatyta tvarka nedeklaravo, nuo jų neapskaičiavo ir nesumokėjo į biudžetą pajamų mokesčio. Pareiškėjui GPM apskaičiuotas, vadovaujantis MAĮ 70 straipsniu ir Taisyklėmis, taikant Taisyklių 6.3.4 punkte nustatytą grynosios vertės metodą, įvertinant pareiškėjo išlaidų ir pajamų balansą.
V.
56. Pagal MAĮ 67 straipsnio 1 dalį, mokesčių administratorius privalo pagrįsti jo mokesčių mokėtojui apskaičiuotas mokesčio ir su juo susijusias sumas. To paties straipsnio 2 dalyje nustatyta, kad mokesčių mokėtojas, nesutinkantis su mokesčių administratoriaus apskaičiuotomis konkrečiomis mokesčio ir su juo susijusiomis sumomis, privalo pagrįsti, kodėl jos yra neteisingos.
57. MAĮ 33 straipsnio 13 punkte nustatyta, kad mokesčių administratorius (jo pareigūnas), atlikdamas jam pavestas funkcijas, turi teisę, kai kyla pagrįstas įtarimas, kad asmens pajamos nėra apmokestintos įstatymų nustatyta tvarka ar turtas įsigytas už įstatymų nustatyta tvarka neapmokestintas lėšas, nurodyti asmenims pateikti centrinio mokesčių administratoriaus nustatyta forma ir tvarka paaiškinimus apie turto įsigijimo ir pajamų gavimo šaltinius ir juos pagrįsti.
58. Mokesčių mokėtojo pareigos įtvirtintos MAĮ 40 straipsnyje. Mokesčių mokėtojas, be kita ko, privalo pateikti mokesčių administratoriui visus patikrinimui atlikti reikiamus dokumentus, kompiuteriu tvarkomos apskaitos duomenis bei kitą informaciją (40 str. 8 d.). Pagal 41 straipsnio 1 dalį, mokesčių mokėtojas privalo ne vėliau kaip per 10 dienų (jei mokesčių administratorius nenustato ilgesnio termino) nuo šio įstatymo 33 straipsnio 13 punkte minimo mokesčių administratoriaus nurodymo įteikimo dienos pateikti paaiškinimus apie turto įsigijimo ir pajamų gavimo šaltinius ir juos pagrįsti.
59. MAĮ 70 straipsnio 1 dalyje nustatyta, kad tais atvejais, kai mokesčių mokėtojas nevykdo arba netinkamai vykdo savo pareigas apskaičiuoti mokesčius, bendradarbiauti su mokesčių administratoriumi, tvarkyti apskaitą, saugoti apskaitos ar kitus dokumentus ir dėl to mokesčių administratorius negali nustatyti mokesčių mokėtojo mokestinės prievolės dydžio įprastine, tai yra atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta, tvarka, mokesčių mokėtojui priklausančią mokėti mokesčio sumą mokesčių administratorius apskaičiuoja pagal jo atliekamą įvertinimą, atsižvelgdamas į visas įvertinimui reikšmingas aplinkybes, turimą informaciją ir prireikus parinkdamas savo nustatytus įvertinimo metodus, atitinkančius protingumo bei, kiek objektyviai įmanoma, teisingo mokestinės prievolės dydžio nustatymo kriterijus. Vadovaujantis šio straipsnio 2 dalimi, detalią minėto straipsnio įgyvendinimo tvarką pagal savo kompetenciją nustato centrinis mokesčių administratorius, suderinęs su finansų ministru.
60. Ši tvarka nustatyta Taisyklėse, pagal kurių 4.1 punktą, įvertinimas gali būti atliekamas, kai mokesčių administratorius mokesčių mokėtojo mokestinės prievolės dydžio negali nustatyti įprastine, atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta, tvarka, nes mokesčių mokėtojas nevykdo arba netinkamai vykdo savo pareigas apskaičiuojant mokesčius (nepateikia mokesčio deklaracijos, nustatytąja tvarka patvirtintos ataskaitos ar kito dokumento (toliau – mokesčio deklaracija), į mokesčio deklaraciją įrašo neteisingus (nepatikimus, prieštaringus) duomenis, mokesčių mokėtojo įsigyto turto vertė ir / ar asmeninės išlaidos per atitinkamą laikotarpį yra didesnės už deklaruotas pajamas ir kitais atvejais).
61. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikoje nuosekliai laikomasi pozicijos, kad mokesčių administratorius įgyja teisę apskaičiuoti mokesčius pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą esant dviem būtinoms sąlygoms, kurių buvimas sudaro prielaidas taikyti šioje teisės normoje įtvirtintą elgesio modelį: pirma, mokėtino mokesčio dydžio negalima apskaičiuoti (nustatyti) įprastine atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta tvarka ir, antra, to padaryti (apskaičiuoti mokesčio) negalima dėl to, jog mokesčių mokėtojas nevykdo arba netinkamai vykdo savo pareigas apskaičiuoti mokesčius, bendradarbiauti su mokesčių administratoriumi, tvarkyti apskaitą, saugoti apskaitos ar kitus dokumentus (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2010 m. lapkričio 29 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A438-1542/2010; 2011 m. sausio 26 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A575-146/2011; 2012 m. lapkričio 12 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A442-1984/2012; 2013 m. balandžio 15 d. sprendimą administracinėje byloje Nr. A602-27/2013; 2015 m. gruodžio 2 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-2210-502/2015; 2016 m. vasario 4 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-384-442/2016).
62. Atliekant mokesčių apskaičiavimą pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą, objektyviai yra įmanomi tam tikri netikslumai, nes mokesčių administratorius yra priverstas vadovautis ne tiksliais, o tikėtinais ir galimais skaičiavimais (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2010 m. balandžio 29 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A442‑635/2010).
63. Mokesčio apskaičiavimo pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą metodai yra išvardinti Taisyklių 6.3. punkte, t. y. palyginamasis, analogijos, išlaidų, grynosios vertės, lėšų banko sąskaitose, ekonominių modelių metodai. Mokesčių administratorius turi pasirinkti tokį vertinimo būdą, kurį naudojant apskaičiuotos mokestinės prievolės dydis būtų kuo tikslesnis. Mokesčių administratoriaus pasirinkimas priklauso nuo to, kokie duomenys, informacijos šaltiniai turimi ir kuriais naudojantis atliktas vertinimas leistų pasiekti kuo realesnį rezultatą (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2014 m. balandžio 15 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A602-409/2014).
64. Aptariant įrodinėjimo naštos paskirstymą tarp mokesčio mokėtojo (pareiškėjo) ir mokesčių administratoriaus pastebėtina, kad pagal bendrą taisyklę pareiga pagrįsti apskaičiuotas sumas pirmiausia tenka mokesčių administratoriui (MAĮ 67 str. 1 d.). Tačiau mokesčių administratoriui objektyviais įrodymais nustačius, kad mokesčio mokėtojo atitinkamu mokestiniu laikotarpiu viršijo jo turėtas lėšas ir (ar) gautas pajamas, šį skirtumą sudarančių pajamų (lėšų) šaltinį nurodyti ir pagrįsti visgi tenka mokesčio mokėtojui, kadangi: būtent mokesčių mokėtojas pirmiausia disponuoja informacija ir dokumentais apie gautas lėšas (jų šaltinius), taip pat apie prieš mokestinį laikotarpį turėtas santaupas <...> (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2016 m. liepos 8 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-3825-624/2016).
VI.
65. Mokestinio patikrinimo metu nustatyta, kad pareiškėjo patirtos išlaidos viršija gautas mokesčių įstatymų nustatyta tvarka apmokestinamas pajamas, t. y. mokėtojas gavo kitų pajamų iš mokesčių administratoriui nežinomų šaltinių, kuriomis ir dengė patirtas išlaidas, tačiau šių gautų kitų pajamų nedeklaravo bei mokėti į biudžetą priklausančių mokesčių nuo šių pajamų neapskaičiavo ir nesumokėjo, todėl šios nustatytos aplinkybės sudarė pagrindą taikyti MAĮ 70 straipsnio nuostatas.
66. Mokesčių administratorius, nustatęs, kad pareiškėjas gavo pajamų iš nenustatytų šaltinių, kurios nebuvo apmokestintos įstatymų nustatyta tvarka, pagrįstai apmokestino šias pajamas taikydamas MAĮ 70 straipsnį, t. y. pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą. Pajamų gavimas iš nenustatytų šaltinių ir jų nedeklaravimas neabejotinai sudaro pagrindą mokesčių administratoriui konstatuoti, kad mokesčių mokėtojas nevykdo arba netinkamai vykdo savo pareigas apskaičiuoti mokesčius ir dėl to mokesčių administratorius negali nustatyti mokesčių mokėtojo mokestinės prievolės dydžio įprastine tvarka, kas pagal įstatymą sudaro pagrindą taikyti MAĮ 70 straipsnį (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2018 m. gegužės 9 d. nutartį byloje Nr. A-556-602/2018, 2018 m. liepos 3 d. nutartį byloje Nr. eA-4270-602/2018).
67. Pareiga pagrįsti jo mokesčių mokėtojui apskaičiuotus mokesčius ir su jais susijusias sumas teko vietos mokesčių administratoriui (MAĮ 67 str. 1 d.). Tokia mokestiniuose teisiniuose santykiuose taikoma įrodinėjimo naštos paskirstymo taisyklė implikuoja ir mokesčių administratoriaus pareigą objektyviai pagrįsti savo sprendimą konkretų asmenį pripažinti atsakingu už atitinkamas mokestines prievoles. Neabejotina, kad kai mokesčių mokėtojo mokėtini mokesčiai yra apskaičiuojami MAĮ 70 straipsnio 1 dalyje nustatyta tvarka, o pajamų šaltiniai nėra žinomi, kaip yra nagrinėjamu atveju, mokesčių administratorius ne visada turi galimybę remtis objektyviais ir tiksliais duomenimis, leidžiančiais inter alia (liet. be kita ko) aiškiai (vienareikšmiškai) identifikuoti konkrečius mokestinių teisinių santykių dalyvius apmokestinimo atitinkamu mokesčiu tikslais. Tačiau tokių (tikslių) duomenų nebuvimas negali paneigti mokesčių administratoriaus pareigos pagrįsti savo sprendimą, šiuo tikslu, be kita ko, remiantis tokiais duomenimis, kurių pagrindu daroma išvada apie mokesčio mokėtoją atitiktų protingumo bei, kiek objektyviai įmanoma, teisingumo kriterijus. Mokesčių administratoriaus pareiga pagrįsti jo mokesčių mokėtojui apskaičiuotus mokesčius ir su jais susijusias sumas turi būti vykdoma ypatingai atidžiai pajamų, kurių šaltiniai nėra žinomi, apmokestinimo atvejais. Iš tiesų tokie atvejai skiriasi nuo gyventojo deklaruotų arba mokesčių administratoriaus nurodomų mokėti mokesčių nuo pajamų, kurių gavimo šaltiniai yra žinomi, o jų paskaičiavimo būdai yra tikslūs ir dažniausiai paremti mokesčio mokėtojo ir (ar) mokesčių administratoriaus turimais objektyviais duomenimis. Kaip minėta, pajamų, kurių šaltiniai nėra žinomi, apmokestinimas, taikant MAĮ 70 straipsnio 1 dalyje numatytą tvarką, paprastai yra paremtas tam tikromis teisinėmis ir faktinėmis prezumpcijomis, todėl mokestinė prievolė tokiais atvejais gali būti pripažinta pagrįsta tik ištyrus visus įrodymus bei padarius pagrįstą išvadą, kad priimtu administraciniu sprendimu nebus pažeisti mokesčių mokėtojų interesai (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2013 m. balandžio 15 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A602‑27/2013).
68. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikoje dėl mokesčio mokėtojo teikiamų įrodymų yra pažymima, kad pagrįsti gautų pajamų ir (ar) turėtų lėšų šaltinius mokesčių mokėtojas gali tiek teikdamas tiesioginius, tiek netiesioginius įrodymus. Iš mokesčių mokėtojo paprastai negali būti reikalaujama tokių pajamų (lėšų) šaltinius pagrindžiančių dokumentų, kurių įstatymai ir juos lydintys teisės aktai neįpareigoja saugoti (jais disponuoti) (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2016 m. liepos 8 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-3825-624/2016). Tačiau, kaip minėta, mokesčių administratoriui nustačius, kad mokesčio mokėtojo atitinkamu mokestiniu laikotarpiu viršijo jo turėtas lėšas ir (ar) gautas pajamas, šį skirtumą sudarančių pajamų (lėšų) šaltinį nurodyti ir pagrįsti visgi tenka mokesčio mokėtojui.
69. Nagrinėjamoje byloje nustatyta, kad pareiškėjui buvo siūloma pateikti įrodymus, pareiškėjas teikė tokius įrodymus, mokesčių administratorius vertino mokesčio mokėtojo pateiktus bei mokesčio administratoriaus iniciatyva surinktus įrodymus. Taigi, nėra pagrindo tvirtinti, kad mokesčių administratorius pažeidė įrodinėjimo naštos mokestiniame ginče paskirstymo taisykles. Mokesčių administratorius nurodė pareiškėjui pateikti paaiškinimus apie turto įsigijimo ir pajamų gavimo šaltinius ir juos pagrįsti, kaip tai yra įtvirtinta MAĮ 33 straipsnio 13 punkte. Pareiškėjui nepateikus tokių įrodymų, mokesčių administratorius vykdė savo pareigą pagrįsti priimamą sprendimą įrodymais, kaip tai yra įtvirtinta MAĮ 67 straipsnyje, bei skaičiavo mokestį MAĮ 70 straipsnio nustatyta tvarka.
70. Dėl gyvenamojo namo (duomenys neskelbtini), mokesčių administratorius nustatė, kad pareiškėjas 2003 metais įgijo žemės sklypą ir nebaigtą statyti gyvenamąjį namą. Patikrinimo metu padaryta išvada, kad pareiškėjas nepateikė visų namo rekonstrukcijos išlaidas patvirtinančių dokumentų – pateikė tik nežymią dalį, todėl mokesčių administratorius skaičiavo rekonstrukcijas išlaidas. Mokesčių administratorius, atsižvelgdamas į tai, kad rekonstrukcijai leidimas išduotas 2005 metais, o namas tinkamu naudoti pripažintas 2009 metais, padarė išvadą, kad rekonstrukcija vyko 2005–2009 metų laikotarpiu, todėl rekonstrukcijos išlaidas paskirstė visam darbų vykdymo laikotarpiui. Pirminio patikrinimo metu, buvo remiamasi nepriklausomo turto vertintojo UAB „Inreal“ pateikta pastato rekonstrukcijos atkuriamosios vertės nustatymo 2011 m. ataskaita Nr. 11/12-1007 ir joje nurodytais duomenimis dėl pareiškėjo faktiškai patirtų namo rekonstrukcijos išlaidų. Pakartotinio patikrinimo metu, pasinaudojant UAB „Sistela“ (bendrovė specializuojasi statybos darbų sąmatų, normatyvų, kainynų ir programų sudaryme), pateiktomis statinių statybos kainomis, o taip pat remiantis statybos skaičiuojamosios kainos struktūros pokyčių duomenimis bei atsižvelgiant į pirminio patikrinimo metu UAB „Inreal“ pateiktais duomenimis už 2009 m., perskaičiuota turto rekonstrukcijos vertė pagal 2005, 2006, 2007, 2008 m. rekonstrukcijos atkūrimo kaštus. Pakartotinio patikrinimo metu, įvertinus pareiškėjo nurodytas aplinkybes dėl jo patirtų išlaidų perskaičiuota nekilnojamojo turto rekonstrukcijos vertė. Rekonstrukcijos vertė apskaičiuota neįtraukiant į rekonstrukcijos vertę ūkio būdu atliktų darbų. Centrinis mokesčių administratorius, sprendė, jog tikslinga vadovautis teisingumo ir protingumo kriterijais ir nustatyti kiek įmanoma objektyvią rekonstrukcijos vertę, atsižvelgiant tiek į Kauno apskrities VMI, tiek į pareiškėjo pateiktus duomenis, t. y. nustatyti rekonstrukcijos verčių vidurkį. Įvertinus Kauno apskrities VMI pateiktą rekonstrukcijos vertę, kuri sudaro 90 519 Lt ir pareiškėjo pateiktus duomenis, pagal kuriuos minėtą vertę sudaro 66 479 Lt, nustatyta, jog minėto nekilnojamojo turto rekonstrukcijos vertė yra 78 499 Lt (66 479 + 90 519)/2).
71. Minėti ir kiti faktiniai duomenys, kurie išsamiai išnagrinėti, aprašyti ir įvertinti Kauno apskrities VMI, VMI, Komisijos ir pirmosios instancijos teismo patvirtina, kad mokesčių administratoriaus namo rekonstrukcijos išlaidas (tiek dėl jų dydžio, tiek dėl jų paskirstymo laikotarpio) paskaičiavo remdamasis leistinais ir pakankamais šiems faktams patvirtinti surinktais įrodymais, kuriuos tinkamai įvertino. Minėti įrodymai įvertinti pareiškėjui palankiausiu būdu, atsižvelgiant į visus pareiškėjo paaiškinimus ir pateiktus dokumentus. Taigi, nėra jokio pagrindo tvirtinti, kad mokesčių administratorius neatsižvelgė į tai, kad pareiškėjas statė namą ūkio būdu, kad neturėjo išsaugotų visų išlaidas patvirtinančių dokumentų. Mokesčių mokėtojo teisės įrodinėjimo procese nebuvo pažeistos. Mokesčių administratorius teisingai vertino minėtus dokumentus, todėl nėra jokio pagrindo abejoti mokesčių administratoriaus sprendimo teisėtumu.
72. Dėl nekilnojamojo turto, esančio (duomenys neskelbtini), mokesčių administratorius nustatė, kad pareiškėjas 2005 metais įgijo žemės sklypą, buvusiems žemės sklypo pardavėjams buvo išduotas statybos leidimas gyvenamojo namo statybai, statybos leidimas perregistruotas pareiškėjo vardu 2006 m. gruodžio mėn. 2006 m. gegužės mėn. buvo surašytas savavališkos statybos dėl statybų minėtame sklype. Mokesčių administratorius sprendė, kad nustatyti duomenys nepatvirtina fakto, kad statybos minėtame objekte vyko 2005 m. Gyvenamasis namas įregistruotas kaip baigtas statinys 2011 metais, 2010 m. gruodžio mėn. deklaracijos apie statybos užbaigimą pagrindu, nurodant statybos pabaigos metais 2009 metus. Sklype įregistruoti ir nebaigti kiti statiniai. Mokesčių administratorius sprendė, kad gyvenamojo namo statybos pradėtos vykdyti nuo sklypo įsigijimo datos ir vykdytos iki 2009 m. Gyvenamojo namo statybos vertė yra paskirstyta 2005–2009 metų laikotarpiui.
73. Minėti ir kiti faktiniai duomenys, kurie išsamiai išnagrinėti, aprašyti ir įvertinti Kauno apskrities VMI, VMI, Komisijos ir pirmosios instancijos teismo patvirtina, kad mokesčių administratoriaus namo statybos išlaidas paskaičiavo, remdamasis leistinais ir pakankamais šiems faktams patvirtinti surinktais įrodymais, kuriuos tinkamai įvertino. Statybos laikotarpis nustatytas pagal minėtus faktinius duomenis, kuriais nėra jokio pagrindo nesivadovauti. Minėti faktiniai duomenys nustatyti remiantis padidintą įrodomąją galią turinčiais rašytiniais įrodymais – oficialiais rašytiniais įrodymais, t. y. dokumentais, išduotais valstybės ir savivaldybės institucijų, patvirtinti kitų valstybės įgaliotų asmenų neviršijant jiems nustatytos kompetencijos bei laikantis atitinkamiems dokumentų keliamų formos reikalavimų. Aplinkybės, nurodytos oficialiuose rašytiniuose įrodymuose, laikomos visiškai įrodytomis, iki jos bus paneigtos kitais byloje esančiais. Nagrinėjamoje byloje pareiškėjas nepaneigė oficialiais rašytiniais įrodymais (dėl statybos leidimo išdavimo, savavališkos statybos fakto nustatymo, statybos užbaigimo laikotarpio) nustatytų aplinkybių, todėl mokesčių administratorius neturėjo pagrindo jais nesivadovauti. Mokesčių administratorius atsižvelgė ir į pareiškėjo teiktus dokumentus ir paaiškinimus, taigi, nėra pagrindo tvirtinti, kad pažeidė pareiškėjo teises arba teisės aktų reikalavimus.
74. Dėl automobilio „Auburn 851“ (kuris yra 1937 metais gamintų automobilių kopija) mokesčių administratorius nustatė, kad pareiškėjas 2008 metais įgijo šį automobilį iš E. R. už 2 200 Lt. Pirminio patikrinimo metu mokesčių administratorius kreipėsi į nepriklausomą turto vertintoją UAB „Inreal“, kuris pateiktoje kilnojamojo turto rinkos vertės nustatymo ataskaitoje Nr. 11/12-374K, vertinimo data 2011 m., nustatė automobilio AUBURN 851 rinkos vertę – 158 000 Lt, kuria ir vadovavosi mokesčių administratorius. Nepriklausomo turto vertintojo UAB „Inreal“ kilnojamojo turto rinkos vertės nustatymo ataskaita Nr. 11/12-374K nepaneigta teisės aktų nustatyta tvarka, ką pagrįstai akcentavo tiek mokesčių administratorius, tiek Komisija, tiek teismas, nurodydami reikšmingą teismų praktiką (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2011 m. vasario 14 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-442-203-11, 2010 m. kovo 29 d. sprendimą administracinėje byloje Nr. A-556-599/2010). Dėl nurodytų motyvų, nėra pagrindo neteisėta pripažinti mokesčių administratoriaus išvadą, kad pareiškėjas minėtam automobiliui įsigyti ir jo techninei būklei palaikyti išleido 158 000 Lt. Kauno apskrities VMI, VMI išvada padaryta išsamiai įvertinus visus reikšmingus įrodymus, taip pat ir automobilio pardavėjos E. R. paaiškinimus.
75. Dėl pervestų 42 000 Eur piniginių lėšų Lenkijos mokesčių mokėtojui P. S. A. S. A. aplinkybių, konstatuota, kad pareiškėjas patyrė šias išlaidas. Mokesčių administratorius nesivadovavo pareiškėjo pakartotinio patikrinimo metu pateiktu French assocition „Royal Huose of Merovinge“ (Prancūzų asociacija „Karališkieji Merovingų namai“) dokumentu (kopija anglų kalba, 2 lapai), su pareiškėjo prierašu, kad „2007 metais man R. K. buvo paskolinti 42 000 eurų sodo namui Juodkalnijoje įsigyti. Paskolino „Karališkieji Merovingų namai“. Mokesčių administratorius tinkamai motyvavo šį savo sprendimą ir pagrįstai sprendė, kad negali vadovautis pareiškėjo prieštaringais paaiškinimais, jog tai yra mokėjimas skirtas sodo namui Juodkalnijoje įsigyti.
76. Dėl pareiškėjo argumentų, kad teismas netyrė visų įrodymų, pažymėtina, kad pareiga nustatyti faktines aplinkybes tenka mokesčių administratoriui, priimančiam sprendimą dėl mokestinės nepriemokos nustatymo, administracinis teismas tik tikrina viešojo administravimo subjekto priimto sprendimo teisėtumą, t. y. vykdo viešojo administravimo subjektų kontrolę (Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo (toliau – ir ABTĮ) 3 str.). Taigi, pagrindinis įrodinėjimo procesas mokestinėje byloje vyksta, nagrinėjant bylą mokesčių administratoriui ir renkant teisės aktų nustatyta tvarka įrodymus, turinčius pagrįsti administracinį sprendimą (MAĮ 67 str., 72 str.). Įrodinėjimas administraciniame teisme byloje dėl mokesčių administratoriaus sprendimo teisėtumo yra subsidiaraus pobūdžio, nes teismas pirmiausiai sprendžia, ar mokesčių administratorius pagrindė savo sprendimą įrodymais, o jeigu tai yra būtina ir nepažeis mokesčių mokėtojo procesinių teisių, teismas papildo įrodinėjimo procesą (ABTĮ 80 str.) (žr. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2018 m. gruodžio 4 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-1207-602/2018). Nagrinėjamu atveju vietos mokesčių administratorius nustatė administracinio sprendimo priėmimui būtinas faktines aplinkybes, nustatytas aplinkybes ir nurodė ištirtus įrodymus, kuriais remiantis šios aplinkybės nustatytos, mokesčių administratorius išsamiai aprašė ir tinkamai įvertino patikrinimo akte ir sprendime dėl šio patikrinimo akto patvirtinimo. Centrinis mokesčių administratorius ir Komisija įvertino ir patikrino mokesčių administratoriaus pareigą surinkti pakankamai įrodymų ir teisingai nustatyti faktines aplinkybes, būtinas administracinio sprendimo priėmimui. Pirmosios instancijos teismas teisingai sprendė dėl mokesčių administratoriaus nustatytų faktinių aplinkybių ir taikytų materialinės teisės normų, atsakė į esminius pareiškėjos skundo argumentus, todėl naikinti teismo, mokestinį ginčą nagrinėjusių institucijų, ar vietos mokesčių administratoriaus sprendimų nėra teisinio pagrindo.
77. Pareiškėjas nepagrįstai apeliaciniame skunde nurodo motyvus dėl Komisijos sprendimo teisėtumo. Komisija nėra šio administracinio ginčo šalis, byloje nėra nagrinėjamas klausimas dėl Komisijos sprendimo teisėtumo, mokestiniame ginče nagrinėjamas klausimas dėl mokesčių administratoriaus priimto sprendimo, kuriuo mokesčių mokėtojui apskaičiuojamos mokėtinos mokesčio sumos, teisėtumas (ABTĮ 3 str.). Komisija yra išankstinio ginčų nagrinėjimo ne teismo tvarka institucija, kuri išnagrinėjo ginčą. Iš dalies dėl šių motyvų nagrinėjamoje byloje buvo priimtas procesinis sprendimas, kuriuo Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas panaikino pirmosios instancijos teismo sprendimą dėl mokestinio ginčo grąžinimo Komisijai (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2019 m. birželio 26 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A-1373-575/2019).
78. Dėl pareiškėjo skundo motyvo, kad tiek pirminį, tiek pakartotinį patikrinimą atliko ta pati darbuotoja, pareiškėjas nekonkretizavo kaip konkrečiai buvo pažeistos dėl to pareiškėjo teisės. Be to, pareiškėjas nenurodė, kad reiškė nušalinimą patikrinimą atliekančiam asmeniui, kaip tai yra nustatyta Lietuvos Respublikos viešojo administravimo įstatymo 20 straipsnyje, pareiškėjas taip pat nenurodė, kad buvo šio įstatymo 25 straipsnyje nustatytos priežastys, sudarančios pagrindą nušalinti patikrinimą atliekantį asmenį. Pareiškėjas taip pat nenurodė, kad skundė MAĮ nustatyta tvarka mokesčių administratoriaus (jo pareigūno) veiksmą arba neveikimą.
79. Dėl kitų pareiškėjo apeliacinio skundo argumentų pažymėtina, kad jie nebuvo nurodyti skunde pirmosios instancijos teismui. Bylos nagrinėjimas apeliacinėje instancijoje nėra pakartotinis bylos nagrinėjimas po bylos išnagrinėjimo pirmosios instancijos teisme, taip pat nėra mokestinio ginčo nagrinėjimas iš naujo, todėl apeliacinės instancijos teismas nevertina kitų pareiškėjo apeliacinio skundo motyvų (ABTĮ 140 str.).
80. Netenkinamas pareiškėjo prašymas atleisti jį visiškai nuo delspinigių mokėjimo dėl pernelyg ilgai atliekamo mokestinio patikrinimo.
81. MAĮ 119 straipsnio 6 dalis nustatyta, kad mokesčių administratoriaus buveinėje atliekamo mokestinio patikrinimo trukmė nėra ribojama, tačiau mokesčių administratorius privalo jį atlikti per objektyviai įmanomą kuo trumpesnį laikotarpį. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikoje pabrėžiama, kad nustačius, jog mokesčių administratorius, nesilaiko MAĮ 119 straipsnio 6 dalies reikalavimo atlikti mokestinį patikrinimą per objektyviai įmanomą kuo trumpesnį laikotarpį, ir atsižvelgiant į konkrečios bylos kitas aplinkybes, tai gali būti vertinama kaip pagrindas atleisti mokesčio mokėtoją nuo visų ar dalies delspinigių, paskaičiuotų nuo kitos dienos po to, kai mokestis pagal tuo metu galiojančius mokesčių teisės aktus turėjo būti sumokėtas į biudžetą, iki patikrinimo rezultatus įforminančio dokumento surašymo dienos, mokėjimo (MAĮ 97 str. 2 d. (2007 m. liepos 3 d. įstatymo Nr. X-1249 dalies redakcija)) (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2018 m. gegužės 9 d. nutartį byloje Nr. A-556-602/2018, 2018 m. liepos 3 d. nutartis byloje Nr. eA-4270-602/2018).
82. Komisija atleido pareiškėją nuo 50 proc. GPM delspinigių ir PSDĮ delspinigių mokėjimo. Komisija priėmė šį sprendimą, nustačiusi, kad pareiškėjo atžvilgiu atlikti mokesčių administratoriaus kontrolės veiksmai vyko pernelyg ilgai, atsižvelgdama į Lietuvos Respublikos Konstitucinio Teismo doktriną dėl skiriamų sankcijų už įstatymų pažeidimus, vadovaudamasi teisingumo, protingumo ir proporcingumo principais, įvertinusi ir tai, kad delspinigiai kartu yra mokestinės prievolės įvykdymo užtikrinimo būdas. Pirmosios instancijos teismas pagrįstai sprendė, kad pareiškėjui apskaičiuoti delspinigiai atitinka teisingumo, protingumo ir proporcingumo principus. Apeliacinės instancijos teismas pritaria šiems Komisijos ir pirmosios instancijos teismo motyvams, kuriuos įvertinus, pareiškėjas atleistas nuo 50 proc. GPM delspinigių ir PSDĮ delspinigių mokėjimo. Įstatyme nustatytos mokestinės prievolės įvykdymo užtikrinimo būdo sumažinimas 50 proc. ir sprendimas dėl pareiškėjo pareigos mokėti 50 proc. delspinigių nelaikytinas pareiškėjo atžvilgiu taikoma nebūtina ir neadekvačia, t. y. neproporcinga priemone, todėl nėra pagrindo jos dar labiau mažinti ir pripažinti, kad pareiškėjas turėtų būti visiškai atleistas nuo įstatyme nustatytų mokėjimų, kurie nustatyti, mokesčių mokėtojui nesilaikant mokesčių teisės aktuose nustatytos mokesčio apskaičiavimo ir mokėjimo tvarkos (MAĮ 8 str., 95 str.).
Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 144 straipsnio 1 dalies 1 punktu, teisėjų kolegija
n u t a r i a:
Pareiškėjo R. K. apeliacinį skundą atmesti.
Vilniaus apygardos administracinio teismo 2019 m. rugsėjo 11 d. sprendimą palikti nepakeistą.
Nutartis neskundžiama.
Teisėjai Arūnas Dirvonas
Veslava Ruskan
Milda Vainienė